Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 августа 2010 г. N 19АП-4976/10

г. Воронеж

5 августа 2010 г.

Дело N А64-1190/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 29 июля 2010 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 5 августа 2010 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Скрынникова В.А.,

судей Михайловой Т.Л.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Косякиной И.А.,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: Шаталова А.В. - главного специалиста-эксперта, доверенность N 05-24/13 от 21.06.2010, Федяева А.С. - ведущего специалиста-эксперта, доверенность N 05-24/000098 от 12.01.2010, Бич В.С. - заместителя начальника отдела доверенность N 05-24/007171 от 12.05.2010, Качкиной Е.А. - заместителя начальника отдела, доверенность N 05-24/000100 от 12.01.2010,

от налогоплательщика: Мягкова С.Е., адвоката, доверенность от 27.02.2010,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову и общества с ограниченной ответственностью Медико-санитарная часть "Автомобилист" на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 26.05.2010 г. по делу N А64-1190/2010 (судья Л.И. Парфенова) по заявлению общества с ограниченной ответственностью Медико-санитарная часть "Автомобилист" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании недействительным решения Инспекции N12-20/76 от 23.12.2009 г.,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью Медико-санитарная часть "Автомобилист" (далее - ООО МСЧ "Автомобилист", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения Инспекции N 12-20/76 от 23.12.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 26.05.2010 г. заявленные требования налогоплательщика удовлетворены частично, оспариваемое решение Инспекции N 12-20/76 от 23.12.2009 признано недействительным в части:

- начисления налога на прибыль в сумме 10795631 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 3834182 руб., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 2147222 руб.,

- начисления налога на добавленную стоимость в сумме 7391257 руб., пени по НДС в сумме 2958972 руб, штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 1476385 руб.

В удовлетворении требований заявителя в остальной части судом отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом в части признания недействительным ненормативного правового акта налогового органа, Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Тамбову обратилась с апелляционной жалобой, в которой, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит отменить решение суда первой инстанции в указанной части и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований в полном объеме.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает на то, что судом сделан ошибочный вывод о несоответствии нормам налогового законодательства процедуры определения налоговым органом рыночной цены недвижимости, реализованной Обществом своему учредителю - Савинкову Ю.Н., проверка которой проведена Инспекцией на основании п. 2 ст. 40 НК РФ по сделке между взаимозависимыми лицами.

Так, с целью определения рыночной стоимости данной недвижимости налоговым органом последовательно были проведены следующие мероприятия: направлен запрос в Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Тамбовской области; в связи с отсутствием информации в отношении цен на указанный объект, а также сведений по идентичным и однородным объектам, было направлено письмо в Тамбовскую областную торгово-промышленную палату о среднем уровне сложившихся цен по г. Тамбову на рассматриваемые здания, откуда получен ответ, составленный на основании исследования рынка продаж однородных объектов.

Итоговая цена недвижимости была определена налоговым органом на основании отчета о рыночной стоимости объектов по результатам проведенной оценки, в связи с чем Инспекцией было установлено занижение налогоплательщиком дохода от данной сделки в октябре 2006 г. на сумму 41062543 руб., что, в свою очередь, повлекло доначисление налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость, а также соответствующих сумм пени и применение налоговой ответственности за неполную уплату налогов.

Кроме того, Инспекция ссылается на правомерность доначисления налога на прибыль организаций в результате исключения из состава расходов налогоплательщика документально неподтвержденных затрат по выполнению строительно-монтажных и ремонтных работ следующими контрагентами: ООО "Мелиор", ООО "Талер", ООО "Транснэт", а также представительством ООО "ГорСтройКомплект" в г. Тамбове.

ООО МСЧ "Автомобилист" возражает против доводов апелляционной жалобы налогового органа, считая, что в отношении данных эпизодов суд первой инстанции обоснованно признал выводы Инспекции неправомерными.

В отношении вывода Инспекции о занижении налогоплательщиком доходов при реализации недвижимого имущества в результате занижения его стоимости, Общество указывает на то, что статьей 40 НК РФ четко определены методы и порядок их применения при определении налоговым органом цены сделки.

Так, поскольку налоговый орган не располагал информационными источниками о рыночных ценах на данные объекты недвижимости, Инспекцией должен был быть применен второй метод - метод цены последующей реализации. Поскольку приобретенное у Общества недвижимое имущество было продано Савинковым Ю.Н. в декабре 2006 г. (через 2 месяца) гражданину Полубкову И.Д. по цене его приобретения, данная цена сделки должна быть признана соответствующей рыночной стоимости указанного имущества.

Также налогоплательщик считает, что у налогового органа отсутствовала правовая возможность для использования в целях определения рыночной стоимости спорных объектов недвижимости отчета об оценке, составленного специалистом ООО Бюро независимой профессиональной оценки "Эконометр", ссылаясь на необъективность данного исследования, проведение оценки в 2009 г. с определением временных границ исследуемого рынка с 2007 г., тогда как рассматриваемая сделка была совершена в октябре 2006 года, а также то, что применяемый оценщиком подход не учитывал принципов определения рыночной цены, закрепленных для целей налогообложения положениями ст. 40 НК РФ.

Кроме того, Общество считает недоказанным довод Инспекции о неправомерном включении налогоплательщиком в 2006-2008 гг. в состав расходов для целей исчисления прибыли документально неподтвержденных затрат по выполнению ремонта в здании поликлиники подрядчиками ООО "Мелиор", ООО "Талер", ООО "Транснэт". При этом налогоплательщик считает, что налоговым органом не оспаривается факт выполнения ремонтных работ в здании поликлиники, а также их оплаты Обществом, налогоплательщиком представлены все необходимые документы, подтверждающие произведенные расходы, что является основанием для получения заявленной налоговой выгоды. Выводы налогового органа о подписании документов от имени контрагентов Общества неуполномоченными лицами, по мнению Общества, не основан на надлежащих доказательствах - соответствующие почерковедческие экспертизы в порядке ст. 95 НК РФ Инспекцией не проводились.

Также налогоплательщик считает, что им правомерно были учтены в целях исчисления налога на прибыль расходы по оплате ремонтных работ, выполненных ООО "ГорСтройКомплект". При этом Общество указывает, что налоговым органом не опровергнут ни факт выполнения ремонтных работ, ни несение налогоплательщиком соответствующих расходов по их оплате, в связи с чем довод Инспекции о том, что на момент заключения и исполнения договоров подряда ООО "ГорСтройКомплект" было реорганизовано не может повлечь за собой признание данных расходов необоснованными и документально не подтвержденными. Доказательств того, что налогоплательщику было известно о факте реорганизации контрагента на момент совершения данной сделки налоговым органом также не представлено.

В свою очередь, ООО МСЧ "Автомобилист" также обратилось с апелляционной жалобой на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 26.05.2010 г. по настоящему делу, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в полном объеме в связи с существенным нарушением налоговым органом при его принятии процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

В обоснование доводов своей апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на то, что Общество не было извещено о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки 23.12.2009, в связи с чем было лишено права участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки и представлять объяснения. При этом документы, на которые ссылается налоговый орган, не могут, по мнению Общества, свидетельствовать о надлежащем извещении налогоплательщика. Так, письмо N 12-20/028520 от 01.12.2009 г., направленное Инспекцией по юридическому адресу Общества, было вручено неуполномоченному лицу (работнику другой организации), что подтверждается письмом почтовой службы. Тогда как в связи с изменением юридического адреса Обществом были предприняты меры, направленные на обеспечение своевременного получения почтовой корреспонденции, в связи с чем генеральным директором ООО МСЧ "Автомобилист" были выданы соответствующие доверенности на ее получение двум лицам - главному бухгалтеру ООО "Сегмент" (организации, у которой заявитель арендует офисное помещение) Ярцевой С. Г. и адвокату, представляющему интересы заявителя по настоящему делу, Мягкову С. Е.

Также Общество считает, что телефонограмма, направленная налоговым органом по фактическому местонахождению организации и переданная Кораблевой Т.П., не может считаться надлежащем уведомлением налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов проверки, в том числе и потому, что на указанный момент Кораблева Т.П. не являлась работником Общества.

Направленное по мету жительства директора Общества Гаджиевой Е.Н. уведомление Инспекции было вручено только 25.12.2009 г., то есть после вынесения оспариваемого решения.

На основании изложенных обстоятельств, налогоплательщик считает, что на момент рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекция не располагала сведениями о надлежащем извещении о времени и месте такого рассмотрения лица, привлекаемого к налоговой ответственности. При этом Общество указывает, что вывод суда первой инстанции о том, что налогоплательщик уклонялся от получения соответствующего уведомления налогового органа о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки не соответствует обстоятельствам дела и является ошибочным.

Возражая против доводов апелляционной жалобы налогоплательщика, Инспекция указывает, что ею были предприняты все меры по извещению Общества о времени рассмотрения материалов налоговой проверки. В том числе, в связи с изменением 19.11.2009 Обществом юридического адреса и отсутствием документов, подтверждающих извещение налогоплательщика, рассмотрение материалов проверки, назначенное ранее на 26.11.2009 г., было отложено на 23.12.2009 г.

Соответствующее решение об отложении рассмотрения было направлено Инспекцией по новому юридическому адресу организации (г.Липецк, ул. Пестеля, 38), руководителю Общества Гаджиевой Е.Н., учредителю Общества Савинкову Ю.Н.

Также Инспекцией 02.12.2009 г. была направлена телефонограмма о рассмотрении материалов налоговой проверки 23.12.2009 г. в ООО МСЧ "Автомобилист", которую приняла начальник отдела кадров Кораблева Т.П.

При этом налоговый орган указывает, что налогоплательщиком были предприняты действия, направленные на создание условий, препятствующих осуществлению налогового контроля.

Исходя из доводов апелляционных жалоб сторон, суд апелляционной инстанции в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ, п. 25 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" осуществляет проверку решения Арбитражного суда Тамбовской области от 26.05.2010 по настоящему делу в полном объеме.

В судебном заседании 22.07.2010 был объявлен перерыв до 29.07.2010.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей сторон, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы, изложенные в апелляционных жалобах и отзывах на них, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований.

Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО МСЧ "Автомобилист" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности налога на прибыль организаций, земельного налога, налога на имущество организаций, транспортного налога за период с 01.01.2006 по 31.12.2008.

Итоги проведенной выездной налоговой проверки отражены в акте N 12-20/68 от 02.11.2009 г.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки, а также представленных налогоплательщиком возражений от 23.11.2009 г. по акту проверки, Инспекцией было принято решение N 12-20/76 от 23.12.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде взыскания штрафа в размере 2149125 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в размере 1447169 руб.

Кроме того, указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 7395185 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 10805201 руб., а также начислены пени по состоянию на 23.12.2009 г. по налогу на прибыль организаций в общей сумме 3837580 руб., по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 2960544 руб.

Указанное решение Инспекции было обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области N 11-11/2 от 15.02.2010 решение Инспекции N 12-20/76 от 23.12.2009 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба Общества без удовлетворения.

Не согласившись с данным ненормативным правовым актом налогового органа, ООО МСЧ "Автомобилист" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Оценивая по существу правомерность произведенных оспариваемым решением налогового органа доначислений, суд апелляционной инстанции исходит из следующих обстоятельств.

В ходе проведенной проверки налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком доходов от реализации недвижимого имущества в октябре 2006 г. Савинкову Ю.Н. (являющемуся учредителем Общества) на сумму 41062543 руб. в целях налогообложения прибыли, а также занижении налога на добавленную стоимость по данной сделке на сумму 7391257 руб.

Оценивая правомерность произведенных в результате указанных выводов налогового органа доначислений, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, 21.09.2006 г. единственным участником ООО МСЧ "Автомобилист" Савинковым Ю.Н. с долей участия 100 % было принято решение N 9 о продаже недвижимого имущества, принадлежащего Обществу, любому физическому лицу за 1000000 руб.

На основании договора купли-продажи N 68 АА 361663 от 04.10.2006 г. Общество реализовало принадлежащие ему на праве собственности объекты недвижимости физическому лицу Савинкову Юрию Николаевичу, расчет произведен наличными денежными средствами в сумме 1000000 руб., в том числе НДС.

Вышеуказанная недвижимость, расположенная по адресу г. Тамбов, ул. Державинская д. 28 "а", представляет собой:

- здание литер Б, трехэтажное кирпичное здание 1988 года строения, лечебно-санаторного и торгового назначения, общей площадью 2492,0 кв.м., из них 1484,90 кв. м. основной площади и 1007,10 кв.м. вспомогательной площади, назначение нежилое, инвентарный N 11758/Б/329, кадастровый номер 68:29:0101021:0002:11758/Б/329;

здание литер В, двухэтажное кирпичное здание 1988 года строения, общей площадью 133,9 кв.м., в том числе основной площадью 64,9 кв.м., назначение нежилое, инвентарный N 11758/В/329, кадастровый номер 68:29:0101021:0010:11758/В/329.

Исходя из того, что Савинков Ю.Н. является единственным участником Общества, а также установив, что Савинков Ю.Н. и директор Общества Гаджиева Е.Н. являются родными братом и сестрой, налоговым органом была осуществлена проверка правильности применения цены по сделке между взаимозависимыми лицами.

Так, Инспекцией были сделаны запросы в территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Тамбовской области, в МУП "Тамбов-недвижимость", в Тамбовскую областную торгово-промышленную палату о сложившимся в г. Тамбове в 2006 г. среднем уровне рыночных цен. В результате чего получены ответы из Федеральной службы государственной статистики по Тамбовской области о том, что информацией о рыночных ценах за 1кв.м. нежилых помещений лечебно-санаторного и торгового назначения она не располагает. МУП "Тамбов-недвижимость" представило технические паспорта на здание литер "Б" и "В" с указанием инвентаризационной стоимости на здание литер "Б" -10697502 руб., литер "В" - 361657 руб. Тамбовская областная торгово-промышленная палата представила информацию о среднем уровне рыночных цен на реализацию имущества однородных объектов в октябре 2006 г.(по зданию литер "Б" - от 17000000 руб. до 20000000 руб., по зданию литер "В" - от 1300000 руб. до 1800000 руб.).

Также Инспекцией в ходе проверки для установления рыночной стоимости данных объектов недвижимости был заключен договор на проведение оценки с ООО "Бюро независимой профессиональной оценки "Эконометр" N 016/08 от 10.08.09г., по результатам которого оценщиком составлен Отчет об оценке объекта N 016/08, согласно которому итоговая величина рыночной стоимости по состоянию на 04.10.2006 г. определена по зданию литер "Б" в размере 40780000 руб. (НДС - 7340400 руб.), по зданию литер "В" - в размере 1130000 руб. (НДС - 203400 руб.).

В результате изложенного при проверке правильности применения цены по сделке между ООО МЧС "Автомобилист" и Савинковым Ю.Н. Инспекцией было установлено отклонение примененной сторонами цены сделки в сторону занижения более чем на 20 процентов от рыночной цены на данную недвижимость, что послужило основанием для дополнительного доначисления налогоплательщику налога на прибыль организаций в сумме 9855010 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 7391257 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов с учетом полученных в октябре 2006 и неучтенных Обществом доходов от реализации данного недвижимого имущества в сумме 41062543 руб.

Признавая неправомерной позицию налогового органа в части данного эпизода, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с п. 1 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

К доходам в целях данной главы относятся, в том числе, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, которыми признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (ст. 249 НК РФ).

Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав является на основании п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с п. 1 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пунктом 2 указанной статьи предусмотрен исчерпывающий перечень случаев, когда налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам. К числу таких случаев отнесены сделки между взаимозависимыми лицами.

Согласно п.1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности

представляемых ими лиц, а именно:

- одна организация непосредственно или косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%;

- одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

- лица состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п.1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделки по реализации товаров (работ, услуг) (п.2 ст. 20 НК РФ).

Поскольку в рассматриваемом случае Савинков Ю.Н. является единственным учредителем Общества с долей участия в данной организации 100%, суд первой инстанции обоснованно посчитал правомерным вывод налогового органа о взаимозависимости данных лиц. Также судом учтено, что решение о продаже данной недвижимости и определение ее цены произведено решением Савинкова Б.Н. в качестве учредителя Общества, тогда как от имени Общества данную сделку оформляла директор Общества Гаджиева Е.Н., являющаяся сестрой Савинкова Ю.Н., исходя из чего, суд пришел к выводу о влиянии данных обстоятельств на результаты сделки.

Как предусмотрено п. 3 ст. 40 НК РФ, в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При этом рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи.

Так, рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п. 4 ст. 40 НК РФ).

Методы определения рыночной цены товара последовательно изложены в следующих положениях данной нормы.

Согласно п.9 ст. 40 НК РФ при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.

При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли (п. 10 ст. 40 НК РФ).

В силу п. 11 ст. 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Вместе с тем, на основании ч. 1 ст. 65, ч.5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания правильности определения рыночной цены товара, в том числе соблюдения при этом принципов, закрепленных ст. 40 НК РФ, возлагается на налоговый орган.

Как усматривается из материалов дела и оспариваемого решения Инспекции, налоговый орган не располагал информацией о заключенных на момент реализации Обществом недвижимости сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, что подтверждается ответом Федеральной службы государственной статистики по Тамбовской области, не предоставившей соответствующие сведения, ответом МУП "Тамбов-недвижимость", представившего лишь данные об инвентаризационной стоимости объектов недвижимости, ответом Тамбовской областной торгово-промышленной палаты, сообщившей информацию о среднем уровне рыночных цен на реализацию однородных объектов в октябре 2006 г.

Вместе с тем, подлежащий применению в случае отсутствия информации о сделках по идентичным (однородным) товарам либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены, метод цены последующей реализации Инспекцией не был использован, тогда как соответствующие сведения были предоставлены налогоплательщиком в возражениях на акт налоговой проверки.

Так, из материалов дела следует, что Савинков Ю.Н. в декабре 2006 г. продал приобретенное у заявителя недвижимое имущество гражданину Полубкову И.Д. (неаффилированному с ним лицу) по цене приобретения за 1000000 рублей, следовательно, налоговым органом для целей налогообложения должна была использована цена сделки - 1 000 000 рублей.

Также в материалах дела имеется решение Ленинского районного суда от 03.12.2009 г. по делу N 2-2715/09, по иску Полубкова И.Д. к Савинкову ЮН. о признании права собственности на указанные объекты недвижимости, вступившее в законную силу, согласно которому судом установлено обстоятельство продажи Савинковым Ю.Н. 18.12.2006 г. Полубкову И.Д. за 1 000 000 рублей нежилых зданий по адресу: г. Тамбов, ул. Державинская, д. 28 А, литеры Б и В.

На основании изложенного, довод Инспекции о невозможности применения при определении рыночной цены спорных объектов метода последующей реализации не соответствует фактическим обстоятельствам дела. При этом у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления налогов, поскольку в данном случае не усматривается отклонения цены товаров, примененной сторонами сделки, от рыночной цены, определенной в соответствии с данным методом.

При этом судом обоснованно отклонены доводы налогового органа о правомерности определения рыночной стоимости данного имущества на основании отчета об оценке, проведенной специалистом ООО Бюро независимой профессиональной оценки "Эконометр". При этом суд правомерно руководствовался следующим.

Как следует из указанного отчета, при проведении оценки специалист руководствовался исключительно Федеральным законом от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" и Федеральными стандартами оценки, без учета принципов определения цены товаров работ или услуг для целей налогообложения, закрепленных в статье 40 НК РФ.

Оценщиком в качестве аналоговой информации была использована информация, содержащаяся в газете объявлений "Из рук в руки" в разделе "предложения о продаже".

При этом, в силу п. 11 ст. 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары. Информация, размещенная в газете объявлений, не может быть признана в качестве официальных источников информации.

Кроме того, исходя из данных разделов, содержащих предложения о продаже, оценщиком не был изучен спрос на идентичные объекты, в связи с чем его вывод о рыночной цене объектов оценки не может быть признан обоснованным.

При этом в нарушение п. п. 9 - 11 ст. 40 НК РФ при составлении отчета оценщиком не производилось сравнение стоимости идентичных (однородных) по виду деятельности объектов.

В свою очередь, отчет оценки сам по себе не может рассматриваться налоговым органом как официальный источник информации, так как по смыслу п. 11 ст. 40 НК РФ такие источники используются для определения рыночной цены налоговым органом, а не подтверждают рыночную цену.

Кроме того, как следует из текста отчета N 016/08, оценка осуществлялась в 2009 г. на основании результатов внешнего осмотра объекта оценки, тогда как стоимость объекта устанавливались применительно к конкретному периоду - октябрь 2006 г., следовательно, оценщик не имел фактической возможности определить, каким был объект оценки в 2006 г., и тем более осмотреть объект и сделать какие-либо выводы по состоянию на 2006 г.

Результатами налоговой проверки подтверждается обстоятельство проведения в проверяемый период большого объема ремонтно-строительных работ на объекте оценки, что, несомненно, повлияло на увеличение его стоимости.

При производстве оценки оценщиком применены параллельно три подхода: затратный, доходный и сравнительный.

Вместе с тем, применение указанных методов не предусмотрено ст. 40 НК РФ. В соответствии с п. п. 4 - 10 ст. 40 НК РФ для определения рыночной цены используются три метода: метод цены идентичных (однородных) товаров, работ или услуг в сопоставимых условиях, основанный на информации о заключенных на момент реализации этого товара, работ или услуг сделках; метод цены последующей реализации; затратный метод.

Названные методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих не возможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ. Каждый последующий метод применяют, если только не возможно использовать предыдущий.

Кроме того, как следует из отчета об оценке объекта N 016/08, устанавливаемая оценщиком рыночная цена объекта оценки определена им как наиболее вероятная цена, по которой объект оценки может быть отчужден.

Однако данное понятие, используемое оценщиком, прямо противоречит понятию, содержащемуся в п. 4 ст. 40 НК РФ, согласно которому, рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. При этом положения статьи 40 НК РФ не предусматривают возможности доначисления налогов на основании выводов о вероятной цене объектов, которая не может быть использована для целей налогообложения.

Поскольку величина стоимости объекта оценки носит лишь рекомендательный характер, то налоговый орган при получении данного отчета должен был проанализировать его на соответствие требованиям ст. 40 НК РФ.

На основании изложенного, суд пришел к обоснованному выводу о том, что поскольку определение рыночной цены рассматриваемого недвижимого имущества налоговым органом произведено с нарушением положений пунктов 4 - 11 статьи 40 НК РФ, у Инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления Обществу налога на прибыль организаций в сумме 9855010 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 7391257 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, в основу доначисления налогоплательщику налога на прибыль организаций в сумме 940621 руб. положен вывод Инспекции о необоснованном включении Обществом в 2006-2008 г.г. в состав расходов документально неподтвержденных затрат по выполнению ремонта в здании поликлиники подрядчиками ООО "Мелиор" (2678912 руб.), ООО "Талер" (600000 руб.), ООО "Транснэт" (435234 руб.), ООО "ГорСтройКомплект" (205108 руб.).

Оценивая позицию налогового органа в части данного эпизода, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По смыслу положения, содержащегося в п.7 ст.3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действуют презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

При этом в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой понимается, в том числе уменьшение налоговой базы, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с ч. 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Так, Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля было установлено, что все документы ООО "Мелиор", ООО "Талер", ООО "Транснэт", представленные налогоплательщиком в подтверждение расходов, учитываемых при налогообложении прибыли в 2006-2007 гг., подписаны от имени данных организаций неустановленными лицами, следовательно, содержат недостоверные сведения, что явилось основанием для отказа Обществу в получении налоговой выгоды в виде уменьшения исчисляемой в целях налогообложения прибыли на суммы данных затрат.

Кроме того, налоговый орган исходил из отсутствия у данных организаций штатной численности работников и техники, необходимых для выполнения строительно-монтажных работ, а также указал на то, что данные организации не находятся по юридическим адресам, не представляют налоговую отчетность.

В отношении расходов по оплате выполненных ремонтных работ подрядчиком ООО "ГорСтройКомплект", Инспекцией было установлено, что в г. Тамбове действовало представительство ООО "ГорСтройКомплект", директором которого являлся Кизеев Д.Г. Вместе с тем, с 16.04.2008 г. ООО "ГорСтройКомплект" было реорганизовано в форме слияния в ООО "Профит-М" с местонахождением в г. Тюмени. Поскольку на момент заключения сделок с Обществом данная организация прекратила существование в связи с реорганизацией, а также исходя из показаний её директора Кизеева Д.Г., пояснившего, что хозяйственную деятельность от имени данной организации он не осуществлял, а лишь регистрировал за вознаграждение юридические лица и подписывал необходимые документы, Инспекция пришла к выводу о необоснованности заявленных налогоплательщиком расходов.

Оценивая правомерность выводов налогового органа о завышении налогоплательщиком расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, применительно к данному эпизоду, судом первой инстанции было установлено, что в подтверждение понесенных расходов по данным контрагентам (ООО "Мелиор", ООО "Талер", ООО. "Транснэт", ООО "ГорСтройКомплект") Обществом представлены договоры подряда на выполнение работ по ремонту здания поликлиники, справки о стоимости выполненных работ, акты выполненных работ, локальные сметные расчеты, счета на оплату, счета-фактуры.

Таким образом, осуществление спорных расходов подтверждено первичными документами. Сам факт выполнения ремонтных работ и осуществление Обществом оплаты выполненных работ в безналичном порядке налоговым органом не оспаривается.

Доводы о подписании представленных документов неуполномоченными лицами основаны на следующих обстоятельствах.

Как следует из материалов дела, ООО "Мелиор" зарегистрировано в качестве юридического лица 19.08.2005 г. Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Тамбову, Обществу присвоен ИНН - 7720505336. Директором Общества с момента его создания являлся один из учредителей - Букин О.Г., а затем - с 07.11.2005 г. в качестве директора ООО "Мелиор" в ЕГРЮЛ указан Муровалов А.Д.

Согласно полученным из УВД Тамбовской области данным, Муровалов А.Д. умер 20 сентября 2005 г. Исходя из чего, налоговый орган пришел к выводу о невозможности подписания Муроваловым А.Д. спорных документов за 2006 г. от имени ООО "Мелиор".

По данным ЕГРЮЛ директором ООО "Талер" является Комаров С.В. Вместе с тем, из полученного УНП УВД Тамбовской области объяснения Комарова С.В. следует, что он занимался оказанием услуг по регистрации юридических лиц, при этом руководителем данной организации не является, хозяйственную деятельность от имени ООО "Талер" не осуществлял, документы от ее имени не подписывал.

Директором ООО "Транснэт" по данным ЕГРЮЛ является Евсеев А.А.

Согласно данным, полученным из ГУВД по г. Москве от 29.12.2008, Евсеевым А.А. ранее давались показания о том, что им в 2000-2003 г. были зарегистрированы и проданы третьим лицам различные организации, в которых он на момент их регистрации значился учредителем и руководителем.

Давая оценку данным обстоятельствам, суд учитывает, что исходя из положений части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания отсутствия полномочий у данных должностных лиц на подписание соответствующих первичных документах лежит на налоговом органе.

При этом материалы, полученные работниками органов внутренних дел в ходе проведения ОРМ и переданные налоговому органу, сами по себе не являются основанием для принятия налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, а могут лишь служить основанием для проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля, предусмотренных главой 14 НК РФ.

Судом установлено, что мероприятия налогового контроля, в том числе, допрос указанных лиц, экспертиза в порядке ст.95 НК РФ по вопросу подписания представленных документов в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не проводились.

Согласно неоднократно высказывавшейся правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 14.07.2005 г. N 9-П, Определении от 12.07.2008 г. N 267-О, полномочия налогового органа носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Налоговое законодательство устанавливает четкую и последовательную процедуру формирования доказательств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах, их систематизации и соответствующего оформления, которые впоследствии являются основой для принимаемого налоговым органом решения. Доказательства совершенного налогоплательщиком налогового нарушения только тогда могут считаться таковыми, когда они собраны в строгом соответствии с требованиями НК РФ.

Таким образом, материалы, полученные работниками органов внутренних дел в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий и переданные налоговым органам в порядке статьи 36 НК РФ, могут служить основанием для проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля, предусмотренных главой 14 НК РФ и сами по себе не являются основанием для принятия налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

При этом произведенные Инспекцией допросы должностных лиц Общества подтвердили факт осуществления ремонтных работ.

Кроме того, сам по себе факт подписания представленных документов от имени контрагентов Общества неуполномоченными лицами не свидетельствует о нереальности произведенных хозяйственных операций по осуществлению ремонтных работ в здании поликлиники и не опровергает факт несения Обществом расходов по их оплате путем безналичного расчета.

Аналогичным образом при подтверждении факта выполнения ремонтных работ ООО "ГорСтройКомплект" и их оплаты, также при отсутствии доказательств осведомленности налогоплательщика о реорганизации данного юридического лица, данные расходы не могут быть признаны необоснованными.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении N 329-О от 16.10.2003 г., налогоплательщик не несет ответственности за действия третьих лиц по выполнению возложенных на них обязанностей. При этом Инспекцией не представлено доказательства того, что заявитель знал либо должен был знать о нарушениях, допущенных его контрагентами, а также об их отсутствии по адресам местонахождения в момент совершения ими торговых операций.

При этом с учетом вывода суда о недоказанности направленности деятельности налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды в отсутствие осуществления реальных хозяйственных операций, доначисление налога прибыль организаций в сумме 940621 руб. по данным основаниям, а также пени и штрафа в соответствующем размере произведено оспариваемым решением Инспекции неправомерно.

Также оспариваемым решением Инспекции признаны экономически неоправданными и исключены из состава затрат, учитываемых в целях налогообложения прибыли, расходы налогоплательщика по закупке цветов в 2006-2007 г. для поздравления сотрудников Общества на сумму 21819 руб.

Кроме того, в результате невключения в налоговую базу стоимости цветов в сумме 21819 руб. Обществом был занижен налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет, на 3927 руб.

Согласно п.3 ст. 38 НК РФ для целей налогообложения товаром признается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. В силу п.1 ст.39, абз.2 пп.1 п.1 ст.146 НК РФ передача права собственности на товары одним лицом другому на безвозмездной основе признается реализацией товаров. Налоговая база в соответствии с п.2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров на безвозмездной основе определяется как рыночная стоимость товаров без учета НДС.

В указанной части выводы налогового органа правомерно признаны судом первой инстанции обоснованными, что налогоплательщиком не оспаривается.

Также в ходе проведенной проверки налоговым органом установлено необоснованное включение Обществом в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, расходов в сумме 230 руб. на оплату проезда находящегося в командировке сотрудника до места работы общественным транспортом.

Подпунктом 12 п.1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на командировки, в частности, проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы. Данным подпунктом не предусмотрено включение в состав затрат стоимости проезда работника на городском виде транспорта (автобус, троллейбус, метро и т.д.). В соответствии с п.26 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров в силу технологических особенностей производства, и за

исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и

обратно предусмотрены трудовыми договорами и (или) коллективными

договорами. Доказательств, что возмещение работнику расходов на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрено условиями коллективного договора либо трудового договора с работником заявителем не представлено.

Таким образом, данные расходы не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли. Каких-либо доводов, обосновывающих неправомерность позиции налогового органа в части данного эпизода апелляционная жалоба налогоплательщика не содержит.

Также Обществом по существу не оспариваются признанные судом первой инстанции правомерными выводы налогового органа о необоснованности отнесения в состав прочих расходов в 2006 г. затрат по оплате услуг водоотведения и водоснабжения в сумме 1652 руб., оказанных ОАО "ТКС" по акту N 16950 от 30.12.2005 г., и услуг по представлению тепловой энергии ОАО "Тамбовской генерирующей компанией" на сумму 15537 руб. по акту N 6540/2 от 31.12.2005 г., относящихся к другим налоговым периодам.

Кроме того, заявителем не приведено каких-либо возражений применительно к установленным Инспекцией обстоятельствам по отсутствию ведения налогоплательщиком в 2006 г. раздельного учета "входного" НДС по операциям облагаемым (сдача в аренду нежилых помещений) и не облагаемым налогом на добавленную стоимость (оказание медицинских услуг), в результате чего Инспекция пришла к выводу о неправомерном включении налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2006 г. НДС в сумме 636 руб.

С учетом изложенных обстоятельств Арбитражным судом Тамбовской области признано правомерным начисление оспариваемым решением Инспекции налогоплательщику налога на прибыль организаций в сумме 9570 руб., а также начисление пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в данной сумме в размере 3398 руб. и привлечение Общества к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 1903 руб.; начисление налога на добавленную стоимость в сумме 3927 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в размере 1572 руб. и привлечение Общества к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде взыскания штрафа в сумме 784 руб. В указанной части судом отказано в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает, что вывод Арбитражного суда Тамбовской области о соблюдении Инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки при вынесении оспариваемого решения не соответствует фактическим обстоятельствам дела, что в силу п. 1 ст. 270 АПК РФ является основанием для отмены судебного акта.

При этом нарушение Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, проведенной в отношении ООО МСЧ "Автомобилист", является самостоятельным основанием для признания недействительным решения Инспекции N 12-20/76 от 23.12.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в полном объеме.

Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки установлена статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно п. 1 ст.101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя (п. 2 ст. 101 НК РФ).

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Согласно п. 3 ст. 101 НК РФ, перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен, в том числе, установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Исходя из приведенных нормативных положений, с учетом принципов распределения бремени доказывания, обязанность подтверждения наличия сведений о надлежащем извещении лица, привлекаемого к налоговой ответственности, о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, на момент такого рассмотрения возложена на налоговый орган, вынесший решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушение в отсутствие представителей налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки.

Как следует из материалов дела, акт выездной налоговой проверки N 12-20/68 от 02.11.2009 г. был вручен Инспекцией 02.11.2009 г. генеральному директору Общества Гаджиевой Е.Н.

13.11.2009 г. Инспекцией было направлено в адрес Общества уведомление N 128 о том, что рассмотрение материалов проверки назначено на 26.11.2009 г. в 9 час. 30 мин. Данное уведомление было получено директором Общества Гаджиевой 30.11.2009 г.

В связи с отсутствием доказательств уведомления налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки, 26.11.2009 г. Инспекцией было вынесено решение N 12-20/3 об отложении материалов налоговой проверки в связи с неявкой лица, участие которого признано обязательным, в соответствии с которым рассмотрение материалов проверки отложено на 23.12.2009 г.

19.11.2009 г. Обществом было представлено в Инспекцию заявление об изменении места нахождения исполнительного органа Общества на адрес: г. Липецк, ул. Пестеля, 38.

30.11.2009 г. в Инспекцию поступили возражения налогоплательщика от 23.11.2009 на акт налоговой проверки N 12-20/6 от 02.11.2009. Письмом от 01.12.2009 г. N 12-20/028520 копия решения об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки была направлена Инспекцией в адрес ООО МСЧ "Автомобилист (г. Тамбов, ул. Державинская, 28а, г. Липецк, ул. Пестеля, 38), руководителю общества Гаджиевой Е.Н. (г. Тамбов, ул.Пархоменко, 63 и по адресу: Московская область, г. Зарайск, ул. Советская,45, 92)), учредителю общества Савинкову Ю.Н. (Тамбовская область, Тамбовский района, п. Доброволец, ул. Степная,6).

Одновременно инспекцией направлено поручение в Межрайонную ИФНС России N 8 по Московской области и в ИФНС по Советскому району г. Липецка об оказании содействия во вручении обществу решения об обложении рассмотрения материалов проверки на 23.12.2009 г.

Также Инспекцией 02.12.2009 г. была направлена телефонограмма о рассмотрении материалов налоговой проверки 23.12.2009 г. в ООО МСЧ "Автомобилист", которую приняла начальник отдела кадров Общества Кораблева Т.П.

Из Межрайонной ИФНС N 8 по Московской области 16.12.2009 г. поступил ответ, что по вызову Гаджиева Е.Н. не явилась.

Из ИФНС по Советскому району 22.12.2009 г. поступил ответ, что проведенными актами обследования от 07.12.09г. и 17.12.09г. указанного юридического адреса ООО МСЧ "Автомобилист" установлено отсутствие данного общества по юридическому адресу г. Липецк, ул. Пестеля, 38. Также отсутствует вывеска, табличка или реклама этого общества по данному адресу.

Опрошенный 07.12.2009 г. главный бухгалтер ООО "Сегмент" Ярцева С.Г. показала, что 12.11.09г. был подготовлен договор аренды N 73 о сдаче ООО "Сегмент" в субаренду ООО МСЧ "Автомобилист" помещения площадь. 16,1кв.м. на 6 этаже административного здания литер "А" по адресу г. Липецк, ул. Пестеля, 38 и направлен для подписания в ООО МСЧ "Автомобилист. Но на момент опроса 07.12.09г. и 17.12.09г. договор не был возвращен обществу "Сегмент" подписанный. По факсу 18.12.09г. в ИФНС по Советскому району г. Липецка поступил договор аренды N 73 (копия), уже подписанный Гаджиевой Е.Н. (л.д. 133-150 т.1).

Также Инспекцией 14.12.2009 г. было направлено письмо в УНП УВД Тамбовской области об оказании содействия во вручении ООО МСЧ "Автомобилист" решения об отложении рассмотрения материалов проверки на 23.12.2009 г.

21.12.2009 г. сотрудником УНП УВД по Тамбовской области был осуществлен выезд по месту осуществления фактической деятельности общества (г. Тамбов, ул. Державинская, 28а). В ходе выезда был опрошен начальник отдела кадров Кораблева Т.П., которая от получения решения об отложении рассмотрения материалов проверки отказалась и пояснила, что директор Гаджиева Е.Н. находится на больничном, место ее нахождения и контактные телефоны Кораблевой не известны, при этом по устному распоряжению Гаджиевой Е.Н., всю корреспонденцию получает она сама.

Из отделения связи в адрес налогового органа поступило почтовое уведомление, подтверждающее вручение 07.12.2009 г. направленного в адрес ООО МСЧ "Автомобилист" по адресу: г. Липецк, ул. Пестеля, 38, письма Инспекции от 02.12.09г. Поповой.

На основании изложенного, осуществляя рассмотрение материалов налоговой проверки в отсутствие неявившихся представителей налогоплательщика, Инспекция исходила из подтверждения факта надлежащего извещения Общества о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки следующими доказательствами:

1) письмом от 01.12.2009 г. N 12-20-028520, которое было направлено по юридическому адресу Общества (г. Липецк, ул. Пестеля, д. 38) и получено 07.12.2009 г., что подтверждается записью в уведомлении о вручении;

2) телефонограммой по месту фактического осуществления Обществом деятельности (г. Тамбов, ул. Державинская, д. 28 "а");

3) письмом от 01.12.2009 г., направленном по месту фактического проживания генерального директора Общества Гаджиевой Е.Н., при этом на момент принятия решения почтовое уведомление о вручении не возвратилось.

На основании изложенных выше обстоятельств, налоговым органом был сделан вывод о том, что предприняты все меры, предусмотренные законодательством, по извещению Общества о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Соглашаясь с указанной позицией налогового органа, судом первой инстанции не было учтено, что исходя из приведенных положений ст. 101 НК РФ, налоговым органом не только должны были быть предприняты все меры к извещению лица, привлекаемого к налоговой ответственности, но рассмотрение материалов проверки в отсутствие налогоплательщика возможно лишь при наличии доказательств, объективно свидетельствующих о том, что лицо, привлекаемое к налоговой ответственности извещено о времени и месте рассмотрения материалов проверки надлежащим образом.

Указанная правовая норма не предоставляет право налоговому органу рассматривать материалы налоговой проверки, если Общество не было извещено о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Оценивая представленные Инспекцией в обоснование доводов о надлежащем извещении налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Поскольку письмо налогового органа, направленное по месту фактического проживания генерального директора Общества Гаджиевой Е.Н., было получено Гаджиевой Е.Н. 25.12.2009, то есть после назначенной даты рассмотрения материалов проверки, на момент рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекция не могла на основании данного доказательства сделать вывод о надлежащем извещении Общества.

Также не может являться доказательством надлежащего извещения Общества о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки и телефонограмма, отправленная по месту фактического осуществления Обществом деятельности (г. Тамбов, ул. Державинская, д. 28 "а").

Согласно п. 2 ст. 54 ГК РФ, место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации. Государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности.

Следовательно, уведомление Общества о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки должно осуществляться по адресу: 398042, г. Липецк, ул. Пестеля, д. 38.

Кроме того, в силу подпункта 4 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации в случаях, налоговые органы вправе вызывать налогоплательщиков, в том числе, в связи с налоговой проверкой, на основании письменного уведомления. Форма указанного письменного уведомления утверждена приказом Министерства Финансов Российской Федерации и Федеральной налоговой службы от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@. То есть, налоговым законодательством установлена определенная форма уведомления налогоплательщика, в связи с чем осуществление такого уведомления с помощью телефонограммы не предусмотрено.

При этом налогоплательщик ссылается на то, что данную телефонограмму 02.12.2009 г. приняла Кораблева Т.П., которая на момент получения телефонограммы не являлась работником ООО МСЧ "Автомобилист" (подтверждается записями в ее трудовой книжке), и, как следует из ее объяснений, указанную телефонограмму передала руководителю ООО МСЧ "Автомобилист" только после новогодних праздников.

При этом выводы суда первой инстанции о недостоверности записи об увольнении Кораблевой Т.П. в трудовой книжке носят предположительный характер и не основаны на безусловных доказательствах.

На основании изложенного, Кораблева Т.П. не являлась уполномоченным Обществом лицом на получение для последнего какой-либо корреспонденции.

Оценивая правомерность вывода Инспекции о надлежащем извещении налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки исходя из наличия почтового уведомления о вручении соответствующего извещения на имя Общества Поповой, суд апелляционной инстанции принимает во внимание следующее.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 26 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено Кодексом. Полномочия представителя должны быть документально подтверждены в соответствии с Кодексом и иными федеральными законами.

Уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации (пункты 1 и 3 статьи 29 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из пункта 34 Правил оказания услуг почтовой связи, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.04.2005 N 221, следует, что вручение регистрируемых почтовых отправлений, к которым относятся заказные письма с уведомлением о вручении адресатам (законным представителям) осуществляется при предъявлении документов, удостоверяющих личность. Указанное положение направлено на обеспечение гарантированности услуг почтовой связи по доставке корреспонденции адресату.

Вместе с тем, как следует из ответа Липецкого почтамта УФПС Липецкой области - филиала ФГУП Почта России, в нарушении ст. 34 Правил оказания услуг почтовой связи рассматриваемое почтовое отправление было вручено Поповой Елене Вячеславовне, сотруднику ООО "Мега-Л", расположенного по адресу: г. Липецк, ул. Пестеля, д.38, при предъявлении паспорта и в отсутствие документов, подтверждающих полномочия данного лица действовать от имени ООО МСЧ "Автомобилист".

Таким образом, с учетом действующего в налоговых правоотношениях принципа добросовестности налогоплательщика и гарантированности со стороны налогового органа извещения последнего о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки с целью обеспечения права лица, привлекаемого к налоговой ответственности, на участие в таком рассмотрении, при наличии доказательств нарушения оператором почтовой связи порядка вручения спорного почтового отправления, Общество не может считаться извещенным надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом Арбитражного суда Тамбовской области о том, что налогоплательщиком были предприняты меры для намеренного уклонения от получения уведомления налогового органа, поскольку данные выводы носят предположительный характер и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам.

Так, судом установлено, что налогоплательщиком своевременно была предоставлена в адрес налогового органа информация об изменении Обществом юридического адреса.

Кроме того, в связи с изменением Обществом своего местонахождения с целью своевременного получения почтовой корреспонденции, генеральным директором ООО МСЧ "Автомобилист" были выданы соответствующие доверенности двум лицам: главному бухгалтеру ООО "Сегмент" (организации, у которой Общество арендует офисное помещение) Ярцевой Светлане Геннадьевне - доверенность от 12.11.2009 г. и адвокату, представляющему интересы заявителя по настоящему делу - Мягкову Сергею Евгеньевичу, доверенность от 21.01.2010 г.

Указанные доверенности были представлены Обществом также в почтовое отделение N 42, обслуживающее адрес: г. Липецк, ул. Пестеля, д. 38, что подтверждается ответом на запрос суда из Управления федеральной почтовой связи по Липецкой области филиала ФГУП Почта России и не опровергнуто налоговым органом.

При таких обстоятельствах у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания считать, что налогоплательщик уклонялся от получения корреспонденции из налогового органа и им было допущено злоупотребление правом на извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Таким образом, поскольку рассмотрение материалов налоговой проверки было произведено Инспекцией 23.12.2009 г. в отсутствие налогоплательщика, который не был извещен о времени и месте такого рассмотрения надлежащим образом, Инспекцией тем самым не была обеспечена Обществу возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представлять свои объяснения на данной стадии процедуры привлечения к налоговой ответственности.

На основании п. 14 ст. 101 НК РФ данные обстоятельства свидетельствуют о нарушении Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что является самостоятельным основанием для признания недействительным вынесенного налоговым органом решения N 12-20/76 от 23.12.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в полном объеме.

На основании изложенного, решение Арбитражного суда Тамбовской области от 26.04.2010 по делу N А64-1190/2010 в части отказа в удовлетворении требований ООО МСЧ "Автомобилист" о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции N 12-20/76 от 23.12.2009 г. в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 9570 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 3398 руб., штрафа за неполную уплату налога на прибыль по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 1903 руб., начисления НДС в сумме 3928 руб., пени по НДС 1572 руб., штрафа за неполную уплату НДС по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 784 руб. подлежит отмене, а требования налогоплательщика в указанной части - удовлетворению.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену решения в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Исходя из результатов рассмотрения апелляционных жалоб, расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган.

Как следует из материалов дела, при обращении с апелляционной жалобой ООО МСЧ "Автомобилист" была уплачена на основании платежного поручения N 218 от 23.06.2010 г. государственная пошлина в размере 2000 руб.

Поскольку размер подлежащей уплате в данном случае государственной пошлины в силу пп. 12 п. 1 ст. 333.21 НК РФ составляет 1000 руб., государственная пошлина в сумме 1000 руб. подлежит возврату Обществу как излишне уплаченная.

Расходы Общества по уплате государственной пошлины в сумме 1000 руб. на основании п. 1 ст. 110 АПК РФ подлежат взысканию с налогового органа в пользу ООО МСЧ "Автомобилист".

Руководствуясь статьями 110, 112, 266, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу ООО Медико-санитарная часть "Автомобилист" удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 26.04.2010 по делу N А64-1190/2010 в части отказа в удовлетворении заявленных требований ООО Медико-санитарная часть "Автомобилист" отменить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову N 12-20/76 от 23.12.2010 о привлечении к ответственность за совершение налогового правонарушение в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 9570 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 3398 руб., штрафа за неполную уплату налога на прибыль по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 1903 руб., начисления НДС в сумме 3928 руб., пени по НДС 1572 руб., штрафа за неполную уплату НДС по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 784 руб.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Тамбову устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО Медико-санитарная часть "Автомобилист".

В остальной части Арбитражного суда Тамбовской области от 26.04.2010 по делу N А64-1190/2010 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову - без удовлетворения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову, находящейся по адресу: 392020 г. Тамбов, ул. Пролетарская, 252/2, ИНН 6829001173, в пользу ООО Медико-санитарная часть "Автомобилист", находящегося по адресу: 398042 г. Липецк, ул. Пестеля, д.38, ИНН 6831021674, государственную пошлину в сумме 1000 руб.

Возвратить ООО Медико-санитарная часть "Автомобилист" государственную пошлину в сумме 1000 руб. как излишне уплаченную.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок.

Председательствующий судья

В.А. Скрынников

Судьи

Т.Л. Михайлова М.Б. Осипова