Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 декабря 2016 г. N 14АП-6978/16

Требование: о признании недействительным акта органа власти в отношении жилья

Вывод суда: в удовлетворении требования отказано, решение суда первой инстанции изменено

г. Вологда

16 декабря 2016 г.

Дело N А05-4077/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 09 декабря 2016 года.

В полном объёме постановление изготовлено 16 декабря 2016 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Смирнова В.И., судей Докшиной А.Ю. и Осокиной Н.Н.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Яндоуровой Е.А.,

при участии от общества Ильюшихина И.Н. по доверенности от 09.04.2016, Смирнова А.Е. по доверенности от 09.04.2016, от инспекции Дроздова М.А. по доверенности от 05.09.2016, Дроздова С.П. по доверенности от 14.04.2016, Кузнецовой С.П. по доверенности от 09.06.2016, Куроедова Д.М. по доверенности от 13.09.2016,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы акционерного общества по геологии, поискам, разведке и добыче нефти и газа "ННК-Печоранефть" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 22 июня 2016 года по делу N А05-4077/2016 (судья Ипаев С.Г.),

установил:

акционерное общество по геологии, поискам, разведке и добыче нефти и газа "ННК-Печоранефть" (ОГРН 1021100873870; ИНН 1105004639; место нахождения: 166000, Ненецкий автономный округ, город Нарьян-Мар, улица им. М.В. Ленина, дом 23а, квартира 17; далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН 1072901006463; ИНН 2901163565; место нахождения: 163013, Архангельская область, город Архангельск, улица Адмирала Кузнецова, дом 15, корпус 1; далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 23.10.2015 N 07-09/636 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в редакции изменений, внесенных письмом инспекции от 25.02.2016 N 02-11/1/00690 в части пунктов 2.1.1, 2.1.2, 2.1.3, 2.2.1, 2.2.2, 2.2.3, 2.3.1, 2.3.4 мотивировочной части решения, а также в части доначисления и предложения уплатить соответствующие суммы налогов, пени и штрафов по указанным эпизодам.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 22 июня 2016 года принят отказ от заявленных требований о признании недействительным решения инспекции от 23.10.2015 N 07-09/636 в части пунктов: 2.1.1, а также пункта 2.2.2 в части неисполнения обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль с доходов выплаченных в виде процентов по договорам займа с открытым акционерным обществом "НК "Альянс" (далее - ОАО "НК "Альянс") и закрытым акционерным обществом "Альянс Ойл" (далее - ЗАО "Альянс Ойл"). Производство по делу в этой части прекращено.

Признано недействительным решение налогового органа от 23.10.2015 N 07-09/636 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции изменений, внесенных письмом инспекции от 25.02.2016 N 02-11/1/00690 в части: пункта 2.1.3 по эпизоду дебиторской задолженности общества с ограниченной ответственностью "Химсервис" (далее - ООО "Химсервис"); пункта 2.3.1 по эпизоду применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) уплаченного обществу с ограниченной ответственностью "Лукойл-Коми" (далее - ООО "Лукойл-Коми") за оказанные услуги службой товарных операторов, мотивировочной части решения, а также в части доначисления и предложения уплатить соответствующие суммы налогов, пени и штрафов по указанным эпизодам. В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Кроме того, с инспекции в пользу общества взыскано 3000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Общество с судебным решением не согласилось в части отказа в удовлетворении его требований по эпизодам отнесения в состав внереализационных расходов процентов по займам, начисленным по задолженности перед компанией "О & G CREDIT AGENCY LIMITED" (резидентом Республики Кипр), ОАО "НК "Альянс" и ЗАО "Альянс Ойл" за 2010-2012 годы без учета предельной величины процентов, подлежащих учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль (пункт 2.1.2 решения инспекции); неисполнения обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль с доходов, выплата которых квалифицирована налоговым органом как выплата дивидендов иностранной компании "ALLIANCE OIL COMPANY LIMITED" (пункт 2.2.2 решения), завышение убытков прошлых лет, отраженных в налоговых декларациях по налогу на прибыль за 12 месяцев 2010 и 2011 годов, перенесенных с 2008 года по тем же основаниям; неисполнения обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль с доходов выплаченных в виде процентов по договорам займа заключенным обществом с Компанией "O&G Credit Agency Limited" (резидент Республики Кипр, пункт 2.2.3 решения)); учета в составе внереализационных расходов суммы безнадежных долгов в 2010-2011 годах по контрагентам ООО "БестОйл", ИП Козлова В.Г., ООО "Тепломастер", ООО "Геострим Восток"(пункт 2.1.3 решения); заявления вычетов по НДС по ставке 18 процентов по брокерским услугам при реализации нефти на экспорт, услугам агента при реализации нефти на экспорт оказанных ЗАО "Ростэк-выборг", по брокерским услугам по таможенному оформлению нефти и нефтепродуктов при реализации их на экспорт по счетам-фактурам ООО "Синтех", по брокерским услугам по таможенному оформлению нефти и нефтепродуктов при реализации их на экспорт по счетам-фактурам ООО "Столичная логистическая компания", а так же по счетам-фактурам ЗАО "Эконому Интернешенел Шиппинг Эдженси Лимитед" (пункт 2.3.4 решения) и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить в оспариваемой части, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме. В обоснование жалобы указывает на то, что задолженность по договорам займа перед сестринской компанией не является контролируемой, доказательств направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды не имеется, договоры займа реально исполнялись, проверка в отношении убытков 2008 года являлась повторной, проценты выплачивались именно кипрской компании с учетом Соглашения об избежании двойного налогообложения, но не материнской компании, расположенной на Бермудских островах, представленных обществом документов достаточно для списания задолженности с истекшим сроком исковой давности как в отношении не оплаты контрагентами поставленной обществом продукции (ООО "Геострим Восток"), так и в отношении авансовых платежей общества, услуги таможенных брокеров и агентов по реализации нефти относятся к посредническим услугам, не связаны с экспортом нефти, контрагенты общества не имели возможности получения необходимых документов для выставления счетов-фактур по ставке 0%.

Инспекция с решением суда также не согласилась по эпизоду заявленных обществом в налоговой декларации за 1-й квартал 2010 года налоговых вычетов по НДС по счету-фактуре от 31.12.2009 N 19702, полученному от ООО "Лукойл-Коми" за оказанные услуги службой товарных операторов при транспортировке нефти на экспорт, поскольку нефть фактически экспортирована, временные таможенные декларации с отметкой выпуск разрешен, оформленные до выставления счета-фактуры, подтверждают помещения товара в режим экспорта на дату оказания услуг товарным оператором и обратилась с жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить в части. Дополнительно ссылается на правовую позицию судов по делу N А05-3335/2012 и N А05-3334/2012.

Инспекция в отзыве отклонила доводы жалобы, просит жалобу общества оставить без удовлетворения, дополнительно сослалась на правовую позицию судов по вопросу контролируемой задолженности по делу N А05-12258/2014.

Общество в отзыве отклонило доводы жалобы, просит жалобу инспекции оставить без удовлетворения, дополнительно сослалось на правовую позицию судов по вопросу применяемой ставки НДС, приведенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 17977/09.

Определением заместителя председателя суда от 08.12.2016 в соответствии со статьей 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) судья Мурахина Н.В. заменена на судью Осокину Н.Н.

Согласно части 5 статьи 18 АПК РФ в связи с заменой судьи рассмотрение дела начато сначала.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы жалоб и отзывов.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения, апелляционная инстанция считает жалобу налогового органа подлежащей удовлетворению, жалобу общества - удовлетворению в части.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по всем налогам за период с 01.01.2010 по 31.12.2012; по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 17.02.2011 по 27.09.2013. По итогам проверки составлен акт от 18.02.2015 N 07-09/199дсп и вынесено решение от 23.10.2015 N 07-09/636 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым: общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль организаций, НДС, транспортного налога; статьей 123 НК РФ - за неправомерное неперечисление и неудержание налога на прибыль с доходов в виде дивидендов, полученных иностранной организацией от российской организации, налога на прибыль с доходов в виде доходов иностранной организации, не связанных с деятельностью в РФ, НДФЛ; статьей 126 НК РФ - за непредставление в установленный срок документов, в виде штрафа в общей сумме 4 663 836 рублей. Названным решением заявителю в качестве налогоплательщика и налогового агента начислена недоимка по указанным налогам в общей сумме 173 726 025 рублей; начислены пени по указанным налогам в общей сумме 46 214 924 рублей. Обществу предложено уплатить указанные суммы недоимки, пени и штрафов.

Кроме того, налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. Также предложено уменьшить суммы остатков неперенесенного убытка за 2008 год, отраженного в декларациях по налогу на прибыль в размере 93 502 377 рублей; уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль в сумме 168 012 500 рублей, в том числе за 2010 год в сумме 105 482 761 рубля, за 2012 год в сумме 62 529 739 рублей. Обществу предложено удержать неудержанный налог и перечислить его в бюджет или письменно сообщить налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать НДФЛ в сумме 390 рублей. Обществу уменьшен исчисленный в завышенных размерах налога на прибыль с доходов, выплаченных иностранным юридическим лицам за 22.01.2010 в сумме 194 рублей, за 12.04.2010 в сумме 365 рублей.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - управление) решением от 15.02.2016 N 07-10/1/01608 отменило решение инспекции в части: исключения из состава внереализационных расходов затрат в виде начисленных процентов по долговым обязательствам в 2010 году в сумме 5 283 931 руб., в 2011 году в сумме 21 120 351 руб., в 2012 году в сумме 141 621 руб.; доначисления налога с доходов в виде дивидендов, полученных иностранной организацией от российской организации, в связи с занижением инспекцией предельной величины признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности в 2010 году на сумму 5 283 931 руб., в 2011 году на сумму 21 120 351 руб., в 2012 году на сумму 141 621 руб.; исключения из состава расходов за 2012 год затрат по рекультивации земельного участка в сумме 24 000 000 руб., а также исключения из состава налоговых вычетов за 4-й квартал 2012 года предъявленной ООО "Экогеосервис" суммы НДС в размере 4 320 000 руб.; уменьшения остатка неперенесенного убытка за 2008 год, отраженного в декларациях по налогу на прибыль, на сумму 3 950 217 руб.; доначисления суммы налога с доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу (компания Витол СА), в размере 1364 руб.; начисления пени по транспортному налогу в сумме 1665 руб.; начисления пени и штрафа по НДФЛ по обособленному подразделению в г. Усинске без учета переплаты по этому налогу по состоянию на 17.02.2011 в размере 329 062 руб.; предложения обществу удержать неудержанный НДФЛ в сумме 364 руб. и перечислить его в бюджет; привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление в установленный срок документов по требованиям от 29.07.2014 N 07-09/6416 и от 11.12.2014 N 07-09/6964 в виде взыскания штрафа в размере 7600 руб.; привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление в установленный срок товарных накладных на получение ТМЦ, оборудования и материалов от ООО "Химсервис" по требованию от 08.05.2014 N 07-09/6044 в виде взыскания штрафа в размере 100 руб.

Инспекции было поручено с учетом решения управления произвести перерасчет сумм налогов, пени, штрафов, начисленных по решению.

Письмом от 25.02.2016 N 02-11/1/00690 инспекция довела до сведения общества изменения, внесенные в резолютивную часть решения налогового органа во исполнение решения управления от 15.02.2016 N 07-10/1/01. В соответствии с новой редакцией резолютивной части решения инспекции обществу предложено: уплатить недоимку по налогам в общей сумме 153 950 842 рублей; уплатить пени в общей сумме 41 133 228 рублей; уплатить штраф в общей сумме 3 364 365 рублей; обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета; обществу уменьшены суммы остатков неперенесенного убытка за 2008 год, отраженного в декларациях по налогу на прибыль в размере 89 552 160 рублей; обществу уменьшены убытки, исчисленные по налогу на прибыль в сумме 168 011 320 рублей, в том числе за 2010 год в сумме 105 481 581 рубля, за 2012 год в сумме 62 529 739 рублей; обществу уменьшен исчисленный в завышенных размерах НПО с доходов, выплаченных иностранным юридическим лицам за 22.01.2010 в сумме 488 рублей, за 12.04.2010 в сумме 422 рублей; обществу предложено удержать неудержанный налог и перечислить его в бюджет или письменно сообщить налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать НДФЛ в сумме 26 рублей.

Считая принятое налоговым органом решение не соответствующим нормам законодательства о налогах и сборах, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 23.10.2015 N 07-09/636 в части пунктов 2.1.1, 2.1.2, 2.1.3, 2.2.1, 2.2.2, 2.2.3, 2.3.1, 2.3.4 мотивировочной части решения, а также в части доначисления и предложения уплатить соответствующие суммы налогов, пени и штрафов по указанным эпизодам.

Судом первой инстанции заявленные требования удовлетворены в части по эпизодам включения в состав внереализационных расходов суммы безнадежных долгов ООО "Химсервис" и применения налогового вычета по счету-фактуре от 31.12.2009 N 19702, полученному от ООО "Лукойл-Коми" за оказанные услуги службой товарных операторов при транспортировке нефти на экспорт в сумме 119 733 руб., в связи с уточнением требований (отказом от части требований) производство по делу в уточненной части судом первой инстанции прекращено, в остальной части в удовлетворении требований отказано.

Апелляционная коллегия считает данный судебный акт подлежащим отмене по эпизодам включения в состав внереализационных расходов суммы долгов с истекшим сроком исковой давности ООО "Тепломастер" и применения налогового вычета по счету-фактуре от 31.12.2009 N 19702, полученному от ООО "Лукойл-Коми" за оказанные услуги службой товарных операторов при транспортировке нефти на экспорт по следующим основаниям.

По эпизоду признания недействительным решения инспекции в части пункта 2.1.2. и пункта 2.2.2.

Согласно оспариваемому решению налогового органа в нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 2 пункта 1 статьи 265, пунктов 2, 3 статьи 269, пункта 8 статьи 270 НК РФ АО "ННК-Печоранефть" неправомерно отнесены в состав внереализационных расходов проценты по займам, начисленным по задолженности перед компанией "O & G CREDIT AGENCY LIMITED" (резидентом Республики Кипр), ОАО "Нефтяная компания "Альянс", ОАО "НК "Альянс" и ЗАО "Альянс Ойл") в размере 238 743 170 руб. за 2010-2012 годы (с учетом решения управления).

Кроме того, установлено завышение убытков прошлых лет, отражённых в приложении 4 к листу 02 деклараций по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2010 и 2011 годов, перенесённых с 2008 года, на 89 552 160 руб.

По мнению инспекции, задолженность общества по процентным договорам займа, заключенными с компанией "О & G CREDIT AGENCY LIMITED", ОАО "Нефтяная компания "Альянс" и ЗАО "Альянс Ойл", является контролируемой, а потому подлежит применению пункт 2 статьи 269 НК РФ, определяющий предельную величину процентов, подлежащих учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Так же в ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что обществом в нарушение пункта 4 статьи 269, пункта 3 статьи 275, подпункта 3 пункта 3 статьи 284, пункта 4 статьи 286, пункта 4 статьи 287, подпункта 1 пункта 1 статьи 309, пункта 1 статьи 310 НК РФ не исполнена обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль с выплат, квалифицируемых для целей налогообложения в качестве дивидендов, выплаченных обществом иностранной компании "ALLIANCE OIL COMPANY LIMITED".

Суд первой инстанции согласился с доводами налогового органа по указанным эпизодам. У суда апелляционной инстанции не имеется оснований для переоценки выводов обжалуемого решения в данной части.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в том числе расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида. Согласно пункту 8 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со статьей 269 НК РФ.

Статьей 269 НК РФ определены особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам.

В соответствии с частью 2 статьи 269 НК РФ, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 настоящей статьи применяются следующие правила.

Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

В состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи, но не более фактически начисленных процентов.

При этом правила, установленные пунктом 2 настоящей статьи, не применяются в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность не является контролируемой (часть 3 статьи 269 НК РФ).

В силу пункта 2 статьи 269 НК РФ задолженность признается контролируемой, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.

По материалам дела между иностранной компанией "O&G Credit Agency Limited" (Кредитор) и АО "ННК-Печоранефть" (Заемщик) заключены соглашения о выдаче займа от 01.10.2005 N 1/05, от 20.02.2006 N 0/2 и от 25.03.2009 N 4/2009, в соответствии с которыми Кредитор предоставляет Заемщику заем для пополнения оборотных средств, за что Заемщик уплачивает проценты в размере от 10 до 14 процентов годовых.

По состоянию на 01.01.2010 задолженность общества перед компанией "O&G Credit Agency Limited" по соглашению о выдаче займа от 01.10.2005 N 1/05 составила 962 291 435 руб.29 коп. (основной долг). За период с 01.01.2010 по 31.12.2012 по указанному соглашению денежные средства в адрес АО "ННК-Печоранефть" не поступали. Заем погашен в 2010 году. Сумма начисленных процентов (без учета курсовых разниц) за 2010 год составляет 67 564 876 руб.

По состоянию на 01.01.2010 задолженность общества перед компанией "O&G Credit Agency Limited" по соглашению о выдаче займа от 20.02.2006 N 0/2 составила 4 038 958 руб.13 коп. (основной долг). За период с 01.01.2010 по 31.12.2012 по указанному соглашению денежные средства в адрес АО "ННК-Печоранефть" не поступали. Заем погашен в 2010 году. Сумма начисленных процентов (без учета курсовых разниц) за 2010 год составляет 170 411 руб.

По состоянию на 01.01.2010 задолженность общества перед компанией "O&G Credit Agency Limited" по соглашению о выдаче займа от 25.03.2009 N 4/2009 составила 816 593 248 руб. 78 коп. (основной долг). За период с 01.01.2010 по 31.12.2012 по данному соглашению АО "ННК-Печоранефть" также получены денежные средства в размере 63 500 000 долларов США (1 906 661 450 руб.), сумма начисленных процентов (без учета курсовых разниц) за 2010 год составляет 192 362 747 руб., за 2011 год - 53 320 484 руб.

При этом учредителем АО "ННК-Печоранефть" в период с 15.09.2005 по 30.11.2010 с долей участия в уставном капитале 95,39 % являлось ООО "Никол".

В период с 30.11.2010 по 26.08.2011 учредителем АО "ННК-Печоранефть" с долей участия в уставном капитале 95,39 % являлось ЗАО "Никол" (30.11.2010 произведена реорганизация ООО "Никол" в форме преобразования в ЗАО "Никол" по решению единственного участника ООО "Никол" иностранной компании "Alliance Oil Company Limited").

С 26.08.2011 учредителем общества с долей участия в уставном капитале 99,7 % является иностранная компания "Vostok Oil (Cyprus) Limited".

Учредителем ЗАО "Никол" (с долей участия в уставном капитале 100 %) и компании "Vostok Oil (Cyprus) Limited" (с долей участия в уставном капитале 99,999 %) является иностранная компания "Alliance Oil Company Limited".

Подпунктом 1 п. 1 ст. 20 НК РФ установлено, что доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.

Таким образом, в проверяемом периоде иностранная компания "Alliance Oil Company Limited" косвенно владела более чем 20 процентами уставного капитала общества.

Также установлено, что компания "Alliance Oil Company Limited" имеет долю участия в компании "O&G Credit Agency Limited" (Республика Кипр) 100 % (с 18.12.2012 - 83 %).

Таким образом, российская организация-заемщик и иностранная организация-заимодавец имеют общую иностранную "материнскую" компанию. Компания "O&G Credit Agency Limined", выдавшая обществу займы, не участвует в уставном капитале общества, однако является иностранной "сестринской" компанией, что сторонами не оспаривается.

Кроме того, между ОАО "Нефтяная компания "Альянс" (Заимодавец) и АО "ННК-Печоранефть" (Заемщик) заключены следующие договоры займа: от 09.02.2011 N ДЗ-3/НК/2011 (с дополнительными соглашениями), от 10.02.2011 N ДЗ-4/НК/2011 (с дополнительными соглашениями), от 27.06.2011 N ДЗ-31/НК/2011. Ставки по данным договорам составляли от 9,05 % до 10% годовых.

Также установлено, что между ЗАО "Альянс Ойл" (Заимодавец) и АО "ННК-Печоранефть" (Заемщик) заключены следующие договоры займа: от 24.04.2012 N АО-3-19/2012, от 07.12.2011 N АО-3-61/2011. Ставки по данным договорам составляли 10 % годовых.

Также установлено, что в соответствии с договором уступки прав требования между ЗАО "Санеко" и компанией "Vostok Oil (Cyprus) Limited" с 30.08.2011 новым кредитором по договорам займа от 07.10.2010 N 10-2010 и от 18.01.2010 N 02-2010, заключенным между АО "ННК- Печоранефть" (Заемщик) и ЗАО "Санеко" (Кредитор), является компания "Vostok Oil (Cyprus) Timited". Сумма займа, переданная по договорам уступки права по договору займа от 07.10.2010 N 10-2010, составляет 100 000 000 руб., по договору займа от 18.01.2010 N02-2010 составляет 100 000 000 руб.

Кроме того, обязательства по уплате процентов по ставке 10 % годовых за пользование заемными средствами, ранее предоставленными ОАО "Татнефтеотдача" (данная организация 08.08.2011 уступила ОАО "Нефтяная компания "Альянс" право требования к АО "ННК-Печоранефть" возврата займа), возникли у АО "ННК-Печоранефть" в результате подписания сторонами (ОАО "Нефтяная компания "Альянс" и АО "ННК-Печоранефть") дополнительных соглашений от 30.12.2011 б/н к следующим договорам займа: от 10.08.2010 N 04/427 (с дополнительными соглашениями), от 02.09.2010 N 04/316.

Поскольку имеются нормативно установленные признаки того, что задолженность перед компаниями "O&G Credit Agency Limited", ОАО "Нефтяная компания "Альянс" и ЗАО "Альянс Ойл" является контролируемой иностранной организацией "Alliance Oil Company Limited" (бенефициарный владелец общества), суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу об обязанности Общества исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности в порядке, установленном пунктом 2 статьи 269 НК РФ, в связи с чем из состава внереализационных расходов подлежали исключению излишне заявленные расходы по начисленным процентам в 2010-2012 годах.

Доводы апелляционной жалобы общества о неправомерности расширительном толковании положений пункта 2 статьи 269 НК РФ для признания задолженности перед иностранной организацией контролируемой, поскольку необходимо, чтобы именно иностранная организация, выдавшая заем, прямо или косвенной владела более чем 20 % уставного капитала российской организации-заемщика, подлежат отклонению, так как в данном случае содержание хозяйственных операций было направлено на перевод денежных средств только в рамках группы компаний "Alliance Oil Company Limited". При этом налоговым органом и судом первой инстанции учтен характер деятельности "O&G Credit Agency Limited" и условий предоставления заемных средств обществу по данным административных органов республики Кипр.

По этим же основаниям налоговым органом уменьшен остаток перенесенного убытка на сумму 89 552 160 руб. образовавшийся в 2008 году.

Общество, не оспаривая право налогового органа на проведение контрольных мероприятий в рамках налогового периода с 01.01.2010 по 31.12.2012 полагает, что в данном случае инспекцией нарушено положение пункта 5 статьи 89 НК РФ, так как за 2008 год в отношении общества уже была проведена выездная налоговая проверка сплошным методом, однако вышеописанных нарушений при формировании убытка в решении по ее итогам описано не было.

Суд апелляционной инстанции отклоняет вышеприведенный довод апелляционной жалобы.

Как правомерно указал суд первой инстанции и следует из решения налогового органа, инспекцией проведена проверка правильности исчисления налога на прибыль за 2010-2012 годы, при этом проверялась правомерность уменьшения прибыли общества на сумму убытков прошлых лет. Учитывая, что убытки прошлых лет являются для общества контролируемой задолженностью, правила статьи 269 НК РФ правомерно были применены налоговым органом в целях проверки правильности исчисления обществом налоговой базы проверяемого периода.

При этом правильность исчисления и своевременность уплаты налогов на прибыль организаций за 2008 год инспекцией в рамках данной выездной налоговой проверки не проверялась, в связи с чем довод общества о том, что инспекция провела повторную налоговую проверку за 2008 год не соответствует материалам дела, документально не подтвержден.

С учетом вышеизложенного, решение инспекции в части уменьшения внереализационных расходов и уменьшения убытков по налогу на прибыль является обоснованным.

По эпизоду неисполнения обществом обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль с доходов выплаченных в виде процентов по договорам займа заключенным обществом с Компанией "O&G Credit Agency Limited" (резидент Республики Кипр), пункт 2.2.2 решения (в части).

Согласно части 4 статьи 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 настоящей статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 Кодекса.

Установив, что общество при выплате (начислении) иностранной компании процентов обязано было в силу наличия контролируемой задолженности применить правила, установленные пунктом 2 статьи 269 НК РФ, инспекция на основании пункта 4 статьи 269 НК РФ произвела переквалификацию положительной разницы между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с указанным выше порядком, в дивиденды, уплаченные иностранной компании, в отношении которой существует контролируемая задолженность.

Возражения общества в отношении возложения на него обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы иностранной организации с суммы процентов, переквалифицированных в дивиденды, подлежат отклонению, поскольку в пункте 4 статьи 269 НК РФ прямо предусмотрено, что положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 этой статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 НК РФ.

На основании изложенного следует признать правомерными выводы налоговых органов о необходимости удержания и перечисления в бюджет суммы неудержанного налога на прибыль с доходов, полученных иностранной компанией "O&G Credit Agency Limined", и начисления соответствующих пеней по налогу на прибыль по данному эпизоду.

По эпизоду признания недействительным пункта 2.2.3 решения инспекции.

Из материалов дела следует, что в ходе проверки инспекция пришла к вводу, что обществом в нарушение абзаца 3 подпункта 3 пункта 1 статьи 309, пункта 1 статьи 310, подпункта 1 пункта 2 статьи 284, пункта 4 статьи 286, пункта 2 статьи 287 НК РФ не исполнена обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации в виде выплаты процентов по договорам займа с компанией "О & G CREDIT AGENCY LIMITED" (Кипр), фактическим получателем которых является иностранная компания "ALLIANCE OIL COMPANY LIMITED" по ставке 20% в общей сумме 43 868 567 руб. ввиду отсутствия Соглашения об избежание двойного налогообложения.

Общество не согласно с позицией инспекции и утверждает, что фактически договоры займа были заключены и реально исполнялись обществом с компанией "О & G CREDIT AGENCY LIMITED"(респ.Кипр). Фактов перечисления денежных средств между обществом и материнской компанией "Alliance Ой Company Limited" инспекцией не было установлено, так же как и недействительность сделок займа. Денежные средства от материнской компании "Alliance Oil Company Limited" к сестринской компании "О & G CREDIT AGENCY LIMITED", займодавцу общества по спорным договорам, поступали на основании заключенных между указанными иностранными организациями договоров займа, которые так же реально исполнялись сторонами. Поскольку юридически и фактически получателем процентов является резидент Республики Кипр - компания "О & G CREDIT AGENCY LIMITED", то на основании статьи 11 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" указанные проценты подлежат налогообложению только в Республике Кипр, но не в Российской Федерации.

Доводы общества суд первой инстанции счел необоснованными, а требования по этому эпизоду не подлежащими удовлетворению. У суда апелляционной инстанции не имеется оснований для переоценки выводов обжалуемого решения.

Согласно статье 246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

Пунктом 4 статьи 286 НК РФ определяется, что если налогоплательщиком является иностранная организация, получающая доходы от источников в Российской Федерации, не связанные с постоянным представительством в Российской Федерации, обязанность по определению суммы налога, удержанию этой суммы из доходов налогоплательщика и перечислению налога в бюджет возлагается на российскую организацию, выплачивающую указанный доход налогоплательщику.

В силу статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода. Исключение составляют случаи выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 Кодекса.

Пункт 1 статьи 312 НК РФ определяет, что при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. При предоставлении иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанного подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Вместе с тем, материнская компания "Alliance Oil Company Limited" (Бермудские острова) посредством использования промежуточной кондуитной дочерней компании "О & G CREDIT AGENCY LIMITED" (Республика Кипр) на основании договоров о выдаче займа от 01.10.2005 N 1/05, от 20.02.2006 N 0/2, от 25.03.2009 N 4/2009 предоставила обществу займы с начислением процентов.

В силу того, что задолженность перед сестринской компанией "О & G CREDIT AGENCY LIMITED" является контролируемой, а фактическим заимодавцем по данным договорам являлась компания "Alliance Oil Company Limited", то и получателем процентов по договорам займов по существу является именно материнская компания - "Alliance Oil Company Limited". В связи с этим уплата процентов обществом компании "О & G CREDIT AGENCY LIMITED" фактически означает уплату процентов компании "Alliance Oil Company Limited".

Поскольку между Российской Федерацией и Бермудскими островами отсутствует соглашение об избежании двойного налогообложения, то на основании абзаца 3 подпункта 3 пункта 1 статьи 309, пункта 1 статьи 310, подпункта 1 пункта 2 статьи 284, пункта 4 статьи 286, пункта 2 статьи 287 НК РФ суммы процентов, выплаченные обществом иностранной компании фактическому заимодавцу ("бенефициарному владельцу") "ALLIANCE OIL COMPANY LIMITED", за исключением сумм, признанных для целей налогообложения в качестве дивидендов, подлежат обложению по общим основаниям по ставке 20%.

По эпизоду признания недействительным пункта 2.1.3 решения инспекции в части отнесения на расходы задолженности с истекшим сроком исковой давности по контрагентам ООО "БестОйл", ИП Козлова В.Г., ООО "Геострим Восток", ООО "Тепломастер".

Налоговой инспекцией в ходе проведения проверки установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 2 пункта 2 статьи 265, пункта 2 статьи 266, пункта 1 статьи 272 НК РФ обществом неправомерно учтены в составе внереализационных расходов суммы безнадежных долгов в 2010 году в размере 6 036 924 руб., в 2011 году в размере 3330 руб. по контрагентам ООО "БестОйл", ИП Козлова В.Г., ООО "Респект-Мебель", ООО "Тепломастер", ООО "Химсервис", ООО "Геострим Восток", Кудлаев С.Н.

Указанный вывод инспекция мотивировала тем, что налогоплательщик в ходе проверки не подтвердил первичными документами дату образования задолженности и истечение сроков исковой давности.

Общество с доводами налоговой инспекции не согласно. В обоснование правомерности уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму внереализационных расходов по дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, по вышеперечисленным контрагентам, общество в апелляционной жалобе ссылается на представление налоговому органу всех необходимых документов подтверждающих наличие дебиторской задолженности и истечение сроков исковой давности по взысканию задолженности.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Пунктом 2 статьи 266 НК РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В силу пункта 1 статьи 252, подпункта 2 пункта 2 статьи 265, пункта 2 статьи 266, пункта 1 статьи 262 НК РФ при отнесении в состав внереализационных расходов, налогоплательщик обязан подтвердить документально сумму дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности.

Дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, списывается по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относится на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации (пункт 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н).

Согласно пункту 3 статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" проведение инвентаризации обязательно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Налогоплательщик при проведении по состоянию на последнюю отчетную дату налогового периода инвентаризации, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные ко взысканию, и произвести их списание.

В связи с этим в целях отнесения суммы безнадежных долгов к внереализационным расходам общество должно подтвердить данные убытки актом инвентаризации, составленным по итогам налогового периода, в котором выявлены обстоятельства, свидетельствующие о безнадежности взыскания имеющейся дебиторской задолженности (истечение срока исковой давности) и соответствующий приказ о списании безнадежной к взысканию задолженности. Момент списания во внереализационные расходы безнадежных долгов возникает в том налоговом периоде, когда наступили обстоятельства, с которыми налоговое законодательство связывает право на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов (истечение срока исковой давности).

Такие приказы и акты инвентаризации расчетов по каждому из спорных контрагентов обществом представлены налоговому органу.

Относительно сумм дебиторской задолженности по контрагенту ООО "Бест Ойл" общество в целях подтверждения наличия задолженности и безнадежного долга в размере 2 133 465 руб. 34 коп. представило приказ и акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.03.2010 N 1 (т.14, л.5-19). Регистр учета расходов по списанию суммы безнадежных долгов за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 (т.14, л.3-4).

Факт образования указанной задолженности, по мнению общества, подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями в адрес контрагента от 10.01.2007 N 2922, от 01.02.2007 N 3157, от 07.02.2007 N 3255, от 12.02.2007 N 3280, от 05.03.2007 N 3477, от 12.03.2007 N 3577, от 12.03.2007 N 3578 и от 20.03.2007 N 112 на общую сумму 2 133 465 руб.34 коп. с назначением платежа "Оплата по договору от 09.03.2005 N 116у за услуги, в т.ч. НДС".

Далее в отношении сумм дебиторской задолженности ООО "БестОйл" в размере 846 101 руб. 94 коп. обществом представлен приказ и акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 30.06.2010 N 2, регистр учета расходов по списанию суммы безнадежных долгов за периоде 01.01.2010 по 31.12.2010 (т.14, л.3-4, 78-88).

Для подтверждения факта образования указанной задолженности обществом представлены платежные поручения от 06.04.2007 N 3916, от 09.04.2007 N 3944, от 21.05.2007 N 711 и от 20.05.2007 на общую сумму 846 101 руб. 94 коп. с назначением платежа "Оплата по договору от 09.03.2005 N 116у за услуги, в т.ч. НДС".

Вместе с тем, общество не представило таких подтверждающих документов как договор от 09.03.2005 N 116у, на который имеется ссылка в платежных документах, соответственно документы, выставленные ООО "БестОйл" на оплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Суд апелляционной инстанции в порядке статьи 71 АПК РФ, исследовав представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи считает, что представление обществом указанных выше документов указывает только на соблюдение порядка списания дебиторской задолженности, установленного Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, но не возникновение и наличие непогашенной задолженности.

Из представленных доказательств невозможно установить факты не совершения хозяйственных операций, в отношении которых обществом было произведено перечисление денежных средств, определить конкретные обстоятельства, основания и момент возникновения задолженности, нереальной ко взысканию по причине истечения срока исковой давности. Более того, представленные платежные поручения не позволяют определить начало течения срока исковой давности и его окончание. Довод жалобы о том, что такой срок может исчисляться с даты перечисления денежных средств, подлежит отклонению как безосновательный, поскольку даты перечисления денежных средств не сопоставимы со сроком исполнения обязательств со стороны ООО "БестОйл".

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, руководствуясь положениями статей 23, 252, 265, 266 НК РФ и пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, суд апелляционной инстанции считает, что налогоплательщиком не соблюдены условия, установленных законодательством Российской Федерации в качестве оснований для списания спорной дебиторской задолженности и ее учета в качестве внереализационных расходов при определении налогооблагаемой прибыли.

В отношении сумм дебиторской задолженности по контрагенту ООО "Геострим Восток" в размере 107 400 руб. 77 коп. обществом представлены в налоговую инспекцию приказ и акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.12.2010 N 4, регистр учета расходов по списанию суммы безнадежных долгов за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 (т.14, л.117-147, т.15, л.1-32, 37).

Для подтверждения факта образования указанной задолженности обществом представлены в налоговую инспекцию счета-фактуры от 28.02.2007 N 123 на сумму 89 736 руб. 77 коп. и от 05.02.2007 N 84 на сумму 17 664 руб. 60 коп. на реализацию ООО "Геострим Восток" дизельного топлива в количестве 6 000 литров по договору от 08.12.2006 N 455, оборотно-сальдовые ведомости по счету 62 за 2010 год; гарантийное письмо ООО "Геострим Восток"; ведомости учета выдачи ГСМ за февраль 2007 года к счетам-фактурам от 28.02.2007 N 123 и от 05.02.2007 N 84; счет-фактура от 01.12.2007 N 1114, договор поставки от 14.06.2007 N ГВ-ПТ-198/23, приложение N 5 от 14.11.2007 к договору от 14.06.2007 N ГВ-ПТ-198/23; акт сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2007 с протоколом разногласий; договор от 08.12.2006 N 455; претензии в адрес контрагента. Указанные документы, по мнению заявителя, в совокупности с карточками счета 62 за период с 2007 по 2010 год по контрагенту ООО "Геострим Восток" косвенно подтверждают факт несения обществом спорных расходов и период возникновения задолженности (2007 год). Товарные накладные на передачу дизельного топлива с подписью уполномоченного лица и печатью контрагента обществу им не возвращены.

Вместе с тем, счет-фактура не является первичным учетным документом подтверждающим совершение хозяйственной операции и не подтверждает приема - передачу товаров (работ, услуг), поскольку составляется в одностороннем порядке.

Из акта сверки взаимных расчетов между ООО "Геострим Восток" и АО "ННК-Печоранефть" по состоянию на 31.12.2007 следует, что приобретение дизтоплива по спорным счетам-фактурам от 05.02.2007 N 84 и от 28.02.2007 N 123 не отражено в учете ООО "Геострим Восток".

В соответствии с приложением N 3 к договору подряда на строительство эксплуатационных скважин "под ключ" на Лекхарьягинском месторождении от 08.12.2006 N 455 Заказчик (АО "ННК-Печоранефть") обеспечивает дизельным топливом процесс выполнения работ и оплачивает его, то есть по условиям данного договора в 1 квартале 2007 года у ООО "Геострим Восток" (Подрядчик) не могло возникнуть обязанности по оплате дизельного топлива, предоставленного обществом при строительстве эксплуатационных скважин.

Карточка счета 62 по контрагенту ООО "Геострим Восток" за период с 01.01.2007 по 31.12.2010 содержит ссылки на документы по отгрузке материалов на сторону от 05.02.2007 N М0000026 и от 28.02.2007 N М0000049, но такие документы в налоговый орган не представлены. Также карточка счета 62 не позволяет установить, когда возникла спорная задолженность. Претензионные письма не содержат сведений о наличии спорной задолженности и ее признании контрагентом. На основании представленных документов, определить время и основания возникновения, а также фактическую задолженность без товарных накладных, документов подтверждающих признание обеими сторонами задолженности не представляется возможным.

При таких обстоятельствах, наличие оснований для признания спорной задолженности безнадежной ко взысканию, надлежащими доказательствами не подтверждено, решение инспекции по данному эпизоду вынесено правомерно.

В отношении сумм дебиторской задолженности того же контрагента в размере 208 494 руб. 30 коп. в материалы дела представлены приказ и акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.12.2010 N 4, регистр учета расходов по списанию суммы безнадежных долгов за период с 01.01.2010 по 31.12.2010.

В подтверждение образования дебиторской задолженности обществом представлен счета - фактура от 01.12.2007 N 1114 на сумму 208 494 руб. 30 коп., договор поставки от 14.06.2007 N ГВ-ПТ-198/23, приложение N 5 от 14.11.2007 к договору от 14.06.2007 N ГВ-ПТ-198/23, претензии в адрес подрядчика, оборотно - сальдовая ведомость по счету 62 по ООО "Геострим Восток" за 2010 год.

Вместе с тем, налогоплательщиком не представлены товарные накладные к счету - фактуре от 01.12.2007 N 1114; оборотно - сальдовая ведомость по счету 62 по ООО "Геострим Восток" за 2007 - 2009 г.г.; акты сверки взаимных расчетов между ООО "Геострим Восток" и АО "ННК-Печоранефть" за 2007, 2008, 2009 годы; исковые заявления о взыскании убытков или задолженности, какое-либо решение суда в отношении спорной задолженности.

Претензии, представленные обществом, не имеют отношения к исполнению (неисполнению) обязательств ООО "Геострим-Восток" по договору от 14.06.2007 N ГВ-ПТ-198/23. Претензии предъявляются в части соблюдения трудовой дисциплины работниками ООО "Геострим-Восток" и нарушения Исполнителем сроков выполнения работ при исполнении обязательств по договору от 08.12.2006 N 455.

На основании вышеизложенного, налоговый орган правомерно пришел к выводу о том, что представленные обществом документы не позволяют с достоверностью установить размер и дату возникновения спорной дебиторской задолженности, а, следовательно, у общества отсутствует основания для списания ее в качестве безнадежного долга и учета во внереализационных расходах 2010 года.

Относительно сумм дебиторской задолженности по предпринимателю Козлову В.Г. в размере 33 765 руб. 90 коп. обществом представлен приказ и акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.03.2010 N 1, регистр учета расходов по списанию суммы безнадежных долгов за период с 01.01.2010 по 31.12.2010. В подтверждение факта образования указанной задолженности обществом представлено платежное поручение от 19.03.2007 N 2813 на сумму 33 765 руб. 90 коп. с назначением платежа "Оплата по счету от 14.03.2007 N 16, без НДС". Общество указывает, что данная задолженность образовалась в связи с перечислением сумм авансов под предстоящие поставки товаров (услуг), которые в последующем не состоялись.

С апелляционной жалобой в управление обществом представлена карточка счета 60.2 "Расчеты по авансам выданным" за 01.01.2007 по 31.12.2010 по контрагенту. Из карточки следует, что 19.03.2007 с расчетного счета в адрес ИП Козлова В.Г. перечислен аванс, что отражено записью по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет 60.2 "Расчеты по авансам выданным", в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета".

В наименование операции указано счет от 14.03.2007 N 16 ремонт офисных помещений.

Таким образом, оплата предпринимателю произведена по конкретному счету, который в материалы дела не представлен. При этом платежное поручение не подтверждает перечисление данному контрагенту именно аванса. Договор с ИП Козловым налогоплательщиком так же не представлен.

В пункте 6 пояснений от 03.04.2014 исх. N 2036/21 на требование инспекции от 11.03.2014 N 07-09/5789 налогоплательщик сослался на отсутствие договоров, счета от 14.03.2007 N 16, актов сверок взаимных расчетов с данным контрагентом за 2007-2010 годы, претензий, исковых заявлений о взыскании убытков и задолженности, каких-либо судебных актов в отношении спорной задолженности.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что налогоплательщик не подтвердил надлежащими и достаточными доказательствами образование задолженности по ИП Козлов В.Г. в сумме 33 765 руб. 90 коп. и истечение сроков исковой давности по данной задолженности.

Относительно сумм дебиторской задолженности по контрагенту ООО "Тепломастер" в размере 95 496 руб. 83 коп., обществом представлены в налоговую инспекцию приказ и акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 30.06.2010 N 2, регистр учета расходов по списанию суммы безнадежных долгов за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 (т.14, л.3-4, 78-88).

В подтверждение факта образования указанной задолженности обществом представлены платежное поручение от 22.05.2007 N 719 на сумму 95 496 руб. 83 коп. с назначением платежа "по договору от 21.05.2007 N 5п, счет от 21.05.2007 N 069, за радиаторы, в т.ч. НДС", а также счет от 21.05.2007 N 69 на сумму 95 496 руб. 83 коп.

Дополнительно в суд первой инстанции обществом представлен сам договор от 21 мая 2007 года N 5/п на поставку оборудования. Названным договором, в частности, предусмотрено следующее: Заказчик поручает, а Исполнитель принимает на себя обязательства поставить оборудование согласно счету от 21.05.2007 N 69 в течение 7 (семи) дней со дня оплаты счета от 21.05.2007 N 69 (пункт 1.1. Договора); стоимость поставки, комплектации оборудования определена в соответствии со счетом от 21.05.2007 N 69 (пункт 2.1. Договора); Заказчик оплачивает 100 % от объема поставки, указанного в счете от 21.05.2007 N 69, в качестве предоплаты (пункт 3.2.1. Договора).

Суд апелляционной инстанции считает, что представленных обществом документов достаточно для вывода о том, что несмотря на исполнение со стороны общества условий договора и перевода денежных средств 22.05.2007, требуемое оборудование со стороны ООО "Тепломастер" в установленный договором срок до 29.05.2007 поставлено не было. Следовательно, срок исковой давности по данной хозяйственной операции для общества истек в 2010 году.

Доводы налогового органа о том, что договор от 21 мая 2007 года N 5/п подписан только в одностороннем порядке представителем ООО "Тепломастер" - Стеблицким А.М, подпись которого визуально отличается от подписи в счете от 21.05.2007 N 69, в ответ на поручение в налоговый орган по месту учета контрагента об истребовании у ООО "Тепломастер" договора от 21.05.2007 N 5п, счета на оплату, счета-фактуры, товарных накладных, выставленные в рамках исполнения указанного договора, платежных поручений на оплату товаров и на возврат денежных средств по договору, акта сверки, карточки бухгалтерских счетов, книги продаж по покупателю ООО "Тепломастер" письмом от 20.02.2014 N 7 сообщило об отсутствии запрашиваемых документов и взаимоотношений с обществом подлежат отклонению.

Не подписание договора со стороны общества не означает, что данный договор был не заключен, поскольку обществом, как покупателем приняты меры по его исполнению - осуществлен авансовый платеж.

Письмо ООО "Тепломастер" от 20.02.2014 N 7, на которое ссылается в своем решении управление в материалы дела не представлено, из сопроводительного письма инспекции по Московской области от 13.03.2014 N 22 следует, что контрагент сообщил об отсутствии взаимоотношений с обществом. Вместе с тем, из содержания данного документа не ясны причины такого ответа ООО "Тепломастер" с учетом наличия договора, счета и платежа в адрес данной организации (т. 17, л. 117).

Кроме того, само по себе утверждение об отсутствии взаимоотношений может свидетельствовать о неосновательном обогащении со стороны ООО "Тепломастер" и, соответственно, истечение срока исковой давности для предъявления обществом соответствующего требования в 2010 году.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований общества по данному эпизоду подлежит отмене, заявление общества о признании решения инспекции недействительным в указанной части - удовлетворению, поскольку суммы дебиторской задолженности по контрагенту ООО "Тепломастер" отнесены обществом в состав внереализационных расходов обоснованно.

По эпизоду признания недействительным пункта 2.3.1 решения инспекции. Согласно оспариваемому решению в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что обществом в нарушение пункта 1 статьи 171, пункта 2 статьи 172, подпункта 11 пункта 5 статьи 169 НК РФ в налоговой декларации за 1-й квартал 2010 года неправомерно применен налоговый вычет по счету-фактуре от 31.12.2009 N 19702, полученному от ООО "Лукойл-Коми" за оказанные услуги службой товарных операторов при транспортировке нефти на экспорт в сумме 119 733 руб. (т.10, л.74).

В обоснование своей позиции инспекция ссылается на то обстоятельство, что из анализа представленных документов, в частности временных грузовых таможенных деклараций с отметкой "выпуск разрешен" и непосредственно налоговой декларации, следует, что услуги по транспортировке нефти и услуги службы товарных операторов были оказаны ООО "Лукойл-Коми" в отношении нефти, реализованной Обществом на экспорт. По мнению налогового органа, данные услуги подлежат налогообложению по ставке 0 процентов на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, налогоплательщик, оказывающий услуги по транспортировке товаров, вывозимых за пределы территории РФ, не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

Общество полагает, что ООО "Лукойл-Коми по договору от 13.10.2004 N ЛК-040977 оказывало обществу услуги исключительно по транспортировке нефти на территории Российской Федерации по межпромысловому нефтепроводу до пункта приема нефти в магистральный нефтепровод АК "Транснефть", характер услуг никак не связан с осуществлением исключительно экспортных операций.

Суд первой инстанции согласился с данным утверждением общества. Кроме того, пришел к выводу, что в силу абзаца 1 подпункта 3 пункта 1 статьи 165 НК РФ налогоплательщик для подтверждения правомерности налоговой ставки НДС 0 процентов и налоговых вычетов при экспорте товаров обязан представить в налоговый орган таможенную декларацию (декларацию на товары), на которой проставлены две отметки - "Выпуск разрешен" и "Товар вывезен" в противном случае, факт реализации нефти на экспорт является не доказанным. Помимо этого суд первой инстанции счел не доказанным со стороны налогового органа то, что контрагент общества ООО "Лукойл-Коми", представило в инспекцию по истечении 180 календарных дней, пакет документов подтверждающих право на применение налоговой ставки 0 процентов.

Суд апелляционной инстанции считает, что обжалуемое решение суда в части удовлетворения требований общества по данному эпизоду подлежит отмене по следующим основаниям.

Между АО "ННК-Печоранефть" и ООО "Лукойл-Коми" (Исполнитель) заключен договор об оказании услуг по транспортировке нефти от 13.10.2004 N ЛК-040977, согласно которому Исполнитель обязуется в порядке и на условиях, определенных договором, оказать обществу услуги по транспортировке нефти по "Системе транспортировки нефти" в объемах, указанных в Приложении N 2 к договору, от "Пункта передачи Общества" до "Пункта передачи Исполнителя", где передает ее обществу, а общество обязуется принять и оплатить оказанные ему услуги в порядке и сроки, установленные договором.

Услуги по приему нефти службой товарных операторов за декабрь 2009 года по договору от 13.10.2004 N ЛК-040977 приняты налогоплательщиком в результате подписания акта выполненных работ (услуг) от 31.12.2009 N 12, в связи с чем ООО "Лукойл-Коми" предъявлен к оплате счет-фактура от 31.12.2009 N 19702 на сумму 856 503 руб. (в т.ч. НДС по ставке 18 процентов - 130 653 руб.).

Предъявленная данным контрагентом сумма НДС частично (в размере 119 733 руб.) включена обществом в состав налоговых вычетов в 1-ом квартале 2010 года.

Статьей 166 НК РФ установлен порядок исчисления НДС исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом, как следует из статьи 173 НК РФ, сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет налогоплательщик, влияет на сумму данного налога, подлежащую уплате в бюджет.

В силу пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат, в частности, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ (за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ), а также для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Согласно абзацу второму пункта 1 статьи 172 НК РФ, вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога на добавленную стоимость к вычету в порядке, установленном НК РФ.

Подпунктами 10, 11 пункта 5 статьи 169 НК РФ предусмотрено, что в счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должны быть указаны, в частности, налоговая ставка и сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.

Как отметил Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 15.05.2007 N 372-О-П, налоговая ставка, в том числе нулевая ставка по налогу на добавленную стоимость, является обязательным элементом налогообложения (п. 1 ст. 17 НК РФ), и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 20.06.2006 N 14555/05 по делу N А75-4579/2005 также указал на недопустимость изменения установленной законодательством о налогах и сборах ставки налога.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ (данная норма утратила силу с 01.01.2011) налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных пп. 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ. При этом положение данного подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Таким образом, перечень работ (услуг), облагаемых по ставке 0 процентов в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, не является исчерпывающим. Основным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым по налоговой ставке 0 процентов, является их непосредственная связь с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Исходя из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлениях от 03.11.2009 N 9476/09 по делу N А40-47698/08-75-169 и от 01.04.2008 N 14439/07 по делу N А65-20853/2006-СА1-29, услуги по перевозке товаров подлежат обложению НДС по ставке 0 процентов с момента помещения товара под таможенный режим экспорта.

Таким образом, операции, предусмотренные пп. 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, подлежат обложению НДС по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

В силу пункта 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) (действовавшего в 2009-2010 годы) днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Подпунктом 23 пункта 1 статьи 11 ТК РФ выпуск товаров определен как действие таможенных органов, заключающееся в разрешении заинтересованным лицам пользоваться и (или) распоряжаться товарами в соответствии с таможенным режимом.

Статьей 138 ТК РФ предусмотрено, что при вывозе с таможенной территории Российской Федерации российских товаров, в отношении которых не могут быть представлены точные сведения, необходимые для таможенного оформления, в соответствии с обычным ведением внешней торговли, допускается их периодическое временное декларирование путем подачи временной таможенной декларации. При этом после убытия российских товаров с таможенной территории Российской Федерации декларант обязан подать полную и надлежащим образом заполненную таможенную декларацию на все российские товары, вывезенные в определенный период времени.

Согласно пункту 70 Инструкции о действиях лиц таможенных органов, осуществляющих таможенное оформление и таможенный контроль при декларировании и выпуске товаров, утвержденной приказом Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 28.11.2003 N 1356, завершение проверки таможенной декларации, иных документов и товаров при таможенном оформлении товаров оформляется путем проставления штампа установленной формы ("Выпуск разрешен").

Исходя из содержания указанных норм, товары считаются помещенными под таможенный режим экспорта со дня проставления таможенными органами на представленной декларантом грузовой таможенной декларации (временной грузовой таможенной декларации) отметки "выпуск разрешен".

Указание суда первой инстанции на необходимость наличия отметки "товар вывезен" в данном случае излишне, поскольку общество по существу не отрицает факт его экспорта.

Согласно данным временных таможенных деклараций, оформленных обществом в декабре 2009 года установлено следующее: ВГТД N 10006031/011209/0005446, дата выпуска 02.12.2009, ВГТД N 10006031/031209/0005484, дата выпуска 07.12.2009, ВГТД N 10006040/231209/0002887 (10006040/150110/0000051), дата выпуска 26.12.2009, общий объем нефти 52 984,455 (т) - брутто.

Согласно акту выполненных работ от 31.12.2009 N 12 (по договору от 13.10.04 N ЛК-040977) ООО "Лукойл-Коми" оказаны услуги по транспортировке нефти в количестве 49 963 тн.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что услуги по транспортировке нефти и услуги службы товарных операторов были оказаны организацией ООО "Лукойл-Коми" в одном периоде, после помещения товара под таможенный режим и связаны с реализацией нефти обществом на экспорт. Документов, подтверждающих оказание спорных услуг до помещения товара под таможенный режим или что они оказаны в отношении товара, реализованного на внутреннем рынке, налогоплательщиком не представлено.

При этом счет-фактура от 31.12.2009 N 19702 на оплату оказанных услуг выставлялся ООО "Лукойл-Коми" в тот момент, когда общество располагало документами, подтверждающими помещение товара под таможенный режим экспорта, в связи с чем заявитель мог и обязан был проверить полученный им счет-фактуру от своего контрагента на соответствие пункта 5 статье 169 НК РФ и на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ установить неправомерность указания в счете-фактуре налоговой ставки 18 процентов вместо ставки 0 процентов, что налогоплательщиком сделано не было.

Поскольку услуги по приему нефти службой товарных операторов оказаны в отношении экспортируемого товара, указанные услуги непосредственно связаны с реализацией товара, вывезенного в таможенном режиме экспорта, то они подлежат обложению НДС по налоговой ставке 0 процентов.

При таких обстоятельствах обжалуемое решение инспекции в указанной части является правомерным, требования заявителя по этому эпизоду удовлетворению не подлежат.

По эпизоду признания недействительным пункта 2.3.4 решения, инспекцией установлено, что обществом неправомерно заявлены вычеты по НДС по ставке 18 процентов по брокерским услугам при реализации нефти на экспорт, услугам агента при реализации нефти на экспорт, полагая, что такие услуги подпадают в перечень работ(услуг) облагаемых по ставке 0 процентов в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

В частности, неправомерно заявлены вычеты по НДС по счетам-фактурам ЗАО "Ростэк-выборг" в сумме 7524 руб. за 4-й квартал 2010 года за оказанные брокерские услуги по таможенному оформлению нефти и нефтепродуктов при реализации их на экспорт; по счетам-фактурам ООО "Синтех" в сумме 59 939 руб. за 1-4 кварталы 2010 года за оказанные брокерские услуги по таможенному оформлению нефти и нефтепродуктов при реализации их на экспорт; по счетам-фактурам ООО "Столичная логистическая компания" в сумме 7461 руб. за 1-4 кварталы 2010 года по таможенному оформлению товаров и транспортных средств; по счетам-фактурам швейцарской компании ЗАО "Эконому Интернешенел Шиппинг Эдженси Лимитед" в сумме 190 705 руб. за 1-4 кварталы 2010 года за агентские услуги, связанные с оформлением предварительных (временных) грузовых таможенных деклараций, подготовке отгрузочных документов, оформлению сертификатов происхождения товаров в торгово-промышленной палате.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что перечисленные услуги подлежат обложению НДС по ставке 0% и отказал в удовлетворении требований общества.

Общество в апелляционной жалобе с доводами инспекции и суда не согласилось, полагает неверным толкование инспекцией и судом положений подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, так как контрагенты общества не имели возможности представить полный пакет документов подтверждающих право на применение ставки 0 процентов, по операциям связанными с реализацией товаров на экспорт.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2010 году) вышеназванные услуги облагаются НДС по ставке 0 процентов. Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять налоговую ставку. В пункте 9 статьи 165 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2010 году) указано, что для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1-3 пункта 164 НК РФ, налогоплательщик не позднее 180 календарных дней с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта представляет документы (их копии), указанные в пунктах в пунктах 1-4 статьи 165 НК РФ. Если по истечении 180 календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенном режим экспорта, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 НК РФ. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ.

Как следует из данной нормы НК РФ, налогоплательщик, применяя ставку 0 процентов, должен подтвердить обоснованность ее применения в течение 180 календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенном режиме экспорта. Только по истечении этих 180 календарных дней, если налогоплательщик не представил подтверждающие документы, операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг), по которым применена ставка 0 процентов, подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 НК РФ.

В данном случае контрагенты общества сразу же отражали в актах выполненных работ и счетах-фактурах налоговую ставку 18 процентов. Со своей стороны общество могло и было обязано проверить полученные ими счета-фактуры от своих контрагентов на соответствие пункту 5 статьи 169 НК РФ и на основании пп. 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ установить неправомерность указания в счете-фактуре налоговой ставки 18 процентов вместо ставки 0 процентов, что налогоплательщиком сделано не было. Поэтому ссылка общества на то, что для применения налоговой ставки 0 процентов его контрагенты не располагали полным пакетом документов, является необоснованной. При таких обстоятельствах, требования заявителя в данной части обоснованно отклонены судом первой инстанции.

При таких обстоятельствах, обжалуемое решение суда первой инстанции подлежит отмене по эпизодам необоснованного завышения внереализационных расходов за 2010 год по контрагенту ООО "Тепломастер" (пункт 2.1.3 подпункту 2.3 решения инспекции), применения налогового вычета по НДС уплаченного ООО "Лукойл-Коми" за оказанные услуги службой товарных операторов (пункт 2.3.1 решения инспекции), в остальной части - оставлению без изменения.

В связи с удовлетворением жалобы налогового органа и частично апелляционной жалобы общества, расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы общества не подлежат взысканию с налогового органа на основании положений статей 110, 111 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 22 июня 2016 года по делу N А05-4077/2016 отменить в части отказа в удовлетворении требований акционерного общества по геологии, поискам, разведке и добыче нефти и газа "ННК-Печоранефть" о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу N 07-09/636 от 23.10.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции изменений, внесенных письмом Инспекции от 25.02.2016 N 02-11/1/00690 по эпизоду (пункт 2.1.3 подпункт 2.3 решения) необоснованного завышения внереализационных расходов за 2010 год по контрагенту обществу с ограниченной ответственностью "Тепломастер" в размере 95 496 руб. 83 коп. и доначисления соответствующих сумм налога на прибыль, пени и штрафа,

а также в части признания недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу N 07-09/636 от 23.10.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции изменений, внесенных письмом Инспекции от 25.02.2016 N 02-11/1/00690 в части пункта 2.3.1 по эпизоду применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость уплаченного обществу с ограниченной ответственностью "Лукойл-Коми" за оказанные услуги службой товарных операторов, мотивировочной части решения, а также в части доначисления и предложения уплатить соответствующие суммы налогов, пени и штрафов по указанному эпизоду.

Признать недействительным и не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу N 07-09/636 от 23.10.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции изменений, внесенных письмом Инспекции от 25.02.2016 N 02-11/1/00690 по эпизоду (пункт 2.1.3 подпункт 2.3 решения) необоснованного завышения внереализационных расходов за 2010 год по контрагенту обществу с ограниченной ответственностью "Тепломастер" в размере 95 496 руб. 83 коп. и доначисления соответствующих сумм налога на прибыль, пени и штрафа.

В удовлетворении требований акционерного общества по геологии, поискам, разведке и добыче нефти и газа "ННК-Печоранефть" в части признания недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу N 07-09/636 от 23.10.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции изменений, внесенных письмом Инспекции от 25.02.2016 N 02-11/1/00690 в части пункта 2.3.1 по эпизоду применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость уплаченного обществу с ограниченной ответственностью "Лукойл-Коми" за оказанные услуги службой товарных операторов, мотивировочной части решения, а также в части доначисления и предложения уплатить соответствующие суммы налогов, пени и штрафов по указанному эпизоду - отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Архангельской области от 22 июня 2016 года по делу N А05-4077/2016 оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

В.И. Смирнов

Судьи

А.Ю. Докшина Н.Н. Осокина