Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 апреля 2015 г. N 17АП-1599/13

г. Пермь

23 апреля 2015 г.

Дело N А71-10819/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 16 апреля 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 апреля 2015 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г. Н.,

судей Васильевой Е.В., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Горбуновой Л.Д.,

при участии:

от заявителя ОАО "Ижевское производственное объединение пассажирского автотранспорта" (ОГРН 1071840002288, ИНН 1833046700) - Труфанов А.Н., паспорт, доверенность от 12.01.2015, Аверина Л.В., паспорт, доверенность от 12.01.2015;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ОГРН 1041804000116, ИНН 1833028059) - Хабибуллин М.М., удостоверение, доверенность от 12.01.2015;

от третьего лица Министерства транспорта и дорожного хозяйства Удмуртской Республики - не явились, извещены надлежащим образом;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 26 января 2015 года по делу N А71-10819/2012,

принятое судьей Бушуевой Е.А.,

по заявлению ОАО "Ижевское производственное объединение пассажирского автотранспорта"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике

третье лицо: Министерство транспорта и дорожного хозяйства Удмуртской Республики.

о признании ненормативного акта недействительным,

установил:

ОАО "ИПОПАТ" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании незаконным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 14.06.2012 N 08-59/2.

17.12.2012 Арбитражным судом Удмуртской Республики принято решение по делу N А71-10819/2012, которым решение инспекции от 14.06.2012 N 08-59/2 признано незаконным в части привлечения общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 122 НК РФ в виде штрафа по налогу на прибыль в сумме 3 630 488,50 руб., в удовлетворении остальной части требования заявителя отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.03.2013 и постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 25.06.2013 решение суда первой инстанции по настоящему делу оставлено без изменений.

Определением ВАС РФ от 28.03.2014 N ВАС-10568/14 обществу отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ с указанием на возможность пересмотра судебных актов по делу N А71-10819/2012 по новым обстоятельствам.

ОАО "ИПОПАТ" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о пересмотре по новым обстоятельствам вступившего в законную силу решения Арбитражного суда Удмуртской Республике от 17.12.2012 по делу N А71-10819/2012 в части отказа в удовлетворении заявленного требования, за исключением отказа в удовлетворении требования по эпизоду о доначислениях по хозяйственным операциям с ООО "Аудиторская фирма "УРАЛ-АУДИТ".

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 17.06.2014 по делу N А71-10819/2012 отменен пункт 3 решения Арбитражного суда Удмуртской Республики от 17.12.2012 по делу N А71-10819/2012, за исключением отказа в удовлетворении требования по эпизоду о доначислениях по хозяйственным операциям с ООО "Аудиторская фирма "УРАЛ-АУДИТ".

Постановлениями Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2014 и Арбитражного суда Уральского округа от 25.12.2014 решение суда первой инстанции от 17.06.2014 по делу N А71-10819/2012 оставлено без изменений.

При новом рассмотрении дела заявитель уточнил заявленное требование в связи с частичной отменой вышестоящим налоговым органом оспариваемого решения, просит признать незаконным п.1.3 оспариваемого решения.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 26.01.2015 заявленные требования удовлетворены. Признано незаконным, несоответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации п.1.3 решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.06.2012 N 08-59/2, принятого Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике в отношении ОАО "ИПОПАТ". Суд обязал заинтересованное лицо устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Не согласившись с принятым решением, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы полагает, что при принятии решения суд неправильно применил нормы материального права, не применены положения Постановления пленума ВАС РФ от 30.06.2011 N 52 "О применении положений АПК РФ при пересмотре судебных актов по новым или вновь открывшимся обстоятельствам", судом фактически была произведена переоценка ранее установленных обстоятельств. Инспекция настаивает на том, что правомерно включила спорную сумму доходов в налогооблагаемую базу за 2010 год, основываясь на нормах ст. 250 НК РФ, п.п. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель инспекции поддержал доводы жалобы, представитель заявителя в соответствии с письменным отзывом просил решение оставить без изменения. жалобу инспекции - без удовлетворения.

Третье лицо, надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в заседание суда представителей не направило, что в порядке п.3 ст.156, п.2 ст.200 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела в его отсутствие.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике по результатам проведенной выездной налоговой проверки ОАО "ИПОПАТ", составлен акт от 18.05.2012 N 08-58/2 и вынесено решение от 14.06.2012 N 08-59/2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (л.д. 48-172, 10-115, т.1).

Названным решением общество привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 8 504 439 руб., предложено уплатить налог на прибыль в сумме 42 522 197 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 7 972 979,60 руб., уменьшить убыток организации в сумме 60 539 338 руб.

Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 03.08.2012 указанное решение налогового органа отменено в части начисления и взыскания налога на прибыль за 2010 г. с суммы документально не подтвержденного дохода от возмещения убытков в размере 21 861 300 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Основанием для доначисления спорных сумм налога по п.1.3 оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о занижении обществом в 2010 году налоговой базы по налогу на прибыль в размере 2 330 000 руб. в результате невключения суммы от возмещения убытков при осуществлении транспортных услуг по перевозке населения автомобильным транспортом общего пользования, связанных с пригородными перевозками пассажиров в сельской местности.

В пункте 1.3 оспариваемого решения инспекцией установлено, что заявитель отражал спорные (выпадающие) доходы в составе внереализационных доходов по мере поступления денежных средств, тогда как инспекцией оспариваемые доначисления произведены, исходя из того, что спорные доходы следовало отражать в составе доходов от реализации.

При рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика Управление ФНС РФ по Удмуртской Республике в указанной части пришло к выводу о необходимости отражения сумм возмещения убытков в качестве внереализационных доходов в момент признания их должником - Министерством транспорта и дорожного хозяйства УР в утвержденном 18.03.2010 распределении бюджетных средств (Решение УФНС РФ по Удмуртской Республике от 03.08.2012 N 06-06/009909@).

Удовлетворяя заявленные требования при новом рассмотрении дела, суд первой инстанции исходил из того, что доначисление налога на прибыль, пени, штрафа с суммы неполученных убытков, момент признания которых определен инспекцией по внутренней финансовой документации Министерства транспорта и дорожного хозяйства Удмуртской Республики, является неправомерным.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, заслушав представителей сторон, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда.

На основании ст. 246 НК РФ ОАО "ИПОПАТ" является плательщиком налога на прибыль.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Пунктом 1 ст. 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях гл. 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Доходом в силу ст. 41 НК РФ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с названными в этой статье главами Кодекса.

Согласно п. 1, 2 ст. 249 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

В соответствии с п.п.4 п.4 ст. 271 НК РФ для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

Из материалов дела усматривается, что между ОАО "ИПОПАТ" и Министерством транспорта и дорожного хозяйства Удмуртской Республики были заключены договоры о возмещении выпадающих доходов, связанных с предоставлением права бесплатного проезда в транспорте отдельным категориям граждан в Удмуртской Республике N 18, на возмещение убытков, связанных с пригородными перевозками пассажиров в сельской местности N 28 (л.д. 1-2, 32-33, т.8).

По указанным договорам размер неполученного дохода был определен налоговым органом в соответствии с Распределением денежных средств, утвержденным Министерством транспорта и дорожного хозяйства Удмуртской Республики (л.д. 31 т.8).

По мнению инспекции, указанное Распределения, подписанное министром транспорта и дорожного хозяйства Удмуртской республики 18.03.201 свидетельствуют о признании долга должником. При этом тот факт, что денежные средства фактически обществу из бюджета не перечислялись, по мнению налогового органа, не имеет значения для рассмотрения указанного эпизода.

Между тем, указанная во внутренней финансовой документации Министерства сумма распределяемых выпадающих доходов является планируемой и отличается от размера реально полученных обществом из бюджета денежных средств в 2010 году.

Налоговым органом не учтены акты сверки между обществом и Министерством за 2010 г. на иные суммы по тем же основаниям, а также пояснения Министерства, объясняющие причину изменения размера средств, подлежащих распределению и выплате в адрес общества (л.д. 74, 9-11, т. 13).

В пояснениях Министерство указало, что в 2010 году в адрес ОАО "ИПОПАТ" подлежали выплате и фактически были перечислены денежные средства в следующем размере: 836 714 руб. на возмещение выпадающих доходов, связанных с проездом детей-сирот, детей, оставшихся без попечения родителей; 55 700 руб. на возмещение выпадающих доходов, связанных с проездом школьников, проживающих в сельской местности; 715 400 руб. на покрытие убытков по пригородным перевозкам пассажиров в сельской местности.

Министерство указало на то, что иных сумм в адрес ОАО "ИПОПАТ" за 2010 год оно перечислять не обязано, задолженность бюджета в большем размере по данным основаниям отсутствует, что подтверждается актами сверки за 2010.

Кроме того, из пояснений Министерства следует, что зарезервированная сумма распределенных в адрес ОАО "ИПОПАТ" бюджетных средств была в итоге откорректирована (уменьшена) на основании Распоряжения Правительства Удмуртской Республики от 11.05.2010 N 390-р, которым предусматривалось перераспределение ранее выделенных на покрытие выпадающих доходов транспортных организаций средств (л.д. 13-14, т. 13).

Следовательно, Министерство наличие у него обязательств по компенсации расходов предприятия в размере, превышающем зафиксированную в актах сверки и перечисленную на расчетный счет общества сумму, не признало.

В силу изложенного суд апелляционной инстанции соглашается с выводами арбитражного суда о том, что доначисление налога на прибыль, пени, штрафа с суммы выпадающих доходов, которые определены инспекцией по внутренней финансовой документации Министерства транспорта и дорожного хозяйства Удмуртской Республики, является неправомерным.

Иного инспекцией в нарушение ст. 65 АПК РФ не доказано.

Вопрос о порядке отражения доходов в виде возмещения из бюджета выпадающих доходов в связи с предоставлением льготного проезда разрешен в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.12.2013 N 10159/13 (далее - Постановление).

По мнению инспекции, выплаты по п. 1.3 Решения еще при первоначальном рассмотрении дела были квалифицированы судом как убытки, и к порядку их налогообложения уже был применен подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ (налогообложение внереализационных доходов). Моментом получения дохода признан момент признания должником убытка в таком документе, как Распределение бюджетных средств на покрытие убытков. В этой связи, по мнению инспекции, суд не должен был при новом рассмотрении дела пересматривать указанный эпизод с учетом позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 10.12.2013 N 10159/13.

Указанные доводы судом апелляционной инстанции отклоняются.

В данном Постановлении Президиум принял во внимание складывающуюся ситуацию неполного и несвоевременного возмещения государством расходов транспортным предприятиям на перевозку льготных категорий граждан в силу ограниченности возможностей федерального бюджета и бюджетов субъектов определенными лимитами финансирования. При таких условиях доначисление налога на доходы, которые возможно так никогда и не будут получены транспортной организацией из бюджета, является неправомерным и необоснованным.

При этом Президиум ВАС РФ при вынесении Постановления исходил из принципиальной позиции, согласно которой при определении налоговых обязательств в отношении выпадающих доходов транспортной организации необходимо учитывать особую специфику правоотношений, связанных с оказанием услуг по перевозке льготных категорий пассажиров и возмещением за счет средств бюджета неполученных перевозчиком доходов.

Данная специфика правоотношений транспортных организаций, осуществляющих перевозку льготных категорий граждан, с бюджетом состоит в том, что бюджет отказывается в добровольном порядке выплачивать транспортной организации причитающуюся ей сумму компенсации в связи с недостаточностью финансирования. В результате транспортная организация оказывается в ситуации, когда компенсация дохода из бюджета не производится, но налог на прибыли, с неполученного "выпадающего" дохода организации доначисляется.

Как указал Президиум ВАС РФ, размер возмещения выпадающих доходов в конечном итоге определяется соответствующим бюджетом в добровольном порядке либо по решению суда.

По смыслу Постановления Президиума ВАС РФ добровольное возмещение бюджетом выпадающих доходов имеет место только в случае фактического перечисления средств из бюджета в адрес транспортного предприятия.

Указанная ситуация неопределенности в отношении размера бюджетных компенсаций и их фактической выплаты в полной мере имела место в деле ОАО "ИПОПАТ", в том числе, по спорному эпизоду с компенсацией убытков, связанных с перевозкой граждан в сельской местности.

Средства на покрытие убытков общества от перевозки граждан в сельской местности в размере 2 330 000 руб. на расчетный счет ОАО "ИПОПАТ" не поступали, и, как установлено судом первой инстанции при новом рассмотрении настоящего дела, обязанность их выплаты в данном размере не признается должником. Общество включило в состав налогооблагаемой базы 2010 года только поступившие на его расчетный счет по данному основанию средства для покрытия убытков в размере 715 000 руб.

В рассматриваемом случае правовая позиция, изложенная в Постановлении Президиума ВАС РФ от 10.12.2013 N 10159/13, подлежала применению не только с точки зрения применяемой нормы права (подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ), но с точки зрения оценки представленных доказательств, свидетельствующих о признании должником суммы убытков, с учетом специфики правоотношений, установленной в данном постановлении.

В противном случае отсутствовали бы основания для отмены решения суда и пересмотра дела по новым обстоятельствам. Однако, вопрос наличия новых обстоятельств был предметом исследования судов по настоящему делу, соответствующие доводы налогового органа направлены на преодоление состоявшихся судебных актов по делу.

Таким образом, суд первой инстанции принял обоснованное решение на основании оценки совокупности всех представленных по делу доказательств с учетом указанной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 10.12.2013 N 10159/13 специфики правоотношений сторон.

Учитывая изложенное, решение суда отмене, а апелляционная жалоба инспекции удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 26 января 2015 года по делу N А71-10819/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

Е.В.Васильева Н.М.Савельева