Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2015 г. N 01АП-2398/15 (ключевые темы: выездная налоговая проверка - участник долевого строительства - уточненная налоговая декларация - выручка от реализации - застройщик)

Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2015 г. N 01АП-2398/15

г. Владимир

28 апреля 2015 г.

Дело N А11-3595/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 23.04.2015.

В полном объеме постановление изготовлено 28.04.2015.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Белышковой М.Б., судей Гущиной А.М., Урлекова В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Дементьевой Д.В., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Агрострой" на решение Арбитражного суда Владимирской области от 12.02.2015 по делу N А11-3595/2014, принятое судьей Смагиной Е.В. по заявлению открытого акционерного общества "Агрострой" (ИНН 3327100993, ОГРН 1023301285369) о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Владимирской области от 31.12.2013 N 11-05/008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании приняли участие представители открытого акционерного общества "Агрострой" - Буистов Н.Р. по доверенности от 04.03.2015, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Владимирской области - Балыбердина А.Н. по доверенности от 16.01.2015 N 03-05-07/00184, Громова А.В по доверенности от 14.01.2015 N 03-05-07/00074, Алеманова Л.В. от 12.01.2015 N 03-05-07/00007.

Исследовав материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 12 по Владимирской области (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Агрострой" (далее - ОАО "Агрострой", Общество, налогоплательщик) по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, НДС за период с 01.07.2010 по 31.12.2012.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 29.11.2013 N 9, на основании которого Инспекцией принято решение от 31.12.2013 N 11-05/008 о привлечении ОАО "Агрострой" к налоговой ответственности, предусмотренной в том числе пунктами 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за неуплату (неполную уплату) НДС и налога на прибыль организаций в виде взыскания штрафов в общей сумме 1 616 020 руб. 46 коп.

Указанным решением Обществу также предложено в том числе уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 2 103 710 руб., по НДС - в сумме 1 702 524 руб. 85 коп., а также уменьшить на 189 716 руб. 80 коп. исчисленный в завышенных размерах НДС, начислены пени по налогу на прибыль организаций в общей сумме 988 252 руб.06 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 28.03.2014 N 13-15-05/3231@, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение Инспекции утверждено.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным.

Арбитражный суд Владимирской области решением от 12.02.2015 в удовлетворении заявленного Обществом требования отказал.

Не согласившись с принятым судебным актом, ОАО "Агрострой" обратилось в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, не соответствие выводов суда обстоятельствам дела, недоказанность обстоятельств, которые суд посчитал установленными.

В обоснование заявленных требований Общество в апелляционной жалобе приводит доводы, свидетельствующие, по его мнению, о том, что налогоплательщиком правомерно не учтена в составе выручки от реализации товаров (работ, услуг) в 2011 году реализация двух квартир, построенных по муниципальным контрактам от 09.08.2011 N 01-129-113, N 01-129-112.

При этом Общество отмечает, что факт подписания передаточного акта в 2011 году не свидетельствует о получении выручки от реализации объектов строительства, поскольку при этом не происходит передача права собственности на квартиры. Налогоплательщик считает, что финансовый результат в данном случае должен определяться после регистрации заказчиком права собственности на объект долевого строительства. При этом, заявитель исходит из того, для государственной регистрации права собственности на объект долевого участия требуются, кроме передаточного акта, иные документы.

Следовательно, по мнению заявителя жалобы, Общество правомерно отразило выручку от реализации указанных объектов недвижимого имущества на день получения свидетельства о праве собственности на эти объекты - 12.01.2012.

Кроме того, Общество считает неправомерным привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с не полной уплатой пеней на дату сдачи уточненных налоговых деклараций по НДС за 1 и 3 кварталы 2011 года, поскольку, как указывает заявитель, данная норма предусматривает ответственность только за неуплату (неполную уплату) налога, а не пеней.

Налогоплательщик также не согласен с выводом налогового органа и суда об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций Общества с ООО "Рассвет". По мнению заявителя, Инспекцией не представлены доказательства направленности действий ОАО "Агрострой" на получение необоснованной налоговой выгоды. Считает, что расходы по налогу на прибыль и вычеты НДС за 2010 год заявлены им по надлежащим образом оформленным первичным документам. Не оспаривая факт взаимозависимости с ООО "Рассвет", налогоплательщик считает, что спорный контрагент самостоятельно осуществлял реальную экономическую деятельность по строительству объектов по договорам подряда и субподряда, заключенным с заявителем, и располагал при этом собственными трудовыми ресурсами. Вывод суда о выполнении всего комплекса строительных работ силами самого ОАО "Агрострой" считает ошибочным и не основанным на доказательствах, представленных в материалы дела.

Общество, ссылаясь на положения статьи 113 НК РФ, полагает неправомерным привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС за 3 квартал 2010 года в виде штрафа в сумме 37 943 руб. 36 коп., в связи с истечением срока давности. При этом полагает, что срок давности должен исчисляться с 01.10.2010. Кроме того, обращает внимание суда на наличие переплаты по НДС на дату вынесения решения налогового органа в сумме 198 191 руб. 30 коп.

В судебном заседании представитель Общества поддержал апелляционную жалобу по доводам, в ней изложенным.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали позицию налогового органа.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав в судебном заседании представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд считает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения с учетом следующего.

Согласно статьям 247 - 249 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с положениями главы 25 Кодекса. К доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

В пункте 1 статьи 249 НК РФ указано, что доходом от реализации признается выручка с реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с пунктом 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно части 1, 2 статьи 8 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ) передача объекта долевого строительства застройщиком и принятие его участником долевого строительства осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче, не ранее чем после получения в установленном порядке разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Статус заказчика-застройщика как участника процесса капитального строительства определен Гражданским кодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", Законом N 214-ФЗ, а также Положением о заказчике-застройщике, едином заказчике, дирекции строящегося предприятия и техническом надзоре, утвержденным постановлением Госстроя СССР от 02.02.1988 N 16.

Из системного анализа статей 4 - 7, 9, 12, 18 Закона N 214-ФЗ следует, что договор участия в долевом строительстве содержит элементы договора возмездного оказания услуг, к которому применяются положения, сопоставимые с общими положениями о подряде, предусмотренными Гражданским кодексом Российской Федерации.

По договору участия в долевом строительстве застройщик принимает на себя обязательства по созданию объекта долевого строительства надлежащего качества с выполнением условий, перечисленных в Законе N 214-ФЗ, при этом на основании статьи 18 данного Закона застройщик использует денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, исключительно для строительства (создания) им многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией, и в силу статьи 12 названного Закона обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Таким образом, после окончания строительства и сдачи объекта долевого строительства инвесторам у застройщика возникает выручка от реализации услуг, оказанных на основании договора участия в долевом строительстве в соответствии с условиями, предусмотренными Законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ, подлежащая включению в налоговую базу для исчисления налога на прибыль организаций.

Из материалов дела следует, что ОАО "Агрострой" (застройщик) 09.08.2011 заключило муниципальные контракты N 01-129-113 и N 01-129-112 с администрацией муниципального образования город Камешково (дольщик).

Предметом муниципальных контрактов является выполнение работ по строительству однокомнатной и трехкомнатной квартир в многоквартирном жилом доме по адресу: г. Камешково, ул. Абрамова, д. 7, в рамках долевого строительства.

По условиям заключенных контрактов застройщик обязуется своими силами и (или) с привлечением других лиц построить многоквартирный дом и после получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию передать соответствующий объект долевого участия в строительстве (квартиру) участнику долевого строительства, а последний обязуется уплатить обусловленную контрактом цену и принять объект долевого строительства.

В соответствии с подпунктом 3.1 пункта 3 вышеуказанных контрактов, по окончании строительства и ввода дома в эксплуатацию застройщик передает участнику долевого строительства жилое помещение по акту приема-передачи.

Право муниципальной собственности участника долевого строительства на жилое помещение, согласно подпункту 1.3 пункта 1 указанных контрактов, возникает с момента государственной регистрации этого права.

В соответствии с актами приема-передачи от 26.12.2011 застройщиком участнику долевого строительства были переданы две квартиры в многоквартирном доме, расположенном по адресу: г. Камешково, ул. Абрамова, д. 7, оплата стоимости строительства объектов произведена администрацией города Камешково в полном объеме в 2011 году.

Право собственности на построенные объекты Обществом не регистрировалось, объекты на счете 01 в составе основных средств не учитывались, поэтому отсутствуют основания полагать, что заявителем в 2012 году произведена реализация объектов недвижимого имущества.

В связи с изложенным, у застройщика выручка для определения налогооблагаемой прибыли возникает в момент передачи объекта долевого строительства дольщику, то есть на дату подписания документа о передаче объекта.

Как указано выше, акты приема-передачи подписаны сторонами 26.12.2011.

Поэтому налоговый орган пришел к правильному выводу о том, что выручка от реализации 2 квартир по указанным выше муниципальным контрактам подлежит учету налогоплательщиком в 2011 году.

Довод налогоплательщика о необходимости отражения выручки от реализации переданных по условиям заключенных договоров объектов в 2012 году, после регистрации права собственности на них участником долевого строительства, основан на ошибочном толковании норм материального права.

Судом первой инстанции обоснованно отклонен довод заявителя о неправомерном привлечении его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в связи с неполной уплатой пени до представления уточненных налоговых деклараций по НДС за 1 и 3 кварталы 2011 года.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Следовательно, уплата пеней, соответствующих сумме неуплаченного налога, до представления уточненной налоговой декларации, является обязательным условием освобождения налогоплательщика от ответственности.

Как следует из материалов дела, ОАО "Агрострой" 26.04.2013 в Инспекцию представило уточненные налоговые декларации по НДС за 1 и 3 кварталы 2011 года, согласно которым доплате подлежал налог, соответственно, в сумме 784 500 руб. и 900 000 руб.

25.04.2013 налогоплательщиком уплачен НДС в суммах, указанных в уточненных налоговых декларациях, и пени в сумме 6159 руб. 47 коп.

Вместе с тем Инспекцией в ходе проверки установлено, что пени подлежали уплате в сумме 88 512 руб. 14 коп, что не оспаривается Обществом.

Таким образом, заявителем пени по доначисленным налогам до момента представления уточненных налоговых деклараций уплачены не в полном объеме, условия освобождения от уплаты штрафа, предусмотренные подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, налогоплательщиком не выполнены.

На момент подачи уточненных налоговых деклараций у налогоплательщика имелась задолженность перед бюджетом по уплате НДС.

Подлежащие доплате суммы пеней в данном случае определены налоговым органом в ходе проверки, а не самостоятельно налогоплательщиком, доказательства их перечисления в бюджет до назначения выездной налоговой проверки налогоплательщиком не представлено.

Предусмотренный статьей 122 НК РФ состав налогового правонарушения является материальным, поэтому суд апелляционной инстанции считает правомерным привлечение налогоплательщика к ответственности за неуплату (неполную уплату) налога.

Первый арбитражный апелляционный суд считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что в ходе выездной налоговой проверки установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальных отношений Общества с ООО "Рассвет" в рамках заключенных договоров подряда и субподряда.

Положения статей 171-172 и 252 НК РФ предполагают возможность применения налогового вычета по НДС и принятия расходов в состав затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только при реальном осуществлении хозяйственных операций.

Суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС и отнесения сумм, уплаченных спорному контрагенту, на расходы при исчислении налога на прибыль, правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Суд признал, что Общество не доказало выполнение спорных работ с привлечением ООО "Рассвет".

Судом установлено, что у спорного контрагента отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, в том числе материально-трудовых и технических ресурсов, персонала, необходимого для выполнения строительных работ, транспорта. По расчетному счету контрагента, отсутствуют платежи, характерные для организаций, осуществляющих реальную экономическую деятельность (коммунальные платежи, аренда, заработная плата). Кроме того, иным организациям услуги по строительству ООО "Рассвет" не оказывало.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (в том числе уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки сделан вывод о том, что фактически ОАО "Агрострой" и его взаимозависимая организация - ООО "Рассвет" в проверяемом периоде действовали как единый хозяйствующий субъект, заключение между указанными организациями договоров подряда и субподряда носило формальный характер и не было обусловлено разумными экономическими причинами и целями делового характера, а было направлено исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения расходов по налогу на прибыль организаций и налоговых вычетов по НДС.

Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде ОАО "Агрострой" осуществляло строительство жилых домов в п. Уршельский Гусь-Хрустального района, по ул. Карла Либкнехта в г. Камешково, в пос. Красная Горбатка собственными силами и с привлечением подрядчиков по муниципальным контрактам.

Согласно представленным документам, для выполнения строительных работ в 2010 году привлекалась взаимозависимая организация - ООО "Рассвет".

Инспекция установила, что обеспечение необходимыми строительными материалами работ, предусмотренных договорами подряда и субподряда заключенными с ООО "Рассвет", осуществляло ОАО "Агрострой".

Из показаний свидетелей Сергеевой Ю.В. (главного бухгалтера) и Королевой Е.В. (бухгалтера-кассира) следует, что контроль за ведением бухгалтерского учета и расчетно-кассовое обслуживание ООО "Рассвет" осуществлялся должностными лицами заявителя, в ОАО "Агрострой" в 2009-2010 годах работники получали минимальную зарплату, а основную они получали в ООО "Рассвет"; постоянным работникам, которые одновременно являлись работниками ОАО "Агрострой" и ООО "Рассвет" заработная плата перечислялась на банковские карточки.

Основные виды деятельности ООО "Рассвет" и налогоплательщика, согласно данных ОКВЭД, одинаковы, расчетные счета организаций открыты в одном учреждении банка.

Материалами выездной налоговой проверки установлено, что доход спорного контрагента за 2010 год полностью формировался за счет доходов, полученных от Общества, иных заказчиков у ООО "Рассвет" не было.

Из анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Рассвет" за 2010 год следует, что денежные средства, поступившие от ОАО "Агрострой", в течение 1-3 банковских дней снимались с указанием назначения "на выдачу заработной платы", "на хозяйственные нужды" (в незначительном количестве).

При этом, согласно данным Федерального информационного ресурса, ООО "Рассвет" за 2010 год справки по форме 2 - НДФЛ не представляло.

По расчетному счету ООО "Рассвет" отсутствуют перечисления денежных средств за аренду помещения, транспортных средств, оплата коммунальных услуг, иные общехозяйственные расходы, характерные для организаций, осуществляющих реальную экономическую деятельность.

Акты о приемке работ по объекту - жилой дом п. Уршельский от имени ООО "Рассвет" подписаны Мошаровым И.П., - первым заместителем генерального директора Общества.

Из свидетельских показаний Мошарова В.П. следует, что он работал в 2009-2010 годах на строительстве жилого дома пос. Уршельский; строительство данного объекта осуществлялось силами Общества.

Из показаний Сухотина А.В., Кочетова Р.В., Шилова Ю.Г. следует, что перевод работников из ОАО "Агрострой" в ООО "Рассвет" носил формальный характер, люди работали на тех же объектах и выполняли те же трудовые обязанности, что и раньше; при выполнении работ по строительству жилого дома использовалась материально-техническая база ОАО "Агрострой".

Кроме того, налоговый орган установил, что акты о приемке выполненных спорным контрагентом работ датированы 31.12.2010, тогда как фактически весь объем выполненных работ сдан Обществом заказчику - администрации муниципального образования поселок Уршельский до 27.07.2010.

Инспекция также установила, что строительство жилого дома в пос. Красная Горбатка осуществлялось ОАО "Агрострой" собственными силами с привлечением подрядных организаций, заявитель является по данному объекту и заказчиком и подрядчиком.

В подтверждение выполнения субподрядных работ на данном объекте спорным контрагентом налогоплательщиком представлена в том числе копия журнала производства работ, в котором отсутствуют сведения о выполнении работ иными, кроме ОАО "Агрострой", организациями.

Свидетельскими показаниями Мошарова В.П. и Кочетова Р.В. подтверждается вывод Инспекции о формальном переводе работников Общества в ООО "Рассвет".

Кроме того, установлено наличие счетов-фактур без подтверждающих документов (актов о приемке выполненных работ), несоответствие хронологической последовательности при оформлении актов о приемке выполненных работ (реестра) от имени подрядной организации по отношению к заказчику.

Материалами проведенной проверки также подтверждено, что строительство 1 очереди жилого дома в г. Камешково по ул. Карла Либкнехта осуществлялось ОАО "Агрострой" собственными силами с привлечением подрядных организаций; заявитель является по данному объекту и заказчиком и подрядчиком.

Представленные налогоплательщиком в обоснование заявленных вычетов и расходов по указанному объекту документы не содержат сведений о выполнении работ на спорном объекте какими-либо лицами, кроме самого налогоплательщика.

Из свидетельских показаний Мошарова В.П. следует, что он работал в 2010 году на строительстве жилого дома г. Камешково по ул. Карла Либкнехта. Мошаров В.П. почти во всех актах выполненных работ значится как исполнитель со стороны подрядчика.

ООО "Рассвет" не имело свидетельства о допуске к строительным работам.

Совокупность установленных налоговом органом в ходе выездной налоговой проверки свидетельствует о том, что между взаимозависимыми лицами был создан формальный документооборот в целях имитации видимости выполнения подрядных и субподрядных работ ООО "Рассвет" по договорам, заключенным с Обществом.

При установленных налоговым органом обстоятельствах, вывод о том, что фактически ОАО "Агрострой" и ООО "Рассвет" в проверяемом периоде действовали как единый хозяйствующий субъект, а заключение между указанными юридическими лицами договоров подряда и субподряда и перевод работников носили формальный характер, соответствует материалам дела.

Оснований для иной оценки указанного вывода налогового органа, исходя из доказательств, представленных в материалы дела, суд апелляционной инстанции не усматривает.

Обстоятельства, установленные налоговым органом, свидетельствуют о том, что ООО "Рассвет" не осуществляло, и не могло осуществлять реальную хозяйственную деятельность.

В определении от 16.11.2006 N 467-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги).

В данном случае формальное соответствие первичных документов и счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ не свидетельствует о реальности взаимоотношений налогоплательщика с указанным контрагентом, и недостаточно для вывода о получении Обществом обоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 08.04.2004 N 168-О, нормы налогового законодательства применяются добросовестными налогоплательщиками, при этом недопустимо с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать схемы для незаконного обогащения за счет бюджетных средств, поскольку это приводило бы к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Доводу ОАО "Агрострой" о неправомерном применении штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в сумме 37 943 руб. 36 коп. по НДС за 3 квартал 2010 года судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка с учетом положений статьи 113 НК РФ.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что в состав налогового вычета по НДС за 3 квартал 2010 года включен налог в сумме 189 716 руб. 80 коп. по услугам, оказанным ООО "Акцент", при отсутствии счета-фактуры и документов, подтверждающих понесенные расходы в сумме 1 243 699 руб.

В соответствии с пунктом 19 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 57) статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

При применении этих положений следует исходить из того, что бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении в бюджет указанной в налоговой декларации или налоговом уведомлении суммы налога, не образует состав правонарушения, установленного статьей 122 НК РФ. В этом случае с налогоплательщика подлежат взысканию пени.

Согласно пункту 20 постановления Пленума ВАС РФ N 57 в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Инспекцией установлено, что на дату вынесения налоговым органом решения по результатам выездной налоговой проверки, согласно карточке расчетов с бюджетом, у Общества имелась недоимка по НДС в сумме 198 191 руб. 30 коп.

Довод заявителя у наличии у него переплаты на момент вынесения оспариваемого решения налогового органа, является бездоказательным.

Поэтому довод заявителя о наличии у него переплаты по НДС в сумме, превышающей недоимку за 3 квартал 2010 года, на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за указанный период, в данном случае, правового значения не имеет.

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса (часть 1 статьи 113 НК РФ).

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога (пункт 15 постановления Пленума ВАС РФ N 57).

Статьей 163 Кодекса определено, что налоговым периодом по НДС является квартал.

Уплата НДС производится за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией была установлена неполная уплата НДС за 3 квартал 2010 года (срок уплаты - 20.10.2010, 20.11.2010, 20.12.2010). Началом течения срока давности привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, по НДС за 3 квартал 2010 года в данном случае, является 01.01.2011.

При этом, указанный срок оканчивается 01.01.2014.

Оспариваемое решение Инспекцией принято 31.12.2013, поэтому срок давности привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в данном случае, не пропущен.

ОАО "Агрострой" правомерно привлечено к налоговой ответственности по указанной выше норме в виде штрафа в сумме 37 943 руб. 36 коп.

Доводам заявителя судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка.

Доводы, приведенные Обществом в апелляционной жалобе, не опровергают законность и обоснованность принятого судебного акта.

Арбитражный суд Владимирской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют этим обстоятельствам, нормы материального права применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Апелляционная жалоба ОАО "Агрострой" удовлетворению не подлежит.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы, связанные с уплатой государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на налогоплательщика.

Государственная пошлина в сумме 1500 руб., излишне уплаченная по платежному поручению от 19.03.2015 N 455, подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Владимирской области от 12.02.2015 по делу N А11-3595/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Агрострой" - без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному обществу "Агрострой" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей, излишне уплаченную по платежному поручению от 19.03.2015 N 455.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

М.Б. Белышкова

Судьи

А.М. Гущина В.Н. Урлеков