Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 мая 2015 г. N 18АП-3611/15

г. Челябинск

05 мая 2015 г.

Дело N А76-21252/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 28 апреля 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 мая 2015 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Тимохина О.Б.,

судей Арямова А.А., Плаксиной Н.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Тихоновой Ю.В., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области и открытого акционерного общества "Уфалейникель" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 18 февраля 2015 года по делу N А76-21252/2014 (судья Каюров С.Б.).

В судебном заседании приняли участие представители:

открытого акционерного общества "Уфалейникель" - Буданова И.А. (паспорт, доверенность N 16-8/72 от 16.03.2015), Каргаполова С.В. (паспорт, доверенность N 16-8/90 от 10.03.2015);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - Елистратова Н.Г. (служебное удостоверение, доверенность N 03-07/8 от 12.01.2015).

Открытое акционерное общество "Уфалейникель" (далее - заявитель, общество, ОАО "Уфалейникель", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, МИФНС, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 2 от 11.03.2014 в части: доначисления налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в сумме 4 140 613 руб., и начисления соответствующих сумм пени; завышения суммы налогооблагаемой базы за 2009-2011 годы при расчете НДПИ на расходы по доставке (погрузке) добытого полезного ископаемого (далее - ПИ) в размере 14 857 476 pyб., 28 896 905 руб., 33 823 171 руб. соответственно, а также начисления завышенных соответствующих сумм пени и штрафа; завышения суммы налогооблагаемой базы за 2009 год при расчете НДПИ на расходы по НДПИ, уплаченному в предыдущих периодах, в размере 23 314 445 руб., а также начисления завышенных соответствующих сумм пени и штрафа; уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 8 511 214 руб. и за 2011 год в сумме 185 412 руб.; увеличения убытка по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 4 381 694 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в сумме 114 000 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст.122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 266 243 руб. 60 коп.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ, в виде штрафа в сумме 136 751 руб. 80 коп. (с учетом принятого судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточненного заявления - т. 17, л.д. 11).

Решением суда от 18 февраля 2015 года (резолютивная часть объявлена 13 февраля 2015 года) заявленные требования удовлетворены частично: решение МИФНС от 11.03.2014 N 2 в части: доначисления НДПИ в сумме 4 140 613 руб., и начисления соответствующих сумм пени; уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 8 511 214 руб. и за 2011 год в сумме 185 412 руб.; увеличения убытка по налогу на прибыль за 2010 год, в сумме 4 381 694 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, в виде штрафа в сумме 110 400 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 266 243 руб. 60 коп.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ, в виде штрафа в сумме 136 751 руб. 80 коп., признано недействительным; в удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, налоговый орган и общество обжаловали его в апелляционном порядке - просят решение суда отменить по доводам, изложенным в апелляционных жалобах, в соответствующих частях.

Инспекция просит решение суда отменить в обжалуемой части, в заявленных требованиях общества отказать.

Налоговый орган считает, что при исчислении налога на прибыль не могут учитываться расходы на сумму 257 995 руб., связанные с проживанием работников в гостинице, которые не состоят на налоговом учете и, соответственно, не внесены в Единый государственный реестр юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ), Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей (далее - ЕГРИП); документы, составленные и подписанные от имени этих гостиниц, не могут служить основанием для принятия расходов.

По мнению МИФНС, принимая документы в подтверждение расходов от командировочных работников для налогового учета, общество не удостоверилось в их достоверности.

Инспекция критически относится к тому, что расходы по доставке автотранспортом руды на базисный склад и вскрыши в отвал по подразделению "Автоколонна Серовского рудника" (далее - Автоколонна) следует относит к косвенным расходам.

Согласно учетной политике (далее - УП) общества распределение расходов по горно-подготовительным расходам, связанным с их проведением (бурение и взрыв горной массы), осуществляется на добычу и подготовленные запасы пропорционально объему горной массы.

Заинтересованное лицо считает, что затраты по горно-вскрышным работам по вывозу вскрыши в отвалы, отнесенные в состав расходов отчетного периода, с целью добычи ПИ в отчетном периоде, следовало распределить между прямыми расходами по добыче ПИ и косвенными расходами, относящимися к добыче ПИ.

С учетом изложенного, инспекция считает, что налогоплательщиком занижена расчетная стоимость добытого ПИ в результате перераспределения прямых и косвенных расходов, относящихся к добытым ПИ.

МИФНС считает, что заявителем расчетная стоимость добытого ПИ определена в соответствии с тем же порядком признания доходов и расходов, применяемым для определения базы по налогу на прибыль - нарушение сводится к неправомерному отнесению на косвенные расходы, связанные с производством и реализацией, затрат по доставке автотранспортом руды на базисный склад и вскрыши в отвал.

Заинтересованное лицо считает, что суд первой инстанции неправомерно пересчитал размер налоговой санкции по ст. 126 НК РФ, поскольку между заявителем и МИФНС отсутствуют разногласия о количестве непредставленных документов, согласно которого рассчитан штраф.

В связи с тем, что выездная налоговая проверка (далее - ВНП) начата 25.12.2012, при направлении требования МИФНС не располагала информацией о том, какие конкретно документы (в том числе признаваемые по правилам бухгалтерского учета первичными документами) и когда оформлены налогоплательщиком при осуществлении тех или иных хозяйственных операций, равно как и о видах таких операций, в связи с чем, налоговый орган не мог указать в требовании конкретное наименование каждого истребуемого документа, их реквизиты и количество.

Заявитель не обращался в МИФНС с заявлением о предоставлении дополнительного времени на подготовку документов, так же он не ссылался на то, что запрошенные документы не имеют отношения к его деятельности и целями ВНП.

ОАО "Уфалейникель" в своей жалобе просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, а именно: завышения суммы налогооблагаемой базы за 2009-2011 годы при расчете НДПИ на расходы по доставке (погрузке) добытого ПИ в размере 14 857 476 руб., 28 896 905 руб., 33 823 171 руб. соответственно, а также начисления завышенных соответствующих сумм пени и штрафа; требований к налоговому органу исчислить действительные обязательства общества по НДПИ за 2009-2011 годы с учетом предоставленных обществом расчетов по исключению из налоговой базы расходов по доставке (погрузке) добытого ПИ и расходов по НДПИ, уплаченному в предыдущих периодах.

Общество налоговый орган не указал на ошибки в расчетах, на то, что не установил факт включения в налоговую базу расходов на доставку добытого ПИ и сумм НДПИ, однако возражения заявителя не принял.

По мнению заявителя, расходы по отгрузке ПИ на переработку соответствуют смыслу нормы ст. 340 НК РФ и не должны учитываться в стоимости добытого ПИ.

ОАО "Уфалейникель" считает, что при установлении действительного налогового обязательства налоговый орган должен был определить налоговую базу с учетом правильности отнесения к расчетной стоимости добытого ПИ сумм подлежащего уплате НДПИ.

Налогоплательщик полагает, что в данном случае он не обязан представлять уточненную налоговую декларацию.

До начала судебного заседания от МИФНС поступил отзыв на апелляционную жалобу общества, в котором инспекция просит решение суда в обжалуемой заявителем части оставить без изменения, апелляционную жалобу заявителя без удовлетворения. Инспекция указала, что обжалуемые налогоплательщиком суммы самостоятельно включены им в расходы, формирующие стоимость добытого ПИ; данные расходы отдельно не выделялись, а являлись составной частью расходов по НДПИ. Поэтому данные расходы правомерно отнесены заявителем к косвенным расходам, относящимся к добытым ПИ. С учетом изложенного, у инспекции отсутствовали основания для исключения данных расходов при расчете НДПИ. В 2009-2011 годах обществом также учтены в составе косвенных расходов суммы НДПИ, подлежащие уплате в бюджет в текущем периоде; данные расходы за 2010-2011 годы исключены из косвенных расходов, относящихся к добытым ПИ, и представлены уточненные налоговые декларации по НДПИ с уточнением налоговых обязательств. Однако за 2009 год обществом не представлялись уточненные налоговые декларации и заявления о возврате излишне уплаченного налога. Инспекция считает, что налогоплательщик мог самостоятельно исключить учтенные в составе косвенных расходов суммы НДПИ в 2009 году и представить уточненные налоговые декларации до истечения трехлетнего срока со дня уплаты налога. В ходе ВНП не выявлено нарушения налогового законодательства в виде завышения налоговой базы по НДПИ за 2009-2011 годы, равно как и не определены сумму такого завышения. Вывод о завышении налоговой базы по НДПИ в указанных налогоплательщиком суммах в решении отсутствует. Заинтересованное лицо критически относится к ссылкам заявителя на иную судебную практику, поскольку данные судебные акты приняты по результатам рассмотрения конкретного дела и не имеют преюдициального значения в отношении рассматриваемой ситуации.

В судебном заседании представитель заявителя представил дополнения к апелляционной жалобе. Общество указало, что действия налогового органа, направленные на выявление в процессе проверки фактов, как занижения, так и завышения налогоплательщиком налоговой базы, направлены на установление действительной налоговой базы, позволяющей исчислить реальные налоговые обстоятельства налогоплательщика, и не могут трактоваться как фактическое взыскание доначисленной недоимки. По мнению налогоплательщика, доказательства, приведенные обществом о завышении налоговой базы по НДПИ за 2009-2011 годы, инспекцией по существу не опровергаются, но и не принимаются во внимание.

Также в судебном заседании представитель заявителя представил письменные возражения на апелляционную жалобу МИФНС. ОАО "Уфалейникель" указало, что сделки, связанные с проживанием работников общества в гостинице являются реальными, документально подтвержденными. Также заявитель считает, что расходы, связанные с Автоколонной, правомерно отнесены им к косвенным расходам. Заинтересованное лицо не провело анализа всех транспортных расходов заявителя по всем имеющимся производственным пределам. Кроме Автоколонны Серовского рудника, внутризаводскими перевозками еще занимаются цех внутризаводского транспорта и железнодорожный цех. Таким образом, по логике налогового органа, расходы по этим подразделениям также необходимо отнести к прямым расходам, что приведет к уменьшению налога.

В судебном заседании представители заявителя и заинтересованного лица поддержали доводы апелляционных жалоб и дополнения к жалобе общества, просили суд их удовлетворить в обжалуемых частях, а также возражали против удовлетворения апелляционных жалоб друг друга - представитель МИФНС по возражениям, изложенным в отзыве, представители заявителя по письменные возражениям, представленным в судебном заседании.

Законность и обоснованность судебного акта проверены апелляционным судом в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из дела, инспекцией проведена ВНП налогоплательщика по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет всех налогов и сборов, а так же по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период 2009-2011 годы.

По результатам рассмотрения материалов ВНП, инспекцией вынесены акт проверки N 2 от 04.02.2014 и решение N 2 от 11.03.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного: п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 266 243 руб. 60 коп. за неполную уплату НДПИ за февраль-декабрь 2011 года, в том числе Уфалей - 43 893 руб., Серов - 222 350 руб. 60 коп.; п. 4 ст. 114 НК РФ в виде увеличения штрафа на 100 процентов по обстоятельствам, отягчающим ответственность, предусмотренным п. 2 ст. 112 НК РФ, в общем размере 136 751 руб. 80 коп., в том числе Уфалей - 21 849 руб. 40 коп., Серов - 114 902 руб. 40 коп.; п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 114 000 руб. за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в количестве 570 шт.; доначислен НДПИ за февраль 2009 года - декабрь 2011 года в размере 4 160 829 руб.; начислены соответствующие пени за несвоевременную уплату НДПИ в сумме 341 597 руб. 20 коп.; предложено уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2009 год и за 2011 год в сумме 8 511 214 руб. и 185 412 руб. соответственно, а также увеличить убыток по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 4 381 694 руб.

Не согласившись частично с вынесенным МИФНС решением, налогоплательщик обратился в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - УФНС, управление) с апелляционной жалобой.

Решением УФНС от 23.06.2014 N 16-07/001917 решение МИФНС от 11.03.2014 N 12 оставлено без изменения и утверждено.

Не согласившись с решением налогового органа, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Анализируя материалы дела, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что заявленные требования подлежат частичному удовлетворению: решение МИФНС в части доначисления НДПИ в сумме 4 140 613 руб., и начисления соответствующих сумм пени; уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 8 511 214 руб. и за 2011 год в сумме 185 412 руб.; увеличения убытка по налогу на прибыль за 2010 год, в сумме 4 381 694 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, в виде штрафа в сумме 110 400 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 266 243 руб. 60 коп.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ, в виде штрафа в сумме 136 751 руб. 80 коп., признано недействительным.

В удовлетворении остальной части заявленных требований, судом первой инстанции отказано.

Оценив в порядке ст. 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

В силу п. 4 ст. 9 НК РФ предметом ВНП является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Согласно подп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

На основании ст. 32 НК РФ обязанность выявления лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, без государственной регистрации их в качестве юридического лица, является обязанностью налоговых органов.

В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В силу п.1 ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

На основании п. 4 ст. 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.

В соответствии с п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Согласно п. 9 ст. 89 НК РФ на период действия срока приостановления проведения ВНП приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории налогоплательщика, связанные с проводимой проверкой.

При этом законодательством не предусмотрено приостановление срока исполнения требования о представлении документов, которое получено до приостановления ВНП (п. 9 ст. 89 НК РФ).

В соответствии с п. 12 ст. 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих ВНП, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 НК РФ.

На основании п. 1, 3, 4 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о предоставлении документов. Документы, которые истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.

В силу п. 7 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

В п. 8 ст. 101 НК РФ регламентировано содержание данных решений.

Согласно п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 Кодекса при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика. При определении действительной обязанности по уплате налогов инспекция должна учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

На основании п. 2 ст. 112 НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.

Согласно п. 4 ст. 114 НК РФ при наличии обстоятельства, предусмотренного п. 2 ст. 112, размер штрафа увеличивается на 100 процентов.

В силу с подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам по налогу на прибыль организаций, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в том числе по найму жилого помещения.

В соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и закрепляет его в учетной политике для целей налогообложения.

При этом прямые расходы относятся к затратам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которой они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.

Таким образом, если у организации есть прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции и отгруженным, но не реализованным товарам, то, пока не произойдет реализация продукции и указанных товаров, данные суммы прямых расходов не учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль.

В ст. 252 НК РФ указано, что налогоплательщик налога на прибыль организаций уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами в целях применения гл. 25 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обоснованными расходами признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Документально подтвержденными расходами являются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Требования к достоверности учета хозяйственных операций содержатся в ст. 1, п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", и в принципах налогового учета (ст. 313 НК РФ). Основными задачами бухгалтерского и налогового учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности налогоплательщика.

Глава 25 НК РФ не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.

Согласно ст. 252, 318, 319 Кодекса выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

В силу п. 1 ст. 318 НК РФ если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи.

Для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подп. 1, 4 п. 1 ст. 254 Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Также в ст. 318 НК РФ отражена норма, предусматривающая включение в состав прямых расходов именно тех расходов, которые связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

С учетом изложенного, механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.

Таким образом, право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения. Такое полномочие может быть использовано налогоплательщиком в целях учета особенностей, характерных для разных отраслей промышленности.

В силу п. 1 ст. 319 Кодекса налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги), с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

В случае если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Критерием отнесения отдельных затрат, связанных с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам является отсутствие реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам. При этом механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом.

Согласно п. 4 ст. 340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого ПИ налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подп. 3 п.1 ст. 340 Кодекса, исходя из расчетной стоимости добытых ПИ.

При этом расчетная стоимость добытого ПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Стоимость добытого ПИ определяется как произведение количества добытого ПИ, определяемого в соответствии со ст. 339 НК РФ и стоимости единицы добытого ПИ, определяемой в соответствии со ст. 340 Кодекса.

В силу п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде ПИ учитывается, если иное не предусмотрено п. 8 данной статьи, ПИ, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) ПИ из недр (отходов, потерь).

В п. 26 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК РФ" указано, что налогоплательщик обязан представить налоговому органу те документы, которые были запрошены налоговым органом до момента приостановления проверки, в указанный срок.

Из материалов дела следует, что общество в качестве юридического лица в ЕГРЮЛ зарегистрировано за основным государственным регистрационным номером 1027400543664.

Согласно УП общество исчисляет налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных первичных учетных документов, аналитических регистров бухгалтерского и налогового учета.

В силу п. 4.17 УП на 2009-2010 годы, прямые расходы по определенным видам деятельности формируются в следующем составе: 1) по товарам собственного производства в составе: основного сырья и материалов, комплектующих и полуфабрикатов; амортизационных отчислений по основным средствам, используемым при производстве продукции; расходы на оплату труда, указанные в ст. 255 НК РФ, персонала, участвующего в процессе производства продукции; суммы единого социального налога (далее - ЕСН), начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда; 2) по работам и услугам собственного производства в составе: основных материалов, комплектующих и полуфабрикатов; амортизационных отчислений по основным средствам, используемым при выполнении работ, оказании услуг; расходы на оплату труда, персонала, участвующего в процессе выполнения работ, оказания услуг; суммы ЕСН, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда.

Согласно п. 4.17 УП на 2011 год, перечень прямых расходов оставлен без изменения, кроме "суммы ЕСН, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда".

Данный пункт заменен на "суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование па случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, начисленные на указанные суммы расходов на оплату груда".

В приложении к УП для целей налогового учета на 2009-2011 годы представлена расшифровка прямых расходов: перечень видов основного сырья и материалов, стоимость которых относится к прямым расходам для расчета налога на прибыль (приложение N 4 к УП); перечень персонала, участвующего в процессе производства продукции, оплата труда которого относится к прямым расходам /для расчета налога на прибыль (приложение N 6 к УП); перечень объектов основных средств, амортизационные отчисления по которым относятся к прямым расходам для расчета налога на прибыль (приложение N 5 к УП).

В силу УП обществом распределение расходов по горно-подготовительным работам и расходам, связанным с их проведением (бурение и взрыв горной массы), осуществляется на добычу и подготовленные запасы пропорционально объему горной массы.

Учет горно-вскрышных, горно-подготовительных работ и расходов, связанных с их проведением, осуществляется обособленно с применением счета 97 "расходы будущих периодов", субсчета "горно-вскрышные работы, подлежащие гашению в будущих периодах".

Затраты по горно-вскрышным работам, непосредственно связанные с добычей ПИ, в отчетном периоде отражаются на счете 20.1.4.1 "Горно-вскрышные работы Серовского рудника".

Заявитель капитализирует затраты на вскрышные работы, используя средний коэффициент вскрыши, рассчитанный на базе долгосрочной модели отработки месторождения согласно Плану развития горных работ.

Рассчитывается плановое и фактическое отношение объема пустой породы к тоннам товарной руды по каждому компоненту - этот коэффициент и является единицей измерения добычи.

В связи с уточнением остатков горной массы и балансовых запасов ПИ в проектных контурах карьеров по месторождениям, состоящим на балансе ОАО "Уфалейникель" в 2009-2011 годах устанавливался коэффициент вскрыши приказами общества от 11.02.2009 N 40, от 31.12.2009 N 727, от 31.12.2010 N ЮН, согласно которым погашение стоимости горно-вскрышных работ текущего месяца и будущих периодов осуществляется согласно справке горного отдела об объеме горно-вскрышных работ, подлежащих погашению в текущем месяце и будущих периодах.

Налогоплательщик распределяет затраты по горно-вскрышным работам текущего месяца между прямыми и косвенными расходами (налоговый регистр определение общей суммы расходов на дни для расчета НДПИ за сентябрь 2011 г., сводная расшифровка по балансовому счету 23.1.4 (участок автоколонны Серовский рудник) за период с 01.09.2011 по 30.09.2011.

Кроме того, для работы в карьере привлекались автосамосвалы БелАЗ грузоподъемностью 40 тонн: в 2009 году в количестве 22 самосвала; в 2010 году в количестве 19 самосвалов; в 2011 году в количестве 19 самосвалов.

Согласно плану развития горных работ, вышеуказанная техника и вышеуказанные работы применялись для работы в карьере (разработки месторождения).

Для вспомогательных работ в 2009-2011 годах привлекалась следующая техника: гидравлический экскаватор Хитачи ЕХ -160 (обратная лопата 0,7мЗ) - 1 ед.; гидравлический экскаватор Тагилец (обратная лопата 0,7мЗ) - 1 ед.; автопогрузчик L-34.; шлакоразбрасывающая машина на базе автосамосвала Белаз - 1 ед.; машина для поливки дорог на базе автосамосвала Белаз - 1 ед.

Вспомогательные работы ОАО "Уфалейиикель" на Серовском руднике описаны в планах развития горных работ на каждый год.

Кроме того, во вспомогательных работах (согласно плану развития горных работ) данные работы и применяемая техника не отражены, не поименован вывоз руды на прирельсовый склад, вывоз вскрыши в отвалы. В составе техники, привлеченной для вспомогательных работ, не указаны транспортные средства, осуществляющие вывоз руды на прирельсовый склад и вывоз вскрыши в отвалы.

В аналитическом учете заявителя затраты по основному производству подразделяются на расходы: по добыче (очистной выемке) руды; по горно-подготовительным и горно-капитальным работам, если эти работы ведутся в порядке основной деятельности.

Данные об объемах перевезенных вскрыши, руды отражены в справке об объемах горной массы; ведение данных справок установлены в проекте производства маркшейдерских работ по добыче руды на Серовском месторождении от 2008 года.

Аналитический учет затрат на все виды горных работ по основному производству ведется по номенклатуре калькуляционных статей расходов.

В составе калькуляции себестоимости добычи ПИ включаются затраты по следующим производственным процессам, которые являются взаимосвязанными технологическими операциями, в том числе при открытых горных работах: бурение скважин; заряжание их взрывчатым веществом (ВВ); взрывание; погрузка отбитой горной массы на транспортные средства в забое; транспортировка ее до внутрикарьерного склада; перегрузка; транспортировка до приемного бункера (склада) обогатительной фабрики или отгрузочного склада на поверхности.

Складом на поверхности может служить также склад условно кондиционной продукции. При наличии циклично-поточной технологии транспортировка отбитой горной массы, содержащей полезное ископаемое, может осуществляться по следующей схеме: забой, приемный бункер дробильной установки в карьере, приемный бункер (склад) обогатительной фабрики.

При незначительной глубине карьеров весь объем добытого ПИ или часть его транспортируется на поверхность непосредственно из забоя.

В себестоимость добычи ПИ включаются также затраты по подготовке и обслуживанию основных производственных процессов, производимых непосредственно горнодобывающим предприятием (карьером, шахтой или рудником) или получаемых в виде услуг вспомогательных цехов (участков) со стороны. Отдельной статьей в себестоимость добычи ПИ включаются затраты па производство (погашение) горно-подготовительных работ.

Из дела видно, что налоговым решением установлено занижение расчетной стоимости добытых ПИ в результате неправомерного перераспределения прямых и косвенных расходов, относящихся к добытым ПИ, в результате чего доначислен НДПИ в сумме 4 140 613 руб., пени за несвоевременную уплату налога в сумме 341 597 руб. 20 коп.

Основанием послужили выводы МИФНС о нарушении налогоплательщиком норм п. 4 ст. 340, п. 2 ст. 338 НК РФ.

В ходе ВНП налоговым органом установлено, что общество неправомерно списало в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2009-2011 годы, затраты на проживание в гостиницах работников, услуги гостиничных комплексов (стоянка автомобилей) на основании подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Основанием послужило то, что фактически организации и индивидуальный предприниматель, от имени которых оформлены и предъявлены документы, на учете в налоговых органах в период 2009-2011 годов не состояли и не состоят на налоговом учете, ИНН данным организациям и индивидуальному предпринимателю не присваивался, в ЕГРЮЛ и ЕГРИП не значатся.

Для документального подтверждения включения в расходы, уменьшающих сумму доходов от реализации продукции (работ, услуг) в 2009-2011 годах вышеуказанных затрат, заявителем представлены следующие документы: авансовые отчеты подотчетных лиц ОАО "Уфалейникель"; командировочные удостоверения; счета, выставленные гостиничными комплексами за проживание (Форма N 3-Г); контрольно-кассовые чеки; расшифровки дебета счетов 23, 25.1, 26, 44, в том числе по субсчетам, в корреспонденции со счетом 71.0 "Расчеты с подотчетными липами" за 2009- 2011 годы; главные книги за 2009-2011 годы.

В 2010-2011 годах заявителем учтены в составе косвенных расходов суммы НДПИ, подлежащие уплате в бюджет в текущем периоде.

Однако данные расходы исключены из косвенных расходов, относящихся к добытым ПИ и предоставлены уточненные налоговые декларации по НДПИ с уточнением налоговых обязательств.

За 2009 год налогоплательщиком не предоставлялись уточненные налоговые декларации и заявления о возврате излишне уплаченного налога.

По мнению МИФНС, общество самостоятельно могло исключить учтенные в составе косвенных расходов суммы НДПИ в 2009 году и предоставить уточненные налоговые декларации до истечения трехлетнего срока со дня уплаты налога.

Из дела видно, что налогоплательщик также привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 114 000 руб. за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в количестве 570 штук.

Основанием для принятия такого решения послужил вывод МИФНС о нарушении налогоплательщиком норм п. 1 ст. 126 НК РФ, поскольку заявителем допускались случаи несвоевременного представления документов.

Апелляционный суд отклоняет доводы жалоб по следующим основаниям.

Оценка стоимости добытых ПИ на ОАО "Уфалейникель" определяется согласно УП организации и подп. 2 п. 1 ст. 340 НК РФ, исходя из сложившихся за соответствующий налоговый период цен реализации добытого ПИ.

Поскольку заявителем расчетная стоимость добытого ПИ определена в соответствии с тем же порядком признания доходов и расходов, применяемым для определения базы по налогу на прибыль, нарушение сводится к неправомерному отнесению на косвенные расходы, связанные с производством и реализацией, затрат по доставке автотранспортом руды на базисный склад и вскрыши в отвал.

Суд первой инстанции правомерно установил, что доначисление НДПИ в сумме 4 140 613 руб., пени за несвоевременную уплату налога в сумме 341 597 руб. 20 коп. неправомерно, поскольку к обстоятельствам перераспределения прямых и косвенных расходов, относящихся к добытым ПИ, применимы выводы суда первой инстанции в отношении перераспределения прямых и косвенных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Также суд первой инстанции правомерно установил, что МИФНС не оспаривает того факта, что расходы носят производственный характер и являются обоснованными и экономически оправданными.

Исходя из обычаев делового оборота и специфики оказанных спорных услуг, идентификационный номер налогоплательщика наименование контрагента, его адрес становятся известными только после получения первичных документов по факту оказанной услуги.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что работники налогоплательщика не имели возможности проверить правоспособность организаций в момент оказания спорных услуг; а инспекцией в свою очередь не представлены доказательства, свидетельствующие о намеренном выборе заявителем несуществующих партнеров, и не доказано, что работникам заявителя не оказаны соответствующие услуги.

Из дела следует, что согласно УП расходы на содержание Автоколонны распределяются на относящиеся: к горно-вскрышным, к добыче руды; к общепроизводственным расходам Серовского рудника.

Таким образом, с учетом имеющихся в материалах дела доказательствах, суд первой инстанции правомерно установил, что учесть транспортные расходы прямым путем невозможно, поскольку расходы на добычу руды, а значит и расходы по Автоколонне необходимо учитывать в разрезе трех объектов калькулирования - горно-вскрышные расходы, расходы на добычу, общецеховые расходы; транспортировка руды, вскрыши и прочих грузов (балласт и снег) составляют единый технологический процесс, который осуществляет единое подразделение - Автоколонна, а значит прямым путем отнести расходы по Автоколонне по объектам калькулирования невозможно и они подлежат распределению.

Также суд первой инстанции правомерно установил, что технологические перевозки нельзя прямо отнести на добычу руды и горно-подготовительные работы, как непосредственно не относящихся к горно-вскрышным работам и добыче руды, расходы в данной части правомерно отнесены налогоплательщиком к косвенным расходам, исходя из перевезенных объемов иного груза и себестоимости перевозки 1 000 км. горных пород, как экономически обоснованных показателей.

Поэтому суд пришел к правильному выводу о том, что выводы МИФНС о завышении убытка по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 8 511 214 руб., за 2011 год в сумме 185 412 руб.; а также занижении убытка по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 4 381 694 руб. необоснованны.

Из дела видно, что МИФНС в ходе проверки не выявлено нарушения налогового законодательства в виде завышения налоговой базы по НДПИ за 2009-2011 годы, равно как и не определены суммы такого завышения.

Вывод о завышении налоговой базы по НДПИ в указанных налогоплательщиком суммах в решении отсутствует.

В ходе ВНП обществом не предоставлялись уточненные налоговые декларации и заявления о возврате излишне уплаченного налога за 2009 год.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно установил, что решение МИФНС в части несовершенного вывода о завышении налоговой базы по НДПИ за 2009-2011 годы законно.

Суд первой инстанции верно установил, что применение ответственности в виде штрафа в размере 110 400 руб. неправомерно, поскольку в отношении 552 документов МИФНС определила сумму штрафа расчетным путем, то есть, не исходя из количества указанных в требовании документов, а руководствуясь количеством документов, фактически представленных обществом.

С учетом изложенного, доводы жалоб заявителя и заинтересованного лица подлежат отклонению, как противоречащие материалам дела и действующему законодательству.

Судом первой инстанции правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, им дана надлежащая правовая оценка, нарушения либо неправильного применения норм материального права не допущено.

Нарушений норм процессуального права в силу ч. 3 и 4 ст. 270 АПК РФ, являющихся основанием для отмены судебного акта, не установлено.

При таких обстоятельствах апелляционные жалобы МИФНС и общества удовлетворению не подлежат.

Поскольку заявителем при подаче апелляционной жалобы произведена уплата государственной пошлины в большем размере (3 000 руб.), нежели предусмотрено подп. 3, 12 п. 1 ст. 333.21 НК РФ с учетом разъяснений, изложенных в пункте 15 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации", излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1 500 руб. в силу подп. 1 п. 1 ст. 333.40 НК РФ подлежит возврату плательщику из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 18 февраля 2015 года по делу N А76-21252/2014 оставить без изменения, апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области и открытого акционерного общества "Уфалейникель" - без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному обществу "Уфалейникель" (ОГРН 1027400543664, ИНН 7402001769, КПП 740201001) из федерального бюджета 1 500 (одна тысяча пятьсот) рублей государственной пошлины, излишне уплаченной платежным поручением N 1796 от 18.03.2015 по апелляционной жалобе.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объёме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

О.Б. Тимохин

Судьи

А.А. Арямов Н.Г. Плаксина