Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 мая 2015 г. N 17АП-5504/15

г. Пермь

26 мая 2015 г.

Дело N А71-11128/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 25 мая 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 26 мая 2015 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Савельевой Н. М.,

судей Борзенковой И.В., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания

при участии:

от заявителя индивидуального предпринимателя Колчина Владимира Владимировича (ИНН 181800371747, ОГРНИП 308183833900053) - Богоявленский Е.А., доверенность от 11.03.2015,

от заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике (ИНН 1827019000, ОГРН 1041802900039) - Бахтиярова Ю.И., доверенность от 05.12.2014, Шелемова А.П., доверенность от 12.01.2015,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя индивидуального предпринимателя Колчина Владимира Владимировича

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики

от 13 марта 2015 года

по делу N А71-11128/2014

принятое судьей Т.С. Коковихиной

по заявлению индивидуального предпринимателя Колчина Владимира Владимировича

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике

об отмене решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности,

установил:

Индивидуальный предприниматель Колчин Владимир Владимирович г.Сарапул (далее - ИП Колчин В.В., заявитель) обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением об отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике (далее - МРИ ФНС N5 по УР, инспекция, налоговый орган) от 12.03.2014 N08-7-21/2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 13 марта 2015 года заявленные требования удовлетворены частично: решение налогового органа признано незаконным в части доначисления НДФЛ за 2011-2012 гг. в сумме 131 559 руб., НДС за 2011-2012 гг. в сумме 234 126 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ в размере, превышающем 58 587 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с указанным судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

В апелляционной жалобе ее заявитель указывает на то, что с ООО "Картон Плюс" был заключен договор предоставления персонала от 01.01.2012, а не на выполнение отдельных видов работ; спорные операции с муниципальными бюджетными учреждениями не свидетельствуют об осуществлении операций по поставке, из протоколов допросов следует, что оказывались услуги по копированию; суд не дал оценку расчетам заявителя, в котором он выделил спорные работы; заявитель имеет право на освобождение от уплаты НДС на основании ст. 145 НК РФ.

Представитель заявителя заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов: уведомления, первичных документов.

Представитель заинтересованного лица возражает против удовлетворения ходатайства.

В соответствии с частью 2 статьи 268 АПК РФ дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство об истребовании доказательств, и суд признает эти причины уважительными.

Согласно пункту 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" (далее - Постановление N 36) поскольку суд апелляционной инстанции на основании статьи 268 АПК РФ повторно рассматривает дело по имеющимся в материалах дела и дополнительно представленным доказательствам, то при решении вопроса о возможности принятия новых доказательств, в том числе приложенных к апелляционной жалобе или отзыву на апелляционную жалобу, он определяет, была ли у лица, представившего доказательства, возможность их представления в суд первой инстанции или заявитель не представил их по не зависящим от него уважительным причинам.

Ходатайство заявителя о приобщении ответа налогового органа на уведомление удовлетворено.

В удовлетворении ходатайства о приобщении первичных документов отказано, поскольку заявитель не обосновал невозможность предоставления указанных документов суду первой инстанции по уважительным причинам.

Представитель заявителя в судебном заседании доводы жалобы поддержал, просит решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель заинтересованного лица в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС N 5 по УР проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Колчина В.В. по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом N 08-6-21/1 от 07.02.2014 (т.3 л.д.2-16).

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом принято решение N 08-7-21/2 от 12.03.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д.27-42).

На основании данного решения ИП Колчин В.В. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 657 980 рублей.

Указанным решением заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 2 012 951 руб., по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 1 276 950 руб.; пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 474 490,95 рублей.

Основанием для доначисления НДФЛ за 2011-2012 гг. в сумме 1276950 руб., НДС за 2011-2012 гг. в сумме 2012951 руб. послужили выводы налогового органа об отсутствии у ИП Колчина В.В. права на применение УСНО на основе патента в отношении копировально-множительных, переплетных, брошюровочных, окантовочных, картонажных работ, поскольку фактически осуществляемый налогоплательщиком вид предпринимательской деятельности не соответствовал виду деятельности, на который ему был выдан патент, в 2011-2012 гг. заявителем было допущено несоответствие требованиям, установленным п. 2.1. ст. 346.25.1 НК РФ, выразившееся в привлечении на договорной основе для выполнения отдельных работ сторонней организации.

Принятое налоговым органом решение N 08-7-21/2 от 12.03.2014, заявитель обжаловал в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС России по Удмуртской Республике N 06-07/09319 от 20.06.2014 (т.1 л.д.24-26) решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике от 12.03.2014 N 08-7-21/2 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба ИП Колчина В.В. - без удовлетворения.

Несогласие заявителя с решением инспекции, послужило основанием для обращения с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные требования.

Заявитель апелляционной жалобы оспаривает выводы суда первой инстанции, ссылаясь на то, что с ООО "Картон Плюс" был заключен договор предоставления персонала от 01.01.2012, а не на выполнение отдельных видов работ; спорные операции с муниципальными бюджетными учреждениями не свидетельствуют об осуществлении операций по поставке, из протоколов допросов следует, что оказывались услуги по копированию; суд не дал оценку расчетам заявителя, в котором он выделили спорные работы; заявитель имеет право на освобождение от уплаты НДС на основании ст. 145 НК РФ.

Указанные доводы исследованы судом апелляционной инстанции и не подлежат удовлетворению в связи со следующим.

В соответствии с подп. 30 п.2 ст. 346.25.1 НК РФ (действовавшей в проверяемый период 2011-2012 гг.) применение упрощенной системы налогообложения на основе патента разрешается индивидуальным предпринимателям, осуществляющим копировально-множительные, переплетные, брошюровочные, окантовочные, картонажные работы.

В пункте 4 статьи 346.25.1 НК РФ предусмотрено, что документом, удостоверяющим право применения индивидуальными предпринимателями УСН на основе патента, является выдаваемый ему налоговым органом патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, предусмотренных пунктом 2 этой статьи. Годовая стоимость патента определяется как соответствующая налоговой ставке, предусмотренной пунктом 1 статьи 346.20 Кодекса, процентная доля установленного по каждому виду предпринимательской деятельности потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода (пункт 6 статьи 346.25.1 НК РФ).

Таким образом, для применения УСН на основе патента необходимо, чтобы осуществляемый предпринимателем вид деятельности был поименован в перечне видов деятельности, содержащемся в пункте 2 статьи 346.25.1 НК РФ, в отношении которых применяется данный специальный режим, и соблюдены все условия, установленные главой 26.2 Кодекса.

В силу п.2.1 ст. 346.25.1 НК РФ при применении упрощенной системы налогообложения на основе патента индивидуальный предприниматель вправе привлекать наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера, среднесписочная численность которых, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, не должна превышать за налоговый период пять человек.

Пунктом 2.2 ст.346.25.1 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан соответствующий патент, в следующих случаях:

если в календарном году, в котором налогоплательщик применяет упрощенную систему налогообложения на основе патента, его доходы превысили размер доходов, установленный статьей 346.13 настоящего Кодекса, независимо от количества полученных в указанном году патентов;

если в течение налогового периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктом 2.1 настоящей статьи.

Суммы налогов, подлежащие уплате в соответствии с общим режимом налогообложения, исчисляются и уплачиваются индивидуальным предпринимателем, утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента, в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей.

Согласно п.9 ст.346.25.1 НК РФ при нарушении условий применения упрощенной системы налогообложения на основе патента, а также при неоплате (неполной оплате) одной трети стоимости патента в срок, установленный пунктом 8 настоящей статьи, индивидуальный предприниматель теряет право на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента в периоде, на который был выдан патент.

В этом случае индивидуальный предприниматель должен уплачивать налоги в соответствии с общим режимом налогообложения. При этом стоимость (часть стоимости) патента, уплаченная индивидуальным предпринимателем, не возвращается.

Индивидуальный предприниматель, перешедший с упрощенной системы налогообложения на основе патента на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента не ранее чем через три года после того, как он утратил право на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента.

В соответствии с п.11 ст.346.25.1 НК РФ налоговая декларация, предусмотренная статьей 346.23 настоящего Кодекса, налогоплательщиками упрощенной системы налогообложения на основе патента в налоговые органы не представляется.

Пунктом 12 ст.346.25.1 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики упрощенной системы налогообложения на основе патента ведут налоговый учет доходов в порядке, установленном статьей 346.24 НК РФ.

На территории Удмуртской Республики в 2012 году действовал Закон Удмуртской Республики от 07.11.2007 N 58-РЗ "О применении упрощенной системы налогообложения на основе патента в Удмуртской Республике", в 2013 году - Закон Удмуртской Республики от 28.11.2012 N63-РЗ.

Как следует из материалов проверки, ИП Колчин В.В. в 2010 г. применял общий режим налогообложения, в период с 01.01.2011 по 31.12.2012 ИП Колчин В.В. наряду с общей системой налогообложения, в соответствии со ст. 346.25.1 НК РФ осуществлял предпринимательскую деятельность на основе патента.

По общей системе налогообложения ИП Колчин В.В. отражал доходы, полученные от реализации печатной продукции за пределами Удмуртской Республики.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике ИП Колчину В.В. были выданы патенты на право применения упрощенной системы налогообложения на основе патента на копировально-множительные, переплетные, брошюровочные, окантовочные, картонажные работы N 183811598 на период с 01.03.2011 по 31.12.2011, N 183811944 на период с 01.01.2012 по 31.12.2012 (т.1 л.д. 44), кроме того, на осуществление деятельности в области фотографии в 2012 году, на изготовление и печатание визитных карточек и пригласительных билетов в 2012 году.

В книгах учета доходов за 2011-2012 годы отражены доходы только от осуществления копировально-множительных, переплетных, брошюровочных, окантовочных, картонажных работ, в том числе: в размере 4 553 730.08 рублей за 2011 год и 7 760 346,04 рублей за 2012 год. Доходы от осуществления деятельности в области фотографии, изготовления и печатания визитных карточек и пригласительных билетов не отражены.

В период 2011-2012 гг. ИП Колчиным В.В. были заключены договоры, в том числе с МБУЗ "Сарапульский противотуберкулезный диспансер", МБУЗ "Сарапульская городская больница N 2", МБУЗ "Сарапульская городская больница N 1", МУЗ "Станция скорой медицинской помощи", БУЗ УР "Консультативно-диагностический центр МЗ УР", БУЗ УР "Городская клиническая больница N 2 МЗ УР", МБУЗ "Сарапульская ЦРБ", БОУ СПО "Сарапульский техникум машиностроения и информационных технологий", МБУ "Комплексный центр социального обслуживания населения г.Сарапула", ОАО "Сарапульский хлебокомбинат", ГКУ УР "Центр занятости населения города Сарапула", Управлением Пенсионного фонда РФ (государственное учреждение) в городе Сарапуле и Сарапульском районе УР, ФГУП "Почта России" (т.1 л.д.91-150, т.2 л.д.1-118).

В пункте 1 заключенных договоров указано, что в течение срока действия договора Поставщик (ИП Колчин В.В.) обязуется изготовить и передать в собственность Покупателя, а Покупатель принять и оплатить продукцию и товар, согласно счету на оплату.

Во исполнение заключенных договоров, между ИП Колчиным В.В. и его контрагентами оформлялись товарные накладные по форме ТОРГ-12, акты приема-передачи товара (т.6 л.д.38), акты на изготовление (т.т.4-19, т.20 л.д.1-122), счета-фактуры (т.4).

Из анализа представленных в материалы дела документов следует, что

в разделе наименование товара (работ, услуг) ИП Колчиным В.В. указывалось следующее: изготовление бланков: журналов, медицинских карт, справочников, папок; зачетных книжек, студенческих билетов, афиш, флаеров, коробов архивных, архивных папок, конвертов; бланки, пропуска; книги, журналы учета; медицинские карты, амбулаторные карты, карты вызова; канцелярская книга (тетрадь общая 203х308), папка "Дело", скоросшиватели; короба архивные; этикетки, ярлыки, ценники; наклейка "штрих код"; буклеты, календари, памятки; зачетные книжки; немаркированные конверты, конверты; фирменные бланки; спецнарезка газетная (реестр представленных заявителем документов -т.3 л.д.81-98).

В первичных документах указана общая цена, включающая в себя все доходы налогоплательщика, полученные от конечной реализации продукции, стоимость копировально-множительных, переплетных, брошюровочных, окантовочных, картонажных работ отдельной строкой не выделялась.

Суд первой инстанции, надлежащим образом исследовав условия заключенных договоров, а также обстоятельства, связанные с их исполнением, пришел к верному выводу, что ИП Колчин В.В. осуществлял полный цикл производства (изготовления) печатной, журнальной, бланочной продукции, начиная от приема заказа и закупа бумаги необходимого формата и качества, вырубки (нарезки) бумаги под необходимый формат, затем-копирование, склейка, брошюрование, заканчивая упаковкой и доставкой готового продукта до покупателя.

Копировально-множительные, переплетные, картонажные, брошюровочные работы являлись этапами в процессе изготовления конечной продукции (журналов, бланков, медицинских карт, студенческих книжек, справочников, зачетных книжек и др.), отдельных договоров в соответствии со ст. 702, 730,779 Гражданского кодекса РФ на выполнение (оказание) этих видов работ (услуг) предпринимателем не заключалось.

Данные факты подтверждаются как первичными документами, так и протоколами допросов ИП Колчина В.В. (т.1 л.д.76-81), свидетелей Валимуллиной Н.Г., Пешкичевой Е.П., Захарычевой О.В., Теплякова Д.М., Камалиева А.А. (т. 1 л.д.64-71).

В нарушение положений п.2.1 ст.346.25.1 НК РФ ИП Колчин В.В. в период с 01.01.2011 по 31.12.2012 привлекал на договорной основе для выполнения отдельных услуг (стадий производственного процесса) организацию ООО "Картон Плюс", что подтверждается договором предоставления услуг (аутсорсинг) от 01.01.2012, актами, подтверждающими предъявление услуг персонала по изготовлению баночной и печатной продукции, актами по оказанию услуг копирования, услуг по склейке, вырубке, резки продукции, письмами-заявками (т.1 л.д.45-60), товарными накладными на поставку бумаги газетной ф. А4, А5, А6, А7, картона ф.А6 с наклеенной лентой.

Факт оказания услуг ИП Колчину В.В. ООО Картон Плюс" подтверждается также показаниями работников ООО "Картон Плюс" Поваренкина С.Ю., Осипова О.С., Малаховой А.И., Макшакова С.В. (т. 1 л.д.72-75, 86-89).

В соответствии с положениями п.2.1 ст.346.25.1 НК РФ, Налоговый кодекс РФ не предоставляет налогоплательщикам, применяющим УСНО на основе патента, право на привлечение на договорной основе для выполнения отдельных услуг (стадий производственного процесса) сторонних организаций для целей налогообложения в рамках УСНО на основе патента.

Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 22.03.2011 N 03-11-11/62.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что ИП Колчин В.В. привлекая ООО "Картон Плюс" для выполнения отдельных стадий производства (склейка, вырубка, резка продукции, услуги копирования, услуги персонала по изготовлению баночной и печатной продукции), в соответствии с п.2.2. ст. 346.25.1 НК РФ утратил право на применение УСНО на основе патента, поскольку допустил несоответствие требованиям, установленным п.2.1. ст. 346.25.1 НК РФ.

В соответствии Общероссийским классификатором услуг населения ОК 002-93, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 28 июня 1993 N 163, услуги копировально-множительные (код 019755), переплетные, брошюровочные, окантовочные, картонажные (код 018329) отнесены к бытовым услугам (код 010000). В данном классификаторе отсутствует такой вид услуг как изготовление журналов, бланков, билетов и т.п.

Учитывая, что в нарушение п.2.1 ст. 346.25.1 НК РФ ИП Колчин В.В. для выполнения работ привлекал стороннюю организацию; осуществлял полный цикл производства печатной продукции: прием заказов, закуп бумаги необходимого формата и качества, вырубку бумаги под формат, копирование, склейку, сборку журналов и бланков, упаковку и доставку готового продукта до покупателя; копировально-множительные, переплетные, брошюровочные, окантовочные, картонажные работы являлись лишь стадией процесса изготовления товара, а не самостоятельным видом работ; доход ИП Колчина В.В. образовался результате реализации бланочной и печатной продукции по договорам поставки, а не в результате выполнения договоров подряда на копировально-множительные, переплетные, брошюровочные, окантовочные, картонажные работы, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что налоговым органом обоснованно сделан вывод об утрате ИП Колчиным В.В. права на применение УСНО на основе патента.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что с ООО "Картон Плюс" был заключен договор предоставления персонала от 01.01.2012, а не на выполнение отдельных видов работ, отклоняется, поскольку из показаний сотрудников ООО "КартонПлюс" судом первой инстанции установлено, что весь объем работ по производству товара выполняет ООО "КартонПлюс".

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что спорные операции с муниципальными бюджетными учреждениями не свидетельствуют об осуществлении операций по поставке, из протоколов допросов следует, что оказывались услуги по копированию, не принимается, так как договоры поставки, представленные контрагентами ИП Колчина В.В, содержат условие о цене товара, в которую входит стоимость полного цикла производства (изготовления) печатной, журнальной, бланочной продукции, начиная от приема заказа и закупа бумаги необходимого формата и качества, заканчивая упаковкой и доставкой готового продукта до покупателя.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что суд не дал оценку расчетам заявителя, в котором он выделил спорные работы, не может быть принят, поскольку суд апелляционной инстанции, проанализировав содержание представленных расчетов, пришел к выводу, что из расчетов невозможно выделить работы, которые не подпадают под общий режим налогообложения.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что заявитель имеет право на освобождение от уплаты НДС на основании ст. 145 НК РФ, отклоняется.

Для возможности учета уведомления об использовании права на освобождение от исполнения обязанности налогоплательщика необходимо установить, что налогоплательщик самостоятельно принимает меры по освобождению от исполнения обязанностей налогоплательщика.

Налоговым органом установлено, что предприниматель в проверяемом периоде осуществлял два вида деятельности, вел раздельный учет операций, облагаемых и необлагаемых НДС. В отношении вида деятельности, облагаемого по общей системе налогообложения (реализация товаров за пределы Удмуртской Республики), предприниматель выставлял счета-фактуры с НДС, представлял налоговые декларации, исчислял и уплачивал НДС. Поскольку по части операций ИП Колчин В.В. являлся плательщиком НДС, следовательно, он не может быть освобожден от его уплаты в порядке, предусмотренном ст.145 НК РФ.

На основании изложенного, решение суда первой инстанции отмене не подлежит. Основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 13 марта 2015 года по делу N А71-11128/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

Н.М.Савельева

Судьи

И.В.Борзенкова В.Г.Голубцов