Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 12 ноября 2007 г. N 02АП-3786/07

12 ноября 2007 г.

Дело N А82-1815/2006-14

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Т.В.Хоровой,

судей Л.И.Черных, Г.Г.Буториной

при ведении протокола судебного заседания судьей Т.В.Хоровой,

при участии в заседании представителей:

от Общества : не явился, извещен надлежащим образом

от налогового органа : не явился, извещен надлежащим образом

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

Открытого акционерного общества "Тутаевский моторный завод"

на решение Арбитражного суда Ярославской области

от 17.08.2007 года по делу N А82-1815/2006-14,

принятое судьей М.В.Сурововой,

по заявлению ОАО "Тутаевский моторный завод"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области

о признании частично недействительным решения налогового органа от 09.02.2006 года N 1,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Тутаевский моторный завод" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области (далее - налоговый орган, Инспекция) с заявлением (уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным решения налогового органа от 09.02.2006 года N 1 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- уменьшения заявленного налогоплательщиком убытка и начисления налога на прибыль за 2003 год в размере 1 104 128 рублей и соответствующих пеней в результате исключения из состава расходов затрат на суммы 297 556 рублей, 2 411 042 рубля, 34 654 322 рубля и 2 068 908 рублей;

-начисления налога на прибыль за 2004 год в размере 13 283 075 рублей и соответствующих пеней в результате исключения из состава расходов затрат на суммы 880 725 рублей, 669 847 рублей, 686 108 рублей и 74 450 696 рублей;

- непринятия в состав расходов 2004 года затрат на сумму 31 596 201 рубль.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 17.08.2006 года требования заявителя частично удовлетворены, признано недействительным решение налогового органа в части начисления к уплате налога на прибыль за 2003 год в размере 297 566 рублей, соответствующих налогу сумм пеней и штрафа, начисления к уплате налога на прибыль за 2004 год в размере 5 943 594 рубля, соответствующих налогу сумм пени и штрафа.

В остальной части в удовлетворении требований заявителю отказано.

ОАО "Тутаевский моторный завод", не согласившись частично с принятым судебным актом, обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой указывает, что решение суда первой инстанции частично не соответствует фактическим обстоятельствам дела и нормам действующего законодательства.

Заявитель апелляционной жалобы ссылается на неправильное применение судом 1 инстанции пункта 2 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации при оценке расходов налогоплательщика по перечислению штрафных санкций в бюджет. По мнению налогоплательщика, следовало руководствоваться подпунктом 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку имело место долговое обязательство Общества перед бюджетом.

Заявитель апелляционной жалобы настаивает на обоснованном включении в состав внереализационных расходов стоимости забракованных товаров и оплаты услуг пожарной охраны при исчислении налога на прибыль за 2003 год, а также считает, что завышение указанных расходов в 2003 году компенсировано занижением внереализационных расходов в 2002 году.

В апелляционной жалобе Общество обращает внимание суда апелляционной инстанции на то, что открытый перечень внереализационных расходов в подпункте 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет учесть в целях налогообложения прибыли стоимость списанного оборудования, приобретенного путем приватизации и не эксплуатировавшегося по объективным, не зависящим от Общества причинам (аннулирование госзаказа, моральный износ).

Заявитель апелляционной жалобы просит отменить решение суда первой инстанции в обжалуемой части и принять по делу новый судебный акт, удовлетворить заявленные требования ОАО "Тутаевский моторный завод".

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу возразила против доводов налогоплательщика, считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным, просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.

В судебном заседании представители Общества и Инспекции поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

В соответствии со статьей 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное разбирательство откладывалось.

После отложения стороны, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, своих представителей в судебное заседание не направили.

Законность принятого Арбитражным судом Ярославской области судебного акта проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке и пределах, предусмотренных статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности Общества, в том числе по налогу на прибыль за 2003-2004 годы. Актом выездной налоговой проверки от 24.08.2005 года N 15 зафиксированы установленные налоговой проверкой следующие нарушения.

Налогоплательщик в состав внереализационных расходов включил в 2003 году расходы на уплату штрафов и пеней в размере 34 654 322 рубля за несвоевременный возврат кредитов, полученных им за счет средств федерального бюджета по договорам, заключенным с ОАО "Промстройбанк России", действовавшем по поручению Министерства финансов Российской Федерации. Налоговый орган исключил указанные затраты из состава расходов, руководстводствуясь пунктом 2 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку указанные штрафы и пени подлежат по условиям договоров уплате в бюджет.

Общество внереализационные расходы в 2003 году сформировало с учетом стоимости забракованного покупателями товара, возвращенного Обществу на основании приемо-сдаточных актов, составленных в 2002 году, а также с учетом оплаты услуг пожарной охраны по счетам-фактурам, выставленным Обществу в 2002 году. Инспекция пришла к выводу о том, что на сумму спорных внереализационных расходов в размере 1 978 382 рубля и 342 660 рублей налогоплательщику следовало корректировать налоговые обязательства за 2002 год.

Налогоплательщик при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 год списал в состав внереализационных расходов стоимость неликвидного оборудования в размере 74 450 696 рублей. Налоговый орган посчитал действия налогоплательщика неправомерными на том основании, что налоговым законодательством предусмотрено списание стоимости введенных в эксплуатацию основных средств посредством амортизационных отчислений, спорное неликвидное имущество налогоплательщиком не эксплуатировалось, расходы на его приобретение Обществом не подтверждены. Расходы налогоплательщика, обусловленные, по мнению налогового органа, снижением стоимости неэксплуатируемого оборудования в результате ненадлежащего хранения, являются необоснованными в силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Заместителем руководителя Инспекции по результатам рассмотрения материалов проверки и представленных Обществом разногласий 09.02.2007 года вынесено решение N 1 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым в том числе Общество:

- привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль за 2003-2004 годы в результате занижения налоговой базы, ему

- по 2003 году уменьшен заявленный убыток, предъявлен к уплате доначисленный налог на прибыль ввиду исключения из состава расходов затрат на суммы 34 654 322 рубля, 2 411 042 рубля, а также соответствующие налогу пени;

- по 2004 году предъявлен к уплате доначисленный налог на прибыль ввиду исключения из состава затрат на сумму 74 450 696 рублей.

Налогоплательщик, не согласившись с принятым решением налогового органа, обратился в Арбитражный суд Ярославской области с соответствующим заявлением.

Арбитражный суд Ярославской области, частично отказывая заявителю в удовлетворении требований, руководствовался пунктом 1 статьи 54, пунктом 3 статьи 250, подпунктами 1, 4 пункта 1 статьи 254, подпунктами 8, 13 пункта 1, пунктом 2 статьи 265, статьей 270, пунктом 3 статьи 283, статьями 318, 319 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 76 Бюджетного кодекса Российской Федерации, статьей 39 Федерального закона "О федеральном бюджете на 1995 год", статьей 39 Федерального закона "О федеральном бюджете на 1996 год", статьей 38 Федерального закона "О федеральном бюджете на 1997 год", статьей 56 Федерального закона "О федеральном бюджете на 1998 год", статьей 60 Федерального закона "О федеральном бюджете на 1999 год", статьей 75 Федерального закона "О федеральном бюджете на 2000 год", статьей 61 Федерального закона "О федеральном бюджете на 2001 год".

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что возврат предоставленных на возвратной основе организациям средств федерального бюджета, а также плата за пользование этими средствами приравнивается к платежам в федеральный бюджет. Санкции, уплачиваемые получателями бюджетных средств, не включаются в состав расходов в силу пункта 2 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации, который является специальной нормой по отношению к подпункту 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд первой инстанции исходил из того, что налоговая база, сформированная налогоплательщиком, подлежит корректировке при возврате забракованных товаров, свидетельствующем об отсутствии реализации в данном налоговом периоде. В соответствии с пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган, по мнению суда, обоснованно указал на необходимость перерасчета налоговых обязательств в том периоде, к которому относятся стоимость забракованных товаров и оплата услуг пожарной охраны. Суд первой инстанции не согласился с доводами Общества о компенсации занижения убытка 2002 года завышением расходов в 2003 году, указал на исчисление прибыли 2003 года с учетом убытка предыдущего периода - до 2002 года, что не позволяет уменьшить налоговую базу 2003 года на убытки 2002 года.

Также суд первой инстанции посчитал допустимым способом включения в состав расходов стоимости основных средств через амортизационные отчисления либо в силу прямого указания в главе 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации и пришел к выводу, что в отношении списания не эксплуатировавшегося налогоплательщиком оборудования основания для увеличения внереализационных расходов отсутствуют.

Рассмотрев апелляционную жалобу, Второй арбитражный апелляционный суд считает решение Арбитражного суда Ярославской области законным и обоснованным, а апелляционную жалобу ОАО "Тутаевский моторный завод" не подлежащей удовлетворению по изложенным в ней доводам по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

На основании статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Налог на прибыль за 2003 год. Расходы по уплате штрафов и пени в размере 34 654 322 рубля.

Статья 252 Налогового кодекса Российской Федерации исключает из состава расходов, признаваемых для целей налогообложения прибыли расходы, указанные в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 2 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций;

К внереализационным расходам на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов и пеней и (или) санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, Обществом были заключены с ОАО "Промстройбанк России" договоры:

- от 17.08.1993 года N 01-140/93-2и о предоставлении целевых бюджетных средств в сумме 4 411 тыс. рублей, пунктом 4 которого установлена ответственность за просрочку платежа в размере учетной процентной ставки ЦБ РФ;

- договор от 05.04.1994 года N 11-94 о предоставлении целевых денежных средств в сумме 4 500 тыс. рублей, пунктом 4 которого установлена повышенная плата за просроченные платежи;

- договор от 30.11.1994 года N 57-94 о предоставлении целевых денежных средств в сумме 1 600 тыс. рублей, пунктом 4 которого установлена повышенная плата за просроченные платежи в размере учетной процентной ставки ЦБ РФ;

- договор от 10.11.1995 года N 01-1072/95-5и о финансировании в 1995 году инвестиционных программ предприятия в сумме 3 000 тыс. рублей, пунктом 4 которого установлены проценты за просрочку платежа в размере двойной учетной процентной ставки ЦБ РФ (т. 4, л. д. 96-104, 113-119, 126-131, 141-146).

При заключении вышеназванных договоров ОАО "Промстройбанк России" действовало по поручению Министерства финансов Российской Федерации. Целевые средства выделены Обществу на возвратной основе из федерального бюджета. Условиями договора предусмотрена ответственность за несвоевременное погашение Обществом сумм основного долга в виде пеней и штрафов.

Указанными выше договорами предусмотрено, что взыскание санкций за просрочку возврата бюджетных средств производиться банком в бесспорном порядке.

Из материалов дела усматривается, что санкции в размере 11 000 000 рублей взысканы с Общества в судебном порядке по иску Министерства финансов России решением Арбитражного суда Ярославской области от 28.12.2001 года по делу N А82-187/01-А/8, вступившивм в законную силу 28.02.2002 года, и включены налогоплательщиком в состав внереализационных расходов (с учетом внесенных в решение изменений постановлением Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 24.05.2002 года) за 2003 год, так как неуплаченная в добровольном порядке по решению суда сумма пеней и штрафов в связи с просрочкой возврата заемных средств, включена в реестр требований кредиторов Общества по требованию Территориального органа ФСФО России в Ярославской области на основании определения Арбитражного суда Ярославской области от 03.03.2003 года по делу N А82-Б/398-2002 (т.4, л.д.64-66).

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции обоснованно руководствовался буквальным содержанием пункта 2 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации, признавая неправомерным включение спорных платежей во внереализационные расходы, исходя из того, что санкции подлежат уплате в бюджет.

Из содержания статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что расходы признаются в целях налогообложения прибыли, если они обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу подпункта 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации штрафы, пени и санкции за нарушение договорных или долговых обязательств отнесены к внереализационным расходам.

В соответствии с Федеральными законами "О федеральном бюджете на 1995 год" (статья 39), "О федеральном бюджете на 1996 год" (статья 39), "О федеральном бюджете на 1997 год" (статья 38), "О федеральном бюджете на 1998 год" (статья 56), "О федеральном бюджете на 1999 год" (статья 60), "О федеральном бюджете на 2000 год" (статья 75), "О федеральном бюджете на 2001 год" (статья 61) установлена ответственность за несвоевременный возврат средств федерального бюджета, предоставленных на возвратной основе, в виде сокращения или прекращения предоставления всех форм государственной поддержки, в том числе предоставление отсрочек налоговых платежей. За просрочку уплаты основной суммы долга, а также процентов за пользование средствами федерального бюджета ответственность установлена в виде пени в размере одной трехсотой действующей ставки рефинансирования Центрального банка РФ за каждый день просрочки.

Бюджетным кодексом Российской Федерации, введенным в действие с 01.01.2000 года, также предусмотрена ответственность за невозврат либо несвоевременный возврат бюджетных средств, полученных на возвратной основе, а также неперечисление или несвоевременное перечисление платы за пользование бюджетными средствами, предоставленными на возмездной основе, в виде изъятия в бесспорном порядке бюджетных средств, полученных на возвратной основе, платы за пользование бюджетными средствами, взыскания пени за несвоевременный возврат бюджетных средств, взыскания пени за просрочку уплаты платежей за пользование. Пени установлены в размере одной трехсотой действующей ставки рефинансирования Банка РФ за каждый день просрочки.

Согласно статье 76 Бюджетного кодекса Российской Федерации бюджетный кредит юридическим лицам, не являющимися государственными или муниципальными унитарными предприятиями, предоставляется на основании договора, заключенного в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации, при условии предоставления заемщиком обеспечения исполнения своего обязательства по возврату кредита и на условиях возмездности и возвратности.

Пунктом 11 статьи 76 Бюджетного кодекса Российской Федерации предусмотрено, что возврат предоставленных юридическим лицам бюджетных средств, а также платы за пользование ими приравнивается к платежам в бюджет.

Указанное подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями, свидетельствующими о том, что и штрафные санкции за несвоевременное погашение основного долга перечислены Обществом в Главное управление Федерального казначейства Министерства финансов России (т.4, л.д. 84-95).

Материалами дела подтверждается, что Общество получало денежные средства на основании заключенных договоров о предоставлении целевых денежных средств для финансирования на возвратной основе инвестиционных программ. Стороной в договорах займа выступало ОАО "Промстройбанк России", выступавшее агентом государства в лице Министерства финансов РФ. Спорные затраты налогоплательщика носят характер штрафных санкций, что следует из договоров, судебных решений по взысканию пеней и штрафов с Общества и не оспаривается сторонами.

Арбитражный апелляционный суд приходит к выводу, что в данном случае природа заключенных договоров публично-правовая, так как все нормативные акты, на основании которых заключались ОАО "Тутаевский моторный завод" договоры и производился возврат целевых средств в бюджет, а также уплата процентов и штрафов за просрочку возврата целевых бюджетных средств, основана на волеизъявлении государства в лице Министерства финансов РФ по целевому финансированию на возвратной основе государственных инвестиционных программ на пополнение оборотных средств предприятия.

Апелляционным судом не принимается довод заявителя апелляционной жалобы о том, что поскольку договоры с ОАО "Промстройбанк России" являются гражданско-правовыми, поэтому и уплаченные санкции в силу положений подпункта 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат включению во внереализациолнные расходы.

В данном случае законодатель при определении способа целевого финансирования из федерального бюджета предусмотрел именно такой порядок передачи бюджетных средств получателям этих средств.

Как указывалось выше, из имеющихся в материалах дела платежных поручений усматривается, что денежные средства на уплату санкций перечислены ОАО "Тутаевский моторный завод" непосредственно в федеральный бюджет, что налоговым органом не оспаривается, и также свидетельствует о публично-правовой природе данных отношений.

Не принимается ссылка налогоплательщика в апелляционной жалобе на постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 16.04.2007 года по делу N А43-14231/2006-14-86, так как в данном постановлении идет речь о возможности отнесения в состав расходов затрат по гражданско-правовым договорам аренды земель несельскохозяйственного назначения, находящегося в государственной собственности, что к рассматриваемой ситуации отношения не имеет.

В связи с изложенным, Арбитражный суд Ярославской области правомерно применил к рассматриваемым в данном деле правоотношениям положения пункта 2 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку характер платежей в бюджет, названных в данной норме права, соответствует санкциям за нарушения требований действующего бюджетного законодательства, где речь идет о санкциях, возникающих в рамках власти и подчинения и обоснованно отказал ОАО "Тутаевский моторный завод" в удовлетворении заявленных требований в данной части.

При таких обстоятельствах, Общество неправомерно включило в состав внереализационных расходов затраты по уплате штрафных санкций в размере 34 654 322 рубля при исчислении налога на прибыль за 2003 год.

Суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Ярославской области содержит выводы, основанные на полном, всестороннем, объективном исследовании всех имеющихся в материалах дела доказательств и обстоятельств данного спора.

Налог на прибыль за 2003 год. Расходы на сумму убытков прошлых лет в размере 2 411 042 рубля (в том числе 1 978 382 рубля, 432 660 рублей).

На основании подпункта 6 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на содержание службы газоспасателей, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел Российской Федерации в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).

В подпункте 47 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся потери от брака.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 настоящего Кодекса, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов.

В пункте 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющей общие правила порядка исчисления налоговой базы, предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Только в случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании приемо-сдаточных актов Обществу возвращен забракованный товар стоимостью 1 978 382 рубля от ОАО "Автодизель", на оказание услуг пожарной охраны Обществу предъявлены счета-фактуры на сумму 432 660 рублей.

Спора между сторонами о возможности включении указанных затрат в состав расходов нет, по существу спор касается периода, в котором затраты учтены.

Налогоплательщик, руководствуясь подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, спорные расходы посчитал внереализационными расходами в виде убытков прошлых лет, выявленных в текущем году, и принял в целях налогообложения прибыли за 2003 год.

Налоговый орган, квалифицировал затраты налогоплательщика как прочие расходы и не согласился с уменьшением налогоплательщиком налоговой базы 2003 года, поскольку приемо-сдаточные акты на возврат товара составлены в 2002 году (т. 5, л. д. 9-10, 17-18, 25-26, 33-34, 41-42, 49-50, 57-58, 61-62, 72-73, 80-81, 88-89, 90-91, 97-99), счета-фактуры на оплату услуг пожарной охраны также выставлены Обществу в 2002 году.

Суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа, которая заключается в том, что спорные расходы относятся к 2002 году. Применение указанного выше подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации допускается только в случаях, когда невозможно определить, к какому налоговому периоду относятся убытки прошлых лет, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде. Во всех остальных случаях, на основании пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, перерасчет налоговых обязательств производится в том периоде, к которому относятся данные искажения.

Суд апелляционной инстанции считает, что Арбитражным судом Ярославской области сделан правильный вывод по данному вопросу, соответствующий нормам права и установленным в ходе рассмотрения спора обстоятельствам.

Из материалов дела следует, что факт некачественной продукции подтвержден двухсторонними приемо-сдаточными актами, составленными в 2002 году. Документов, которые являлись бы основанием для учета стоимости брака в 2003 году, в указанном налоговом периоде Обществом не составлялось.

В соответствии с условиями договора от 02.12.1998 года N 19 с Управлением ГПС УВД Ярославской области счета-фактуры выставлены в 2002 году, датой расчета является пятое число текущего месяца, следовательно, расходы по приобретению услуг пожарной охраны относятся к расходам 2002 года.

Таким образом, периодом, к которому относятся спорные расходы в размере

2 411 042 рубля, являлся 2002 год, и он был известен Обществу, в связи с чем апелляционный суд приходит в выводу, что доначисление налоговым органом Обществу налога на прибыль за 2003 год по данному эпизоду правомерно.

Заявитель апелляционной жалобы ссылается на то, что завышение расходов в 2003 году компенсировано занижением расходов в 2002 году. Налоговым органом не учтено занижение убытка за 2002 год, который должен уменьшать налоговую базу последующих налоговых периодов, в связи с чем необоснованно нарушены права налогоплательщика доначислением налога на прибыль за 2003 год.

Указанный довод налогоплательщика судом апелляционной инстанции отклоняется, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, статьей 275.1, статьями 280 и 304 настоящего Кодекса.

В силу пункта 2 названной нормы права налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30 процентов налоговой базы, исчисленной в соответствии со статьей 274 Налогового кодекса Российской Федерации.

Если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены (пункт 3 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации).

По результатам выездной налоговой проверки за 2002 год правильности исчисления и уплаты Обществом налога на прибыль установлен убыток в размере 93 млн. рублей, за 2003 год - доначислен налог на прибыль в размере 1 млн. рублей.

Доначисление налога на прибыль за 2003 год осуществлено налоговым органом с учетом положений статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая база уменьшена на убытки, понесенные налогоплательщиком до 2002 года. Данное обстоятельство заявителем апелляционной жалобы не опровергнуто.

Включение в состав расходов 2002 года спорных затрат по забракованному товару и оплате услуг пожарной охраны увеличит убыток 2002 года, который не повлияет на доначисление налога на прибыль за 2003 год в силу положений пункта 3 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации.

Арбитражный апелляционный суд считает, что налогоплательщиком не подтверждена правомерность расходов в 2003 году в размере 2 411 042 рублей в виде стоимости забракованного товара и оплаты услуг пожарной охраны.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции в данной части законным и обоснованным и не усматривает оснований для изменения решения суда первой инстанции.

Налог на прибыль за 2004 год. Расходы на стоимость списанного оборудования в состав внереализационных расходов в размере 74 450 696 рублей.

На основании пункта 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации произведенные налогоплательщиком расходы, уменьшающие полученные доходы, определяются в соответствии с главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

Расходы, связанные с производством и реализацией, определены статьями 254, 255, 256, 260-264 Налогового кодекса Российской Федерации.

Состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, определен статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации.

Любые виды расходов в целях налогообложения прибыли должны отвечать требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, быть обоснованными и документально подтвержденными.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, спорное оборудование было приобретено Государственным предприятием "Тутаевский моторный завод" для выполнения государственного заказа, но в эксплуатацию введено не было. В процессе реорганизации завода в порядке Указа Президента Российской Федерации от 01.07.1992 года N 721 "Об организационных мерах по преобразованию государственных предприятий в акционерные общества" стоимость данного оборудования была включена в уставный капитал созданного Открытого акционерного общества "Тутаевский моторный завод", ставшего правопреемником Государственного предприятия (Общество зарегистрировано в качестве юридического лица Администрацией Тутаевского муниципального округа Ярославской области 07.04.1993 года).

Все время с момента приобретения оборудования оно числилось в бухгалтерском учете на счете 07 "Оборудование к установке", в эксплуатацию не вводилось и не использовалось организацией в производственной деятельности. В 2003 году Обществом данное оборудование списано, в результате чего в доходы включена утилизационная стоимость оборудования, в расходы - стоимость оборудования в размере 74 450 696 рублей, определенная с учетом переоценок балансовой стоимости по постановлениям Правительства Российской Федерации на 01.07.1992 года, на 01.01.1994 года, на 01.01.1995 года, на 01.01.1996 года и 01.01.1997 года. Указанные обстоятельства сторонами не оспариваются.

Правомерность увеличения внереализационных расходов в 2003 году на стоимость списанного оборудования налогоплательщик обосновал тем, что спорное оборудование приобреталось для осуществления деятельности, направленной на получение дохода в рамках общесоюзной программы по выпуску дизельных двигателей для комплектации тяжелых колесных тракторов "Кировец", двигателей для магистральных автопоездов и двигателей для карьерных самосвалов БелАЗ. В силу объективных причин (экономических и политических преобразований в обществе) реализация программ была свернута. Оборудование вне рамок данной производственной программы не могло быть использовано, находясь на складе, морально и физически устарело. Налогоплательщик считает экономически обоснованными понесенные затраты в размере 74 450 696 рублей.

Суд первой инстанции поддержал в споре позицию налогового органа, которая заключается в признании данных внереализационных расходов необоснованными по следующим основаниям.

Спорное оборудование в эксплуатацию не вводилось, фактически не использовалось в производственной деятельности. Налогоплательщик не обеспечил надлежащего хранения оборудования, что привело к утрате первоначальной стоимости и состоянию оборудования, не пригодному для использования в первоначальном качестве. Расходы в виде стоимости списанного оборудования нельзя признать обоснованными, направленными на получение положительного экономического результата.

Отсутствие введения в эксплуатацию и не использование оборудования является причиной, по которой к рассматриваемой ситуации не может быль применен подпункт 8 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку данная норма права устанавливает возможность отнесения в расходы сумм недоначисленной амортизации при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств.

Спорные расходы также не могут быть приравнены к предусмотренным подпунктом 11 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации затратам на аннулированные производственные заказы, а также затратам на производство, не давшее продукции, которые определяются в размере прямых затрат в порядке статей 318 и 319 Налогового кодекса Российской Федерации и включают в себя материальные затраты (определяемые в соответствии с подпунктами 1, 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации); расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также единого социального налога начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Суд апелляционной инстанции считает правомерным вывод суда первой инстанции о том, что списание оборудования, не введенного в эксплуатацию, по которому амортизация не начислялась, и которое пришло в состояние лома черных и цветных металлом, не может быть признано обоснованными расходами.

Заявитель апелляционной жалобы обращает внимание суда апелляционной инстанции на открытый перечень внереализационных расходов, в частности на подпункт 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации. Считает, что цель приобретения спорного оборудования и причины его не использования в производственной деятельности позволяют отнести стоимость списанного оборудования к категории "других обоснованных расходов".

Арбитражный апелляционный суд данный довод налогоплательщика отклоняет как не соответствующий положениям главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку цель произведенных расходов по приобретению оборудования соответствует производственной деятельности налогоплательщика, направленной на получение дохода, но не является единственным условием для признания расходов в целях налогообложения прибыли.

Расходы на основании пункта 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Расходы, связанные с производством и реализацией, в свою очередь, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации).

Спорное оборудование является основными средствами, стоимость которых относится на расходы в целях налогообложения прибыли посредством амортизационных отчислений на основании статьи 253, 256 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязательным условием для амортизации основных средств является использование имущества для извлечения дохода. Оснований для начисления амортизации оборудования не возникло в связи с тем, что оборудование в эксплуатацию не вводилось, в процессе производства не использовалось.

Глава 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривает иных способов отнесения к расходам, связанным с производством и реализацией, стоимости основных средств посредством амортизационных отчислений.

В то же время отсутствуют основания и для признания понесенных затрат расходами, не связанными с производством и реализацией, т.е. внереализационным расходами, поскольку Обществом приобретены основные средства, соответствующие его основной производственной деятельности.

Арбитражный апелляционный суд считает, что приобретение оборудования налогоплательщиком в 1993 году в связи с включением предприятия в состав общесоюзной производственной программы, которая фактически не была реализована, не исключает обязанности налогоплательщика по обеспечению достоверности бухгалтерского учета полученного в собственность имущества, которое подлежало ежегодной инвентаризации на основании нормативных актов, регулирующих бухгалтерский учет: письма Министерства финансов СССР от 30.12.1982 N 179 "Основные положения по инвентаризации основных средств, материальных ценностей, денежных средств и расчетов" (пункт 2.1); Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (статья 12); Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации (пункт 29), утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 года N 34н.

Инвентаризация имущества проводится с целью обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности, в ходе которой выявляется и документально подтверждается фактическое наличие, состояние и оценка имущества.

В то же время, привлеченный в 2003 году для определения стоимости оборудования, подлежащего утилизации, оценщик - ЗАО "Центр профессиональной оценки" установил, что на оборудовании отсутствуют дорогостоящие конструктивные элементы, изготовленные из цветных металлов, оборудование не укомплектовано и имеет значительные физические повреждения, условия хранения оборудования неприемлемы для его сохранности (т. 6, л. д. 42-43). При таких обстоятельствах, налогоплательщиком не доказана экономическая оправданность понесенных затрат.

Суд апелляционной инстанции принимает во внимание то, что при указанных обстоятельствах не подтверждаются результаты переоценок стоимости спорного оборудования, проводимых в целях отражения в бухгалтерской отчетности реальной (рыночной) стоимости оборудования.

Арбитражный апелляционный суд считает, что налогоплательщиком не подтверждена обоснованность расходов в 2003 году в размере 74 450 696 рублей в виде стоимости списанного оборудования.

На основании изложенного, апелляционный суд не усматривает оснований для изменения решения суда первой инстанции в данной части.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает законным и обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что Инспекция правомерно вынесла решение от 09.02.2006 года N 1 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу:

- по 2003 году уменьшен заявленный убыток, предъявлен к уплате доначисленный налог на прибыль ввиду исключения из состава расходов затрат на суммы 34 654 322 рубля, 2 411 042 руб., а также соответствующие налогу пени;

- по 2004 году предъявлен к уплате доначисленный налог на прибыль ввиду исключения из состава затрат на сумму 74 450 696 рублей,

а также применена налоговая ответственность в виде наложения штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и доначислена соответствующая налогам пеня.

На основании изложенного суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении требований Общества в обжалуемой части.

Второй арбитражный апелляционный суд находит решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным, вынесенным на основании объективного и полного исследования обстоятельств и материалов дела. Нормы материального права Арбитражным судом Ярославской области применены правильно, нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

С учетом изложенного, апелляционная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина относится на заявителя апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 266, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ярославской области от 17.08.2007 года по делу N А82-1815/2006-14 в обжалуемой налогоплательщиком части оставить без изменения, а апелляционную жалобу Открытого акционерного общества "Тутаевский моторный завод" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.

Председательствующий

Т.В.Хорова

Судьи

Л.И.Черных Г.Г.Буторина