Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 июля 2015 г. N 15АП-9483/15

город Ростов-на-Дону

02 июля 2015 г.

дело N А32-19286/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 29 июня 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 июля 2015 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.

судей Д.В. Емельянова, Д.В. Николаева

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Баевой А.П.

при участии:

от ИФНС России по городу Новороссийску Краснодарского края: представитель Коваленко А.В. по доверенности от 12.01.2015, представитель Княгина Е.М. по доверенности от 06.04.2015

от АО "Транснефть-Терминал": представитель Завадская И.С. по доверенности от 31.12.2014

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу АО "Транснефть-Терминал" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 21.04.2015 по делу N А32-19286/2014 по заявлению АО "Транснефть-Терминал", г. Новороссийск к ИФНС России по городу Новороссийску Краснодарского края, г. Новороссийск об отмене в полном объеме решения от 23.12.2013 года N 1816 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению и от 23.12.2013 года N 63319 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятое в составе судьи Гонзус И.П.

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Транснефть-Терминал" (далее - общество, АО "Транснефть-Терминал") обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к ИФНС России по городу Новороссийску Краснодарского края (далее - инспекция) об отмене в полном объеме решения от 23.12.2013 года N 1816 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению и от 23.12.2013 года N 63319 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 21.04.2015 по делу N А32-19286/2014 суд в удовлетворении заявленных требований отказал.

Не согласившись с Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 21.04.2015 по делу N А32-19286/2014 АО "Транснефть-Терминал" обратилось в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить, принять по делу новый судебный акт.

Податель жалобы полагает, что выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, судом первой инстанции неполно выяснены обстоятельства дела.

В отзыве на апелляционную жалобу ИФНС России по городу Новороссийску Краснодарского края указывает, что согласно с Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 21.04.2015 по делу N А32-19286/2014, поскольку выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, просит оставить без изменения решение суда первой инстанции, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали правовые позиции по спору.

Судебная коллегия на основании ст. 156 АПК РФ сочла возможным рассмотреть апелляционную жалобу без участия не явившихся лиц, участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в том числе путем размещения информации на официальном сайте Арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в результате проведенной камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (НДС) за 2 квартал 2013 года, представленной ЗАО "Морской портовый сервис" 19.07.2013, Инспекцией составлен акт камеральной налоговой проверки от 01.11.2013 N 51368.

По результатам рассмотрения акта, возражений налогоплательщика и материалов камеральной налоговой проверки приняты решения от 23.12.2013: N 1816 "Об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению", в котором отказано в возмещении НДС в сумме 77 082 252,0 руб.; N 63319 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в котором предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 26 835 026,0 руб., начислены пени в сумме 917 534,25 руб., решено привлечь ЗАО "Морской портовый сервис" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 10 734 010,40 рублей.

Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее управление) с апелляционной жалобой на решения налоговой инспекции.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы управлением вынесено решение от 19.02.2014 г. N 21-12-125, апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам НК РФ и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным.

Суд установил, что общество зарегистрировано за ОГРН 1082315002802, ИНН 2315143060. В процессе рассмотрения дела в суде первой инстанции обществом изменено наименование с "Закрытое акционерное общества "Морской портовый в сервис"" на "Акционерное общество "Транснефть-Терминал".

По доводам о наличии процедурных нарушений при проведении камеральной налоговой проверки необходимо отметить следующее.

Пунктом 2 ст. 92 НК РФ предусмотрено, что осмотр документов и предметов вне рамок выездной проверки допускается, если они получены должностным лицом инспекции в результате ранее произведенных мероприятий налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра.

Также согласно пункта 2 статьи 91 НК РФ проверяющие могут производить осмотр территорий или помещения налогоплательщика либо осмотр объектов налогообложения для определения соответствия фактических данных сведениям, указанным в документах, представленных налогоплательщиком.

Указанная норма не запрещает проводить осмотр территорий и помещений во время камеральной проверки.

Кроме того, ст. 92 НК РФ не содержит запрета на осмотр помещений и территорий контрагентов проверяемого налогоплательщика с целью подтверждения информации, отраженной в представленных им первичных документах.

Таким образом, действующее законодательство не запрещает налоговым органам проводить в ходе камеральной налоговой проверки с согласия налогоплательщика осмотр (обследование) используемых им в своей предпринимательской деятельности помещений, в том числе для определения соответствия фактическим данным сведений, отраженных налогоплательщиком в документах, представленных в налоговые органы.

Между тем, необходимо отметить следующее. Протоколы осмотра от 14.09.2011 N 22 и от 02.04.2012 N 23 составлены сотрудниками налогового органа в присутствии должностных лиц налогоплательщика, но в нарушение пункта 3 статьи 92 НК РФ протоколы осмотра проведены без участия понятых.

Однако несоблюдение сотрудниками налогового органа установленных законодательством процедур проведения осмотра не влечет автоматического признания решения о доначислении налога и привлечении к налоговой ответственности недействительным.

Кроме того, в основу оспариваемых решений, положены не обжалуемые протоколы осмотра, а совокупный анализ представленных на проверку документов с учётом требований действующего законодательства Российской Федерации.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции при вынесении обжалуемого решения проверил соблюдение налоговой инспекцией требований, установленных статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, и не установил процессуальных нарушений принятия оспариваемого решения. Решение суда первой инстанции в этой части соответствует установленным по делу обстоятельствам и статье 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав надлежащую правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, суд первой инстанции отказал в удовлетворении требования заявителя.

При этом суд первой инстанции обоснованно принял во внимание нижеследующее.

Общество оказывает услуги по перевалке нефти и нефтепродуктов на нефтебазах "Грушовая" и "Шесхарис" в рамках реализации заключенных договоров между Обществом и контрагентами: Компанией "Crudex Energy International LTD" Британские Виргинские острова (договор от 26.12.2011 N 83/ЭМ); ООО "НефтеГазИндустрия" Россия (договор от 26.12.2011 N84/ЭД,; ООО "НефтегГазИндустрия-Инвест" Россия (договор N85/ЭД от 26.12.2011); Компанией с ограниченной ответственностью "Порт Юнион Ойл Экспорт" (договор N03/01/16/237/ЭД от 03.07.2012) ОАО "ТНК-ВР Холдинг" (договор N 2011/01/ЭН ТВХ-0433/11 от 14.06.2011).

Согласно заключенным договорам общество сливает из ж/д цистерн нефтепродукты и принимает их на хранение. Затем данные нефтепродукты сливаются на нефтеналивные суда с причалов ОАО "НМТП": N 3, N 6, N 7, N 8.

Предприятием для осуществления деятельности по перевалке, транспортировке, хранению нефти и нефтепродуктов по договору N 2 от 25.02.2011 года взято в аренду у ОАО "Черномортранснефть" имущество перевалочных нефтебаз "Грушовая" и "Шесхарис": операторная сливных эстакад; эстакада; подъездные ж/д пути; насосная нижнего слива дизельного топлива, насосы, тепловые сети площадки резервуара, молниеотводы, задвижки, нежилое строение/Площадка КИПиА, оборудование площадки КИП, нефтепровод от насосной до резервуарного парка, напорные трубопроводы, нефтепровод от резервуарного парка к Северному порталу, самотечные трубопроводы, трубопроводы в тоннеле, эстакады, сливные эстакады, подъездные железнодорожные пути, резервуары, напорные трубопроводы, пункт налива темных нефтепродуктов, нежилые строения, нефтепроводы-перемычка и другое оборудование.

Предметом договора N 2011/ОТП от 18.03.2011, заключенного между ОАО "Черномортранснефть" и ЗАО "Морской портовый сервис", ОАО "Черномортранснефть" оказывает ЗАО "Морской портовый сервис" услуги по сопровождению технологического процесса, учету и составлению отчетности при приеме, хранении, перевалке и отпуске нефти и нефтепродуктов на производственном комплексе. В рамках данного договора ОАО "Черномортранснефть" в интересах общества взаимодействует с Нефтерайоном ОАО "Новороссийский морской торговый порт" (далее ОАО "НМТП") по вопросам очередности постановки танкеров к причалам для поставки нефти и нефтепродуктов на экспорт и для материально-технического снабжения судов. Также ОАО "Черномортранснефть" взаимодействует с ОАО "НМТП" по вопросу эксплуатации оборудования автоматизированной системы управления и учета нефтепродуктов ПНБ "Шесхарис" находящегося в аренде у ОАО "НМТП".

В соответствии с подпунктом 2.2 пункта 1 статьи 164 НК РФ ставка НДС в размере ноль процентов применяется при реализации работ (услуг), выполняемых (оказываемых) организациями трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов, по: транспортировке нефти, нефтепродуктов; по транспортировке, перевалке и (или) перегрузке нефти и нефтепродуктов, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита; перевалке и (или) перегрузке нефти и нефтепродуктов, вывозимых за пределы территории Российской Федерации, в том числе в морских, речных портах, вне зависимости от даты их помещения под соответствующую таможенную процедуру.

Для целей настоящего подпункта к организациям трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов относятся российские организации, осуществляющие деятельность в сфере транспортировки нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам.

Приказ Росстата от 27.08.2008 N 206 "Об утверждении форм федерального статистического наблюдения" для организации статистического наблюдения за деятельностью, осуществляемой в сфере транспорта и связи к магистральным нефтепроводам относит трубопроводы, предназначенные для транспортировки нефти из районов ее добычи (от головных перекачивающих станций, нерасположенных на территории данного нефтяного промысла, месторождения) на предприятия по переработке нефти, нефтебазы, в железнодорожные, речные и морские пункты налива, а также ответвления (отводы) от нефтепроводов, предназначенные для подачи нефти на сдельные предприятия.

НК РФ не дает определения, что следует понимать под деятельностью в сфере транспортировки нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам, соответственно, в силу статьи 11 НК РФ следует руководствоваться положениями других отраслей законодательства Российской Федерации, в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.

Согласно статьи 4 Федерального закона от 17.08.1995 N 147-ФЗ "О естественных монополиях" (далее Закон о естественных монополиях) транспортировка нефтепродуктов по магистральным трубопроводам относится к сфере деятельности субъективных монополий.

Постановлением Правительства РФ от 29.12.2007 N 980 установлено, что "транспортировка нефти и нефтепродуктов по магистральным нефтепроводам" - процесс перемещения нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам, включающий в себя всю совокупность услуг субъектов естественных монополий по транспортировке нефти и нефтепродуктов, предусмотренных перечнем, утвержденным указанным Постановлением.

Указанным постановлением Правительства РФ утвержден "Перечень услуг субъектов естественных монополий в сфере транспортировки нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам, тарифы на которые регулируются государством":

Услуги по транспортировке нефти по магистральным трубопроводам: перекачка нефти по магистральным трубопроводам; выполнение заказа и диспетчеризация поставок нефти; перевалка нефти; прием, слив нефти в систему магистральных трубопроводов; налив, сдача нефти из системы магистральных трубопроводов.

Услуги по транспортировке нефтепродуктов по магистральным трубопроводам: перекачка нефтепродуктов по магистральным трубопроводам, включая отводы, ответвления и подключения; выполнение заказа и диспетчеризация поставок нефтепродуктов; перевалка нефтепродуктов; сдача нефтепродуктов в систему магистральных трубопроводов; налив нефтепродуктов из системы магистральных трубопроводов.

Учитывая вышеизложенное, к организациям трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов относятся субъекты естественных монополий, осуществляющие деятельность по перемещению нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам, включающую операции по перекачке нефти по магистральному трубопроводу, выполнению заказа и диспетчеризации поставок нефти, а также операции по перевалке, сливу (наливу) и приему (сдаче) нефти.

Таким образом, действительно перевалка нефти является одним из видов услуг, которые осуществляются в сфере транспортировки нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам.

Между тем, из определения понятия "транспортировка нефти и нефтепродуктов по магистральным нефтепроводам" следует, что услуги в сфере транспортировки нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам осуществляют только субъекты естественных монополий.

Приказ ФСТ РФ от 26.08.2010 N 407-э (ред. от 30.03.2012) "Об установлении требований к программам в области энергосбережения и повышения энергетической эффективности субъектов естественных монополий, оказывающих услуги по транспортировке нефти по магистральным трубопроводам, на 2010 - 2012 годы" утвердил перечень субъектов естественных монополий, оказывающих услуги по транспортировке нефти по магистральным нефтепроводам: ОАО "АК "Транснефть", ОАО "Сибнефтепровод", ОАО "Магистральные нефтепроводы "Дружба", ОАО "Приволжскнефтепровод", ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы", ОАО "Транссибнефть", ОАО "Уралсибнефтепровод", ОАО "Верхневолжскнефтепровод", ОАО "Центрсибнефтепровод", ОАО "Северные магистральные нефтепроводы", ОАО "Черномортранснефть", ООО "Балтнефтепровод", ООО "Востокнефтепровод".

Приказом ФСТ РФ от 26.08.2010 N 408-э (ред. от 30.03.2011) "Об установлении требований к программам в области энергосбережения и повышения энергетической эффективности субъектов естественных монополий, оказывающих услуги по транспортировке нефтепродуктов по магистральным трубопроводам, на 2010-2012 годы" установлен перечень субъектов естественных монополий, оказывающих услуги по транспортировке нефтепродуктов по магистральных трубопроводам:ОАО"Мостранснефтепродукт",ОАО"Петербургтранснефтепродукт",О АО "Рязаньтранснефтепродукт", ОАО "Сибтранснефтепродукт", АО "Средне-Волжский транснефтепродукт", ОАО "Уралтранснефтепродукт", ОАО "Юго-Запад транснефтепродукт", ООО "Балттранснефтепродукт"

В соответствии со статьи 3 Закона о естественных монополиях субъект естественной монополии - хозяйствующий субъект (юридическое лицо), занятый производством (реализаций) товаров в условиях естественной монополии.

Государственное регулирование в сфере ценообразования осуществляется в целях защиты прав граждан, соблюдения экономических интересов хозяйствующих субъектов, а также обеспечения нормального функционирования экономики в целом и ее отдельных отраслей. Государственное регулирование цен осуществляется в сфере деятельности естественных монополий, а при необходимости - и в иных сферах экономики, имеющих важное социальное значение.

Государственное регулирование цен в сфере естественных монополий осуществляется на основании Закона о естественных монополиях. В статье 3 упомянутого Закона определяется понятие "естественная монополия", а в статье 4 содержится перечень сфер деятельности субъектов естественных монополий. Он включает, в частности, транспортировку нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам, транспортировку газа по трубопроводам, железнодорожные перевозки, услуги в транспортных терминалах, портах и аэропортах, услуги общедоступной электросвязи и общедоступной почтовой связи, услуги по передаче электрической энергии, услуги по оперативно-диспетчерскому управлению в электроэнергетике, услуги по передаче тепловой энергии, услуги по использованию инфраструктуры внутренних водных путей.

В соответствии со статьёй 6 упомянутого Федерального закона одним из методов регулирования деятельности субъектов естественных монополий является ценовое регулирование, осуществляемое посредством определения (установления) цен (тарифов) или их предельного уровня. Правилами государственного регулирования тарифов или их предельных уровней на услуги субъектов естественных монополий по транспортировке нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам определены основы формирования тарифов и государственного контроля в области регулирования тарифов.

Общество в отношении оказываемых услуг, заявленных во 2 квартале 2013 года, не применяло тарифы, утвержденные Приказом ФСТ для услуг по перевалке нефти по системе магистральных нефтепроводов на НБ "Грушовая" и НБ "Шесхарис".

Следует отметить, что в проверяемом периоде обществом заявлена реализация по ставке 0 % по оказанным услугам в период с октября по декабрь 2012 года. В указанный период (октябрь - декабрь 2012 года) общество не относилось к субъектам естественной монополии и тарифы, утвержденные Приказом ФСТ для услуг по перевалке нефти по системе магистральных нефтепроводов на НБ "Грушовая" и НБ "Шесхарис", в указанном периоде не применяло.

Обществом представлено (вход. N 04176 от 31.01.2013) уведомление ФТС России от 27.12.2012 N 4-13107, в котором указано, что ЗАО "Морской портовый сервис" признано субъектом естественной монополии, осуществляющей деятельность в сфере перевалки нефти из системы магистральных трубопроводов на территории ПНБ "Грушовая".

Представлен также Приказ Федеральной службы по тарифам России N 293-э от 20.03.2013 о внесении изменений в Приказ ФТС России от 21 декабря 2012 N 901-э "О введении государственного регулирования деятельности субъекта естественных монополий и включения организации в реестр субъектов естественных монополий, в отношении которых осуществляется государственное регулирование и контроль", в котором указывается о введении государственного регулирования деятельности в отношении ЗАО "Морской портовый сервис", г. Новороссийск, в сфере оказания услуг по транспортировке нефти по магистральным трубопроводам на территории ПНБ "Грушовая", г. Новороссийск, Краснодарский край".

В соответствии с Законом о естественных монополиях, Административным регламентом исполнения Федеральной службой по тарифам государственной функции по формированию и ведению Реестра субъектов естественных монополий, в отношении которых осуществляются государственное регулирование и контроль, утвержденным Приказом ФСТ России от 30.08.2010 N 417-э, Порядком рассмотрения документов, представляемых для принятия решения о введении, изменении или прекращении регулирования деятельности субъектов естественных монополий и перечня таких документов, утвержденным Приказом ФСТ России от 13.10.2010 N 481-э, с изменениями, внесенными Приказом ФСТ России от 23.05. 2011 N 221-э, Приказом ФСТ России от 27.07. 2011 N 427-э Федеральная служба по тарифам приказом от 21.12.2012 N 901-э "О введении государственного регулирования деятельности субъекта естественной монополии и включении организации в реестр субъектов естественных монополий, в отношении которых осуществляется государственное регулирование и контроль" ввела государственное регулирование деятельности в отношении ЗАО "Морской портовый сервис", г. Новороссийск, в сфере перевалки нефти из системы магистральных трубопроводов на территории ПНБ "Грушовая", г. Новороссийск, Краснодарский край; включила ЗАО "Морской портовый сервис" г. Новороссийск, осуществляющее деятельность в сфере перевалки нефти из системы магистральных трубопроводов, в реестр субъектов естественных монополий в топливно-энергетическом комплексе, в раздел III "Транспортировка нефти и (или) нефтепродуктов по магистральным трубопроводам", под регистрационным N 23.3.4.

Также необходимо учесть следующее. Постановлением Правительства РФ от 17.02.2011 N 90 утверждены Правила подключения объектов нефтедобычи к магистральным нефтепроводам в Российской Федерации и учета субъектов предпринимательской деятельности, осуществляющих добычу нефти (далее Правила). Пунктом 2 Правил дано определение, кто относится к "организации трубопроводного транспорта" - это собственник магистрального нефтепровода или уполномоченная им организация. ЗАО "Морской портовый сервис" не является ни собственником магистрального нефтепровода, ни уполномоченным представителем собственника, а владеет объектами магистрального нефтепровода на основании договора аренды производственного комплекса (ПНБ "Грушовая" и ПНБ "Шесхарис") N 2 от 25.02.2011, заключенного с ОАО "Черномортранснефть". Представленное письмо ОАО "Черномортранснефть" от 10.01.2013 N38-02-25а/22 также не подтверждает факт того, что ЗАО "Морской портовый сервис" является собственником магистрального нефтепровода.

Тот факт, что акционерами общества являются субъекты естественных монополий, не свидетельствует о том, что на общество в проверяемый период распространялось государственное регулирование деятельности, поскольку утвержденный Приказом Федеральной службы по тарифам от 26.08.2010 N 407-э (приложение 1) Перечень субъектов естественных монополий, оказывающих услуги по транспортировке нефти по магистральным трубопроводам, содержит перечисление организаций без указания на возможность его распространения на предприятия, в которых вышеперечисленные общества являются акционерами.

Таким образом, подлежат отклонению доводы налогоплательщика о том, что перевалка нефти и нефтепродуктов на нефтебазах является одним из элементов их транспортировки по магистральным трубопроводам. Общество осуществляет перевалку нефти, поступающей на ПНБ "Грушовая" по линейной части магистрального нефтепровода; нефтебазы и оборудование, на которых и с помощью которых заявитель осуществляет свою деятельность, являются неотъемлемыми технологическими частями магистрального трубопровода, поскольку право применять ставку НДС 0% на основании подпункта 2.2 пункта 1 статьи 164 НК РФ в первую очередь зависит от наличия либо отсутствия у налогоплательщика статуса субъектов естественной монополии и нахождения его деятельности под особым контролем государства.

В связи с чем, то обстоятельство, что заявитель выполняет часть работ (оказывает услуги), поименованные в подпункте 2.2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, само по себе не свидетельствует о возможности применения к указанным услугам 0% ставки НДС.

Также следует учесть, что государственное регулирование деятельности в отношении ЗАО "Морской портовый сервис" не осуществляется, поскольку оказываемые Обществом в 2011 -2013 годах работы (услуги) выполнялись и выполняются на сегодняшний день по тарифам, не утвержденным Федеральной Службой по Тарифам.

Кроме того, вся нефть и нефтепродукты для перевалки поступают железнодорожным транспортом. По требованию, выставленному по декларации за 2 квартал 2013 года от 16.08.2013 N 16-06/38279, представлены железнодорожные накладные, подтверждающие факт поставки нефти и нефтепродуктов.

По вопросу неправомерности применения Обществом ставки 0% к сумме реализации в связи с тем, что услуги, оказанные Обществом, не относятся к услугам, предусмотренным подпунктом 2.2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, поскольку общество не оказывает услуги по перевалке нефтепродуктов на территории порта Новороссийск, необходимо отметить следующее.

Предметом договора N 2011/01/ЭМ от 15.06.2011 об оказании услуг по перевалке мазута топочного, заключенного между ЗАО "Морской портовый сервис" (Исполнитель) и Компания "Crudex Energy International LTD" (Заказчик), является оказание Исполнителем - ЗАО "Морской портовый сервис" услуг по перевалке нефтепродукта на нефтебазе "Грушовая" и "Шесхарис". Согласно п. 3.18 статьи 3 договора Заказчик обязуется обеспечить подачу нефтеналивного судна в согласованные в графике перевалки сроки к причалам порта Новороссийск. Налив Нефтепродукта в нефтеналивные суда производится со следующих причалов: N 3, N 6, N 7, N 8, принадлежащих ОАО "НМТП".

Предметом договора N 83/ЭМ от 26.12.2011 об оказании услуг по перевалке мазута топочного, заключенного между ЗАО "Морской портовый сервис" (Исполнитель) и Компания "Crudex Energy International LTD" (Заказчик), является оказание Исполнителем - ЗАО "Морской портовый сервис" услуг по перевалке нефтепродукта на ТПК Исполнителя. Согласно п. 3.17 статьи 3 договора на ТПК Исполнитель сливает из ж/д цистерн нефтепродукт и принимает его на хранение по массе нетто. Факт приема оформляется актом приема-передачи нефтепродукта, составляемым на нефтебазе на основании актов слива нефтепродукта из ж/д цистерн. Согласно п. 3.18 статьи 3 договора Заказчик обязуется обеспечить подачу нефтеналивного судна в согласованные в графике перевалки сроки к причалам порта Новороссийск. Налив Нефтепродукта в нефтеналивные суда производится со следующих причалов: N 3, N 6, N 7, N 8, принадлежащих ОАО "НМТП".

Предметом договора N 84/ЭД от 26.12.2011 об оказании услуг по перевалке дизельного топлива, заключенного между ЗАО "Морской портовый сервис" (Исполнитель) и ООО "НефтеГазИндустрия" (Заказчик), является оказание Исполнителем услуг по перевалке нефтепродукта на нефтебазе "Грушовая" и "Шесхарис".

Согласно п. 3.16 статьи 3 договора на Нефтебазе Исполнитель сливает из ж\д цистерн Нефтепродукт и принимает его на хранение по массе нетто. Факт приема оформляется актом приема-передачи нефтепродукта, составляемым на Нефтебазе на основании актов слива нефтепродукта из ж/д цистерн.

Согласно п. 3.17 статьи 3 договора Компания обязуется обеспечить подачу нефтеналивного судна в согласованные в графике сроки к причалам порта Новороссийск. Налив нефтепродукта в нефтеналивные суда производится со следующих причалов: N 3, N 6, N 7, N 8, принадлежащих ОАО "НМТП".

Предметом договора N 85/ЭД от 26.12.2011 об оказании услуг по перевалке дизельного топлива заключенного между ЗАО "Морской портовый сервис" (Исполнитель), и ООО "НефтеГазИндустрия" (Заказчик) является оказание Исполнителем услуг по перевалке нефтепродукта на нефтебазе "Грушовая" и "Шесхарис".

Согласно п. 3.16 статьи 3 договора на Нефтебазе Исполнитель сливает из ж\д цистерн Нефтепродукт и принимает его на хранение по массе нетто. Факт приема оформляется актом приема-передачи нефтепродукта, составляемым на Нефтебазе на основании актов слива нефтепродукта из ж/д цистерн.

Согласно п. 3.17 статьи 3 договора Компания обязуется обеспечить подачу нефтеналивного судна в согласованные в графике сроки к причалам порта Новороссийск. Налив нефтепродукта в нефтеналивные суда производится со следующих причалов: N 3, N 6, N 7, N 8.

Предметом договора N 82/ЭД от 26.12.2011 об оказании услуг по перевалке дизельного топлива, заключенного между ЗАО "Морской портовый сервис" (Исполнитель) и Компанией с ограниченной ответственностью "Порт Юнион Ойл Экспорт" (Заказчик) является оказание Исполнителем услуг по перевалке нефтепродукта на ТПК Исполнителя.

Согласно п. 3.16 статьи 3 договора на ТПК Исполнитель сливает из ж\д цистерн Нефтепродукт и принимает его на хранение по массе нетто. Факт приема оформляется актом приема-передачи нефтепродукта, составляемым на Нефтебазе на основании актов слива нефтепродукта из ж/д цистерн.

Согласно п. 3.17 статьи 3 договора Компания обязуется обеспечить подачу нефтеналивного судна в согласованные в графике сроки к причалам порта Новороссийск. Налив нефтепродукта в нефтеналивные суда производится со следующих причалов: N 3, N 6, N 7, N 8.

Предметом договора N 2011/01/ЭН ТВХ-0433/11 от 14.06.2011 об оказании услуг по перевалке нефти, заключенного между ЗАО "Морской портовый сервис" (Исполнитель) и ОАО "ТНК-ВР Холдинг" (Заказчик), является оказание Исполнителем услуг по перевалке нефти на нефтебазе "Грушовая" и "Шесхарис".

Согласно п. 3.19 статьи 3 договора на нефтебазе Исполнитель сливает из ж/д цистерн Нефть и принимает его на хранение по массе нетто. Факт приема оформляется актом приема-передачи Нефти, составляемым на нефтебазе на основании актов слива Нефти из ж/д цистерн.

Согласно п. 3.20 статьи 3 договора Заказчик обязуется обеспечить подачу нефтеналивного судна в согласованные в графике перевалки сроки к причалам порта Новороссийск. Налив Нефти в нефтеналивные суда производится со следующих причалов: N 3, N 6, N 7, принадлежащих ОАО "НМТП".

Согласно договору N 2011/ОТП от 18.03.2011, заключенному между ЗАО "Морской портовый сервис" и ОАО "Черномортранснефть" (исполнитель), Исполнитель принимает на себя обязательства взаимодействовать с Нефтерайоном ОАО "НМТП" по вопросам очередности постановки танкеров к причалам для поставки нефти и нефтепродуктов на экспорт и для материально-технического снабжения судов.

В рамках данного договора ОАО "ЧТН" в интересах ЗАО "Морской портовый сервис" взаимодействует с Нефтерайоном ОАО "НМТП" по вопросам очередности постановки танкеров к причалам для поставки нефти и нефтепродуктов на производственном комплексе.

ОАО "Черномортранснефть" обязуется взаимодействовать с ОАО "НМТП" по вопросу эксплуатации оборудования автоматизированной системы управления и учета нефтепродуктов ПНБ "Шесхарис", находящегося в собственности ОАО "НМТП".

Согласно Технологическому регламенту: Технологический процесс перевалки нефти и нефтепродуктов ОАО "НМТП" и ОАО "Черномортранснефть" осуществляют совместно и во взаимодействии ПНБ "Шесхарис" с Нефтерайоном ОАО "НМТП" на основании "Порядка взаимодействия ОАО "Черномортранснефть" (ПНБ "Шесхарис") и ОАО "Новороссийский морской торговый порт" при совместной безопасной эксплуатации оборудования и трубопроводов нефтеналивного терминала "Шесхарис". Согласно данному регламенту определены: характеристики причалов, порядок обработки наливных судов в порту, учет стояночного времени, обязанности сторон, порядок исчисления сталийного времени. Согласно данному Технологическому регламенту одной из обязанностей ОАО "НМТП" является отвечать за технологические операции в зоне своей ответственности, связанные с наливом танкера нефтью и/или нефтепродуктами, бункеровкой, приемом нефтесодержащих вод. Одной из обязанностей ОАО "Черномортранснефть" является отвечать за технологические операции в своей зоне ответственности, связанные с наливом танкера нефтью и/или нефтепродуктами, бункеровкой, приемом нефтесодержащих вод, определение количества и качества груза.

Согласно положениям Технологического регламента перевалка нефти и нефтепродуктов в зоне порта осуществляется ОАО "НМТП". Этот факт подтверждается представленными ОАО "НМТП" по требованию документами: договором N 602-7257Ш от 28.12.2009, заключенным с ЗАО "Транснефть-Сервис", на организацию перевалки мазута, экспортируемого с территории РФ (согласно данному договору ОАО "НМТП" обязуется оказывать услуги по обеспечению перевалки грузов через причалы нефтяного терминала ОАО "НМТП"), коносаментами, поручениями на погрузку, счетами -фактурами, выставленными за оказанные услуги по погрузке груза на судно, актами приема-передачи выполненных работ (услуг) по погрузке груза на судно и платежным поручениями, подтверждающими поступление оплаты от ЗАО "Транснефть-Сервис".

В материалах проверки отсутствуют договоры с ОАО "НМТП" на перевалку нефти и нефтепродуктов на нефтеналивные суда.

Согласно доводам общества перевалка является сложным технологическим процессом и для ее выполнения необходимо провести не только работы по наливу продуктов в танкеры, но и работы по приему нефти и нефтепродуктов с другого транспорта (железнодорожного, трубопроводного и т.п.), а также накопление продуктов перед погрузкой. Указанные работы осуществляет заявитель на расположенных вблизи порта НПБ "Грушовая" и "Шесхарис".

Указанные выше обстоятельства, согласно позиции заявителя, свидетельствуют о наличии у общества права на применение ставки НДС 0% по услугам, оказанным обществом в проверяемом периоде.

В силу подпункта 2.5 пункта 1 статьи 164 НК РФ для применения "нулевой" ставки налога недостаточно, чтобы выполняемые работы (оказываемые услуги) выполнялись российскими организациями (не являющимися организациями трубопроводного транспорта) и представляли собой перевалку и хранение товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации, в товаросопроводительных документах которых указан пункт отправления и (или) пункт назначения, находящийся за пределами территории РФ.

Согласно буквальному содержанию подпункта 2.5 пункта 1 статьи 164 НК РФ работы (услуги) должны быть выполнены (оказаны) в морских, речных портах. В противном случае законодатель ограничился бы упоминанием перевалки в значении, приведенном в абзаце 4 подпункта 2.2 данного пункта, которое не связывает такие работы как "приведение грузов в транспортабельное состояние" с необходимостью их выполнения в границах порта. Напротив, в подпункте 2.5 пункта 1 статьи 164 НК РФ, используя приемы законодательной техники, законодатель подчеркнул необходимость выполнения (оказания) всех видов работ (услуг), включаемых в перевалку, на территории морского, речного порта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Как подчеркнул Конституционный Суд РФ в определении от 22.04.2010 N 588-О-О, законодатель, отказавшись от определения понятий "морской порт" в налоговом законе, исходил из необходимости применения этих понятий для целей освобождения соответствующих операций от налогообложения в том значении, которое им придано отраслевым законодательством. Такой подход позволяет избежать ограничительного толкования указанных понятий в рамках налогового закона для целей освобождения операций от обложения НДС, а, следовательно, не может рассматриваться как нарушающий конституционные права общества. В частности, под морским портом в статье 9 Кодекса торгового мореплавания РФ понимается совокупность объектов инфраструктуры морского порта, расположенных на специально отведенных территории и акватории и предназначенных для обслуживания судов, используемых в целях торгового мореплавания, комплексного обслуживания судов рыбопромыслового флота, обслуживания пассажиров, осуществления операций с грузами, в том числе для их перевалки, и других услуг, обычно оказываемых в морском порту, а также взаимодействия с другими видами транспорта.

При этом согласно пункту 3 статьи 9 Кодекса торгового мореплавания РФ деятельность в морских портах осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 08.11.2007 N 261-ФЗ "О морских портах в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Объекты инфраструктуры морского порта - расположенные на территории и (или) акватории морского порта и предназначенные для обеспечения безопасности мореплавания, оказания услуг в морском порту, обеспечения государственного контроля и надзора в морском порту портовые гидротехнические сооружения, внутренние рейды, якорные стоянки, доки, буксиры, ледоколы и иные суда портового флота, средства навигационного оборудования и другие объекты навигационно-гидрографического обеспечения морских путей, системы управления движением судов, информационные системы, перегрузочное оборудование, железнодорожные и автомобильные подъездные пути, линии связи, устройства тепло-, газо-, водо- и электроснабжения, иные устройства, оборудование, инженерные коммуникации, склады, иные здания, строения, сооружения (пункт 1 статьи 4 Закона о морских портах).

В силу пункта 6 статьи 4 Закона владельцами объектов инфраструктуры морского порта являются юридические лица или индивидуальные предприниматели, зарегистрированные в соответствии с законодательством Российской Федерации и осуществляющие эксплуатацию объектов инфраструктуры морского порта от своего имени независимо от того, являются они собственниками данных объектов или используют их на ином законном основании.

При этом под территорией морского порта понимается земельный участок или земельные участки, не покрытые поверхностными водами, в границах морского порта, в том числе искусственно созданный земельный участок или искусственно созданные земельные участки, а акваторией морского порта - водное пространство в границах морского порта (пункты 13 и 15 статьи 4 Закона о морских портах).

В силу Распоряжения Министерства транспорта РФ от 13.11.2009 N АД-226-р нефтеперевалочные базы "Грушовая" и "Шесхарис" не являются морскими терминалами и к территории порта Новороссийск не относятся, поскольку находятся на значительном расстоянии от порта.

Указанный вывод, применительно к нефтеперевалочной базе "Грушовая", содержится в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25.13.2013 по делу N А32-6190/2012.

Таким образом, у Общества отсутствуют правовые основания на применение подпункта 2.2 пункта 1 статьи 164 НК РФ при оказании услуг на нефтеперевалочных базах "Грушовая" и "Шесхарис".

Помимо этого, в Распоряжении Министерства транспорта РФ Федеральное агентство морского и речного транспорта от 13.11.2009 N АД-226-р "О внесении сведений о морском порте Новороссийск в реестр морских портов российской федерации" отсутствуют сведения о наличии на территории порта емкостей и резервуаров для хранения нефти, нефтепродуктов, пищевых грузов, химических грузов, зерновых. Следовательно, хранение и накопление нефтепродуктов на территории порта не происходит.

Кроме того, в вышеуказанном распоряжении содержится перечень операторов морских терминалов, а также услуг, оказание которых осуществляется операторами морских терминалов: ЗАО "Каспийский Трубопроводный Консорциум-Р"; ОАО "Новороссийское Узловое Транспортно-Экспедиционное Предприятие"; ОАО "Новороссийский судоремонтный завод"; Федеральное государственное унитарное предприятие "Новороссийское управление аварийно-спасательных, судоподъемных и подводно-технических работ"; ОАО "Новорослесэкспорт"; ОАО "Новороссийский морской торговый порт"; ОАО Комбинат "Стройкомплект"; ООО "База технического обслуживания флота"; Новороссийский филиал ФГУП "Росморпорт".

Из вышеперечисленных организаций только два оператора осуществляют погрузку нефти - это ЗАО "Каспийский Трубопроводный Консорциум-Р" (с помощью выносных причальных устройств КТК-1 и КТК-2, не имеют причального фронта, расположены соответственно в 4,6 км и 5,2 км от береговых сооружений и представляют собой устройства, предназначенные для стоянки судов и погрузки нефти) и ОАО "Новороссийский морской торговый порт" (комплекс по перегрузке нефти и нефтепродуктов (пристань N 5 Западного грузового района), Нефтетерминал "Шесхарис" - 9 причалов).

Статьей 20 Федерального закона от 08.11.2007 N 261-ФЗ "О морских портах в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" предусмотрено, что услуги по перевалке грузов оказываются операторами морских терминалов на основании соответствующего договора. Вместе с тем ЗАО "Морской портовый сервис" оператором морского терминала не является.

Помимо этого, постановлением Правительства РФ от 13.08.2006 N 490 "О лицензировании отдельных видов деятельности на морском и внутреннем водном транспорте", утверждено Положение о лицензировании погрузочно-разгрузочной деятельности применительно к опасным грузам в морских портах, действовавшее до 26.03.2012. Положение определяет порядок лицензирования погрузочно-разгрузочной деятельности применительно к опасным грузам в морских портах, осуществляемой на территории РФ юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями. П. 2 Положения установлено, что под погрузочно-разгрузочной деятельностью понимается перемещение грузов из одного транспортного средства в другое транспортное средство (одним из которых является судно) непосредственно или через склад.

Вместе с тем сведений о получении обществом лицензии на осуществление погрузочно-разгрузочной деятельности применительно к опасным грузам в морских портах Обществом налоговому органу в рамках камеральной налоговой проверки представлено не было.

Кроме того, в пункте 7.2.1 Порядка взаимодействия ОАО "Черномортранснефть", ЗАО "Морской портовый сервис" и ОАО "Новороссийский морской торговый порт" при совместной безопасной эксплуатации оборудования и трубопроводов нефтеналивного терминала "Шесхарис" от 29.09.2011 указано, что безопасную погрузку нефти и нефтепродуктов на танкера и плавбункеровщики, бункеровку танкеров осуществляет ОАО "Новороссийский морской торговый порт".

Вышеперечисленные обстоятельства в совокупности не позволяют сделать вывод о наличии у Общества права на применение ставки НДС 0% на основании подпункта 2.2 пункта 1 статьи 164 НК РФ применительно к услугам, оказанным на территории НПБ "Грушовая" и "Шесхарис".

Так как обществом услуги по перевалке нефтепродуктов оказаны на территории нефтебаз "Грушовая" и "Шесхарис", не относящихся к территории порта, то применение подпункта 2.2 пункта 1 статьи 164 НК РФ к рассматриваемым отношениям является неправомерным.

Инспекцией ошибочно, при признании необоснованности применения Обществом ставки 0% по НДС применительно к услугам, оказанным на территории НПБ "Грушовая" и "Шесхарис", указана ссылка на подпункт 2.5 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Судом апелляционной инстанции откланяется довод апелляционной жалобы о том, что судом первой инстанции необоснованно не дана оценка доводам общества по вопросу правомерности применения ставки НДС 0% на основании абз. 5 пп. 2.1. п. 1 ст. 164 НК РФ.

Согласно статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг). Пунктом 1 статьи 164 Кодекса ставка 0% предусмотрена при реализации конкретно поименованных в этом пункте видов товаров (работ, услуг).

Как следует из декларации по НДС за 2 квартал 2013 года, заявив о применении ставки 0%, общество самостоятельно указало вид деятельности по ОКВЭД 60.30.1 "Транспортирование по трубопроводам нефти и нефтепродуктов".

Указав в декларации вид деятельности по ОКВЭД 60.30.1 "Транспортирование по трубопроводам нефти и нефтепродуктов", общество совершенно определенно заявило ставку 0% по НДС, основания применения которой предусмотрены подпунктом 2.2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

В целях применения ставки 0% данный вид работ (услуг) закреплен в подпункте 2.2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации. Именно на правильность применения ставки 0%, основанной обществом на применении указанной нормы, налоговая инспекция проверила представленную обществом декларацию по НДС за 3 квартал 2013 года. Произвольное применение налоговым органом нормы права, самостоятельно обосновывающей право налогоплательщика на применение пониженной ставки по НДС, не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации.

По смыслу статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Как указано в пункте 67 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании пункта 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу данной нормы прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган. При этом данные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.

Принимая во внимание обстоятельства настоящего дела, учитывая, что на основании обжалованного решения инспекция отказала обществу в применения ставки 0% на основании подпунктов 2.2 и 2.5 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, оснований для рассмотрения довода общества о наличии у него права на применение ставки 0 процентов на основании подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ в рамках рассматриваемого спора не имеется.

Данный вывод согласуется с выводами, изложенными в постановлениях Арбитражного суда Северо-кавказского округа от 15.05.2015 г. по делу N А32-1469/2014 и N А32-21348/2013 по заявлению АО "Транснефть-Терминал" при аналогичных фактических и правовых обстоятельствах, но по иному налоговому периоду - 3 квартал 2013 года и 2 квартал 2012 г.

Согласно части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Ссылка Общества на судебную практику, в частности на постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 11.11.2008 г. по делу N А55-1836/2008 и 19.11.2009 по делу N А65-28443/2007 не состоятельна, поскольку предмет спора указанных дел отличный от предмета настоящего спора. Судами по указанным делам разрешался вопрос о реализации права налогоплательщика на налоговые вычеты, установленные статьями 171. 172 НК РФ.

Исходя из установленных по делу обстоятельств, суд правомерно отказал обществу в удовлетворении требования. Выводы суда об отсутствии у общества правовых оснований для применения ставки 0 процентов на основании подпунктов 2.2 и 2.5 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации не противоречат установленным по делу обстоятельствам.

Арбитражный суд первой инстанции полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают их.

Апелляционная жалоба не содержит доводов, которые бы могли повлиять на правовую оценку спорных правоотношений. Оснований для отмены или изменения обжалованного судебного акта по доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у судебной коллегии не имеется.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 21.04.2015 по делу N А32-19286/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

Д.В. Емельянов Д.В. Николаев