Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 15 августа 2007 г. N 02АП-2728/07

9 августа 2007 г.

Дело N А29-549/2007

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Л.Н. Лобановой,

судей: А.В.Караваевой, Т.В.Лысовой,

при ведении протокола судебного заседания судьей Л.Н. Лобановой,

при участии представителей сторон:

от Общества: Понькина И.С. - по доверенности от 28.12.2006 г.;

от Инспекции: Бербен О.П. - по доверенности от 17.05.2007 г. N 07-31/17, Туркиной Н.В. - по доверенности от 17.05.2006 г. N 07-27/58,

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы ОАО АЭК "Комиэнерго" и Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми на решение Арбитражного суда Республики Коми от 31 мая 2007 года по делу N А29-549/2007, принятое судьей Р.А.Борлаковой, по заявлению ОАО АЭК "Комиэнерго" к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми о признании недействительным решения налогового органа от 29.12.2000 г. N 15-13/5,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Акционерная энергетическая компания "Комиэнерго" (далее - ОАО АЭК "Комиэнерго, Общество, налогоплательщик. предприятие) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми (далее - Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми, Инспекция, налоговый орган) от 29.12.2006 г. N 15-13/5 (в части):

- пункт 1.2 - в части штрафа по налогу на прибыль в сумме 85454 рублей и штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 1024 рублей 40 копеек;

- пункт 2.2.1 - полностью;

- пункт 2.2.2 - полностью;

- пункт 2.2.3 - в части 944491 рублей;

- пункт 2.2.8 - в части 819884 рублей;

- пункт 2.3 - полностью;

- пункт 2.4 - в части 5122 рублей;

- пункт 2.5.1 - полностью;

- пункт 2.5.2 - полностью;

- пункт 2.5.6 - полностью;

- пункт 2.5.7 - полностью;

- пункт 2.5.7.1 - полностью;

- пункт 2.5.7.2 - полностью;

- пункт 5 - полностью.

28.05.2007 года Общество, в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнило заявленные требования по пунктам 2.5.7 и 2.5.7.2 решения налогового органа, при этом оспариваемая сумма выразилась в размере 1957 рублей 24 копеек и исключил из обжалуемой части решения пункт 2.5.7.1.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 31.05.2007 года требования ОАО АЭК "Комиэнерго" были удовлетворены частично. Решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми от 29.12.2006 г. N 15-13/5 признано недействительным по:

- пункту 1.2 в части штрафа по налогу на прибыль в сумме 85454 рублей;

- пункту 2.2.1 частично в сумме 541253 рублей 54 копеек;

- пункту 2.2.2 полностью;

- пункту 2.2.3 полностью в заявленной сумме 944491 рублей;

- пункту 2.2.8 частично в сумме 597215 рублей;

- пункту 2.5.1 частично в сумме 62918 рублей;

- пункту 2.5.2 полностью;

- пункту 2.5.6 частично в сумме 182567 рублей 12 копеек.

В удовлетворении остальной части заявленных требований налогоплательщику было отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части отказа Обществу в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа от 29.12.2006 г. предприятие обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Республики Коми в обжалуемой части отменить, принять по делу новый судебный акт - удовлетворить требования Общества в полном объеме.

По мнению заявителя апелляционной жалобы, судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, а именно подпункты 1 и 2 статьи 45, пункт 1 статьи 54, статьи 252, пункт 7 части 1 статьи 264, пункт 2 статьи 265. пункт 2 статьи 266, подпункт 2 пункта 1 статьи 238, пункт 3 статьи 217, пункт 15 статьи 255, пункты 1 и 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации.

Общество указывает, что в соответствии с пунктом 7 части 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции относятся, в том числе расходы на обеспечение нормальных условий труда. В этой связи затраты на покупку воды для сотрудников обусловлены обязанностью работодателя обеспечить нормальные условия труда работников в соответствии со статьями 22 и 223 Трудового кодекса Российской Федерации.

Заявитель апелляционной жалобы полагает, что обоснованно уменьшил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в 2004 году на затраты, понесенные им в 2002-2003 годах, поскольку счета-фактуры поступили в его адрес от поставщиков лишь в 2004 году. Данное обстоятельство нельзя считать ошибкой предприятия, поэтому по мнению заявителя, он не имел законных оснований на перерасчет налоговых обязательств в прошлых периодах (2002-2003 годах).

Оспаривая выводы налогового органа о занижении предприятием налоговой базы по налогу на прибыль по причине необоснованного отнесения сумм дебиторской задолженности к безнадежной и последующем списании ее на убыток Общество считает, что законодательство о налогах и сборах предоставляет налогоплательщику право относить на расходы любые безнадежные долги, по которым истек срок исковой давности, независимо от того, была ли данная сумма истребована у должника.

Предприятие не согласно с решением налогового органа в части доначисления единого социального налога и настаивает, что при наличии документально подтвержденных расходов физического лица производственного (служебного) характера оплата организацией в любой форме стоимости проезда не рассматривается как произведенная в интересах физического лица и соответственно не подлежит налогообложению указанным налогом.

Заявитель апелляционной жалобы считает неправомерным доначисление Обществу единого социального налога и налога на доходы физических лиц в связи с оплатой работнику стоимости провоза личного автомобиля железно-дорожным транспортом из-за отсутствия автотрассы, поскольку считает данную оплату компенсацией, использованной работником только в целях проезда к месту использования отпуска и обратно.

Обращает внимание апелляционного суда на тот факт, что суммы доплат работникам предприятия в период временной нетрудоспособности до фактического заработка не могут быть включены в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу по той причине, что данные выплаты не могут быть отнесены на расходы Предприятия, при этом ссылается на пункт 15 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации. Считает решение суда первой инстанции в данной части противоречащим нормам права.

По изложенным выше основаниям оспаривает выводы налогового органа и решение суда первой инстанции, поддержавшего действия налогового органа по включению в налоговую базу для исчисления единого социального налога выплат работникам несписочного состава по договорам гражданско-правового характера, предметом которых являлись выполнение работ, оказание услуг, выплат работникам Общества премии за подготовку к прохождению осенне-зимнего максимума 2003-2004 гг., выплат работникам за часы переработки сверх установленных нормативов.

Полагает, что у налоговой Инспекции не было законных оснований для начисления Предприятию, как налоговому агенту налога на доходы физических лиц с сумм дохода, полученных физическими лицами в виде материальной помощи в связи со смертью бывших работников Предприятия, поскольку нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщика, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщика сумм налогов. В случае неначисления и неудержания налога у физического лица именно последний, а не Общество является должником перед бюджетом.

Обращает внимание апелляционного суда на то обстоятельство, что сумма налога на доходы физических лиц в размере 52 рубля начислена и удержана из заработной платы работника Рафаенко Г.А. в декабре 2005 года и оплачена в бюджет 17.01.2006 года, поэтому налоговый орган не вправе был оспариваемым решением обязывать налогоплательщика повторно перечислить спорную сумму в бюджет.

Заявитель апелляционной жалобы полагает, что пункт 2.3 резолютивной части решения налогового органа дублирует пункт 2.4 указанной части решения, то есть налоговый орган предлагает дважды заплатить одни и те же налоги в бюджет. По мнению Общества это недопустимо, что является безусловным основанием для признания недействительным пункта 2.3 резолютивной части оспариваемого решения Инспекции.

Предприятие считает, что суд первой инстанции неполно выяснил обстоятельства дела, неправильно применил нормы материального права, что явилось причиной принятия частично незаконного решения.

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми в отзыве просит оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой Обществом части без изменения, а апелляционную жалобу ОАО АЭК "Комиэнерго" - без удовлетворения.

В свою очередь налоговый орган не согласен с решением Арбитражного суда Республики Коми в части признания недействительным решения Инспекции от 29.12.2006 года о доначислении налога на добавленную стоимость со стоимости путевок, реализованных базой отдыха "Дюны Золотые".

По мнению Инспекции судом неправильно применены нормы материального права, а именно статьи 146, 149, 154, 168 Налогового кодекса Российской Федерации. Заявитель апелляционной жалобы полагает, что выводы суда первой инстанции не соответствуют материалам дела, что повлекло за собой принятие неправильного решения. Ссылаясь на подпункт 18 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган настаивает, что Обществом путевки оформлялись на бланках не полностью соответствующих форме, утвержденной приказом N 90н, поэтому данные путевки не могут быть отнесены к бланкам строгой отчетности. В частности на путевках отсутствует код формы по ОКУД и серия путевок, в строке путевки "Социальный показатель" - отсутствует прочерк, некоторые путевки не имеют данных о точной стоимости путевки, три путевки имеют неоговоренные исправления.

Поступление и выдача бланков путевок отражалась в журнале учета бланков, который не был пронумерован и прошнурован и скреплен печатью, выдача путевок отражена без указания даты и фамилии работника, получившего путевку. Данные обстоятельства по мнению заявителя жалобы лишают возможности определить точный размер выручки, полученной налогоплательщиком от реализации путевок.

В этой связи налоговый орган полагает, что при реализации услуг базы отдыха "Дюны Золотые" ОАО АЭК "Комиэнерго" обязано было исчислять налог на добавленную стоимость, поскольку право на применение льготного порядка налогообложения Общество не имело.

Представитель Общества просит оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми - без удовлетворения, ссылаясь на законность принятого судебного акта в указанной части.

В судебном заседании представители Инспекции и налогоплательщика поддержали доводы изложенные в апелляционных жалобах и отзывах на них.

На основании статьи 266 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, рассмотрев в открытом судебном заседании в установленных статьей 268 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации пределах материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, Второй арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми провела выездную налоговую проверку ОАО АЭК "Комиэнерго" по вопросам соблюдения налогового и валютного законодательства за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2004 г.

По результатам проверки был составлен акт выездной налоговой проверки от 11.12.2006 г., в соответствии с которым была установлена неполная уплата налога на прибыль, налога организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, налога на добавленную стоимость, земельного налога, транспортного налога, платы за пользование водными объектами, налога на рекламу, единого социального налога, налога на доходы физических лиц.

Рассмотрев акт проверки, с учетом представленных налогоплательщиком возражений, Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми вынесла решение от 29.12.2006 г. N 15-13/5 о привлечении ОАО АЭК "Комиэнерго" к налоговой ответственности.

Частично не согласившись с решением налогового органа, предприятие обжаловало его в Арбитражный суд Республики Коми. Удовлетворяя требования Общества о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость со стоимости путевок базы отдыха "Дюны Золотые" реализованных в 2004 году на сумму 944491 рублей суд первой инстанции ссылаясь на подпункт 18 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации пришел к выводу о том, что база отдыха, находящаяся на территории Российской Федерации оформляла путевки на бланках, изготовленных по форме, утвержденной приказом N 90н, то есть на бланках строгой отчетности, а поэтому Предприятием правомерно не начислялся налог на добавленную стоимость со стоимости реализованных путевок.

Отказывая Предприятию в удовлетворении заявленных требований суд первой инстанции руководствуясь пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации посчитал, что расходы общества на приобретение питьевой воды для работников Предприятия являются экономически неоправданными, поскольку их целесообразность не подтверждена Обществом данным образом, поэтому доначисление налога на прибыль в сумме 42372 рублей признал правомерным.

Соглашаясь с выводом налогового органа о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль в части включения Предприятием в состав внереализационных расходов в целях налогообложения убытков в прошлых налоговых периодах, выявленных в отчетном налоговом периоде суд первой инстанции сделал вывод, что при обнаружении ошибок в исчислении налоговой базы, относящейся к прошлым налоговым периодам в текущем налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. При этом суд сделал ссылку на пункт 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд признал правомерным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль с сумм дебиторской задолженности в размере 3357143 рублей 14 копеек отнесенной предприятием к безнадежной и в последствии списанной на убытки по той причине, что предприятия (должники) признаны несостоятельными (банкротами) в 2005 году, сведения о завершении конкурсного производства отсутствуют, поэтому в 2004 году у Общества отсутствовали законные основания для признания указанной выше задолженности безнадежной.

Отказывая предприятию в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления единого социального налога с выплат произведенных предприятием своим работникам за проезд в городском транспорте общего пользования к месту работы и обратно, с сумм доплат работникам в период временной нетрудоспособности до фактического заработка, с выплат работникам несписочного состава по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, с сумм выплат работникам Общества премии за подготовку к прохождению осенне-зимнего максимума нагрузок за 2003-2004 гг., с сумм выплат работникам за часы переработки сверх установленных нормативов суд первой инстанции руководствуясь пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации пришел к выводу, что названные выплаты в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль предприятий, а поэтому подлежат включению в налогооблагаемую базу для исчисления единого социального налога.

Арбитражный суд Республики Коми признал правомерным решение Инспекции о доначислении Обществу налога на доходы физических лиц с сумм дохода, полученного физическими лицами в виде материальной помощи в связи со смертью бывших работников Предприятия, поскольку данные действия проверяющих не нарушили прав налогоплательщика, поскольку данная сумма налога с Предприятия не взыскивается, а последнему предложено удержать у физических лиц суммы налога, а в случае невозможности удержания представить в Инспекцию сведения о выплаченных доходах.

Суд первой инстанции отказал Обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц с сумм, выплаченных Платунову А.В. за провоз личного автомобильного транспорта железно-дорожным транспортом к месту отдыха мотивируя тем, что действующим законодательством предусмотрено право на компенсацию проезда самого работника к месту использования отпуска и обратно, а не провоз к месту отдыха работника его транспорта. При этом суд руководствовался пунктом 9 статьи 238 и пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд посчитал, что налоговый орган правомерно предложил обществу удержать с Рафаенко Г.А. налог на доходы физических лиц в размере 52 рубля и перечислить его в бюджет, поскольку ни налоговому органу, ни в суд первой инстанции доказательств перечисления в бюджет данной суммы Обществом не было представлено.

Судом первой инстанции не приняты возражения Общества по пунктам 2.3 и 2.4 решения Инспекции, поскольку, по мнению суда их следует рассматривать в совокупности.

При рассмотрении данного дела Второй арбитражный апелляционный суд исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 1.3 описательной части решения Обществом в нарушение статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы, уменьшающие сумму доходов неправомерно включены расходы, не связанные с производством продукции, а именно расходы на приобретение питьевой воды у ООО "Эколайн", всего на сумму 160800 рублей, в том числе:

- филиалом "Ухтинские тепловые сети" в сумме 155520 рублей (факт нарушения отражен в пункте 2.1.2.3 акта проверки);

- филиалом "Центральные электрические сети" в сумме 5280 рублей (факт нарушения отражен в пункте 2.1.2.3 акта проверки).

В соответствии с пунктом 1.4 описательной части решения Обществом в нарушение статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации включены расходы на приобретение товарно-материальных ценностей (бутылей 19 литровых для питьевой воды и пневматических помп для удобства налива питьевой воды) у ПБОЮЛ Черемискина Руслана Геннадьевича в сумме 15750 рублей (факт нарушения отражен в пункте 21.1.2.4 акта проверки).

Возражая против выводов Инспекции в этой части, Общество указало, что в соответствии с пунктом 7 части 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией относятся, в том числе расходы на обеспечение нормальных условий труда.

Затраты на покупку воды для сотрудников обусловлены обязанностью работодателя обеспечивать нормальные условия труда работников в соответствии со статьями 22 и 223 Трудового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с протоколом испытания проб питьевой воды V.6/Х5-22 от 20.12.2005 г., составленным испытательной лабораторией МУП "Ухатаводоканал" качество воды не соответствует требованиям СанПиН 2.1.4.1074-01 "Питьевая вода. Гигиенические требования к качеству воды централизованных систем водоснабжения. Контроль качества по показателям цветность, мутность и железо".

В соответствии с пунктом 2.1.5 договора от 05.02.2003 г. N 03-036, заключенного между МУП "Ухтаводоканал" и ОАО АЭК "Комиэнерго" (филиал "Ухтинские тепловые сети") качество поставляемой воды должно соответствовать ГОСТ Р 51232-98. В тексте договора от 01.06.2001 г., заключенного между МУП "Ухтаводоканал" и ОАО АЭК "Комиэнерго" (филиал "Центральные электрические сети") вообще отсутствует указание на то, что поставляемая вода должна соответствовать санитарным нормам.

Предприятие обращает внимание суда на тот факт, что из текста представленных договоров на поставку питьевой воды не следует, что питьевая вода соответствует или должна соответствовать СанПиН 2.1.4.1074-01 "Питьевая вода. Гигиенические требования к качеству воды централизованных систем водоснабжения. Контроль качества".

По мнению Общества, налоговым органом не представлено каких-либо доказательств того, что поставляемая ОАО АЭК "Комиэнерго" по г. Ухта питьевая вода фактически соответствует требованиям вышеуказанного СанПиНа.

Заявитель апелляционной жалобы считает, что обязанность доказать данное обстоятельство возложена на налоговый орган в силу части 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Предприятие полагает, что суд первой инстанции необоснованно отказал в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа, которым доначислен налог на прибыль организаций по данному эпизоду дела.

В отзыве на апелляционную жалобу Предприятия Инспекция настаивает, что спорные расходы являются для предприятия экономически неоправданными.

Указывает, что Общество не представило документы, о несоответствии питьевой воды, поступающей на предприятие от МУП "Ухтаводоканал", установленным стандартам качества.

Рассмотрев апелляционную жалобу Общества, в данной части, суд апелляционной инстанции счел её подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации, прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

В статье 163 Трудового кодекса Российской Федерации содержится открытый перечень условий, которые должны обеспечивать нормальные условия работы, статья 223 Трудового кодекса Российской Федерации также содержит открытый перечень условий обеспечения санитарно-бытового обслуживания работников.

Согласно статье 212 Трудового кодекса Российской Федерации на всех предприятиях, в учреждениях, организациях создаются здоровые и безопасные условия труда. Обеспечение здоровых и безопасных условий труда возлагается на администрацию предприятий, учреждений, организаций.

В соответствии со статьей 14 Федерального закона "Об основах охраны труда в Российской Федерации", который действовал в спорный период, на работодателя возложена обязанность по обеспечению безопасных условий и охраны труда, включая санитарно-бытовое обслуживание работников в соответствии с требованиями охраны труда.

Пунктом 5.1 Коллективного договора ОАО АЭК "Комиэнерго" (л.д.167 т.7) предусмотрена обязанность работодателя обеспечивать бытовые нужды работников, связанные с исполнением ими трудовых обязанностей; осуществлять мероприятия по совершенствованию системы охраны труда с целью реализации прав работников на нормальные условия труда и защиту здоровья.

Таким образом, поскольку обеспечение нормальных условий труда является обязанностью работодателя, то несение расходов, связанных с исполнением данной обязанности, непосредственно связано с участием работников в производственном процессе.

Довод Инспекции о том, что предприятие не представило документы, подтверждающие несоответствие питьевой воды, подаваемой на основании договора с МУП "Ухтинские тепловые сети" (л.д.32 т.3) установленным стандартам качества, не может быть принят судом апелляционной инстанции. В нарушение требований статей 65, пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Инспекция со своей стороны не представила доказательств того, что подаваемая МУП "Ухтинские тепловые сети" в адрес ОАО АЭК "Комиэнерго" в 2004 году питьевая вода была качественной. Вместе с тем, из протокола испытания проб питьевой воды V.6/Х5-22 от 20.12.2005 г., составленным испытательной лабораторией МУП "Ухатаводоканал" качество воды не соответствует требованиям СанПиН 2.1.4.1074-01 "Питьевая вода. Гигиенические требования к качеству воды централизованных систем водоснабжения. Контроль качества по показателям цветность, мутность и железо" (л.д.178 т.8).

Несмотря на то, что анализ воды проведен в 2005 г., данный документ свидетельствует о том, что нельзя однозначно сказать, что в предыдущий период питьевая вода полностью соответствовала требованиям СанПиНа.

Вместе с тем, питьевая вода по филиалу "Центральные электрические сети" необходима для работников имеющих разъездной характер работы.

В силу специфики производственной деятельности и на основании пункта 3.3. Положения о филиале "Центральные электрические сети" от 20.12.1999 г. в 2004 году указанный филиал занимался производством, передачей и распределением электрической энергии в соответствии с диспетчерским графиком электрических нагрузок, обеспечением бесперебойной поставки ее потребителям при соблюдении установленных норм и стандартов, эксплуатацией по договорам с собственниками энергетических объектов, ремонтом, техническим перевооружением, реконструкцией и развитием электрических сетей в зоне деятельности "Филиала", строительством и ремонтно-строительными работами.

При этом зоной деятельности филиала "Центральные электрические сети" являются г.Ухта и прилегающие к нему территории, г.Вуктыл, Ижемский район, Новоборский район, Сосногорский район, Троицко-Печорский район, Усть-Цилемский район. В каждом из районов имеется свой Район электрических сетей (далее по тексту - РЭС), входящий в состав филиала и действующий на основании Положения.

Положением от 25.08.2004 г. N 541-1, в частности Приложениями 1 и 2 определена зона обслуживания Ухтинского РЭС, которая имеет разбросанный характер (л.д.42 т.9).

При этом в структуре Ухтинского РЭС значатся бригады электромонтеров, которые непосредственно вынуждены выезжать на место аварий и проводить там количество времени необходимое для ее устранения. Соответственно значительную часть своего рабочего времени последние с учетом зон обслуживания филиала проводят вне своего рабочего места, где соответственно отсутствуют условия для принятия пищи, воды, соблюдение гигиены и тому подобное.

Факт разъездного характера работы отдельных работников филиала "Центральные электрические сети" подтверждается также Приложением N 7 к Коллективному договору ОАО АЭК "Комиэнерго" на 2003 год, пролонгированному на 2004 "Положение о порядке и размере выплат надбавки за разъездной характер работы", где в Перечне профессий и должностей работников, которым устанавливается разъездной характер работы в части филиала "Центральные электрические сети" указаны14 специальностей (электромонтер по ремонту воздушных линий электропередачи, электромонтер по эксплуатации распределительных сетей, электрослесарь по ремонту оборудования распределительных устройств и прочее) (л.д.53 т.9).

Вместе с тем, как указано выше обязанность работодателя обеспечивать нормальные условия труда, установленная статьей 223 Трудового кодекса Российской Федерации в полной мере должна распространяться и на таких работников.

Налоговый орган настаивает, что Общество не представило доказательств того, что приобретаемая у ООО "Эколайн" вода использовалась исключительно работниками имеющими разъездной характер работы. Однако, в свою очередь налоговый орган документально не подтвердил обратное. Поскольку приобретение 19 бутылей для питьевой воды и помп связано с необходимостью доставки питьевой воды и удобства ее налива, то, по мнению апелляционного суда, данные расходы как и расходы по приобретению питьевой воды связаны с обеспечение нормальных условий труда. Более того, данные бутылки предприятие использует не только для наполнения закупленной питьевой воды, но и для залива водой из централизованного водоснабжения.

При таких обстоятельствах, Второй арбитражный апелляционной суд приходит к выводу о том, что приобретение питьевой воды ОАО "Комиэнерго" экономически обосновано, связано с деятельностью Общества и направлено на обеспечение нормальных и здоровых условий в работе. Кроме того, в рассматриваемом случае налоговый орган не оспаривает, что произведенные Обществом затраты на приобретение питьевой воды, 19 бутылок и пневматический помп, являются документально подтвержденными, а приобретенная вода использовалась исключительно для обеспечения нормальных условий труда работников Общества.

Таким образом, позицию суда первой инстанции о том, что в рассматриваемом случае ОАО АЭК "Комиэнерго" допустило занижение налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 176550 рублей и неполную уплату указанного налога за 2004 год в сумме 47372 рублей, следует признать необоснованной. Апелляционная жалоба ОАО АЭК "Комиэнерго" в данной части подлежит удовлетворению.

Поскольку вывод суда первой инстанции о том, что спорные расходы для предприятия являются экономически необоснованными, не соответствует обстоятельствам дела, решение Арбитражного суда Республики Коми от 31.05.2007 г. в данной части подлежит изменению, а пункт 2.2.1 решения налогового органа N 15-13/5 от 29.12.2006 г. в части доначисления налога на прибыль организаций за 2004 год в сумме 42375 рублей и соответствующие налогу пени признанию недействительным.

По пункту 7 мотивировочной части решения суда первой инстанции (пункт 1.7 мотивировочной части решения налогового органа).

Налоговым органом в ходе проверки было установлено, что Общество занизило налоговую базу по налогу на прибыль в части включения Предприятием в состав внереализационных расходов в целях налогообложения убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в отчетном налоговом периоде.

По мнению налогового органа, Предприятием в нарушение пункта 1 статьи 272, пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации для расчета налогооблагаемой базы в составе внереализационных расходов учтены убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в отчетном налоговом периоде в размере 3217353 рублей (факт нарушения отражен в пункте 2.1.4.1 Акта проверки). Проверяющие пришли к выводу, что ОАО АЭК "Комиэнерго" занизило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в отчетном налоговом периоде в размере 3217353 рублей.

Обществом на акт выездной налоговой проверки были представлены возражения в адрес Инспекции. В результате рассмотрения возражений требования Общества были удовлетворены на сумму 643266 рублей, в связи с предоставлением дополнительных документов, подтверждающих невключение Обществом указанной суммы в состав внереализационных расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, и не удовлетворены на сумму 2574087 рублей.

Общество в апелляционной жалобе оспаривает только сумму 2574087 рублей. При этом, настаивает, что в рассматриваемой ситуации Предприятие не допустило ошибки при исчислении налогооблагаемой базы, поэтому положения пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации на него не распространяются.

Апелляционный суд не находит оснований для отмены судебного акта в данной части по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе.

Согласно пункту 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. В пункте 2 этой же статьи предусмотрено, что в целях настоящей главы к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

В пункте 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющей общие правила порядка исчисления налоговой базы, предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Только в случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Обществом были представлены первичные документы, которые подтверждают факт понесения соответствующих расходов в результате выполнения работ, оказания услуг: а именно были представлены договоры на оказание услуг и выполнение работ, акты сдачи - приемки выполненных работ (услуг), счета-фактуры, например, договор на оказание консультационных услуг N 05-к от 12.09.2003 г., акт N 290/16 сдачи-приемки работ по договору на оказание консультационных услуг N 05к, счет-фактура N 00000656 от 19.12.2003 г.; договор о проведении работ N 03.86 от 27.05.2003 г., акт N 2 сдачи-приемки выполненных работ за декабрь 2003 года, счет-фактура N 217 от 26.12.2003 г. и другие документы, которые подтверждают факт выполнения работ, оказания услуг, соответственно факт понесения Обществом расходов.

Апелляционный суд согласен с выводами суда первой инстанции о том, что данные документы подтверждают факт понесения соответствующих расходов (договоры на оказание услуг и выполнение работ, акты сдачи-приемки выполненных работ (услуг), счета-фактуры) в размере 2574087 рублей именно в 2001-2003 годах. В связи с тем, что первичные документы были получены налогоплательщиком после окончания налогового периода, к которому они относятся, это свидетельствует о возникновении искажения в исчислении налоговой базы прошлых налоговых периодов (2001 год, 2002 год, 2003 год).

Таким образом, представляется обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что только в случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

В этой связи выводы налогового органа о занижении Обществом в 2004 году налогооблагаемой базы по налогу на прибыль правомерны, доначисление налога в сумме 617780 рублей 88 копеек произведено обосновано.

Доводы налогоплательщика о неправомерном доначислении Инспекцией налога на прибыль в сумме 45 рублей 84 копейки налоговым органом признаны, что отражено в отзыве на апелляционную жалобу предприятия (стр.4), поэтому решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в размере вышеназванной суммы и соответствующей налогу пени следует признать недействительным.

Решение Арбитражного суда Республики Коми в данной части подлежит изменению.

Пункт 8 мотивировочной части решения суда первой инстанции (пункт 1.8 решения мотивировочной части налогового органа).

По мнению Общества выводы налогового органа и суда о занижении налоговой базы по налогу на прибыль в части включения Компанией в состав резерва по сомнительным долгам в части необоснованного отнесения сумм дебиторской задолженности к безнадежной и последующем ее списании за счет резерва по сомнительным долгам на сумму 3357143 рублей 14 копеек по предприятиям - Сыктывкарскому предприятию художественных промыслов, ГУП РК совхоз "Соколовский", ГУП РК совхоз "Восковец", ГУП РК "Продовольственная корпорация", ООО "Газстройкомплект" являются неправомерными.

Ссылаясь на пункт 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель апелляционной жалобы полагает, что факт истечения срока исковой давности является достаточным для признания задолженности безнадежной и списания ее в убыток, приравненный для целей налогообложения прибыли к внереализационным расходам.

По мнению Предприятия законодательством о налогах и сборах Российской Федерации разрешено относить на расходы любые безнадежные долги, по которым истек срок исковой давности, независимо от того была ли данная сумма истребована у должника.

При рассмотрении данного спора апелляционный суд установил следующее.

Компанией в учетной политике принято решение о создании резерва по сомнительным долгам на 2004 год, в соответствии с которым величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу. Резерв сомнительных долгов создается на основании результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности ежеквартально. Сомнительным долгом признается задолженность, которая не погашена в установленные договором сроки и не обеспечена соответствующими гарантиями. Сумма резервов определяется и в бухгалтерском, и в налоговом учете по результатам проведенной инвентаризации. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Нарушений в части начисления резерва по сомнительным долгам проверкой не установлено.

Согласно действующему положению по начислению резерва по сомнительным долгам, если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва по сомнительным долгам, этот резерв в какой - либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам. В соответствии с пунктом З статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам. Суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов (подпункт 7 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации).

По представленным документам, резерв по сомнительным долгам в 2004 году был создан под одного дебитора, а именно МУП Воркутинские тепловые сети. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались.

В соответствии с приказом N 1501 от 31.12.2004 г. Компанией резерв по сомнительным долгам на покрытие убытков от безнадежных долгов в 2004 году в целях налогового учета был использован в сумме 49126941 рублей (приложение N 7).

В ходе проверки были установлены нарушения в части необоснованного отнесения сумм дебиторской задолженности к безнадежной и последующим их списанием в том числе по 5 вышеназванным юридическим лицам.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Однако, в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов.

Из приведенных норм следует, что законодательство не ставит списание дебиторской задолженности в зависимость от наличия каких-либо действий по взысканию долга со стороны организации-кредитора. Условием такого списания является безнадежность долга, нереальность его взыскания.

Пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Таким образом, для признания долга безнадежным и отнесения его к внереализационным расходам достаточно истечения срока исковой давности.

Исходя из этого, налогоплательщик вправе по истечении срока исковой давности (который установлен статьей 196 Гражданского кодекса Российской Федерации и равен трем годам) отнести просроченную дебиторскую задолженность на убытки как долги, нереальные ко взысканию, в случае, если организацией не создан резерв по сомнительным долгам.

Однако материалы дела показали, что Обществом списана дебиторская задолженность в сумме 1216676 рублей 30 копеек по ГУП РК совхоз "Соколовский", которая возникла в связи с неисполнением абонентом условий оплаты по договору энергоснабжения N 164 от 01.01.1995 г. (17.05.2001 г. перезаключен по новой форме). Согласно исполнительному документу N А29-4239/03-1Э, выданного 29.09.2003 г. Арбитражным судом Республики Коми - ГУП РК совхоз "Соколовский" обязан к уплате суммы долга, процентов и возврата госпошлины в пользу ОАО АЭК "Комиэнерго" в размере 1018543 рублей 29 копеек (758508 рублей основной долг, 243425 рублей проценты и 16609 рублей госпошлина), кроме того, имеется письмо Подразделения судебных приставов N 15401 от 30.08.2004 г. о том, что исполнительный лист N А29-4239/03-1Э от 29.09.2003 г. о взыскании задолженности с ГУП РК совхоз "Соколовский" направлен в ликвидационную комиссию (ликвидатору).

Таким образом, задолженность организации, в отношении которой осуществляется процедура банкротства и включенная в реестр требований кредиторов, не может быть признана для целей налогообложения прибыли безнадежной по причине истечения срока исковой давности и не учитывается в расходах при формировании налоговой базы по налогу на прибыль до завершения конкурсного производства.

Согласно информации Арбитражного суда Республики Коми "Юридические лица и граждане-предприниматели, признанные решениями Арбитражного суда Республики Коми несостоятельными (банкротами) за 2005 год" ГУП РК совхоз "Соколовский" по делу N А29-1449/04-3б признан несостоятельным (банкротом), следовательно, оснований по списанию сумм дебиторской задолженности у Общества в 2004 г. не было.

Обществом списана дебиторская задолженность в сумме 900046 рублей 83 копеек по ГУП РК совхоз "Восковец", которая возникла в связи с неисполнением абонентом условий оплаты по договору энергоснабжения N 236 от 01.05.1997 г. Согласно исполнительному документу N А29-4736/03-1Э, выданного 07.10.2003 г. Арбитражным судом Республики Коми - ГУП РК совхоз "Восковец" обязан к уплате денежных средств в пользу ОАО АЭК "Комиэнерго" в размере 190447 рублей 22 копеек.

Согласно информации Арбитражного суда Республики Коми "Юридические лица и граждане-предприниматели, признанные решениями Арбитражного суда РК несостоятельными (банкротами) за 2005 год" ГУП РК совхоз "Восковец" по делу N А29-4756/05-3б признан несостоятельным (банкротом), следовательно, оснований по списанию сумм дебиторской задолженности у Общества в 2004 г. не было (л.д.188 т.5).

Обществом списана дебиторская задолженность в сумме 820881 рублей 98 копеек по ГУП "Продовольственная корпорация", которая возникла в связи с неисполнением абонентом условий оплаты по договору энергоснабжения N 612205 от 01.10.1996 г. (23.05.2001 г. договор был перезаключен по новой форме). Проверке представлены акты сверки, подписанные в одностороннем порядке.

Кроме того, согласно информации Арбитражного суда Республики Коми "Юридические лица и граждане-предприниматели, признанные решениями Арбитражного суда Республики Коми несостоятельными (банкротами) за 2005 год" ГУП РК "Продовольственная корпорация" по делу N А29-7598/05-3б признан несостоятельным (банкротом), следовательно, оснований по списанию сумм дебиторской задолженности у Общества в 2004 г. не было (л.д.96 т.5).

Предприятием списана дебиторская задолженность в сумме 255197 рублей 84 копеек по ООО "Газстройкомплект", которая возникла в связи с неоплатой абонентом счетов за потребленную энергию по договору электроснабжения N 224 от 25.09.2000 г. и договору теплоснабжения N 8 от 01.10.2000 г. Представленные в ходе проверки документы Решения Арбитражного суда Республики Коми, исполнительный лист, справка Инспекции МНС России по г.Ухте, в которой содержатся сведения об отсутствии должника в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ), по мнению апелляционного суда не дают оснований считать задолженность организации, в отношении которой осуществляется процедура банкротства и включенная в реестр требований кредиторов, и признания её для целей налогообложения прибыли безнадежной по причине истечения срока исковой давности. Кроме того, в Постановлении о возвращении исполнительного документа и об окончании исполнительного производства от 12.01.2004 г. в пункте З отмечено, что возвращение исполнительного документа не является препятствием для нового предъявления этого документа на исполнение в пределах установленного законом сроках.

Согласно информации Арбитражного суда Республики Коми "Юридические лица и граждане-предприниматели, признанные решениями Арбитражного суда РК несостоятельными (банкротами) за 2006 год" ООО "Газстройкомплект" по делу N А29-1954/2006 признан несостоятельным (банкротом). Таким образом, оснований по списанию сумм дебиторской задолженности у Общества в 2004 г. не имелось (л.д.79 т.5).

Налогоплательщиком списана дебиторская задолженность в сумме 164340 рублей 19 копеек по Сыктывкарскому предприятию народных художественных промыслов, которая возникла в связи с неоплатой абонентом счетов за потребленную теплоэнергию по договору N 4156 от 01.11.1998 г. Апелляционный суд считает, что представленные в ходе проверки документы не дают оснований считать дебиторскую задолженность безнадежной. Выписки об исключении данного предприятия из ЕГРЮЛ не представлено, решение суда о признании его банкротом также отсутствует. В постановлении о возвращении исполнительного документа и об окончании исполнительного производства от 21.04.2004 г. в пункте З отмечено, что возвращение исполнительного документа не является препятствием для нового предъявления этого документа на исполнение в пределах установленного законом сроках (л.д.40 т.50).

На основании изложенного апелляционный суд считает, что суд первой инстанции по результатам рассмотрения дела правомерно установил, что:

- по Сыктывкарскому предприятию народных художественных промыслов (в сумме 164340 рублей 19 копеек) имеется исполнительный лист Арбитражного суда Республики Коми, по которому не истек срок предъявления его к исполнению;

- по ГУП РК совхоз "Соколовский" (в сумме 1216676 рублей 30 копеек также нельзя установить задолженность безнадежной. Имеется исполнительный лист, направленный судебным приставом - исполнителем в ликвидационную комиссию. Несостоятельным (банкротом) ГУП РК совхоз "Соколовский" признан в 2005 году, сведения о завершении процедуры конкурсного производства отсутствуют. Следовательно, для списания суммы дебиторской задолженности в 2004 году основания отсутствовали.

- по ГУП Совхоз "Восковец" (в сумме 900046 рублей 83 копеек) и ГУП РК "Продовольственная корпорация" (в сумме 820881 рублей 98 копеек), имеются исполнительные листы Арбитражного суда, возвращенные службой судебных приставов в 2004 году. Указанные должники признаны несостоятельными (банкротами) в 2005 году, сведения о завершении конкурсного производства не представлены, соответственно в 2004 году у Общества отсутствовали основания для признания данной задолженности безнадежной.

Также судом первой инстанции правомерно установлено, что по ООО "Газстройкомплект" имеются исполнительные листы Арбитражного суда Республики Коми, возвращенные службой судебных приставов в 2004 году, Общество признано несостоятельным в 2006 году, в связи с чем у Общества в 2004 году отсутствовали основания для признания данной задолженности безнадежной.

В этой связи, Арбитражным Судом Республики Коми сделан правильный вывод о том, что Общество занизило налоговую базу по налогу на прибыль в части необоснованного отнесения сумм дебиторской задолженности к безнадежной и последующем ее списании за счет резерва по сомнительным долгам на сумму 3357143 рублей 14 копеек по вышеназванным предприятиям.

Оснований для отмены судебного акта по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе в данной части не имеется.

По пункту 11 мотивировочной части решения суда первой инстанции (пункт 8.1 мотивировочной части решения налогового органа).

Решением суда первой инстанции признано правомерным доначисление налогоплательщику единого социального налога в сумме 91275 рублей, в связи с тем, что Предприятием не были учтены выплаченные работникам денежные суммы за проезд в городском транспорте общего пользования к месту работы и обратно при определении налоговой базы в 2004 году филиалом Центральные электрические сети, таким образом, нарушен пункт 1 статьи 236, статья 237 Налогового кодекса Российской Федерации.

Оспаривая решение суда первой инстанции в данной части, Общество настаивает на том, что при наличии документально подтвержденных расходов физического лица производственного (служебного характера) оплата организацией в любой форме стоимости проезда не рассматривается, как производственная в интересах физического лица и следовательно в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит налогообложению единым социальным налогом.

Однако в соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту З статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации указанные в пункте 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы предусмотрено главой 25 Налогового Кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по единому социальному налогу, необходимо иметь в виду, что пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Норма, установленная пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации, имеет в виду, что при наличии соответствующих норм в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций" налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по единому социальному налогу.

Данная позиция подтверждается пунктом З Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 г. N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога".

В этой связи апелляционным судом не принимается довод налогоплательщика о том, что данные выплаты не подлежат налогообложению единым социальным налогом по тому основанию, что они произведены за счет прибыли (л.д.168 т.6).

Согласно пункту 26 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по единому социальному налогу не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены пунктом 2.4 Коллективного договора, действовавшего в 2004 году (л.д.159 т.7).

Таким образом, Арбитражный суд Республики Коми правомерно установил, что Предприятием неправомерно отнесены указанные выплаты к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку эти расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены коллективным договором. Данные расходы подлежат налогообложению единым социальным налогом. Выводы суда первой инстанции в данной части законно и обоснованы.

По пункту 12 мотивировочной части решения суда первой инстанции (пункт 8.2 мотивировочной части решения налогового органа).

В проверяемом периоде ОАО АЭК "Комиэнерго" произведена оплата Пахмутову А.В. за провоз личного автомобиля железнодорожным транспортом, компенсирующая расходы на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно (авансовый отчет N 1 от 25.08.2004 г.) (л.д.187 - 212 т.6).

Однако указанные выплаты не включены Обществом в налоговую базу для исчисления единого социального налога.

Коллективным договором Общества компенсация стоимости провоза личного автотранспорта железнодорожным транспортом не предусмотрена.

Тем немение в соответствии с пунктом 9 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит налогообложению стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая налогоплательщиком лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 325 Трудового Кодекса Российской Федерации (от 30.12.2001 г. N 197-ФЗ, в редакции от 30.06.2003 г.) установлено, что лица, работающие в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплачиваемый один раз в два года за счет средств работодателя проезд к месту использования отпуска в пределах территории Российской Федерации и обратно любым видом транспорта, в том числе личным (за исключением такси), а также на оплату стоимости провоза багажа весом до 30 килограммов.

Оплата стоимости проезда работника личным транспортом к месту использования отпуска и обратно производится по наименьшей стоимости проезда кратчайшим путем.

Из приведенной нормы следует, что компенсации подлежит проезд самого работника соответствующим видом (видами) транспорта. Провоз к месту отдыха личного транспорта на железнодорожной платформе не рассматривается как проезд работника личным транспортом.

Указанные выплаты налогоплательщиком отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, и подтверждено в ходе рассмотрения дела, Пахмутов А.В. выехал для проведения отпуска из г.Воркуты в г.Сосногорск в плацкартном вагоне пассажирского поезда. Принадлежащий ему автомобиль был отправлен на железнодорожной платформе. Местом проведения отпуска Пахмутова являлся г.Сосногорск, что подтверждено билетом для проезда железнодорожным транспортом.

Документов, подтверждающих дальнейший путь работника на личном автомобиле, представлено не было.

Провоз к месту отдыха личного транспорта на железно-дорожной платформе не рассматривается, как проезд работника личным транспортом.

Таким образом, в соответствии с вышеназванными законодательными актами Российской Федерации, расходы по провозу автотранспорта железнодорожным транспортом, произведенные за счет средств, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, подлежат включению в налогооблагаемую базу для исчисления единого социального налога.

Учитывая изложенное апелляционный суд приходи к выводу, что Инспекция правомерно установила занижение налоговой базы в размере 20996 рублей 53 копеек за 2004 год и доначислила единый социальный налог в связи с оплатой работнику стоимости провоза личного автомобиля железнодорожным транспортом в размере 4199 рублей.

Выводы заявителя апелляционной жалобы в данной части не принимаются.

По пункту 13 мотивировочной части решения суда первой инстанции (пункт 8.4 мотивировочной части решения налогового органа).

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ОАО АЭК "Комиэнерго" производило доплаты работникам в период временной нетрудоспособности до фактического заработка, суммы доплат не включены в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу, в результате чего, по мнению Инспекции, нарушены пункт 1 статьи 236, статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обжалуя решение налогового органа в этой части, Общество указало, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются, в частности, расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации (пункт 15 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации). В настоящее время нет ни одного законодательного акта, которым на работодателей возлагалась бы обязанность производить доплату до фактического заработка к той сумме пособия по временной нетрудоспособности, которую возмещает ФСС Российской Федерации. Таким образом, отнесение рассматриваемых выплат на расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 15 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускается. Кроме того, указанные доплаты в принципе не могут признаваться расходами в целях формирования базы по налогу на прибыль, поскольку они не соответствуют критериям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации:

- не могут считаться экономически обоснованными;

- не связаны с осуществлением организацией деятельности, направленной на получение дохода.

По мнению налогоплательщика, доплаты до фактического заработка, производимые организацией-работодателем, не уменьшают базу по налогу на прибыль и не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом (пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации).

Суд первой инстанции посчитал решение налогового органа в части доначисления единого социального налога по сумме доплат, законным и обоснованным. Апелляционный суд согласен с позицией суда первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база налогоплательщиков - организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Налогового кодекса Российской Федерации), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации) (в редакции Федерального закона от 20.07.2004 г. N 70-ФЗ).

Согласно пункту 15 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации, учитываются в составе расходов на оплату труда в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как показали материалы дела, выплаты производились за счет средств, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

В соответствии с пунктом З статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации указанные в пункте 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В целях исчисления единого социального налога под выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы предусмотрено главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании вышеизложенного, суммы доплаты до фактического заработка в период временной нетрудоспособности подлежат включению в налогооблагаемую базу и обложению единым социальным налогом.

По пункту 14 мотивировочной части решения суда первой инстанции (пункт 8.5 мотивировочной части решения налогового органа).

Инспекция в ходе выездной проверки установила, что Общество неправомерно не включило в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу сумму 288287 рублей.

В проверяемом периоде ОАО АЭК "Комиэнерго" производило выплаты работникам несписочного состава по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. Данные выплаты не включены в налоговую базу для исчисления единого социального налога, в результате чего нарушены пункт 1 статьи 236, статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации (л.д.22-72 т.7).

Однако, в соответствии с пунктом 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база налогоплательщиков - организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Пунктом 21 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по договорам гражданско-правового характера учитываются в целях налогообложения прибыли.

Выплаты, как указало Общество в ходе выездной проверки, произведены за счет средств, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль и отражены в строке 1000 декларации по единому социальному налогу за 2004 год.

Общество в апелляционной жалобе указало, что пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены изъятия из налогооблагаемой базы: выплаты и вознаграждения работникам (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организации такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, при определении объекта налогообложения по единому социальному налогу нормы пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации применяются с учетом положений пункта 3 указанной статьи.

Тем неменее, в целях исчисления единого социального налога под выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы предусмотрено главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Учитывая вышеизложенное, апелляционный суд пришел к выводу о том, что суд первой инстанции правомерно установил, что суммы оплаты за выполненные работы, услуги по договорам гражданско-правового характера независимо от источника расходов подлежат включению в налогооблагаемую базу и обложению единым социальным налогом.

Таким образом, Предприятие в 2004 году допустило занижение налогооблагаемой базы в сумме 288872 рублей, что явилось причиной недоплаты в бюджет единого социального налога в размере 86592 рублей.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что расходы понесенные Предприятием на оплату договоров гражданско-правового характера, по которым начислен единый социальный налог нельзя признать экономически оправданными, поэтому нет оснований относить их к расходам, уменьшающим доходы, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку в рассматриваемом случае речь идет о доначислении единого социального налога, а не налога на прибыль.

По пункту 16 мотивировочной части решения суда первой инстанции (пункт 8.7 мотивировочной части решения налогового органа).

Проверяющими установлено, что в проверяемый период ОАО АЭК "Комиэнерго" произвело выплаты премии работникам Предприятия за подготовку к прохождению осенне-зимнего максимума нагрузок 2003-2004 годов.

Со ссылкой на пункт 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающей, что объектом налогообложения для налогоплательщиков - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам, на п. 2 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации, определившей, что к расходам на оплату труда в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели, налоговая Инспекция пришла к выводу, что выплаченная премия включается в объект налогообложения по единому социальному налогу, определяемый пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации.

Основанием неправомерности включения указанных выплат в налоговую базу Общество указано, что данные выплаты производились за счет прибыли, не уменьшая соответственно налоговую базу (пункту З статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации).

Апелляционная инстанция считает, что суд первой инстанции в рассматриваемой части решения правомерно принял выводы налогового органа о неправомерности исключения из налоговой базы по единому социальному налогу данных выплат.

Премия за подготовку к прохождению осенне-зимнего максимума нагрузок является одним из материальных стимулов эффективной деятельности предприятия, выплачивается по результатам труда и в соответствии с коллективным договором предприятия (выплачена на основании приказа по Обществу (N 1478 от 18.12.2003 г.).

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом, налогообложения для налогоплательщиков - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 2 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации определено: к расходам на оплату труда в целях определения налоговой базу по налогу на прибыль относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели и. следовательно, включаются в объект налогообложения по единому социальному налогу, определяемый пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 25 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в состав расходов на оплату труда включаются другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором.

Коллективным договором Общества предусмотрено осуществление произведенных выплат, соответственно эти расходы должны включаться в состав расходов по оплате труда и относиться в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Выводы суда первой инстанции о занижении Обществом в 2004 году налогооблагаемой базы для исчисления единого социального налога в размере 25660 рублей обоснованы нормами права и материалами дела.

По пункту 17 мотивировочной части решения суда первой инстанции (пункт 8.8 мотивировочной части решения налогового органа).

Материала дела показали, что в 2004 году ОАО АЭК "Комиэнерго" оплатило работникам Предприятия часы переработки сверх установленных нормативов рабочего времени.

Данная выплата произведена на основании приказа по Обществу (N 195 от 26.02.2004 г.) и в соответствии с коллективным договором Предприятия (л.д.141 т.7).

Налоговым органом указано, что в нарушение пункта 1 статьи 236, статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации сумма выплаты не включена в налогооблагаемую базу для исчисления единого социального налога.

Оспаривая решения в этой части, Общество указало, что данные выплаты производились за счет прибыли, не уменьшая соответственно налоговую базу.

Следовательно, в силу пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации такие выплаты не могут формировать налоговую базу по единому социальному налогу.

Апелляционный суд согласен с решением суда первой инстанции по данному эпизоду по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для налогоплательщиков - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

К расходам на оплату труда в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с пунктом 3 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации, относятся: начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.

На основании изложенного данная выплата подлежит включению в налогооблагаемую базу для исчисления единого социального налога.

Оплата за сверхурочную работу произведена налогоплательщиком за счет средств, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, и отражена в строке 1000 декларации по единому социальному налогу за 2004 год.

В соответствии с пунктом З статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации указанные в пункте 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, судом первой инстанции было правомерно установлено, что данные выплаты (выплаты работникам предприятия часов переработки всех установленных нормативов рабочего времени) подлежат включению в налогооблагаемую базу для исчисления единого социального налога, так как данные выплаты относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Налогоплательщик считает, что поскольку Инспекция доначислила единый социальный налог и считает свои действия правомерными, то должна была в своем решении откорректировать, подлежащую доначислению сумму налога на прибыль на всю сумму налога, приходящуюся на спорные выплаты.

В заседании суда апелляционной инстанции Предприятие представило свои расчеты налога на прибыль, который должен быть уменьшен.

Данные доводы не были заявлены Обществом ни налоговому органу при рассмотрении разногласий на акт выездной налоговой проверки, ни в суд первой инстанции несмотря на то, что пунктами 3.5 - 3.6 акта выездной налоговой проверки (л.д.93 т.2) налогоплательщику было предложено представить в инспекцию свои уточнения по налогу на прибыль за соответствующий налоговый период, согласно материалам выездной налоговой проверки.

На основании изложенного, апелляционный суд не принимает к рассмотрению новые требования заявителя апелляционной жалобы, поскольку они не были предметом рассмотрения в арбитражном суде первой инстанции. Кроме того, данный вопрос налогоплательщик имеет возможность отрегулировать с налоговым органом в самостоятельном порядке путем представления уточненных налоговых деклараций.

По пункту 18 мотивировочной части решения суда первой инстанции (пункт 9.1 мотивировочной части решения налогового органа).

В ходе проверки Инспекцией установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации филиалом Ухтинские тепловые сети не исчислен и не удержан налог на доходы физических лиц с сумм дохода, полученных физическими лицами в виде материальной помощи в связи со смертью бывших работников предприятия.

В соответствии с пунктом 8 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работодателями членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи (л.д.144 т.7).

Таким образом, материальная помощь, полученная физическими лицами, в связи со смертью бывших работников предприятия в размере 18000 рублей подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц. В результате данного нарушения сумма неисчисленного и неуплаченного налога составила 2340 рублей.

У налогового агента имелась возможность удержать налог на доходы физических лиц за счет выдаваемых денежных средств.

Оспаривая решение налогового органа в данной части, Общество указывает на то, что в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом (пункт 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации).

В случае удержания суммы налога налоговым агентом обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы становится налоговый агент.

Налогоплательщик приходит к выводу, что нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов.

Заявитель апелляционной жалобы обращает внимание суда на то, что пунктом 1 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации возможность взыскания суммы налога с налогового агента является способом принудительного исполнения налоговым агентом обязанности по перечислению в бюджет суммы налога, фактически удержанной из средств налогоплательщика.

Материалы дела показали, что в акте выездной налоговой проверки были отражены нарушения налогового законодательства, допущенные ОАО АЭК "Комиэнерго" в качестве налогоплательщика и в качестве налогового агента. Статьей 24 Налогового кодекса Российской Федерации определены права и обязанности налоговых агентов. В соответствии с пунктом 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление и уплата налога на доходы физических лиц производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

Подпунктом 2 пункта 2.24.1 акта проверки отражено нарушение, выразившееся в неисчислении и неуплате налога на доходы физических лиц с сумм материальной помощи в связи со смертью бывших работников предприятия.

Пунктом 3.2.4 акта ОАО АЭК "Комиэнерго" предложено удержать с физических лиц суммы налога на доходы физических лиц, указанные в п. 3.1.2 акта и перечислить их в бюджет, а в случае невозможности удержания представить в налоговые органы сведения о доходах физических лиц, необходимые для осуществления налогового контроля. Однако Общество не удержало налог на доходы физических лиц за счет выдаваемых денежных средств.

Таким образом, Арбитражный Суд Республики Коми правомерно установил, что в нарушение пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации филиалом Ухтинские тепловые сети не исчислен и не удержан налог на доходы физических лиц с сумм дохода, полученных физическими лицами в виде материальной помощи в связи со смертью бывших работников предприятия в размере 2340 рублей.

Доводы заявителя апелляционной жалобы в указанной части судом апелляционной инстанции отклоняются как несостоятельные.

По пункту 19 мотивировочной части решения суда первой инстанции (пункт 9.2 мотивировочной части решения налогового органа).

Выездной налоговой проверкой установлено, что расходы по провозу автотранспорта железнодорожным транспортом подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц. У налогового агента имелась возможность удержать налог на доходы физических лиц за счет денежных средств, выдаваемых в виде заработной платы.

В проверяемом периоде ОАО АЭК "Комиэнерго" произведена оплата провоза личного автомобиля железнодорожным транспортом Пахмутову А.В. к месту отдыха, компенсирующая расходы на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно (авансовый отчет N 1 от 25.08.2004 г.). Однако, в нарушение пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации с указанной выплаты не исчислен налог на доходы физических лиц.

Общество в апелляционной жалобе указывает на то, что пунктом 39 Инструкции о порядке предоставления социальных гарантий и компенсаций лицам, работающим в районах Крайнего Севера и в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, в соответствии с действующими нормативными актами, утвержденной Приказом Минтруда РСФСР от 22.11.1990 г. N 2, предусмотрено, что предприятиям, учреждениям и организациям, расположенным в указанных районах, разрешено оплачивать стоимость проезда к месту использования отпуска и обратно один раз в два года, наряду с оплатой проезда самого работника, двум членам его семьи (супруг, дети). Оплата проезда работников и членов их семей производится соответствующими предприятиями, учреждениями и организациями в зависимости от фактического использования проезда видами транспорта.

Оплата проезда в отпуск и обратно осуществляется перед отъездом в отпуск исходя из примерной стоимости проезда. Окончательный расчет производится по возвращении из отпуска на основании представленных билетов или других оправдательных документов.

При непредставлении проездных билетов, но при наличии документов, подтверждающих проведение отпуска в другой местности, оплата проезда к месту использования отпуска и обратно осуществляется по наименьшей стоимости проезда кратчайшим путем. Возмещаются также расходы по проезду в отпуск и обратно на личном автомобиле, в связи с чем компенсируется стоимость фактически израсходованного бензина по предъявленным об оплате документам по соответствующему маршруту.

В этой связи считает, что стоимость проезда работника, включая стоимость провоза личного автомобиля водным путем (паромом) или железнодорожным транспортом из-за отсутствия автотрассы (как известно, Воркута - не транзитный город), не включается в совокупный доход работника организации при условии использования указанной компенсации только в целях проезда к месту использования отпуска и обратно.

Однако материалы дела показали, что Пахмутов А.В. выехал для проведения отпуска из г.Воркуты в г.Сосногорск в плацкартном вагоне пассажирского поезда. Принадлежащий ему автомобиль был отправлен на железнодорожной платформе. Местом проведения отпуска Пахмутова является г.Сосногорск, что подтверждено билетом для проезда железнодорожным транспортом.

Документов, подтверждающих дальнейший путь работника на личном автомобиле, Обществом не было представлено. Изложенное свидетельствует о том, что Пахмутов А.В. провез автомобиль в качестве багажа и не использовал его для проезда к месту отдыха.

В соответствии с пунктом З статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации).

Статьей 325 Трудового Кодекса Российской Федерации (от 30.12.2001 г. N 197-ФЗ редакции от 30.06.2003 г.) установлено, что лица, работающие в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплачиваемый один раз в два года за счет средств работодателя проезд к месту использования отпуска в пределах территории Российской Федерации и обратно любым видом транспорта, в том числе личным (за исключением такси), а также на оплату стоимости провоза багажа весом до 30 килограммов.

Второй арбитражный апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции по данному эпизоду вынесено правомерно, расходы по провозу автотранспорта железнодорожным транспортом подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц. У налогового агента имелась возможность удержать налог на доходы физических лиц за счет денежных средств, выдаваемых в виде заработной платы. Как правильно указал суд первой инстанции, занижение налоговой базы в результате данного нарушения составляет - 20996 рублей 53 копеек.

По пункту 20 мотивировочной части решения суда первой инстанции (пункт 9.5 мотивировочной части решения налогового органа).

Материалами дела подтверждено и налогоплательщиком не оспаривается, что в нарушение пункта 3 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации филиалом Сыктывкарские электрические сети необоснованно предоставлен стандартный налоговый вычет Рафаенко Г.А.

В феврале 2004 г. доход налогоплательщика (Рафаенко Г.А.) превысил 20000 рублей и составил 21962 рублей 93 копеек, однако ему был предоставлен вычет в размере 400 рублей.

В результате данного нарушения налоговая база занижена на 400 рублей, сумма не полностью уплаченного налога на доходы физических лиц составляет 52 рублей.

Инспекция предложила Обществу удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в бюджет по данному нарушению.

Общество в апелляционной жалобе указало на то, что сумма налога на доходы физических лиц в размере 52 рублей начислена и удержана из заработной платы работника Рафаенко Г.А. в декабре 2005 года и уплачена в бюджет 17 января 2006 года.

Рассмотрев представленные налогоплательщиком в обоснование своей позиции документы (л.д.113 - 115 т.9) апелляционный суд приходит к в выводу, что налогоплательщик не доказал, что сумма налога в размере 52 рублей была перечислена Обществом в бюджет 17.01.2006 года.

Запись произведенная бухгалтером в расчетном листке за декабрь 2005 года не имеет даты. Из содержания данного листка не видно, что 52 рубля входит в сумму начисленного налога в размере 2037 рублей.

Бухгалтерская справка (л.д.114 т.9) также не имеет даты ее составления. Согласно платежному поручению N 34 от 17.01.2006 г. подлежащая перечислению сумма составляет 384121 рублей и из него не видно, что спорная сумма вошла в перечисленную сумму налога.

Поскольку указанные документы не были представлены предприятием в налоговый орган ни в ходе проверки, ни при рассмотрении разногласий, а появились только при рассмотрении дела в суде первой инстанции, то своевременность производства записи главного бухгалтера на расчетном листке и составления бухгалтерской справки вызывает у суда сомнение.

Апелляционный суд считает, что материалами дела не подтверждено перечисление в бюджет Предприятием спорной суммы, поэтому решение налогового органа в части предложения Обществу доудержать у физического лица данную сумму налога и перечислить ее в бюджет правомерно.

По пункту пункт 2.3 и 2.4 резолютивной части решения налогового органа.

Общество в апелляционной жалобе указало на то, что пункт 2.3 резолютивной части решения Инспекции, который обязывает уплатить заявителю суммы налога на доходы физически лиц, дублирует по своей сути пункт 2.4. резолютивной части решения Инспекции, в котором предлагается повторно перечислить суммы налога на доходы физических лиц в бюджет. Таким образом, если следовать тексту решения налогового органа Общество обязано уплатить дважды одни и те же суммы налога.

Апелляционный суд считает, что Арбитражный суд Республики Коми правомерно указал в своем решении о том, что пункты 2.3. и 2.4 резолютивной части решения налогового органа надлежит рассматривать в совокупности обязанностей налогового агента, которые при невозможности их исполнения путем удержания из сумм, выплачиваемых налогоплательщику - физическому лицу, подлежат выполнению путем доведения соответствующих сведений налоговому органу.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 7 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается по месту учета налогового агента в налоговом органе.

Исходя из вышеизложенных положений Налогового кодекса Российской Федерации, можно сделать вывод о том, что самостоятельно удержать у налогоплательщика суммы налога, необходимые к уплате в бюджет, налоговый орган не имеет права в соответствии с Налоговым Кодексом Российской Федерации. Функции по исчислению, удержанию у налогоплательщика и уплате сумм налога возложены на налоговых агентов.

Соответственно, налоговые органы могут только предложить организациям как налоговым агентам исчислить, удержать у налогоплательщиков и перечислить суммы налога, необходимые к уплате в бюджет. Взыскать же в принудительном порядке у организации как у налогового агента неисчисленные и неудержанные налогоплательщиком суммы налога, налоговые органы не имеют права.

На основании этого, в резолютивной части решения налогового органа, в пункте 2.4. Обществу было предложено удержать у физических лиц суммы налога на доходы физических лиц, подлежащие удержанию и перечислению налоговым агентом за 2004 год. Только в случае невозможности удержания Общество должно представить в налоговые органы сведения о доходах физических лиц, необходимые для осуществления налогового контроля.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно отказал заявителю в удовлетворении требования по данному эпизоду.

По пункту 10 описательной части решения суда первой инстанции (пункт 5.2 описательной части решения налогового органа).

Проверкой установлено, что в нарушение статьи 149,146,154 и 168 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщиком не уплачен и не предъявлен покупателям налог на добавленную стоимость, исчисленный со стоимости путевок базы отдыха "Дюны Золотые" реализованных в 2004 году в размере 944491 рублей.

Основанием к доначислению налога на добавленную стоимость в этой части явилось отсутствие раздельного учета операций, подлежащих налогообложению, и операций, не подлежащих налогообложению. Проверяющие указывают на произвольную форму журнала учета путевок, невозможность определения ф.и.о. отдыхающих, номеров путевки, сроков путевок, использование путевок по срокам, а также невозможность определения размера выручки от реализации путевок.

Предприятие просит оставить решение суда первой инстанции в данной части без изменения, ссылается на законность и обоснованность судебного акта.

При рассмотрении данного спора суд исходит из следующего.

В силу подпункта 18 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость услуги санаторно-курортных, оздоровительных организации и организаций отдыха, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности

Постановлением Совета Министров - Правительства Российской Федерации от 30.07.1993 г. N 745 Министерству финансов Российской Федерации поручено разработаться и утвердить по представлению заинтересованных министерств, ведомств, предприятий и организаций формы документов строгой отчетности (в том числе квитанций путевок, билетов, талонов, знаков почтовой оплаты), которые могут использоваться при расчетах с населением для учета наличных денежных средств.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.12.1999 г. N 90н утверждены в качестве документов строгой отчетности формы бланков и путевок.

Рассмотрев имеющиеся в материалах дела документы (л.д.107 т.9), приложения к апелляционной жалобе налогового органа, апелляционный суд пришел к выводу о том, что путевки выдаваемые Обществом, это бланки строгой отчетности, которые утверждены приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 10.12.199г. N 90н. что вытекает из содержания самой путевки.

Отдельные ошибки и исправления, допущенные при их заполнении не лишают данные документы статуса бланка строгой отчетности. Более того, указанные нарушения по оформлению путевок ни в акте проверки, ни в решении не установлены, а заявлены только в суде апелляционной инстанции.

Судом апелляционной инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что предприятия являющиеся организацией отдыха и оздоровления в 2004 году произвело реализацию путевок на сумму 944491 рублей. Используемые предприятием бланки путевок содержат реквизиты позволяющие определить место предоставления услуг, сроки, лиц, получивших путевки, стоимость услуг, номера. Путевки зарегистрированные в журнале выдачи путевок, Предприятие ведет журнал учета отдыхающих и т.д., что свидетельствует о придании данным документам характера бланка строгой отчетности. Доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, апелляционным судом не принимаются, поскольку Инспекция в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации со своей стороны не доказала, что росписи в журналах проставлены лицами, не уполномоченными на получение путевок. Настаивая на том, что, предприятие не доказало факт реализации путевок на сумму 944491 рублей только базой отдыха, Инспекция в свою очередь не опровергла данный довод налогоплательщика надлежащими доказательствами.

Ссылка налогового органа на то, что на Предприятии не велся раздельный учет облагаемых и необлагаемых налогом на добавленную стоимость операций, не обоснован, так как реализация путевок осуществлялась только базой отдыха и в передаваемых ею извещениях указывалась именно выручка от реализации.

Кроме того, законодательно порядок ведения раздельного учета не установлен.

Пункт 4 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации и иными положениями Налогового кодекса Российской Федерации не обязывают налогоплательщика закреплять способы ведения раздельного учета облагаемых и не облагаемых налогом на добавленную стоимость операций непосредственно в учетной политике для целей бухгалтерского учета, либо налогового учета. Фактическое ведение раздельного учета предприятие вправе подтвердить с помощью первичных документов, что имеет место в рассматриваемой ситуации, и реализацию путевок именно базой отдыха "Дюны Золотые" в сумме 944491 рублей подтверждают первичные документы.

В той связи решение суда первой инстанции о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления Обществу налога на добавленную стоимость по рассмотренной ситуации, соответствующих налогу пени и штрафа законно и обоснованно, вынесено на основании объективного и полного исследования обстоятельств и материалов дела.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом первой инстанции также не допущено.

С налогового органа следует взыскать в пользу Открытого акционерного общества АЭК "Комиэнерго" 27 рублей расходов по уплате госпошлины пропорционально размеру удовлетворенных требований и 1000 рублей госпошлины в Федеральный бюджет по апелляционной жалобе.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, подпунктом 4 пункта 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Открытого акционерного общества "Акционерная энергетическая компания "Комиэнерго" удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда республики Коми от 31.05.2007 года по делу N А29-549/2007 изменить.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми от 29.12.2006 года N 15-13/5 в части доначисления Обществу налога на прибыль в сумме 42417 рублей 84 копеек за 2004 год (пункт 2.2.1 резолютивной части решения) и соответствующей налогу пени (пункт 2.5.1 резолютивной части решения).

В остальной части решение Арбитражного суда Республики коми от 31.05.2007 года по делу N А29-549/2007 оставить без изменения, а апелляционные жалобы ОАО АЭК "Комиэнерго" и Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми в оспариваемых частях - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми (167983, Республика коми, г.Сыктывкар. ул.Интернациональная, дом 131) в пользу ОАО АЭК "Комиэнерго" 25 рублей судебных расходов по госпошлине по апелляционной жалобе Общества и в доход Федерального бюджета 1000 рублей госпошлины по апелляционной жалобе.

Выдать исполнительные листы.

Постановление вступает в силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в установленном порядке в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Л.Н. Лобанова

Судьи

А.В.Караваева
Т.В.Лысова

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.