Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 24 октября 2007 г. N 02АП-3066/07

13 сентября 2007 г.

Дело N А82-4094/2005-27

(Дата объявления резолютивной части постановления).

24 октября 2007 года

Постановление изготовлено в полном объеме 24.10.2007.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Л.И. Черных

судей Л.Н.Лобановой, А.В.Караваевой,

при ведении протокола судебного заседания судьей Л.И. Черных,

при участии в судебном заседании представителей:

от Общества: Никишиной А.А. - по доверенности от 03.09.2007 года,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Ярославля

на решение Арбитражного суда Ярославской области

от 18.06.2007 года по делу N А82-4094/2005-27,

принятое судьей Н.А.Розовой,

по заявлению ОАО "Ярославское монтажное управление "Центрэлектромонтаж"

к Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Ярославля

о признании частично недействительным решения налогового органа от 14.02.2005 года N 1,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Ярославское монтажное управление "Центрэлектромонтаж" обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району Ярославской области от 14.02.2005 года N 1 в части:

- пункта 5.1.2 - в части вывода о завышении фактической себестоимости отгруженной продукции (работ, услуг) на сумму понесенных расходов на командировки работников в размере 72869 рублей 87 копеек за 2001 год;

- пункта 5.1.4 - 235130 рублей налога на прибыль за 2001 год в связи с применением льготы на капитальные вложения;

- пункта 5.2.2 - доначисления налога на прибыль за 2002 год в сумме 18119 рублей 24 копейки (75496 рублей 83 копейки х 24%) в связи с завышением командировочных расходов;

- пункта 5.3.2 - доначисления налога на прибыль за 2003 год в сумме 14585 рублей 45 копеек (60772 рубля 69 копеек х 24%) в связи с завышением командировочных расходов;

- пункта 5.4.1 - доначисления налога на прибыль в сумме 537287 рублей 91 копеек (2238699 рублей 61 копейка х 24%) в связи с включением забалансовой задолженности в доходную часть базы переходного периода;

- пункта 5.4.2 - налога на прибыль в сумме 50838 рублей 50 копеек (211872 рублей 08 копеек х 24%)в связи с завышением расходной части налоговой базы переходного периода в результате применения налоговым органом иной методики расчета;

- пункта 5.4.2 налога на прибыль в сумме 82633 рубля 45 копеек (344306 рублей 03 копейки х 24%) в связи с занижением расходов по субподрядным работам, подлежащим дополнительному включению в расходную часть налоговой базы переходного периода.

В случае включения забалансовой дебиторской задолженности в налоговую базу переходного периода из забалансовой дебиторской задолженности заявитель просил исключить задолженность по выданным авансам в счет предстоящей передачи товаров (работ, услуг) в сумме 645196 рублей 78 копеек, а также включить дополнительно в расходную часть базы переходного периода себестоимость, соответствующую забалансовой дебиторской задолженности, в сумме 1328674 рубля 32 копейки;

- подпункта "ж" пункта 6.1 - НДС в сумме 7183 рубля 93 копейки за 2001 год, в сумме 1285 рублей 27 копеек за 2002 год в связи с применением налоговых вычетов по услугам гостиниц;

- подпункта "з" пункта 6.1 - 166632 рубля 79 копеек НДС в связи с применением налоговых вычетов по поставщикам, не представляющим налоговую отчетность;

- пункта 7 - ЕСН в сумме 54069 рублей 10 копеек за 2001 год, в сумме 42514 рублей 40 копеек за 2001 год, в сумме 37121 рубль 22 копейки, начисленный на командировочные расходы и выплаты, не учитываемые при налогообложении;

- пункта 8 - НДФЛ в сумме 13811 рублей 30 копеек за 2001 год, в сумме 11572 рубля 86 копеек за 2002 год, в сумме 8919 рублей 20 копеек за 2003 год, начисленный на командировочные расходы, НДФЛ по повторно обложенным сверхнормативным командировочным расходам;

- в части повторного взыскания перечисленного до даты вынесения решения НДФЛ в сумме 524633 рубля 84 копейки и штрафа на эту сумму в размере 104926 рублей 77 копеек;

- подпункта "в" пункта 3.1 резолютивной части решения - 1799998 рублей 71 копейки пеней по НДФЛ,

а также в части соответствующих сумм пеней и штрафов по указанным налогам.

Арбитражный суд Ярославской области решением от 18.06.2007 г. удовлетворил заявленные требования полностью.

Инспекция, не согласившись частично с принятым по делу судебным актом, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой. Заявитель апелляционной жалобы считает решение суда первой инстанции в оспариваемой части незаконным и необоснованным. Инспекция обращает внимание суда апелляционной инстанции на отсутствие документов, подтверждающих расходы на командировки, в период проведения налоговой проверки. Указанное обстоятельство, по мнению налогового органа, не позволяет сделать вывод о достоверности указанных документов. Налогоплательщиком не выполнена обязанность по подтверждению обоснованности расходов в целях налогообложения налогом на прибыль. Заявитель апелляционной жалобы указывает на отсутствие у налогоплательщика права на налоговые вычеты налога на добавленную стоимость по приобретению услуг гостиниц в связи с нарушениями, допущенными при заполнении бланков строгой отчетности. В апелляционной жалобе налоговый орган настаивает на нарушении налогоплательщиком условия предоставления льготы по налогу на прибыль: нераспределенная прибыль текущего 2001 года на финансирование капитальных вложений предприятием не использовалась. Инспекция, оспаривая решение суда первой инстанции в части доначислений по базе переходного периода, настаивает на том, что налогоплательщик не подтвердил документально размер забалансовой дебиторской задолженности. Распределение себестоимости для определения размера расходов налоговый орган обосновывает Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 21.08.2002 года N БГ-3-02/458. Заявитель апелляционной жалобы непредставление налоговой отчетности поставщиками товаров (работ, услуг) считает основанием для отказа в налоговых вычетах налога на добавленную стоимость. Инспекция выражает несогласие с решением суда в части доначисления налога на доходы физических лиц и соответствующих пеней, поскольку налоговый орган учитывал как начисления, так и перечисления налога.

Заявитель апелляционной жалобы просит отменить решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа от 14.02.2005 года N 1:

- пункт 5.1.2 - в части вывода о завышении фактической себестоимости отгруженной продукции (работ, услуг) на сумму понесенных расходов на командировки работников в размере 72869 рублей 87 копеек за 2001 год;

- пункт 5.1.4 - 235130 рублей налога на прибыль за 2001 год в связи с применением льготы на капитальные вложения;

- пункт 5.2.2 - доначисления налога на прибыль за 2002 год в сумме 18119 рублей 24 копейки (75496 рублей 83 копейки х 24%) в связи с завышением командировочных расходов;

- пункт 5.3.2 - доначисления налога на прибыль за 2003 год в сумме 14585 рублей 45 копеек (60772 рубля 69 копеек х 24%) в связи с завышением командировочных расходов;

- пункт 5.4.1 - доначисления налога на прибыль в сумме 537287 рублей 91 копейка (2238699 рублей 61 копейка х 24%) в связи с включением забалансовой задолженности в доходную часть базы переходного периода;

- пункт 5.4.2 - налога на прибыль в сумме 50838 рублей 50 копеек (211872 рублей 08 копеек х 24%)в связи с завышением расходной части налоговой базы переходного периода в результате применения налоговым органом иной методики расчета;

- пункт 5.4.2 налога на прибыль в сумме 82633 рубля 45 копеек (344306 рублей 03 копейки х 24%) в связи с занижением расходов по субподрядным работам, подлежащим дополнительному включению в расходную часть налоговой базы переходного периода.

- подпункт "ж" пункта 6.1 - НДС в сумме 7183 рубля 93 копейки за 2001 год, в сумме 1285 рублей 27 копеек за 2002 год в связи с применением налоговых вычетов по услугам гостиниц;

- подпункт "з" пункта 6.1 - 166632 рубля 79 копеек НДС в связи с применением налоговых вычетов по поставщикам, не представляющим налоговую отчетность;

- пункт 7 - ЕСН в сумме 54069 рублей 10 копеек за 2001 год, в сумме 42514 рублей 40 копеек за 2001 год, в сумме 37121 рубль 22 копейки, начисленный на командировочные расходы и выплаты, не учитываемые при налогообложении;

- в части повторного взыскания перечисленного до даты вынесения решения НДФЛ в сумме 524633 рубля 84 копейки и штрафа на эту сумму в размере 104926 рублей 77 копеек;

- подпункт "в" пункта 3.1 резолютивной части решения - 1799998 рублей 71 копейки пеней по НДФЛ,

а также в части соответствующих сумм пеней и штрафов по указанным налогам.

В отзыве на апелляционную жалобу Общество возразило против доводов Инспекции, считает решение суда в оспариваемой части законным и обоснованным, просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.

Инспекция обратилась с ходатайством о рассмотрении дела без участия ее представителя.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителя заявителя апелляционной жалобы.

Законность принятого Арбитражным судом Ярославской области судебного акта проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке и пределах, предусмотренных статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.2001 года по 31.12.2003 года. Актом выездной налоговой проверки от 17.01.2005 года N 1 установлены нарушения налогоплательщиком налогового законодательства, заключающиеся в следующем.

Налог на прибыль.

Налоговым органом не приняты в расходы для целей налогообложения прибыли затраты на оплату командировок работников за 2001 год в размере 72869 рублей 87 копеек, за 2002 год в размере 18119 рублей 24 копейки, за 2003 год в размере 14585 рублей 45 копеек. Инспекция обосновала свой вывод ненадлежащим оформлением документов, которыми налогоплательщик подтверждал понесенные им расходы.

Инспекция сделала вывод об отсутствии у налогоплательщика права на льготу по налогу на прибыль за 2001 год, предусмотренную подпунктом "а" пункта 1 статьи 6 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон РФ от 27.12.1991 N 2116-1), поскольку при наличии нераспределенной прибыли текущего года фактическое ее использование в размере 671800 рублей на приобретение основных средств не подтверждается налогоплательщиком документально.

Доначисление налоговым органом налога на прибыль по базе переходного периода вызвано установленным занижением доходной части налоговой базы на сумму дебиторской задолженности в размере 2238699 рублей 61 копеек, которая не была учтена в целях налогообложения прибыли до 01.01.2002 года. Расходная часть налоговой базы переходного периода завышена налогоплательщиком на сумму 211872 рубля 08 копеек по причине неправильного исчисления себестоимости неоплаченной на 31.12.2001 года продукции (работ, услуг), которая ранее не была учтена; занижена на расходы по субподрядным работам в размере 344306 рублей 03 копейки.

Налог на добавленную стоимость.

Налоговый орган отказал в применении налоговых вычетов за 2001 год в сумме 7183 рубля 93 копейки, за 2002 год в размере 1285 рублей 27 копеек в связи с отсутствием документов, подтверждающих понесенные расходы по оплате услуг; отказал в применении налоговых вычетов за 2003 год в размере 166632 рубля 79 копеек по причине отсутствия в бюджете источника для возмещения налога.

Налог на доходы физических лиц.

Инспекцией установлено неперечисление налога на доходы физических лиц за 2001-2003г.г. в размере 1697801 рубль 66 копеек.

По результатам выездной налоговой проверки руководителем Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Ярославля вынесено решение от 14.02.2005 года N 1 о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации. Данным решением Обществу предложено уплатить доначисленные суммы налогов, пеней и налоговые санкции.

Общество, не согласившись с принятым решением налогового органа в указанной части, обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с соответствующим заявлением.

Арбитражный суд Ярославской области, удовлетворяя требования заявителя, руководствовался подпунктом "а" пункта 1 статьи 6, пунктом 3 статьи 2 Закона РФ от 27.12.1991 года N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций"; статьей 11, подпунктом 3 пункта 1 статьи 21, статьями 45, 75, 87, 108, 171, 172, 226, пунктом 1 статьи 252, статьей 253, подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации; статьей 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской федерации и некоторые другие акты законодательства российской федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства о налогах и сборах", статьей 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете"; Законом Российской Федерации "О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением"; подпунктом 2 "и" Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552; постановлением Совета Министров - Правительства Российской Федерации от 30.07.1993 N 745 "Об утверждении положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением и перечня отдельных категорий предприятий, организаций и учреждений, которые в силу специфики своей деятельности и особенностей местонахождения могут осуществлять денежные расчеты с населением без применения контрольно-кассовых машин"; Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н; Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.08.1999 N 43н; приказом Минфина Российской Федерации от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

Рассмотрев апелляционную жалобу, Второй арбитражный апелляционный суд не находит оснований для ее удовлетворения.

1. Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными данной статьей. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Прибыль от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

В соответствии со статьей 4 названного Закона затраты, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли, определяются Положением о составе затрат.

В силу подпункта "и" пункта 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 г. N 552, в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, связанные с управлением производством, в том числе затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью, включая расходы по оформлению заграничных паспортов и других выездных документов.

В соответствии с пунктом 2 Инструкции Министерства финансов СССР, Государственного комитета по труду и социальным вопросам, Всесоюзного центрального совета профессиональных союзов от 07.04.1988 N 62 направление работников объединений, учреждений, организаций в командировку производится руководителями этих объединений, предприятий, учреждений, организаций и оформляется выдачей командировочного удостоверения по форме согласно приложению N 1. Командировочное удостоверение может не выписываться, если работник должен возвратиться из командировки в место постоянной работы в тот же день, в который он был командирован.

В пункте 6 названной Инструкции предусмотрено, что фактическое время пребывания в месте командировки определяется по отметкам в командировочном удостоверении о дне прибытия в место командировки и дне выбытия из места командировки.

Таким образом, необходимым условием для включения в себестоимость продукции (работ, услуг) командировочных расходов является производственный характер данных затрат, подтверждением чего в свою очередь является оформленное в установленном порядке командировочное удостоверение.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, Инспекция указала Обществу на нарушение Положения о составе затрат и завышение себестоимости реализованной продукции, (работ, услуг) на основании ненадлежащее оформленных документов, подтверждающих командировочные расходы, и отсутствии производственной направленности данных расходов. К ненадлежащему оформлению документов налоговым органом отнесены отметки в командировочных удостоверениях о прибытии и выбытии, не соответствующие указанному пункту назначения. Для подтверждения расходов по найму жилого помещения у налогоплательщика отсутствуют бланки строгой отчетности, приходные ордера или чеки кассового аппарата. В оспариваемую сумму завышенных расходов в размере 72869 рублей 87 копеек вошли расходы в размере:

- 28126 рублей 70 копеек по служебным командировкам из г. Ярославля в г. Пречистое;

- 4159 рублей 10 копеек по служебным командировкам из г. Рыбинск в г. Ярославль;

- 42257 рублей 07 копеек по служебным командировкам из г. Ярославль в г. Москву, г. Нижний Новгород (с учетом отнесенных на себестоимость расходов в размере 1673 рублей завышенными признаны расходы в сумме 40584 рублей 07 копеек).

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; на наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации; оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела Инспекция указала Обществу на нарушение пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с отнесением на расходы не обоснованных и документально не подтвержденных затрат в 2002 году в размере 18119 рублей 24 копейки, в 2003 году в размере 14585 рублей 45 копеек, связанных со служебными командировками работников Общества. Инспекция посчитала представленные налогоплательщиком бланки строгой отчетности - счета формы 3-Г не соответствующими письму Министерства финансов Российской Федерации от 23.08.2001 года N 16-00-24/70 "О документах строгой отчетности при осуществлении денежных расчетов с населением".

Согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Система налогового учета по налогу на прибыль организаций установлена статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой основанием определения налоговой базы по налогу на прибыль являются данные первичных документов.

Из материалов дела следует, что налоговым органом не оспаривается факт служебных командировок работников Общества в проверяемые периоды на основании соответствующих приказов, оформленных в установленном порядке командировочных удостоверений, фактическое нахождение работников в пунктах назначения и производственный характер их деятельности. Инспекцией не оспаривается факт оказания гостиничных услуг работникам Общества в соответствии с представленными им счетами на оплату услуг, стоимость услуг гостиницы. Доказательств оказания гостиничных услуг без оплаты налоговым органом также не представлено.

Суд первой инстанции оценил представленные ему налогоплательщиком документы, свидетельствующие об обоснованности определения налоговой базы по налогу на прибыль с учетом спорных расходов на командировки. Так, в п. Пречистое Общество осуществляло работы на основании договора с ОАО "Ярхимпромстрой" в качестве субподрядчика, соответствующие отметки пункта назначения о прибытии и выбытии работников налогоплательщика заверены Даниловской передвижной колонной ОАО "Ярхимпрострой". Служебные командировки в г. Гаврилов-Ям подтверждаются представленными налогоплательщиком документами, соответствующими отметкам в командировочном удостоверении о данном пункте назначения, что подтверждает допущенную при оформлении удостоверения техническую ошибку о направлении работников в г. Ярославль. Представленные налогоплательщиком договоры, переписка с генеральным подрядчиком ОАО "Ярхимпромстрой"), счета-фактуры, справки выполненных работ, копии проездных билетов, отчеты о командировке полно и непротиворечиво подтверждают факт несения командировочных расходов в производственных целях и Инспекцией не опровергнуты.

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие спорные расходы по служебным командировкам в г. Москву, г. Нижний Новгород, в частности счета на оплату услуг по проживанию в гостинице формы 3-Г, утвержденной приказом министерства финансов Российской федерации от 13.12.1993 N 121 "Об утверждении форм документов строгой отчетности". В соответствии с Краткими указаниями по применению и заполнению форм первичного учета для гостиниц Российской Федерации эти счета являются бланками строгой отчетности. Счета формы 3-Г заполняется при оформлении оплаты за бронь, проживание, а также за дополнительные платные услуги, при отсутствии специальных талонов.

Представленные налогоплательщиками счета на оплату услуг по проживанию в гостинице соответствуют форме 3-Г, утвержденной указанному приказу Министерства финансов Российской федерации, имеют отметку об оплате оказанных услуг, кроме того, содержат все необходимые реквизиты, позволяющие удостовериться в реальности несения расходов: даты, суммы, фамилии работников, направленных в командировку.

Требование налогового органа о необходимости соответствия указанных счетов формы 3-Г письму Министерства финансов Российской Федерации от 23.08.2001 года N 16-00-24/70 "О документах строгой отчетности при осуществлении денежных расчетов с населением" не основано на нормах права и сводится к формальной оценке представленных налогоплательщиком документов.

Отсутствие кассовых чеков и приходных ордеров на оплату гостиничных услуг не является безусловным основанием для вывода об отсутствии затрат по оплате при наличии представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату. Иных доводов по полноте и содержанию представленных документов, помимо отсутствия кассовых чеков и приходных ордеров, Инспекция не приводит.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы заявителя апелляционной жалобы об отсутствии документов на момент проведения налоговой проверки для возможности сделать вывод о производственной направленности спорных затрат.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, а в силу статьи 71 этого Кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Учитывая изложенное, Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 28.02.2001 N 5 разъяснил, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 29 постановления).

Суд первой инстанции с учетом всех доказательств по делу, оцененных в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности, обоснованно пришел к обоснованному выводу об отсутствии у Инспекции оснований для исключения рассматриваемых расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в 2001-2003 г.г.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в данной части.

2. Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Пунктом 2 указанной статьи к вычетам отнесены суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса (за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса), либо для перепродажи. В силу пункта 7 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Перечисленные в статьях 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации документы должны с достоверностью подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми связывается право налогоплательщика на получение возмещения.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, налогоплательщику по результатам выездной налоговой проверки отказано в применении налоговых вычетах по налогу на добавленную стоимость в 2001 году в размере 7183 рубля 93 копейки, в 2002 году в размере 1285 рублей 27 копеек по услугам гостиниц.

Из материалов дела следует, что производственный характер расходов на командировки подтвержден налогоплательщиком представленными документами: договорами на выполнение работ, справками выполненных работ формы КС-3, перепиской с генеральным подрядчиком, отчетами о командировке, счетами-фактурами на оплату работ.

Заявитель апелляционной жалобы не оспаривает факт служебных командировок работников Общества в проверяемые периоды, реальность оказания гостиничных услуг, включение в стоимость услуг по проживанию в гостинице налога на добавленную стоимость и его оплату. Как указано в пункте 1 настоящего постановления, в проверяемый период Обществом понесены расходы на командировки (расходы по проезду к месту служебной командировки и обратно, расходы на проживание в гостиницах), которые являются обоснованными и документально подтверждены.

Как видно из материалов дела, представленные налогоплательщиками счета на оплату услуг по проживанию в гостинице соответствуют форме 3-Г, утвержденной приказом Министерства финансов Российской федерации от 13.12.1993 N 121 "Об утверждении форм документов строгой отчетности", правильно оформлены и содержат все необходимые реквизиты, из которых видно, что действительно оплачены услуги по проживанию в гостиницах работников Общества, направленных в служебные командировки. Счета формы 3-Г, являясь бланками строгой отчетности, заполняются при оформлении оплаты за бронь, проживание, а также за дополнительные платные услуги, при отсутствии специальных талонов.

Представленные налогоплательщиком счета имеют отметку об оплате оказанных услуг, в том числе налога на добавленную стоимость, расходы по проезду к месту служебной командировки и обратно также оплачены с учетом налога на добавленную стоимость. Налоговый орган вопреки требованиям статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представил доказательств, опровергающих представленные налогоплательщиком доказательства по оплате командировочных расходов, в том числе гостиничных услуг.

Отсутствие кассовых чеков и приходных ордеров на оплату гостиничных услуг не является безусловным основанием для вывода об отсутствии права на вычет налога на добавленную стоимость при наличии представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату услуг гостиницы, в том числе уплату налога на добавленную стоимость.

Суд первой инстанции, оценив в совокупности все представленные в дело доказательства по спорному эпизоду, сделал правильный вывод о том, что налогоплательщик подтвердил соответствующими первичными документами приобретение спорных услуг, предъявление и уплату налога на добавленную стоимость, правильно предъявленного к вычету в 2001 году в размере 7183 рублей 93 копеек, в 2002 году в размере 1285 рублей 27 копеек.

С учетом изложенного, апелляционная жалоба в указанной части удовлетворению не подлежит.

3. Налоговым органом отказано в праве Общества на налоговые вычеты в 2003 году в общей сумме 166632 рубля 79 копеек со ссылкой на неуплату налога в бюджет поставщиками, не представляющими налоговую отчетность.

Доводы заявителя апелляционной жалобы, оспаривающего судебное решение в данной части, не принимаются судом апелляционной инстанции.

Конституционный Суд Российской Федерации в пункте 2 определения от 16.10.2003 N 329-О разъяснил, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими ее положениями не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Неуплата поставщиком налога на добавленную стоимость, на что ссылается налоговый орган, не является основанием для отказа в предоставлении налогового вычета Обществу. В силу статей 32, 82 и 87 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по осуществлению налогового контроля за соблюдением налогового законодательства возложена на налоговые органы. В случае выявления при проведении встречных проверок фактов неисполнения обязанности по уплате налога поставщиками и производителями продукции, которые являются самостоятельными налогоплательщиками, налоговые органы вправе в порядке статей 45, 46 и 47 Налогового кодекса Российской Федерации решить вопрос о принудительном исполнении налогоплательщиком обязанностей.

Иных доводов для отказа в предоставлении спорных налоговых вычетов в указанной сумме Инспекцией не представлено.

Нарушений порядка применения налоговых вычетов в размере 166632 рублей 79 копеек, предусмотренного статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, материалами дела не установлено. Как видно из материалов дела, установлено судом первой инстанции и не оспаривается налоговым органом, товар, в отношении которого заявлен спорный вычет, Обществом приобретен в производственных целях, оприходован, оплачен, имеются счета-фактуры, оформленные в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации; Поставщики товара состоят на налоговом учете и являются юридическими лицами.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в данной части.

4. В соответствии со статьей 56 Налогового кодекса Российской Федерации льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог или уплачивать налог в меньшем размере.

Согласно подпункту "а" пункта 1 статьи 6 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон) при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы, направленные предприятиями отраслей сферы материального производства на финансирование капитальных вложений производственного назначения, а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, включая проценты по кредитам.

Из приведенной нормы следует, что одним из основных условий для получения права на льготу является фактическое осуществление затрат и расходов на предусмотренные Законом цели за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

Понятие "прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия" налоговым законодательством специально не определено, поэтому в силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации данное понятие определяется правилами бухгалтерского учета.

Согласно пункту 93 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.06.2000 N 60н (действовавших в проверяемом периоде), величина показателя прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, совпадает с суммой нераспределенной прибыли.

В пунктах 79 и 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов России от 29.07.1998 N 34н, дано определение понятия "нераспределенная прибыль" - это прибыль, остающаяся в распоряжении организации. При этом нераспределенная прибыль - это конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, предусмотренным названным Положением, "за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения". Показатель нераспределенной прибыли отражается в бухгалтерской отчетности по строке 190 отчета о прибылях и убытках и строке 470 бухгалтерского баланса.

Из приведенных норм следует, что прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, совпадает с суммой нераспределенной прибыли.

Как установлено судом первой инстанции и видно из материалов дела, данные бухгалтерской отчетности налогоплательщика свидетельствуют о наличии у Общества нераспределенной прибыли за 2001 год в размере 2305 тысяч рублей: бухгалтерский баланс (форма N 1) строка 470 (том 2 лист дела 20-21); отчет о прибылях и убытках (форма N 2) строка 190 (том 2 лист дела 22-23). Годовая бухгалтерская отчетность, в частности форма N 5, отражает остаток нераспределенной прибыли на начало отчетного года - 1833 тысячи рублей, начисление - 2305 тысяч рублей, использование 672 тысяч рублей, остаток на конец отчетного года - 3466 тысяч рублей (том 2 лист дела 23). Фактические расходы налогоплательщика на капитальные вложения выразились в приобретении основных средств и составили за 2001 год 912 тысяч рублей, из которых 672 тысячи рублей Обществом отнесены к льготе по налогу на прибыль за 2001 год. Указанные обстоятельства сторонами не оспариваются.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что отсутствие оборотов по счету 88 "Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года", на которое указывает заявитель апелляционной жалобы, не препятствуют установлению основных условий для получения права на льготу, предусмотренных налоговым законодательством: фактическое осуществление затрат и расходов на предусмотренные Законом цели за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

Заявитель апелляционной жалобы настаивает на финансировании Обществом капитальных вложений не за счет нераспределенной прибыли, а за счет оборотных средств. Свой вывод Инспекция обосновывает отсутствием соответствующего решения акционеров на использование нераспределенной прибыли. Инспекция ссылается на то, что представленный налогоплательщиком протокол общего собрания акционеров относится к 2000 году, форма N 5 данным собранием не утверждена.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы заявителя апелляционной жалобы на основании следующего.

В соответствии со статьей 13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" в бухгалтерскую отчетность организаций, за исключением отчетности бюджетных организаций, а также общественных организаций (объединений) и их структурных подразделений, не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по реализации товаров (работ, услуг), входят: бухгалтерский баланс; отчет о прибылях и убытках; приложения к ним, предусмотренные нормативными актами.

Формы бухгалтерской отчетности организаций, а также инструкции о порядке их заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Министерство финансов Российской Федерации приказом от 13.01.2000 N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" в состав годовой бухгалтерской отчетности включило Приложение к бухгалтерскому балансу - форму N 5.

Из материалов дела видно, что данные бухгалтерской отчетности Общества, в том числе бухгалтерский баланс (форма N 1) и отчет о прибылях и убытках за 2001 год (форма N 2), подтверждают достаточный размер нераспределенной прибыли для финансирования капитальных вложений. Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) отражает использование нераспределенной прибыли на финансирование капитальных вложений в размере 672 тысячи рублей. Капитальные вложения осуществлены Обществом путем приобретения основных средств составили 912 тысяч рублей, из которых 672 тысячи рублей отнесены налогоплательщиком за счет нераспределенной прибыли текущего года, 240 тысяч рублей - за счет амортизационных отчислений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 48 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" вопросы утверждения годовых отчетов, бухгалтерских балансов, счета прибылей и убытков общества, распределения его прибылей и убытков входят в компетенцию общего собрания акционеров.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что представленный налогоплательщиком протокол от 19.04.2002 года N 1 общего собрания акционеров Общества, в повестку которого входило утверждение годового отчета, бухгалтерского баланса, отчета прибылей и убытков подтверждает фактическое осуществление затрат на капитальные вложения за счет прибыли текущего года, остающейся в распоряжении налогоплательщика.

Исходя из представленных налогоплательщиком протоколов ежегодных общих собраний акционеров Общества последовательно за 2000-2002г.г., подтверждается заявление налогоплательщика о допущенной в тексте протокола общего собрания от 19.04.2002 года N 1 опечатке, которая касается отчетного периода (том 7 листы дела 122-125). Заявителем апелляционной жалобы не опровергнуты доказательства налогоплательщика.

Арбитражный суд Ярославской области установил, что Общество выполнило все необходимые условия использования льготы, у Инспекции отсутствовали основания для доначисления налога на прибыль за 2001 года в размере 235130 рублей.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в данной части.

5. В пункте 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

В силу пункта 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей.

Статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов: неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Согласно статье 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента, за которое Кодексом установлена ответственность.

В соответствии с пунктом 1 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.

Как видно из материалов дела, Инспекция установила, что Общество, являясь налоговым агентом, не перечислило в бюджет 1648976 рублей 61 копеек (по состоянию на 30.12.2003 г.) удержанного налога на доходы физических лиц, из которых 3382657 рублей 67 копеек - сумма удержанного и неперечисленного на 01.01.2001 г. налога на доходы физических лиц.

Из материалов дела следует, что перечисления налога на доходы физических лиц производились налоговым агентом с назначением платежа в погашение текущей задолженности, а также без указания назначения платежа фактически в погашение задолженности, образовавшейся в размере 3382657 рублей 67 копеек до 01.01.2001 года. Реестры платежных поручений в погашение задолженности в размере 3382657 рублей 67 копеек соответствуют перечислению указанной задолженности на 30.12.2003 года (том 10 листы дела 120).

При отсутствии на 01.01.2004 года задолженности, образовавшейся у налогового агента до проверяемого периода, перечисления налога на добавленную стоимость в хронологическом порядке погашают задолженность, выявленную налоговым органом в ходе налоговой проверки за проверяемый период.

Судом первой инстанции учтено самостоятельное перечисление налоговым агентом в бюджет задолженности по НДФЛ, относящейся к проверяемому периоду, в размере 524633 рубля 84 копейки до 17.01.2005 г., то есть до даты составления акта выездной налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения по результатам выездной налоговой проверки (том 10 лист дела 64-68). Платежные поручения на перечисление спорной задолженности по НДФЛ, начиная с 01.01.2004 года, представлены в материалах дела. Как правильно установлено судом первой инстанции, представленный Обществом расчет задолженности налогового агента на дату окончания начисления пеней - 01.02.2005 года - соответствует сумме задолженности, рассчитанной налоговым органом.

В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Вопреки указанной норме налоговый орган не привел оснований и не представил доказательств, согласно которым подлежали бы уплате (перечислению) уплаченные Обществом на момент вынесения акта и решения по результатам выездной налоговой проверки суммы налога на доходы физических лиц.

При таких обстоятельствах суд первой инстанций правильно признал недействительным решение налогового органа в части повторного взыскания с налогового агента налога на доходы физических лиц в сумме 524633 рубля 84 копейки и привлечения Общества к налоговой ответственности за неперечисление указанной суммы налога в виде штрафа в размере 104926 рублей 77 копеек.

В силу пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

С учетом изложенных в пункте 1 настоящего постановления выводов о том, что спорные выплаты по командировкам работников правомерно отнесены Обществом к расходам по налогу на прибыль как расходы на командировки и являются компенсационными выплатами для работников в связи с возмещением понесенных командировочных расходов, суд первой инстанции правомерно признал необоснованным доначисление Инспекцией налога на доходы физических лиц в размере 13811 рублей 30 копеек за 2001 год, 11572 рублей 86 копеек за 2002 год и 8919 рублей 20 копеек за 2003 год.

Согласно статье 87 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика (налогового агента), непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

В соответствии с пунктом 2 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки должны быть указаны, в том числе документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых.

В силу пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в том числе излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

Таким образом, в выносимом по результатам проверки решении могут отражаться только документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, относящиеся по времени совершения к проверяемому периоду, а задолженность по уплате налогов, возникшая в периоде, который не охвачен выездной налоговой проверкой, не может быть учтена при доначислении налогов к уплате и начислении пеней.

Представленные в дело документы свидетельствуют о том, что выездной налоговой проверкой охвачен период деятельности налогоплательщика с 01.01.2001 года по 31.12.2003. Обстоятельства, связанные с наличием у Общества недоимки по налогу на доходы физических лиц, образовавшейся до проверяемого периода, не были охвачены налоговой проверкой, следовательно, по итогам данной проверки Инспекция не вправе была включать в расчет пеней по налогу задолженность в размере 3382657 рублей 67 копеек, образовавшуюся до 01.01.2001 г., то есть в период, не охваченный выездной налоговой проверкой.

Как видно из материалов дела, в ходе судебного разбирательства судом первой инстанции проверен расчет пеней по налогу на доходы физических лиц, предложенных к уплате оспариваемым решением налогового органа.

При проверке расчетов пеней судом апелляционной инстанции установлено, что суд первой инстанции обоснованно, в соответствии с требованиями статей 45 и 75 Налогового кодекса Российской Федерации посчитал правильным начисление Обществу пеней по налогу на доходы физических лиц за исключением 1799998 рублей 71 копеек пеней по налогу, с учетом платежей Общества применительно к периоду, за который они уплачены в соответствии с указанным в платежных документах назначением платежа и в хронологическом порядке погашения задолженности, неправомерности начисления пеней на задолженность, образовавшуюся в период, не охваченный проверкой.

При указанных обстоятельствах, судом первой инстанции правомерно признано недействительным решение налогового органа в части пени по налогу на доходы физических лиц в размере 1799998 рублей 71 копейка.

Доводы налогового органа о том, что Общество в расчете пеней не указывает начисления налога, а только указывает перечисления, не соответствует действительности, поскольку расчет пеней, составленный Обществом, произведен с учетом сумм начисленного налога за период 2001 - 2003 годов.

Расчет пеней, произведенный налоговым органом, не может быть признан законным в полном объеме, поскольку произведен при неправомерном включении сальдо на 01.01.2001 г. и без учета уплаченных сумм с указанным назначением платежа. Арифметически сумма пеней, признанных судом первой инстанции неправомерно начисленными с учетом рассматриваемых обстоятельств размера неперечисленного налога и его уплаты, налоговым органом не оспаривается.

С учетом изложенного, апелляционная жалоба в указанной части удовлетворению не подлежит.

6. Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Как установлено судом первой инстанции, основанием для доначисления Обществу налога на прибыль по базе переходного периода в размере 537287 рублей 91 копейка послужило включение налоговым органом в доходную часть налоговой базы переходного периода дебиторской задолженности, списанной налогоплательщиком на убытки и учитываемой им в бухгалтерском учете на забалансовом счете в размере 2238699 рублей 61 копеек.

Из материалов дела следует, что сумма налога на прибыль 537287 рублей 91 копейка включает налог в размере 154847 рублей 23 копеек, относящийся к уплаченным Обществом авансам в сумме 645196 рублей 78 копеек. Налоговым органом признано необоснованное отнесение по результатам налоговой проверки сумм авансов к дебиторской задолженности и доначисления налога на прибыль с указанных сумм. В апелляционной жалобе отсутствуют доводы налогового органа в отношении включения авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком, в доходную часть базы переходного периода.

Заявитель апелляционной жалобы ссылается на обязанность налогоплательщика провести инвентаризацию сумм неполученной до 01.01.2002 года задолженности, в том числе и учитываемой за балансом. Данную обязанность налоговый орган усматривает из статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 года N 110-ФЗ, поскольку указанная норма права не содержит уточнения категории дебиторской задолженности.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогоплательщика в связи с отсутствием правовых оснований для увеличения налоговой базы переходного периода при указанных обстоятельствах.

Согласно ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.08.1999 г. N 43н, приказу Министерства финансов Российской Федерации от 22.07.2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" дебиторская задолженность - это показатель, отражаемый в бухгалтерском балансе.

Пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. N 34н, предусмотрено, что в течение пяти лет за бухгалтерским балансом должна отражаться задолженность, списанная в убыток в связи с неплатежеспособностью должника.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что исходя из буквального толкования пункта 1 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 года N 110-ФЗ следует, что при формировании переходной налоговой базы в составе доходов учету подлежит дебиторская задолженность, сложившаяся на 31.12.2001 и не списанная в установленном законом порядке, при этом на налогоплательщика не возложена обязанность по восстановлению задолженности, списанной в установленном законом порядке.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на Методические рекомендации по расчету налоговой базы, исчисляемой в соответствии со статьей 10 Федерального закона от 06.08.2001 года N 110-ФЗ, утвержденные приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 21.08.2002 N БГ-3-02/458, не принимается судом апелляционной инстанции. Указанный налоговым органом ведомственный нормативный акт в силу пункта 2 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации не относятся к актам законодательства о налогах и сборах.

Суд апелляционной инстанции принимает во внимание то, что в переходный период подпунктом 1 пункта 1 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 года N 110-ФЗ предусмотрено в доходную часть налоговой базы включать доходы, которые не учитывались при налогообложении прибыли до введения в действие главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, и не подлежат включению в налоговую базу при применении положений указанной главы.

В соответствии с пунктом 15 Положения о составе затрат подлежащего применению при налогообложении прибыли до 01.01.2002, убытки от списания дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, и других долгов, нереальных для взыскания, подлежали включению в состав внереализационных расходов и, следовательно, не могли увеличивать налоговую базу при исчислении налога на прибыль.

Поэтому списанная на убытки до 01.01.2002 дебиторская задолженность не может увеличивать налоговую базу переходного периода, исчисленную в соответствии с положениями статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ.

Заявитель апелляционной жалобы считает, что налогоплательщиком документально не подтверждена сумма задолженности за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги) по забалансовому счету 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов".

Довод налогового органа не принимается, поскольку на налоговый орган в силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возложена обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В рассматриваемом случае налоговый орган не установил, что Обществом сумма 2238699 рублей 61 копейка не списана в убыток либо не подлежала списанию в убыток, как дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что налоговый орган увеличил по результатам выездной налоговой проверки налоговую базу переходного периода без достаточных к тому оснований.

Суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль по базе переходного периода в размере 537287 рублей 91 копейка.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан включать в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, определяющие в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Пунктом 3 статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию этой продукции (работ, услуг), включаемыми в ее себестоимость.

При составлении налоговых расчетов организация должна была привести показатели бухгалтерской отчетности в соответствие с требованиями налогового законодательства, в том числе корректировать себестоимость продукции в соответствии с Положением о составе затрат.

Налоговый орган по результатам налоговой проверки пришел к выводу о завышении Обществом себестоимости реализованной, но не оплаченной продукции, которая не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль до 31.12.2001 года на 211827 рублей 08 копеек, соответственно о завышении расходной части базы переходного периода.

Как установлено судом первой инстанции, подтверждается материалами дела и не оспаривается заявителем апелляционной жалобы, Общество, начиная с 1996 года и до момента вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с учетной политикой применяло единую методику определения себестоимости отгруженных товаров (работ, услуг) и определения себестоимости, относящейся к оплаченной части товаров (работ, услуг), по коэффициенту рентабельности отгруженной продукции с учетом переходящего остатка (нарастающим итогом - "котловым методом"). В справке к расчету налога от фактической прибыли производилась корректировка с целью определения себестоимости, относящейся к оплаченной части отгруженных товаров (работ, услуг). Себестоимость, относящаяся к отгруженной, но неоплаченной продукции в расчете налоговой базы не участвовала.

Используемая Обществом методика расчета соответствует Методическим рекомендациям по проверке правильности заполнения приложения 4 к инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", изложенных в письме Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 15.08.2001 N ВГ-6-02/621, где отражены способы определения себестоимости, приходящейся на оплаченную и неоплаченную продукцию, в числе которых указана методика, когда предприятие выводит коэффициент, характеризующий долю оплаченной выручки в отчетном периоде, налог на прибыль исчисляется нарастающим итогом.

Величина себестоимости, относящаяся к остатку отгруженных, но не оплаченных по состоянию на 31.12.2001 г. товаров (работ, услуг), которая ранее не была учтена при налогообложении прибыли, исчислена Обществом с применением вышеуказанной методики определения себестоимости, используемой Обществом с 1996 года в соответствии с его учетной политикой.

Таким образом, для определения себестоимости оплаченных товаров (работ, услуг) и определения себестоимости неоплаченных товаров, Обществом применялась единая и одинаковая методика расчета, которая соответствует учетной политике предприятия и не противоречит нормам налогового законодательства, применялась Обществом ранее при налогообложении прибыли.

Налоговый орган указывает, что принял коэффициенты распределения себестоимости согласно Приказу Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 21.08.2002 года N БГ-3-02/458, а именно, на дату возникновения дебиторской задолженности. Инспекцией исчислена себестоимость неоплаченных товаров исходя из коэффициента рентабельности по состоянию на 31.12.2001 г.

Вместе с тем, методика расчета себестоимости, примененная налоговым органом, налоговым законодательством не закреплена. Заявителем апелляционной жалобы не представлено доказательств того, что примененная налогоплательщиком методика корректировки противоречит нормам налогового законодательства, в частности порядку исчисления налога на прибыль. Налоговым органом не оспаривается, что фактически применяемый Обществом способ корректировки себестоимости соответствует принятой в организации учетной политике, и применялся Обществом ранее при исчислении налоговой базы до переходного периода.

Определение Обществом спорного коэффициента нарастающим итогом соответствует аналогичному способу определения им налоговой базы по налогу на прибыль в течение всего налогового периода, которым является календарный год. Применение налогоплательщиком коэффициента рентабельности нарастающим итогом не искажает момент учета выручки и момент учета затрат, относящихся к этой выручке, для целей налогообложения прибыли. Примененная Обществом методика корректировки себестоимости включала учет переходящих остатков отгруженной, но неоплаченной продукции.

Таким образом, примененная Обществом методика определения себестоимости, в том числе реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31.12.2001 г. товаров (работ, услуг), не привела к искажению объема отгруженной, но не оплаченной продукции, и размеру дебиторской задолженности, уменьшению величины налогооблагаемой прибыли.

Доводы налогового органа о необходимости применения методики расчета, используемой налоговым органом, не принимаются во внимание, поскольку примененная налоговым органом методики нормативно не установлена, при определении налоговой базы по налогу на прибыль в проверяемый период налоговый орган фактически применяет различные методики - для определения себестоимости оплаченных товаров и для определения себестоимости неоплаченных товаров, что не предусмотрено нормами налогового законодательства.

В соответствии со статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган не доказал противоправности действий Общества в части расчета себестоимости.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в размере 50838 рублей 50 копеек по базе переходного периода с суммы завышения расходной части базы переходного периода.

Налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки установлено занижение доходной части базы переходного периода на дебиторскую задолженность в размере 363332 рубля 93 копейки по строительно-монтажным работам (в том числе выполненным субподрядными организациями). При этом налогоплательщик заявил ранее не учтенные в составе расходной части базы переходного периода расходы в размере 344306 рублей 03 копейки, соответствующие себестоимости указанных строительно-монтажных работ в части субподряда. Сумма налога на прибыль по базе переходного периода, относящаяся к доначислению без учета себестоимости строительно-монтажных работ составила сумму 82633 рубля 45 копеек.

Судом первой инстанции установлено и видно из материалов дела, что сумма расходов по субподрядным строительно-монтажным работам документально подтверждена, соответствует представленным налогоплательщиком расчетам. На основании подпунктом 1 пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ сумма спорных расходов подлежит включению в базу переходного периода.

Заявителем апелляционной жалобы не опровергнут расчет налогоплательщика по стоимости субподрядных строительно-монтажных работ в размере 344306 рублей 03 копейки (том 8 лист дела 44).

Заявитель апелляционной жалобы, оспаривая решение суда в части признания недействительным доначисления налога на прибыль в размере 82633 рубля 45 копеек, не приводит иных доводов, помимо недопустимости применения усредненного коэффициента в корректировке себестоимости при определении расходной части базы переходного периода.

С учетом изложенных выше выводов о правомерности действий налогоплательщика при применении методики определения себестоимости, суд не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в указанной части, поскольку спорная сумма расходов по субподрядным работам подтверждена представленными Обществом расчетами и документами (с учетом доначисления Инспекцией доходной части налоговой базы переходного периода по строительно-монтажным работам, выполненным субподрядными организациями, в сумме 363332 рублей 93 копеек) подлежит включению в расходную часть базы переходного периода в соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ, что по существу налоговым органом не оспаривается.

С учетом изложенного суд первой инстанций правомерно удовлетворил требования Общества, признав недействительным решение Инспекции от 13.10.2006 г. N 09-13-01/855 в оспариваемой части.

Второй арбитражный апелляционный суд находит принятый по делу судебный акт в оспариваемой части законным и обоснованным, вынесенным на основании объективного и полного исследования обстоятельств и материалов дела. Нормы материального права Арбитражным судом Ярославской области применены правильно, нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

С учетом изложенного, апелляционная жалоба Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Ярославля удовлетворению не подлежит.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина относится на заявителя апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 266, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ярославской области от 18.06.2007 года по делу N А82-4094/2005-27 в оспариваемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Ярославля - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в установленном порядке в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Л.И.Черных

Судьи

Л.Н.Лобанова А.В.Караваева