Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 июня 2015 г. N 19АП-3144/15

город Воронеж

30 июня 2015 г.

Дело N А48-5638/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июня 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 30 июня 2015 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Ольшанской Н.А.,

Скрынникова В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем

Бутыриной Е.А.,

апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Подкова удачи" на решение арбитражного суда Орловской области от 14.04.2015 по делу N А48-5638/2014 (судья Капишникова Т.И.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Подкова удачи" (ОГРН 1025700525091, ИНН 5703009285) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N4 по Орловской области о признании частично недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью "Подкова удачи": Шуссер Д.В., представитель по доверенности от 25.01.2013 выданной сроком на три года;

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Орловской области: Мельников М.А., старший специалист 2 разряда правового отдела УФНС России по Орловской области по доверенности от 22.06.2015 N 03-02/05437; Копцева Н.Н., специалист-эксперт правового отдела по доверенности от 20.05.2015 N 03-20/04360,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Подкова удачи" (далее - общество "Подкова удачи", общество, налоговый агент) обратилось в арбитражный суд Орловской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Орловской области (далее - налоговый орган, инспекция), в котором просило признать недействительным пункт 1 мотивировочной части решения от 17.07.2014 N15 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением арбитражного суда Орловской области от 14.04.2015 в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, общество "Подкова удачи" обратилось с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение арбитражного суда Орловской области от 14.04.2015 в связи с несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела, а также нарушением норм материального и процессуального права, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме (с учетом заявленных уточнений).

В обоснование доводов апелляционной жалобы общество ссылается на то, что Лакшина Е.Н., являясь единственным участником общества "Подкова удачи", воспользовалась своим законным правом на увеличение и последующее уменьшение уставного капитала путем изменения номинальной стоимости своей доли. Увеличение номинальной стоимости произошло путем внесения неденежного вклада в уставный капитал в виде принадлежащего ей недвижимого имущества стоимостью 20 000 000 руб., а уменьшение осуществлено путем возврата денежной суммы в пределах ранее внесенного вклада в сумме 20 000 000 руб. При этом размер доли в уставном капитале общества, составляющий 100 процентов, был сохранен.

Таким образом, как считает общество, в рассматриваемом случае Лакшина Е.Н. не получила какой-либо экономической выгоды, подлежащей оценке, в том смысле, который придается этому понятию статьями 41, 209, 210 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) и статьями 20, 23, 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ, Закон N 14-ФЗ), а, следовательно, не получила и дохода, что само по себе исключает обязанность общества производить исчисление и перечисление налога на доходы физических лиц в отношении указанной операции.

Кроме того, в разъяснениях от 06.05.2015 налоговый орган указал, что выплаты, связанные с уменьшением уставного капитала путем уменьшения номинальной стоимости доли участника, произведенные в пределах внесенного ранее взноса ввиду отсутствия экономической выгоды налогообложению не подлежат, что влечет отсутствие у общества статуса налогового агента и, соответственно, обязанности исчислить, удержать и уплатить в бюджет налог на доходы физических лиц.

Как полагает налоговый агент, спорные отношения, возникающие в связи с выплатой участнику общества денежной компенсации ранее внесенной доли в уставный капитал без фактического уменьшения размера доли либо выхода участника из состава участников общества, не урегулированы налоговым законодательством, в связи с чем подлежал применению пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса, согласно которому все неустранимые сомнения толкуются в пользу налогоплательщика.

При этом общество также указывает, что 08.06.2015 Федеральным законом N 146-ФЗ в главу 23 части второй Налогового кодекса внесены изменения, касающиеся порядка предоставления имущественных вычетов при операциях с долями в уставном капитале общества, что устранило противоречия в спорных положениях законодательства.

Инспекция в представленном отзыве на апелляционную жалобу возразила против доводов апелляционной жалобы, считая обжалуемое решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Как указывает налоговый орган, при уменьшении уставного капитала общества денежные средства выплачиваются участникам общества за счет уменьшения имущества общества, то есть имущества, являющегося собственностью самого общества, а не его участников.

Таким образом, выплаченные участникам общества в связи с уменьшением уставного капитала денежные средства подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общем порядке с полной суммы выплаты, а, следовательно, у общества возникает обязанность по их исчислению, удержанию и перечислению в бюджет.

Также налоговый орган полагает обоснованным вывод суда области о том, что мотивировочная часть решения налогового органа не может рассматриваться как возлагающая на налогоплательщика какие-либо обязанности и (или) препятствующая осуществлению им своей экономический деятельности.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, дополнениях и уточнениях, а также в отзыве на нее, заслушав пояснения представителей инспекции и общества, апелляционная коллегия полагает, что решение суда области изменению либо отмене не подлежит.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по Орловской области была проведена выездная проверка общества с ограниченной ответственностью "Подкова удачи" по вопросам, в том числе, правильности исчисления и удержания налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.04.2011 по 01.04.2014, полноты и достоверности представления сведений о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2011 -2013 года.

По результатам проверки должностными лицами налогового органа был составлен акт от 27.05.2014 N 12 и, с учетом представленных обществом возражений, вынесено решение от 17.07.2014 N 15 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому общество "Подкова удачи" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса, в виде штрафа в сумме 59 400 руб. за неправомерное неисполнение обязанностей налогового агента.

Также указанным решением обществу начислены пени в сумме 2 750,14 руб. за несвоевременное не перечисление налога на доходы физических лиц и предложено уплатить начисленный суммы пеней и налоговые санкции и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием для доначисления указанных сумм и санкций явился установленный налоговым органом факт несвоевременного перечисления обществом в бюджет удержанных сумм налога на доходы физических лиц с выплаченных дивидендов.

Кроме того, в решении налогового органа указано также на неудержание налоговым агентом налога на доходы физических лиц при выплате единственному участнику общества действительной стоимости части его доли в уставном капитале общества в связи с уменьшением уставного капитала общества.

В связи с наличием обстоятельства, исключающего вину лица в совершении налогового правонарушения в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса - разъяснения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Орловской области по вопросу налогообложения денежных сумм, выплачиваемых обществом своим участникам при уменьшении уставного капитала, данного участнику общества Лакшиной Е.Н. в письме от 06.05.2011 N 06-04/055, инспекцией по указанному эпизоду не производилось доначислений налога, пени и штрафа.

На не вступившее в силу решение инспекции от 17.07.2014 N 15 обществом "Подкова удачи" была подана апелляционная жалоба в управление Федеральной налоговой службы по Орловской области (управление по налогам и сборам), которое решением от 08.09.2014 N 156 оставило данное решение без изменения, а апелляционную жалобу общества без удовлетворения.

Решением арбитражного суда Орловской области от 23.01.2015, принятым по заявлению общества о признании решения инспекции от 17.07.2014 N 15 недействительным в части размера примененного штрафа, данное решение было признано недействительным в части применения штрафа в сумме 39 600 руб. (дело N А48- 4005/2014).

29.10.2014 общество "Подкова удачи" вновь обратилось в управление по налогам и сборам с жалобой на уже вступившее в силу решение инспекции от 17.07.2014 N 15, оспаривая мотивировочную часть данного решения. Решением от 01.12.2014 N 22 управление по налогам и сборам вновь оставило решение инспекции без изменения, а жалобу общества без удовлетворения.

В указанной связи общество "Подкова удачи" вновь обратилось в арбитражный суд Орловской области с заявлением о признании решения от 17.07.2014 N 15 недействительным в части выводов налогового органа, касающихся необходимости исчисления, удержания и перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц в отношении Лакшиной Е.Н., которая, являясь единственным участником общества, уменьшила вклад в уставный капитал на 20 000 000 руб. за счет получения денежной компенсации за ранее внесенное в уставный капитал имущество.

Суд области, отказывая обществу в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что мотивировочная часть решения налогового органа не содержит каких-либо обязательных для общества указаний, поэтому наличие в решении оспариваемого вывода не нарушает права общества.

Кроме того, суд указал на обоснованность сделанных налоговым органом выводов в мотивировочной части решения инспекции от 17.07.2014 N 15, поскольку в силу того, что доход налогоплательщика в виде денежных средств, выплаченных ему в связи с уменьшением уставного капитала общества, не относится к доходам, предусмотренным статьями 214.1, 214.3, 214.4, 227, 227.1 и 228 Кодекса, то при получении налогоплательщиком указанного дохода организация, являющаяся источником его выплаты, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.

Соглашаясь с решением суда области, апелляционная коллегия исходит из следующего.

В соответствии со статьей 137 Налогового кодекса каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Аналогичная норма содержится в части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - арбитражный процессуальный кодекс), согласно которой граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из анализа приведенных норм следует, что лицо, обратившееся в арбитражный суд с требованием о признании недействительным ненормативного правового акта, должно доказать одновременное наличие двух условий для удовлетворения таких требований: несоответствие оспариваемого акта действующему законодательству и нарушение таким актом прав и законных интересов этого лица в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом под ненормативным правовым актом, который может быть обжалован в судебном порядке, понимается, как это следует из разъяснения, данного в пункте 1 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 10.02.2009 N 2 "О практике рассмотрения судами дел об оспаривании решений, действий (бездействия) органов государственной власти, органов местного самоуправления, должностных лиц, государственных и муниципальных служащих" (далее - постановление Пленума Верховного Суда от 10.02.2009 N 2) такой акт (решение), который содержит обязательное властное волеизъявление, порождающее правовые последствия для конкретного лица, которому он адресован.

На основании статей 100, 101 Налогового кодекса по результатам проведения налогового контроля в виде налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, уполномоченным должностным лицом налогового органа составляется акт проверки, который должен быть рассмотрен руководителем налогового органа (его заместителем) с принятием одного из решений, предусмотренных пунктом 7 статьи 101 Кодекса - о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно пункту 8 статьи 101 Кодекса, излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

Таким образом, из анализа приведенных положений законодательства следует, что в мотивировочной части решения, принятого по результатам налоговой проверки, налоговый орган устанавливает обстоятельства налогового правонарушения и определяет объем неуплаченных налогов вследствие выявленного правонарушения, на основании чего, руководствуясь статьей 101 Налогового кодекса, в резолютивной части решения решает привлечь налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения; устанавливает суммы налогов (сборов), подлежащие уплате в бюджет; суммы начисленных пеней за несвоевременную уплату налогов (сборов); суммы исчисленных в завышенных размерах налогов (сборов); указания на статьи части первой Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие меры ответственности за конкретные налоговые правонарушения и применяемые к налогоплательщику меры ответственности, а также предложения по устранению выявленных налоговых правонарушений и добровольной уплате соответствующих сумм налоговых санкций в срок, указанный в требовании.

Следовательно, указание в мотивировочной части решения налогового органа обстоятельств, не повлекших за собой отражение в резолютивной части конкретных доначислений сумм налогов, пеней и налоговых санкций, либо возложение на налогоплательщика (налогового агента) иных обязанностей, либо ограничение прав и законных интересов налогоплательщика (налогового агента), не может само по себе нарушать права и законные интересы общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Поскольку, как установил суд области, указание в мотивировочной части решения налогового органа от 17.07.2014 N 15 на неудержание обществом, выступающим в рассматриваемом случае налоговым агентом, налога на доходы физических лиц при выплате единственному участнику общества - Лакшиной Е.Н. действительной стоимости части доли в уставном капитале в результате его уменьшения, не послужило основанием для доначисления обществу или его участнику налога, пеней или санкций, либо возложения на общество других обязанностей или негативных последствий, и обществом не указано, какие его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности нарушает мотивировочная часть решения налогового органа, какие обязанности незаконно возлагает на него налоговая инспекция или какие иные препятствия создает для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности, а также не представлено доказательств таких нарушений, то у суда области в рассматриваемом случае отсутствовали основания для удовлетворения требований общества о признании недействительным мотивировочной части решения инспекции от 17.07.2014 N 15.

Более того, в силу пункта 9 статьи 226 Налогового кодекса, уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается, то есть при установлении налоговым органом факта неисчисления и неудержания налога на доходы физических лиц с сумм, выплаченных Лакшиной Е.Н., налоговый орган в силу закона не вправе возложить на общество "Подкова удачи" как на налогового агента какие-либо обязанности по исчислению и удержанию налога.

От ответственности за неудержание налога общество было освобождено на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса.

Также обществу не начислялись пени за неперечисление налога в бюджет.

Следовательно, вывод суда о том, что обществом "Подкова удачи" не доказано нарушение оспариваемым пунктом 1 мотивировочной части решения от 17.07.2014 N 15 его прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, является обоснованным.

Указанный вывод является основанием для отказа в удовлетворении требований о признании решения налогового органа недействительным в оспариваемой части.

Ссылка общества на неправильное применение судом области норм материального права, касающихся налогообложения доходов физических лиц при выплате им действительной стоимости доли в связи с уменьшением уставного капитала общества, а также на неурегулированность указанных правоотношений нормами действовавшего в спорном периоде налогового законодательства не имеет правового значения применительно к обстоятельствам рассматриваемого спора.

Также и доводы налогового органа и необходимости налогообложения произведенной обществом выплаты действительной стоимости части доли Лакшиной Е.Н., приведенные в отзыве на апелляционную жалобу, не принимаются апелляционной коллегией во внимание как не имеющие правового значения для рассматриваемого спора.

Основываясь на изложенном, апелляционная коллегия полагает, что решение суда области изменению либо отмене не подлежит.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт апелляционная жалоба не содержит, вследствие чего удовлетворению не подлежит.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Апелляционной коллегией не установлено.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Орловской области от 14.04.2015 по делу N А48-5638/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Подкова удачи" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

Н.А. Ольшанская В.А. Скрынников