Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 июля 2015 г. N 20АП-2593/15

г. Тула

14 июля 2015 г.

Дело N А54-4522/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 07.07.2015.

Постановление изготовлено в полном объеме 14.07.2015.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Заикиной Н.В., судей Мордасова Е.В. и Федина К.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бондаренко О.А., при участии представителей: заявителя - общества с ограниченной ответственностью "РСК - Центр" (г. Рязань, ОГРН 1026200597345, ИНН 6202003534) - Зубкова К.Е. (доверенность от 14.01.2015 N 1), Якимовой В.В. (доверенность от 12.01.2015) и заинтересованных лиц: межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Рязанской области (Рязанская область, г. Скопин, ОГРН 1046222004861, ИНН 6219005498) - Выборнова А.З. (доверенность от 19.01.2015), межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046213016409, ИНН 6230012932) - Балашова И.И. (доверенность от 28.10.2014), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "РСК - Центр" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 19.03.2015 по делу N А54-4522/2013, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "РСК-Центр" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Рязанской области от 28.05.2013 N 2.7-09/325дсп в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 8 715 578 рублей 20 копеек, пеней по налогу на прибыль в сумме 706 334 рублей 25 копеек и штрафных санкций по налогу на прибыль в сумме 871 557 рублей 82 копеек (с учетом уточнения).

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 02.06.2014, оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.09.2014 обществу отказано в удовлетворении заявленного требования.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 18.12.2014 решение Арбитражного суда Рязанской области от 02.06.2014 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.09.2014 по делу N А54-4522/2013 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Рязанской области.

В ходе повторного рассмотрения дела к участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечена межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по Рязанской области.

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 19.03.2015 в удовлетворении заявления общества отказано.

Судебный акт мотивирован тем, что расходы общества по приобретению земельного участка с кадастровым номером 62:29:0080008:62 не могли быть учтены налоговым органом при определении действительной налоговой обязанности общества по уплате налога на прибыль за спорный период, поскольку законодательство о налогах и сборах не предоставляет налоговому органу права самостоятельно, без волеизъявления налогоплательщика, устанавливать способ определения расходов применительно к положениям статьи 264.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления.

В обоснование жалобы общество указывает, что поскольку подлежащие обмену земельные участки являлись равноценными, и весь полученный по сделке доход заявитель расходовал на приобретение другого земельного участка, то стоимость такого участка должна равняться цене реализации передаваемого взамен земельного участка, т.е. рыночной стоимости. Полагает, что в рассматриваемом случае арбитражный суд ошибочно применил к рассматриваемым отношениям норму статьи 264.1 НК РФ, с учетом того, что данная норма действует в отношении налогоплательщиков, приобретающих права на земельные участки, находящиеся в муниципальной собственности и исключительно по договорам купли-продажи и аренды. Ссылается на нарушение инспекцией положений статьи 101 НК РФ в части отсутствия в мотивировочной части оспариваемого решения оценки возражений налогоплательщика относительно возможности принятия в расходы операций по приобретению земельного участка.

Инспекции в отзывах на апелляционную жалобу просят оставить решение суда без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Двадцатый арбитражный апелляционный суд полагает, что оспариваемый судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, межрайонной ИФНС России N 5 по Рязанской области на основании решения от 29.06.2012 N 388 проведена вы-ездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов.

Выявленные налоговые правонарушения отражены в акте проверки от 19.04.2013 N 2.7-09/236дсп.

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных обществом возражений, 28.05.2013 налоговым органом принято решение N 2.7-09/325дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности: предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в общей сумме 880 860 рублей 37 копеек, в том числе: за неполную уплату налога на прибыль - 871 557 рублей 82 копеек, транспортного налога - 7052 рублей 50 копеек, единого социального налога - 2250 рублей 05 копеек; предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 18 808 рублей 50 копеек за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц; предусмотрено статьей 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов - 25 000 рублей.

Обществу предложено уплатить налог на прибыль в сумме 8 715 578 рублей 82 копеек, транспортный налог в сумме 70 525 рублей, единый социальный налог в сумме 22 500 рублей 46 копеек, пени за несвоевременную уплату налога на прибыль - 706 334 рублей 25 копеек, транспортного налога - в сумме 6 846 рублей 78 копеек, единого социального налога - в сумме 3488 рублей 75 копеек, НДФЛ - в сумме 26 690 рублей 46 копеек.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101.2 НК РФ обществом в управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области подана апелляционная жалоба.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области от 02.08.2013 N 2.15-12/08184 жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 28.05.2013 N 2.7-09/325дсп в части доначислений по налогу на прибыль, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ орган или лицо, которые приняли оспариваемые акт, решение или совершили действия (бездействие), обязаны доказать соответствие их закону, а лицо, обращающееся с требованием о признании недействительным ненормативного правового акта, действий (бездействия) незаконными, должно доказать наличие защищаемого права или интереса с использованием мер, предусмотренных законодательством.

Таким образом, основанием для признания оспариваемого предписания незаконным должно являться наличие одновременно двух условий: несоответствие предписания закону и иным нормативным правовым актам, и нарушение им прав и законных интересов заявителя.

Как установлено судом, основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 8 715 578 рублей 82 копеек, пени в размере 706 334 рублей 25 копеек и штрафа в размере 871 557 рублей 82 копеек, послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы на сумму 43 577 891 рубля.

Не оспаривая данный вывод инспекции, общество указало на то, что налоговый орган неправомерно при расчете суммы налога на прибыль и определения налогооблагаемой базы не учел в составе внереализационных расходов затраты по приобретению земельного участка с кадастровым номером 62:29:0080008:62 на основании договора мены от 05.08.2011 N 20/1-54-01.

Как следует из материалов дела, 05.08.2011 между обществом и муниципальным образованием - городской округ г. Рязани заключен договор мены N 20/1-54-01, по условиям которого обществу был передан земельный участок общей площадью 3 213 кв. м, расположенный по адресу Рязанская область, г. Рязань, ул. Кудрявцева, 22, кадастровый номер: 62:29:0080008:0005, стоимостью 29 544 000 рублей в соответствии с отчетом N 33/11, составленным по состоянию на 23.06.2011 оценщиком -предпринимателем Панфиловым С.Н., а взамен принят земельный участок общей площадью 5 916 кв. м, расположенный по адресу: Рязанская область, г. Рязань, ул. Горького - ул. Кудрявцева, кадастровый номер: 62:29:0080008:62, рыночной стоимостью 29 409 000 рублей.

Разрешение на заключение договора мены подтверждено решением Рязанской городской Думы от 14.07.2011 N 220-1.

В соответствии со статьей 567 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. К договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже (глава 30), если это не противоречит правилам настоящей главы и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Таким образом, обществом по договору мены была осуществлена передача на возмездной основе права собственности на земельный участок, что согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ является реализацией. При этом факт приобретения нового земельного участка подразумевает несение расходов на приобретение и соответственно отражение таких затрат в налоговом учете, следовательно, по вновь принятому земельному участку с кадастровым номером 62:29:0080008:62, расходы общества составляют 29 409 000 рублей.

В соответствии со статьей 247 НК РФ для российских организаций объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пункт 2 статьи 252 НК РФ устанавливает, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Порядок определения расходов на приобретение права на земельные участки урегулирован статьей 264.1 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 указанной статьи в целях главы 25 НК РФ расходами на приобретение права на земельные участки признаются расходы на приобретение земельных участков из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, на которых находятся здания, строения, сооружения или которые приобретаются для целей капитального строительства объектов основных средств на этих участках.

При этом пунктом 5 статьи 5 Федерального закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Фе-дерации" установлено, что положения пункта 1 ст. 264.1 НК РФ распространяются на налогоплательщиков, которые заключили договоры на приобретение земельных участков, указанных в пункте 1 настоящей статьи, в период с 01.01.2007 по 31.12.2011.

В рассматриваемом деле дата приобретения обществом нового земельного участка относится к периоду действия положений пункта 1 статьи 264.1 НК РФ.

Расходы на приобретение права на земельные участки включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в порядке, установленном пунктом 3 статьи 264.1 НК РФ.

В соответствии с названной нормой права расходы на приобретение права на земельные участки, указанные в пункте 1 настоящей статьи, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в следующем порядке.

Сумма расходов на приобретение права на земельные участки по выбору налогоплательщика признается расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение срока, который определяется налогоплательщиком самостоятельно и не должен быть менее пяти лет, либо признается расходами отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 30 процентов исчисленной в соответствии со статьей 274 НК РФ налоговой базы предыдущего налогового периода, до полного признания всей суммы указанных расходов, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Порядок признания расходов на приобретение права на земельные участки применяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения.

Сумма расходов на приобретение права на земельные участки подлежит включению в состав прочих расходов с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию указанного права.

Таким образом, при покупке земельного участка налогоплательщик должен определить, в каком порядке и в течение какого периода времени он будет принимать к вычету из налоговой базы по налогу на прибыль расходы и отразить это в учетной политике организации.

Как усматривается из материалов дела и не оспаривается самим заявителем, на момент проведения проверки в учетной политике общества порядок признания данных расходов закреплен не был, и самим налогоплательщиком указанные расходы не учитывались.

Поскольку статья 264.1 НК РФ предоставляет налогоплательщику самостоятельность в выборе способа определения расходов по приобретению земельного участка, то суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что расходы по приобретению земельного участка носят заявительный характер.

Однако налогоплательщик предоставленным ему правом не воспользовался.

Вместе с тем законодательство о налогах и сборах не предоставляет налоговому органу права самостоятельно, без волеизъявления налогоплательщика, устанавливать способ определения расходов применительно к положениям статьи 264.1 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что расходы общества по приобретению земельного участка с кадастровым номером 62:29:0080008:62 не могли быть учтены инспекцией при определении действительной налоговой обязанности общества по уплате налога на прибыль за спорный период.

Ссылки общества, касающиеся порядка определения расходов по налогу на прибыль и неприменении к рассматриваемым отношениям положений статьи 264.1 НК РФ подлежат отклонению, поскольку сводятся к иной, чем у суда, трактовке обстоятельств и норм права и не опровергают правомерности и обоснованности выводов арбитражного суда первой инстанции.

Доводы общества относительно возможности отнесения расходов по приобретению земельного участка с кадастровым номером 62:29:0080008:62, обоснованно отклонены судом первой инстанции со ссылкой на то, что в рассматриваемой ситуации суд не вправе подменять функции инспекции по налоговому контролю.

Довод общества о несоблюдении налоговым органом положений статьи 101 НК РФ в части отсутствия в мотивировочной части оспариваемого акта оценки возражений налогоплательщика относительно возможности принятия в расходы операций по приобретению земельного участка, также не может быть принят в внимание, как не соответствующий установленным по делу обстоятельствам.

Как следует из текста оспариваемого решения инспекции, при рассмотрении материалов проверки налогоплательщик ссылался на необоснованность определения инспекцией суммы занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2011 год, которая, по мнению общества, должна составлять 43 725 198 рублей. Указанные возражения были приняты налоговым органом. Кроме того, налогоплательщик ссылался на непринятие налоговым органом в расчете расходов в сумме 688 155 рублей (первоначальной стоимости земельного участка с кадастровым номером 62:29:0080008:0005).

Таким образом, оснований для вывода о нарушении инспекцией положений статьи 101 НК РФ и отмены оспариваемого решения инспекции по безусловным основаниям не имеется.

Учитывая приведенные обстяотельства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган правомерно определил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в сумме 43 577 891 рубля (с учетом ранее учтенной налогоплательщиком базы), в связи с чем сумма налога на прибыль, подлежащая уплате за 2011 год, составляет 8 715 578 рублей 20 копеек (с учетом ставки налога 20 %, в том числе 2% - в федеральный бюджет, 18% - в бюджет субъекта).

Возражений относительно расчета пени общество не заявляло. Штрафные санкции уменьшены налоговым органом в два раза с учетом наличия смягчающих вину обстоятельств.

На основании изложенного, оценив совокупность имеющихся в деле доказательств по правилам статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований для отмены оспариваемого решения и правомерно отказал обществу в удовлетворении заявленных требований.

Иные доводы апелляционной жалобы не влекут отмены решения суда первой инстанции.

Фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка. Оснований для их переоценки у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, предусмотренных частью 4 статьи 270 АПК РФ, судом первой инстанции не допущено.

При вышеуказанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены принятого законного и обоснованного судебного акта.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 09.02.2015 по делу N А62-6870/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Н.В. Заикина

Судьи

Е.В. Мордасов К.А. Федин