Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28 июля 2015 г. N 04АП-2346/15 (ключевые темы: драгоценные металлы - переработка - драгоценные камни - аффинаж - лицензия)

Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28 июля 2015 г. N 04АП-2346/15

г. Чита

28 июля 2015 г.

Дело N А58-6116/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 27 июля 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 28 июля 2015 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Басаева Д.В.,

судей: Никифорюк Е.О., Сидоренко В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц.,

при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Республике Саха (Якутия) Бережневой Г.В. (доверенность от 01.09.2014 года), Заболоцкой М.Н. (доверенность от 12.01.2015 года), Артели (Производственному кооперативу) "Индигирская" Тишиной И.А. (доверенность от 20.07.2015 года), Крыникова В.И. (председатель),

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 20 марта 2015 года по делу N А58-6116/2014 (суд первой инстанции - Устинова А.Н.),

установил:

Артель (Производственный кооператив) "Индигирская" (ИНН 1409002979, ОГРН 1021400620878, далее - налогоплательщик, артель) обратилась в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Республике Саха (Якутия) (ИНН 1435124927, ОГРН 1051402036289, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 28.05.2014 N 08-39/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 01.08.2014 N 05-22/2168 по апелляционной жалобе на акт налогового органа ненормативного характера) в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 9 500 305 рублей, налога на прибыль организаций в размере 1 592 263 рублей, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в виде взыскания штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 16 422 рублей, по налогу на прибыль организаций в размере 293 831 рублей, начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 2 354 597 рублей, по налогу на прибыль организаций в размере 288 292 рублей.

С учетом определения Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) об исправлении опечаток от 26 июня 2015 года решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 20 марта 2015 года решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Республике Саха (Якутия) от 28.05.2014 N 08-39/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 01.08.2014 N 05-22/2168 по апелляционной жалобе на акт налогового органа ненормативного характера), признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 9 500 305 рублей, налога на прибыль организаций в размере 1 510 151 рублей (пункт 1); привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа по налогу на прибыль организаций в размере 293 831 рублей (пункты 2.5 - 2.10); начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 2 354 597 рублей, по налогу на прибыль организаций в размере 288 292 рублей (пункт 3).

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта в части по мотивам, изложенным в жалобе и дополнениях к ней.

В отзыве на апелляционную жалобу артель с доводами инспекции не согласилась.

Определением суда от 25.05.2015 года судебное разбирательство отложено на 10 часов 40 минут 22 июня 2015 года.

Протокольным определением суда от 22.06.2015 года судебное разбирательство отложено на 11 часов 00 минут 20 июля 2015 года.

Рассмотрение дела начато в составе судей Басаева Д.В. (председательствующий), Ткаченко Э.В., Рылова Д.Н..

В связи с длительным отсутствием судей Ткаченко Э.В. и Рылова Д.Н. ввиду нахождения в отпуске (приказ от 29.05.2015 года N 98к, приказ от 21.05.2015 года N 91к), на основании пункта 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 37 Регламента арбитражных судов Российской Федерации, утвержденного Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.06.1996 N 7 определением заместителя председателя Четвертого арбитражного апелляционного суда от 17 июля 2015 года судьи Ткаченко Э.В. и Рылов Д.Н. заменены на судей Никифорюк Е.О. и Сидоренко В.А.

При таких обстоятельствах в силу части 5 статьи 18 АПК РФ рассмотрение апелляционной жалобы проведено с самого начала.

Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 29.04.2015, 26.05.2015, 23.06.2015. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть судебного акта, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.

В связи с тем, что налогоплательщик и инспекция не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой заявителем апелляционной жалобы части.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыв на жалобу, заслушав в судебном заседании пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки 28.06.2013 года N 08-37/63 налоговым органом по месту учета проведена выездная налоговая проверка Артели "Индигирская" по вопросам соблюдения законодательства по налогам и сборам, в том числе: налогу на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц, налогу на имущество, транспортному налогу, налогу на добычу полезных ископаемых за период с 01.01.2010 года по 31.12.2012 года ( т. 7 л.д. 132).

Решением N 08-37/63/1 от 25.07.2013 года инспекция приостановила проведение проверки. Решение вручено налогоплательщику 25.07.2013 (т.7 л.д. 136). Решением N 08-37/63/1 от 21.10.2013 года инспекция возобновила проведение проверки. Решение вручено налогоплательщику 21.10.2013 года (т.7 л.д. 137). Справка о проведенной налоговой проверке от 19.11.2013 года вручена налогоплательщику 19.11.2013. (т. 7 л.д. 138). Решением N 08-37/10 от 17.03.2014 года инспекция продлила срок рассмотрения материалов налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику 19.03.2014 (т.7 л.д. 3). Решением N 08-37/9 от 17.03.2014 года инспекция провела дополнительные мероприятия налогового контроля. Решение вручено налогоплательщику 19.03.2014 ( т. 7 л.д. 4). Справка N 08-38/20 от 16.04.2014 года о дополнительных мероприятиях налогового контроля вручена налогоплательщику 23.04.2014 (т. 2 л.д. 12-27).

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 19.01.2014 года N 08-38/1 (далее - акт проверки, т.7 л.д. 52-128).

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки начальником инспекции в присутствии лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 08-39/16 от 28.05.2014 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д. 17-76).

Пунктом 1 резолютивной части решения Артели "Индигирская" доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость за 2010 год в сумме 3 072 856 руб.; за 1,2,4 кварталы 2011 год в сумме 2 989 145 руб.; за 2,3,4 кварталы 2012 года в сумме 3 520 416 руб.; налогу на прибыль, уплачиваемому в федеральный бюджет, в том числе: за 2010 год в сумме 39 875 руб.; за 2011 год в сумме 59 760 руб.; за 2012 год в сумме 51 380 руб.; налогу на прибыль, уплачиваемому в республиканский бюджет, в том числе: за 2010 год в сумме 358 877 руб.; за 2011 год в сумме 537 835 руб.; за 2012 год в сумме 462 424 руб.

Пунктом 2 резолютивной части решения налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 года в виде штрафа в размере 3 588 руб.; за 3 квартал 2011 года в виде штрафа в размере 3 587 руб.; за 2 квартал 2012 года в виде штрафа в размере 7 627 руб.; за 3 квартал 2012 года в виде штрафа в размере 1 620 руб.; налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, в том числе: за 2010 год в виде штрафа в размере 7 975 руб.; за 2011 год в виде штрафа в размере 11 952 руб.; за 2012 год в виде штрафа в размере 9 911 руб.; зачисляемого в республиканский бюджет; в том числе: за 2010 год в виде штрафа в размере 71 755 руб.; за 2011 год в виде штрафа в размере 107 567 руб.; за 2012 год в виде штрафа в размере 84 671 руб.; налога на доходы физических лиц за 2011 год в виде штрафа в размере 426 руб.

Пунктом 3 резолютивной части решения налогоплательщику начислены пени по состоянию на 28.05.2014 года по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 354 597 руб.; налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет в сумме 30 370 руб., зачисляемому в республиканский бюджет в сумме 257 922 руб.; налога на доходы физических лиц в сумме 601 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 01.08.2014 года N 05-22/2168 решение МИФНС N 8 по Республике Саха (Якутия) от 28.05.2014 года N 08-39/16 изменено. Из решения исключен абзац 3 на странице 83, в остальной части решение оставлено без изменения (т.1 л.д. 80-96).

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

Суд первой инстанции, оценив доводы и возражения сторон, а также доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, на основе правильного установления фактических обстоятельств по делу, верного применения норм материального и процессуального права сделал обоснованный вывод о наличии оснований для частичного удовлетворения заявленного налогоплательщиком требования.

Как установлено судом и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией доначислен Артели НДС в размере 9 582 417 рублей по причине выявления излишнего возмещения Артели из бюджета НДС за периоды 1 - 4 кварталы 2010 года, 1, 3, 4 кварталы 2011 года, 2, 3, 4 кварталы 2012 года на общую сумму 9 500 305 рублей. Основанием доначисления указанных сумм явилось неправомерное применение ставки 0 процентов по НДС за реализованные драгоценные металлы Сбербанку России при отсутствии лицензии на добычу драгоценных металлов.

Из оспариваемого решения следует, что Артель ранее имела следующие лицензии: ЯКУ 0101ЗБЭ на добычу золота на россыпном месторождении руч. Тэкс-Разлогий, срок действия 29.05.1995-29.05.2005, переоформлена в 1998 году на ПК "Южный"; ЯКУ 01151БЭ на добычу золота на золото-сурьмяном рудном месторождении Сентачанское, срок действия 15.05.1996-26.12.2015, переоформлена в 2004 году на ООО "Звезда"; ЯКУ 01155БЭ на добычу золота на россыпном месторождении Ударник, срок действия 08.07.1996-26.12.2001, переоформлена в 1997 году на ООО "Север"; ЯКУ 01194БЭ на добычу золота на россыпном месторождении руч. Лазо-Рудный, срок действия 29.10.1996\11.09.2001, переоформлена в 1997 году на ООО "Север"; ЯКУ 01244БЭ на добычу золота на россыпном месторождении руч. Медвежий, срок действия 29.10.1996-11.09.2001, переоформлена в 1997 году на ПК с/а "Дальняя"; ЯКУ 01272БЭ на добычу золота на россыпном месторождении руч. Игорь, срок действия 29.10.1996-09.06.2001, переоформлена в 1997 году на ООО "Север".

За проверяемые периоды (2010 - 2012 годы) Артель осуществляла реализацию золота, полученного из сурьмяного золотосодержащего концентрата; драгоценные металлы извлечены путем переработки бедных промпродуктов (отвальные штейны и т.д.), переработка произведена ООО НПЦ "Электрум" (г. Новосибирск) согласно договору на переработку бедных промпродуктов. После извлечения драгоценные металлы в виде золота лигатурного направлены в ФГП "Новосибирский аффинажный завод", которые впоследствии реализованы Сбербанку России (ОАО).

Артель применяла ставку по налогу на добавленную стоимость 0% согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ и заявляла налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость по договорам на переработку промпродуктов.

Материалами дела подтверждается, что в проверяемый период (2010 - 2012 годы) Артель не имела лицензии на добычу золота.

Инспекция, исходя из положений подпункта 9 пункта 3 статьи 149, подпункта 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ установила, что реализация Артелью драгоценных металлов Сбербанку России (ОАО) по договорам купли-продажи золота в слитках без НДС подпадает под операции, которые не подлежат налогообложению по НДС, следовательно, применение вычетов по договорам на переработку бедных промпродуктов признается необоснованным, поскольку не относится к облагаемой деятельности по НДС.

Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

В соответствии с подпунктом 9 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации:

- реализация руды, концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгоценные металлы, лома и отходов драгоценных металлов для производства драгоценных металлов и аффинажа;

- реализация драгоценных металлов и драгоценных камней налогоплательщиками (за исключением указанных в подпункте 6 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса) Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации и банкам;

- реализация драгоценных камней в сырье (за исключением необработанных алмазов) для обработки предприятиям независимо от форм собственности для последующей продажи на экспорт; реализация драгоценных камней в сырье и ограненных специализированным внешнеэкономическим организациям Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации и банкам;

- реализация драгоценных металлов из Государственного фонда драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, из фондов драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации специализированным внешнеэкономическим организациям, Центральному банку Российской Федерации и банкам, а также реализация драгоценных металлов в слитках Центральным банком Российской Федерации и банками Центральному банку Российской Федерации и банкам, в том числе по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам с Центральным банком Российской Федерации и банками, независимо от помещения этих слитков в хранилище Центрального банка Российской Федерации или хранилища банков, а также иным лицам при условии, что эти слитки остаются в одном из хранилищ (Государственном хранилище ценностей, хранилище Центрального банка Российской Федерации или хранилищах банков).

Из разъяснений Пленума ВАС РФ, изложенных в пункте 19 Постановления от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", следует, что в силу подпункта 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ налоговой ставкой 0 процентов облагается реализация драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

Из взаимосвязанного толкования данной нормы и положений статьи 4 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" и статьи 9 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" следует вывод о том, что указанную ставку налога вправе применять лишь те лица, которые могут быть признаны субъектами добычи и производства драгоценных металлов в соответствии с названным специальным законодательством, то есть прежде всего имеющие лицензию на право пользования участками недр.

На иных лиц, принимающих участие в добыче и (или) производстве драгоценных металлов (в частности, на основании договора простого товарищества), но не имеющих такой лицензии, положения подпункта 6 пункта 1 статьи 164 Кодекса не распространяются.

Статьей 9 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" предусмотрено, что права и обязанности пользователей недр возникают с даты государственной регистрации полученных лицензий на право пользования недрами. В силу статьи 10.1 этого Закона основаниями возникновения права пользования участками недр, предоставленными в пользование, являются соответствующие решения органов государственной власти.

Лицензия является документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах согласно указанной в ней цели (статья 11 Закона о недрах). Приобретенная в установленном порядке лицензия на пользование участками недр не может быть передана третьим лицам (статья 17.1 Закона о недрах), то есть переход права пользования недрами на основании гражданско-правового договора без обращения в соответствующий государственный орган и без переоформления лицензии невозможен.

В статье 4 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" указано, что добыча драгоценных металлов может осуществляться исключительно организациями, получившими в установленном порядке специальные разрешения (лицензии). Статьей 2 этого Закона также определено, что добытые из недр драгоценные металлы являются собственностью субъектов добычи драгоценных металлов, которые получили в пользование участки недр на основании выданных в соответствии с законодательством Российской Федерации лицензий на добычу драгоценных металлов.

Следовательно, право на осуществление добычи драгоценных металлов на участке недр, то есть получение организацией статуса добывающей, обусловлено фактом получения этой организацией специальной лицензии. Таким образом, добывающей организацией является владелец лицензии на право пользования недрами.

Судом установлено, что ранее Артель имела лицензию ЯКУ 01151БЭ на добычу золота на золото-сурьмяном рудном месторождении Сентачанское, которая была переоформлена в 2004 году на ООО "Звезда".

Поскольку положения действующего законодательства не ограничивают срок реализации добытых драгоценных металлов сроком действия соответствующей лицензии, суд первой инстанции в данном случае правильно исходил из того, что если организация имела право добывать драгоценные металлы, в том числе золото, на основании лицензии, следовательно, вправе применять налоговую ставку 0 процентов и при реализации золота, добытого в период действия лицензии.

При этом апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что Инспекцией не доказано, что реализованное Артелью золото было добыто без лицензии в нарушение законодательства о недрах или добыто иной организацией, которая имеет лицензию.

Нельзя признать обоснованным довод Инспекции о том, что Артель должна была встать на специальный налоговый учет, как "организация, работающая с драгоценными металлами", поскольку пунктом 4 Инструкции о порядке ведения специального учета организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих операции с драгоценными металлами и драгоценными камнями на территории Российской Федерации, утвержденной приказом Минфина РФ от 16.06.2003 N 51н, предусмотрено, что не подлежат постановке на специальный учет организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие добычу драгоценных металлов и драгоценных камней в соответствии с лицензиями Министерства природных ресурсов Российской Федерации на пользование участками недр.

Кроме того, Государственная инспекция пробирного надзора по Республике Саха (Якутия) в своем письме от 25.03.2014 N 30-12-01/125 в ответ на запрос налогового органа также подтвердила отсутствие обязанности постановки на учет Артели (т.2 л.д.101-102).

Как следует из пояснений налогоплательщика, в процессе переработки сурьмяного концентрата все промпродукты накапливались, складировались и вовлекались в технологический процесс без перевода их в отходы с целью максимального извлечения золота из сырья; в процессе всего цикла металлургической переработки Артель сохраняла промпродукты для вовлечения их в переработку, что и выполнял НПЦ Электрум" по договорам; составлялись акты приемки-передачи бедных промпродуктов.

Как следует из материалов дела, акты, доказывающие право собственности Артели на эти промпродукты, были представлены Инспекции. Апелляционный суд обращает внимание на то обстоятельство, что из материалов проверки не усматривается наличие каких-либо возражений у налогового органа относительно указанных документов.

Таким образом, суд первой инстанции правильно исходил из того, что в данном случае имеет место переработка не отходов производства, а продолжение цикла первичной переработки промпродуктов.

Обратного налоговым органом не доказано.

Более того, судом также принято во внимание и то обстоятельство, что решение о направлении бедных промпродуктов на дополнительную переработку (доизвлечение) принималось ежегодно с ведома Министерства промышленности РС (Я), которым ежегодно давались Артели разрешения на дополнительную реализацию золота.

Судом обоснованно отклонен довод Инспекции о необходимости представления Артелью отчета формы 2-ДМ, поскольку указанный отчет в соответствии с положениями Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утвержденной приказом Минфина РФ от 29.08.2001 N 68н и Порядка заполнения формы 2-ДМ, утвержденного постановлением Росстата от 14.11.2007 N 88, представляют юридические лица, физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, зарегистрированные на территории Российской Федерации и осуществляющие операции с драгоценными металлами, а именно приобретающие драгоценные металлы в установленном порядке, использующие драгоценные металлы для изготовления своей продукции (включая полуфабрикаты), проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, лечебных и других видов деятельности, включая снабженческие и сбытовые организации, производящие оплату и отпуск со своих складов и баз драгоценных металлов и изделий из них, осуществляющие оптовую торговлю драгоценными металлами.

Нельзя признать обоснованным и довод инспекции о неотражении Артелью в бухгалтерском учете сурьмяных золотосодержащих концентратов.

Согласно абзацу 3 пункта 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 28.09.2000 N 731, учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче их на аффинаж осуществляется в пересчете на массу химически чистых драгоценных металлов, а их учет осуществляется по результатам аффинажа.

Учет драгоценных металлов при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении (абзац 0 пункта 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов).

В силу пункта 6.4 Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утвержденной приказом Минфина РФ от 29.08.2001 N 68н, учет драгоценных металлов при их производстве, использовании и обращении осуществляется по наименованию, массе (граммах, каратах) и качеству, а также в стоимостном выражении. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче их на аффинаж осуществляется в пересчете на массу химически чистых драгоценных металлов, с использованием порядка, предусмотренного в пункте 6.19 Инструкции. После проведения аффинажа учет указанных драгоценных металлов осуществляется по результатам аффинажа.

Согласно пункту 6.19 Инструкции драгоценные металлы учитываются по общей массе отходов и чистоте содержащихся в них драгоценных металлов.

Таким образом, установленный порядок не предусматривает учета драгоценных металлов, подлежащих передаче на аффинаж в стоимостном выражении, а предусматривает их учет до передачи на аффинаж по соответствующей массе.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, Артель действовала в соответствии с вышеуказанными Правилами, производя учет промпродуктов, если это возможно с учетом условий технологических процессов извлечения, обогащения, дальнейшей переработки, опробования и анализа минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, и как только после определенной стадии переработки стало возможным определить количество химически чистых драгоценных металлов, их стоимость принималась к бухгалтерскому учету Артелью.

Артелью в доказательство наличия учета концентратов и бедных промпродуктов представлены в материалы дела сопроводительные документы на перевозку концентрата в 2005 и 2007 годах, акты приемки концентрата ООО НПЦ "Электрум", договоры с ООО НПЦ "Электрум" на переработку концентратов, акты переработки бедных промпродуктов (том 14).

При таких установленных обстоятельствах, требования Артели в части признания недействительным решения Инспекции по налогу на добавленную стоимость и соответствующих пени подлежат удовлетворению.

При этом апелляционным судом отклоняются доводы инспекции, изложенные в уточнении к жалобе, о том, что суд первой инстанции, признавая недействительным решение инспекции в части пени по НДС в сумме 2 354 597 руб., не учел того обстоятельства, что налогоплательщиком не оспаривалось начисление пени в сумме 39 483,71 руб. по эпизоду, связанному с неполной уплатой НДС в размере 82 112 руб.

Суд апелляционной инстанции, изучив доводы апеллянта, приходит к выводу о том, что в данном случае имела место опечатка, подлежащая устранению в порядке статьи 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой арбитражный суд, принявший решение, по заявлению лица, участвующего в деле, вправе исправить допущенные в решении опечатки.

Указанное обстоятельство, по мнению суда апелляционной инстанции, не является основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта, а выявленная опечатка подлежит исправлению судом первой инстанции по заявлению заинтересованного лица.

Как следует из материалов дела, Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки Артели установлена неуплата налога на прибыль организаций в размере 1 510 151 рублей по причине завышения Артелью расходов в связи с необоснованным отражением в их составе сумм уплаченных Артелью отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы.

Признавая такие выводы проверки необоснованными, суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты ( а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика в виде суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.

Датой осуществления прочих расходов в виде сумм налогов и сборов, начисленных в установленном законодательством Российской Федерации порядке, признается дата начисления налогов (сборов) (подпункт 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ).

Статьей 3 Федерального закона от 08.08.2001 N 126-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации" в пункт 1 статьи 19 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" внесены изменения и дополнения, согласно которым из перечня федеральных налогов исключены отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, и данный перечень дополнен налогом на добычу полезных ископаемых.

Следовательно, с 01.01.2002 отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы заменены налогом на добычу полезных ископаемых.

Согласно статье 13 Закона N 126-ФЗ недоимка, пени и штрафы, образовавшиеся на 01.01.2002 по платежам за пользование недрами, отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы и акцизам на нефть и стабильный газовый конденсат, зачисляются в доход федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов в соответствии с законодательством Российской Федерации, действующим до введения в действие указанного Закона.

Пунктом 4 статьи 3 Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" статья 13 Закона N 126 -ФЗ дополнена абзацем вторым, в соответствии с которым в отношении полезных ископаемых, добытых до 01.01.2002, отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы исчисляются и уплачиваются в порядке, действовавшем до 01.01.2002, независимо от даты поступления денежных средств за реализованную продукцию.

Порядок исчисления и уплаты отчислений на ВМСБ установлен Инструкцией Госналогслужбы России от 31.12.1996 N 44 "О порядке исчисления, уплаты в фонд воспроизводства минерально-сырьевой базы и целевом использовании отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы".

Пунктом 1 Инструкции предусмотрено, что плательщиками отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы являются пользователи недр (субъекты предпринимательской деятельности независимо от форм собственности, в том числе юридические лица и граждане других государств, если законодательством Российской Федерации и законодательством субъектов Российской Федерации они наделены правом заниматься соответствующим видом деятельности при пользовании недрами), осуществляющие добычу полезных ископаемых, разведанных за счет государственных средств.

В соответствии с пунктом 3 Инструкции налогооблагаемой базой по отчислениям является стоимость первого товарного продукта, полученного и реализованного из фактически добытых полезных ископаемых, к которому могут быть отнесены благородные металлы - химически чистый металл (аффинированный металл).

Налоговая база по отчислениям на ВМСБ при добыче благородных металлов определяется исходя из объема аффинированного металла и цен реализации на аффинированные благородные металлы на условиях франко - вагон (судно) станция (порт, пристань) отправления без налога на добавленную стоимость и акциза.

В соответствии с пунктом 12 Инструкции сумма отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы исчисляется плательщиком самостоятельно исходя из предусмотренных ставок и стоимости первого товарного продукта, полученного и реализованного из фактически добытых полезных ископаемых.

С учетом обстоятельств, установленных при рассмотрении спорного эпизода по налогу на добавленную стоимость, а именно особенностей переработки промпродуктов, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что полученное аффинированное золото является в данном случае первым товарным продуктом. Доводы Инспекции о том, что в данном случае имеется реализация не первого товарного продукта, а вторичного сырья, подлежат отклонению, т.к. реализованные Сбербанку России слитки золота не имеют никакого отношения к вторичному сырью, факт реализации золота Сбербанку России подтверждается материалами дела.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается Инспекцией, что Артель в проверяемом периоде (2010 - 2012 годы) ежеквартально представляла в Инспекцию расчеты и производила уплату отчислений на ВМСБ.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 20 марта 2015 года по делу N А58-6116/2014 оставить в обжалуемой части без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Д.В. Басаев

Судьи

Е.О. Никифорюк В.А. Сидоренко