Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 августа 2015 г. N 11АП-9407/15

г. Самара

12 августа 2015 г.

Дело N А55-13822/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 05 августа 2015 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 августа 2015 г.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Холодной С.Т.,

судей Бажана П.В., Кувшинова В.Е.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Обуховой А.С.,

с участием:

от открытого акционерного общества Банк "ПРИОРИТЕТ" - Калмыкова А.А. доверенность от 23.03.2015 г.,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Самары - Корольчук С.А. доверенность от 26.01.2015 г.,

от Управления ФНС России по Самарской области - Исаев И.М. доверенность от 11.11.2014 г.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 05 августа 2015 года, в помещении суда, апелляционную жалобу

открытого акционерного общества Банк "ПРИОРИТЕТ",

на решение Арбитражного суда Самарской области от 01.06.2015 года по делу N А55-13822/2014 (судья Мехедова В.В.),

по заявлению открытого акционерного общества Банк "ПРИОРИТЕТ", г. Самара,

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Самары, г. Самара,

с участием в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления ФНС России по Самарской области.

о признании незаконным решения N 16-15/5 от 04.04.2014 г.,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество Банк "ПРИОРИТЕТ" (далее - заявитель, Банк) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Самары (далее - ответчик, налоговый орган) от 04.04.2014 г. N 16-15/5 (том 1 л.д. 6-17).

Решением от 21.10.2014 г. в удовлетворении заявленных требований было отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2014 г. решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба без удовлетворения.

Арбитражный суд Поволжского округа постановлением от 11.03.2015 года отменил решение Арбитражного суда Самарской области от 21.10.2014 г. и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2014 г. в части эпизода, связанного с включением ОАО Банк "Приоритет" в состав внереализационных расходов за 2010 и 2011 годы суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированных соответственно в 2011 и 2012 годах и определенных ОАО Банк "Приоритет" в качестве событий после отчетной даты.

Решением суда первой инстанции от 01.06.2015 года в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решение ИНФС России по Октябрьскому району г. Самары от 04.04.2014 г. N 16-15/5 в части доначисления налога на прибыль в 2010-2011 г. в сумме 4 248 817, 80 руб., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату доначисленного налога на прибыль и начисления пени на доначисленную сумму налога отказано (том 4 л.д. 179-182).

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, заявитель обратился в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, которым признать недействительным решение ИФНС России по Октябрьскому району г. Самары от 04.04.2014 г. N 16-15/5 в части доначисления налога на прибыль за 2010-2011 года в сумме 4 248 817,80 руб., привлечения ОАО Банк "Приоритет" к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 122 НК РФ и начисления пени.

В обоснование поданной апелляционной жалобы заявитель указывает на то, что с учетом отсутствия нарушений по расчету начисленной суммы резервов в составе расходов и занижения налоговой базы по налогу на прибыль, вывод о неправомерности включения в состав расходов периода, к которому они относятся, сумм отчислений в резерв на возможные потери по ссудам противоречит пункту 7 статье 3, статье 272, статье 292 НК РФ.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, в полном объеме.

Представитель ответчика считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным по основаниям, изложенным в отзыве от 04.08.2015 г. N 04-14.

Просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Представитель третьего лица считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным по основаниям, изложенным в отзыве от 04.08.2015 г. N 12/22/19515.

Просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Арбитражный апелляционный суд в порядке пункта 1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации повторно рассматривает дело по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и имеющиеся в деле доказательства, заслушав объяснения участников процесса, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка соблюдения налогового законодательства в отношении заявителя за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2012 г.

Налоговым органом по результатам проверки было принято решение от 04.04.2014 г. N 16-15/5, которым открытое акционерное общество "Банк "Приоритет" привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с указанным решением налоговым органом установлена неуплата налога на прибыль организаций в сумме 4 849 687 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 1050 руб., начислены к уплате штрафные санкции, предусмотренные статьей 122 НК РФ в общей сумме 738 694 руб. и начислены пени в общей сумме 4 850 737 руб.

Кроме того, заявителю предложено уменьшить убытки, учитываемые в целях налогообложения прибыли за 2010 год на 18 191 911 руб.

Решением УФНС России по Самарской области от 16.06.2014 г. N 03-15/14369@ апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, а решение от 04.04.2014 г. N 16-15/5 без изменения.

С учетом постановления кассационной инстанции заявитель оспаривает решение налогового органа от 04.04.2014 г. N 16-15/5 в части эпизода, связанного с включением внереализационных расходов за 2010 и 2011 годы суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированных соответственно в 2011 и 2012 годах и определенных Банком в качестве событий после отчетной даты, ссылаясь на отсутствие нарушений по расчету начисленной суммы резервов в составе расходов и занижения налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно позиции заявителя корректирующее событие после отчетной даты может быть также учтено в целях налогообложения налога на прибыль организаций в прошлом налоговом периоде. По мнению заявителя, данный вывод следует из Указаний Банка России N 20 8 9-У "О порядке составления кредитными организациями годового отчета".

В соответствии с пунктом 3.1.2 Указаний: "к корректирующим событиям после отчетной даты могут быть отнесены (уменьшение или увеличение) сумм резервов на возможные потери, сформированных по состоянию на отчетную дату с учетом информации об условиях, существовавших на отчетную дату, и полученной при составлении годового отчета".

Соответственно, если налогоплательщиком не был своевременно сформирован резерв в 2010 году, он должен отразить этот факт как событие после отчетной даты и откорректировать налоговую отчетность прошлого налогового периода в порядке, предусмотренном статьей 54 НК РФ как ошибку, допущенную при исчислении налоговой базы прошлого налогового периода.

Принимая судебный акт, суд первой инстанции исходил из того, что оспариваемое заявителем решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в 2010-2011 г. в сумме 4 248 817,80 руб., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату доначисленного налога на прибыль и начисления пени на доначисленную сумму налога, является законным и обоснованным.

Поскольку, создав резервы в 2011 и 2012 году Банк должен, в силу императивного регулирования статей 272 и 292 НК РФ, отнести в 2011 году к внереализационным расходам разницу между вновь создаваемым резервом и суммой остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. Указанная позиция отражена в Определении Верховного суда Российской Федерации от 16.03.2015 года N 307-КГ15-536.

Суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на правильном применении норм материального права.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления расходов в виде сумм отчислений в резервы признается дата начисления в соответствии с требованиями главы 25 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 292 НК РФ предусмотрено, что суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом положений пункта 1 статьи 292 НК РФ, включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода. Следовательно, резервы по ссудной и приравненной задолженности могут быть включены в состав расходов только в том отчетном (налоговом) периоде в котором они были созданы.

Как следует из материалов дела и установлено судом в налоговом периоде 2011 года (02.03.2011) и 2012 (11.05.2011) Банк дополнительно сформировал резервы на возможные потери по ссудам и приравненной к ней задолженности на общую сумму 2011 - 20 972 000 руб.; 2012 - 18 464 000 руб.

Данные резервы были учтены в бухгалтерском учете за 2010 и 2011 год как корректирующее событие после отчетной даты. При этом в целях налогового учета созданная сумма резерва была отражена Банком в 2010 году в размере 20 972 000 руб. и в 2011 году в размере 18 464 000 руб.

Внереализационные расходы 2010 года были увеличены на сумму дополнительно созданных резервов в размере 20 972 000 руб. При этом, величина расходов (по дополнительно созданным резервам) практически эквивалентна налоговой базе по налогу на прибыль за 2010 год (18 191 911 руб.).

В данном периоде после создания резерва у заявителя сформировался убыток, что в свою очередь повлекло занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2011 года тем самым, повлекшего потери бюджета.

Налоговым органом был сделан вывод о том, что в нарушение подпункта 2 пункта 7 статьи 272, пункта 2 статьи 292 НК РФ банк учел расходы, подлежащие отражению в налоговом периоде 2011 и 2012 год (период доформирования резерва), в 2010 и 2011 году, когда указанные резервы еще не были созданы и, следовательно, расходы банком понесены не были.

Таким образом, заявитель неправомерно учел в целях налогообложения прибыли за 2010 и 2011 годы сумму резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности, фактически сформированные в следующем налоговом периоде в 2011 году в размере 20 972 000 руб. и в 2012 году в размере 18 464 000 руб.

Кроме того, корректировка величины резерва не может рассматриваться как ошибка исчисления налоговой базы прошлого налогового периода, выявленная в текущем налоговом периоде и является новым обстоятельством, следовательно, должна учитываться в расходах текущего налогового периода.

Статьей 4 Федерального закона "О Центральном Банке Российской Федерации" Банк России не наделен полномочиями по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов.

Его полномочия ограничены правом утверждения отраслевых стандартов бухгалтерского учета для кредитных организаций, Банка России и некредитных финансовых организаций, плана счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядок его применения, плана счетов для Банка России и порядок его применения (п.п. 14 статьи 4).

Указания Банка России от 08.10.2008 г. N 2089-У "О порядке составления кредитными организациями годового отчета", на которые сослался заявитель, являются документом, регламентирующим правила бухгалтерского учета в кредитных организациях в части определения состава и порядка составления ее годового отчета.

Вопросы налогового учета данный документ не регулирует, следовательно, не может быть применен в настоящем споре.

В соответствии со статьей 331 НК РФ (особенности ведения налогового учета доходов и расходов банков) налогоплательщики-банки ведут налоговый учет доходов и расходов, полученных от (понесенных при) осуществления банковской деятельности, на основании отражения операций и сделок в аналитическом учете в соответствии с установленным настоящей главой порядком признания дохода и расхода.

Согласно статье 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Исходя из статьи 314 НК РФ аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

Данные налогового учета - данные, которые учитываются в разработочных таблицах справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения. Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет).

Таким образом, в целях формирования налоговой базы по налогу на прибыль доходы и расходы должны учитываются в соответствии с порядком установленной главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд обоснованно не принял довод заявителя о том, что абзац 2 пункта 1 статьи 292 НК РФ допускает возможность применения правил регулирующих бухгалтерский учет в кредитных организациях для целей налогового учета, поскольку устанавливает, что резервы формируются в соответствии с порядком устанавливаемым Центральным банком Российской Федерации, а именно с "Положением о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности".

Ссылка в статье 292 НК РФ на Положения ЦБ РФ о формировании резервов указывает лишь на то, что резерв, сформированный в соответствии с указанным порядком, может быть учтен в целях налогообложения налогом на прибыль по правилам главы 25 Кодекса.

Кроме того, в силу прямого указания Инструкции Банка России от 31.03.1997 г. N 59 доначисление резервов производится на ближайшую отчетную дату, которая в рассматриваемом случае приходится на период 2011 и 2012 года.

Однако, в силу положений налогового законодательства банк не имеет права корректировать налоговую отчетность прошлого года.

Создав резервы в 2011 и 2012 году он, должен, в силу императивного регулирования статей 272 и 292 Кодекса, отнести в 2011 году к внереализационным расходам разницу между вновь создаваемым резервом и суммой остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции сделал правомерный вывод о том, что оспариваемое решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в 2010-2011 г. в сумме 4 248 817,80 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату доначисленного налога на прибыль и начисления пени на доначисленную сумму налога, является законным и обоснованным.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и опровергающих выводы суда первой инстанции, апелляционная жалоба заявителя не содержит.

С учетом изложенного судом первой инстанции правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, им дана надлежащая правовая оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено.

Нарушений норм процессуального права в силу части 3 и 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, являющихся основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах апелляционная жалоба заявителя удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 01.06.2015 года по делу N А55-13822/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

С.Т. Холодная

Судьи

П.В. Бажан В.Е. Кувшинов