Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 августа 2015 г. N 09АП-29082/15

город Москва

12 августа 2015 г.

Дело N А40-111588/12

Резолютивная часть постановления объявлена 05 августа 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 августа 2015 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Р.Г. Нагаева

Судей М.В. Кочешковой, Е.А. Солоповой,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Д.А. Солодовником

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ЗАО "Негоциант"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.05.2015

по делу N А40-111588/12, вынесенное судьей Я.Е. Шудашовой

по заявлению ЗАО "Негоциант"

(ОГРН 1047706061083, 119072, г. Москва, пл. Болотная, д. 10, стр. 16)

к ИФНС России N 6 по г. Москве

(ОГРН 1027700525841, 129110, г. Москва, ул. Б. Переяславская, д. 16)

о признании недействительными решений N 17-31/708 от 16.04.2012, N 17-29/3988 от 16.04.2012, об обязании возместить налог на добавленную стоимость в размере 70 028 450 руб.

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Галактионов В.А. по дов. от 06.08.2015; Чимидов В.Г. по дов. от 05.08.2015

от заинтересованного лица - Татаринова Е.А. по дов. от 29.07.2015; Падагас К.В. по дов. от 10.03.2015

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Негоциант" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к ИФНС России N 6 по г. Москве о признании недействительными решений N 17-31/708 от 16.04.2012 "Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" в части отказа в возмещении НДС за третий квартал 2009 года в размере 59 378 417 руб. 67 коп. и N 17-29/3988 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения"; обязании возместить налог на добавленную стоимость в размере 59 378 417 руб. 67 коп.

Арбитражный суд г. Москвы решением от 24.03.2014 требования общества удовлетворены в полном объеме.

Девятый арбитражный апелляционный суд постановлением от 21.07.2014 оставил решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.03.2014 без изменения, жалобу инспекции - без удовлетворения.

Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением от 31.10.2014 отменил решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции в части признания недействительным решения ИФНС России N 6 по г. Москве от 16.04.2012 N 17-31/708 "Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" и N 17-29/3988 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и обязания возместить НДС в сумме 58 783 737 руб. 67 коп., дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 15.05.2015 по делу N А40-111588/12 оставлено без удовлетворения требование ЗАО "Негоциант" к ИНФС России N 6 по г. Москве в части признания недействительным решений от 16.04.2012 N 17-31/708 "Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" и N 17-29/3988 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и обязания возместить НДС в сумме 58 783 737 руб. 67 коп. Произведен поворот исполнения судебного акта от 24.03.2014 в части признания недействительными решений ИФНС России N 6 по г. Москве от 16.04.2012 N 17-31/708 "Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" и N 17-29/3988 "О привлечении к ответственности совершение налогового правонарушения"; обязания возместить налог на добавленную стоимость в размере 58 783 737 руб. 67 коп. Взыскано с ЗАО "Негоциант" в пользу Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по г. Москве денежные средства в размере 58 783 737 руб. 67 коп. для перечисления в соответствующий бюджет.

Не согласившись с вынесенным решением, ЗАО "Негоциант" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда, принять новый судебный акт. В апелляционной жалобе ЗАО "Негоциант" указывает на ненадлежащее исследование судом первой инстанции фактических обстоятельств дела и отсутствие в решении суда надлежащей оценки доказательств по делу.

Изучив представленные в дело доказательства, выслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, руководствуясь ст.ст. 123, 156, 266 и 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы исходя из следующего.

Налоговый вычет в размере 58 783 737 руб. 67 коп. заявлен в уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2009 года (представлена в налоговый орган 05.10.2011) по работам, связанным со строительством многофункционального торгово-общественного комплекса по адресу: ул. Б. Якиманка, вл. 2-4, произведенным в период 2007-2009 года на основании договора подряда N 49/229-1 от 01.02.2007, заключенного с ООО "КУРС" (т16 л 3-94).

В подтверждение обоснованности вычетов по строительству Общество представило "сводные" акт N 1 от 30.09.2009 о приемке выполненных работ и счет-фактуру N 71/сводный от 30.09.2009 на общую сумму 385 360 058 руб. 04 коп., в том числе НДС 58 783 737 руб. 67 коп.

Согласно п.п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.

В силу п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В силу п. 2 ст. 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.

Правило п. 2 ст. 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.

Начиная с 01.01.2006, все суммы НДС, предъявленные подрядными организациями при проведении капитального строительства, подлежат на основании п. 5 ст. 172 НК РФ вычету по мере выполнения подрядными организациями соответствующих работ и предъявления налогоплательщику счетов-фактур - то есть в общем порядке установленном п. 1 ст. 172 НК РФ (вне зависимости от оплаты выставленных счетов-фактур и принятия на учет объекта завершенного капитального строительства).

Согласно п. 1 ст. 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект или выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену. Оплата выполненных подрядчиком работ производится на основании п. 1 ст. 746 ГК РФ заказчиком в размере, предусмотренном сметой, в сроки и в порядке, которые установлены законом или договором строительного подряда.

В силу п. 3 ст. 753 ГК РФ заказчик, предварительно принявший результат отдельного этапа работ, несет риск последствий гибели или повреждения результата работ, которые произошли не по вине подрядчика. Сдача работ, в том числе и отдельного выполненного этапа работ подрядчиком и приемка его заказчиком, оформляется актом, подписанным обоими сторонами.

В соответствии со ст. 9 ФЗ "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по унифицированной форме либо (если унифицированная форма не предусмотрена) имеют соответствующие обязательные реквизиты. Таким образом, товары (работы, услуги) считаются принятыми к учету, если имеются первичные учетные документы и информация, содержащаяся в первичных документах, отражена на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

В соответствии с Альбомом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100, для приемки и учета выполненных строительно-монтажных работ предназначены акт о приемке выполненных работ по форме N KC-2 и составляемая на его основе справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, Акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений.

На основании данных Акта о приемке выполненных работ заполняется Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3), которая применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы. При этом сумма предъявленного к уплате подрядчиком заказчику НДС в Справке формы N КС-3 выделяется отдельной строкой и включается в итоговую стоимость работ.

В законодательстве на уровне первичных учетных документов, применяемых в области капитального строительства, признается, что работы выполнены при составлении акта по форме N КС-2 и Справки по форме N КС-3. При этом в отличие от Акта приемки законченного строительством объекта (форма N КС-11), в Акте по форме N КС-2 фиксируется выполнение промежуточных работ.

Для целей налогового законодательства понятие работы не связано с полным ее завершением и получением конечного результата. Работа - это деятельность, которая привела к образованию материального результата, который может быть реализован (по ст. 39 НК РФ реализация связана с передачей результата выполненных работ). При проведении работы появляется материальный результат, подтверждающий факт выполнения работ и это фиксируется в формах КС-2 и КС-3. Таким образом, само выполнение работ с фиксацией его материального результата в формах N КС-2 и КС-3 и является тем правовым основанием, с которым НК РФ связывает возникновение реализации работ у подрядчика и, соответственно, право на вычет НДС у заказчика.

Правилами бухгалтерского учета отражение выполненных работ подрядчиком на счете 08 не ставится в зависимость от перехода рисков гибели объектов от подрядчика к заказчику. Отсутствие перехода риска к заказчику при подписании актов N КС-2 не препятствует принятию заказчиком выполненных работ к бухгалтерскому учету и вычету НДС у заказчика, принявшего работы у подрядчика по акту формы N КС-2.

Положения Гражданского кодекса РФ, относящиеся к строительному подряду предусматривают возможность приемки заказчиком каждого этапа строительных работ на объекте капитального строительства, с составлением акта по форме N КС-2, который и будет являться первичным документом для принятия к бухгалтерскому учету части выполненных подрядчиком (генеральным подрядчиком) работ, на основании данного акта составляется счет-фактура, являющаяся в соответствии со ст.ст. 171, 172 НК РФ основанием для принятия сумм предъявленного по ней налога на добавленную стоимость к вычету.

Таким образом, в силу положений действующего налогового законодательства вычеты НДС при осуществлении капитального строительства производятся после принятия на учет результатов выполненных работ на основании акта по форме N КС-2 и справки по форме N КС-3 при наличии выставленного подрядчиком счета-фактуры.

Суд кассационной инстанции указал (стр. 6 постановления), что налоговое законодательство обуславливает право на применение заказчиком налоговых вычетов при приобретении таких работ самим фактом принятия к учету результатов работ безотносительно того, выделены ли в договоре этапы строительных работ, происходит ли переход от подрядчика к заказчику рисков случайной гибели или повреждения результатов работ, а также вне зависимости от факта окончания или степени законченности строительных работ.

Суд кассационной инстанции (стр. 7 постановления), отправляя дело на новое рассмотрение, указал, что нижестоящие суды не исследовали обстоятельства, связанные с моментом возникновения у налогоплательщика на спорные налоговые вычеты в общей сумме 58 783 737 руб. 67 коп. по работам, связанным со строительством многофункционального торгово-общественного комплекса по адресу: ул. Б. Якиманка, вл. 2-4, произведенным в период 2007-2009 года на основании договора подряда N 49/229 -1 от 01.02.2007, заключенного с ООО "КУРС", в качестве подтверждения которых Общество представило "сводные" акт N 1 от 30.09.2009 о приемке выполненных работ и счет-фактуру N 71/сводный от 30.09.2009 на общую сумму 385 360 058 руб. 04 коп., в том числе НДС 58 783 737 руб. 67 коп.

Право на возмещение НДС возникает у налогоплательщика не с даты получения сводного счета-фактуры, а с того момента, когда налогоплательщиком соблюдены все необходимые условия для применения налогового вычета, предусмотренные ст.ст. 169,171, 172 НК РФ.

Налоговым органом представлены доказательства, которые свидетельствуют о том, что ЗАО "Негоциант" (заказчик) и ООО "КУРС" (подрядчик) начиная с марта 2007 года в соответствии с условиями договора подряда (п. 4.1 - 4.3, 7.3, 14.1) ежемесячно подписывали акты выполненных работ (КС-2) и справки о стоимости работ (КС-3), подрядчик ежемесячно выставлял счета-фактуры, а заказчик оплачивал выполненные работы согласно подписанным актам. Информация, содержащаяся в первичных документах - актах формы КС-2 и справках формы КС-3, ежеквартально принималась к учету и отражалась налогоплательщиком в бухгалтерской отчетности.

Книги продаж ООО "КУРС" за периоды 1 кв. 2007 - 3 кв. 2009 гг., в которых зарегистрированы ежемесячные счета-фактуры, выставленные в период с 31.03.2007 по 30.09.3009 на общую сумму 385 360 058 руб. 04 коп., в том числе НДС - 58 783 737 руб. 67 коп.

Бухгалтерские балансы ЗАО "Негоциант" за 2007 - 2008 года, 9 месяцев 2009 года), в которых ежеквартальное увеличение стоимости незавершенного строительства по строке 130 баланса осуществлялось соразмерно стоимости выполненных работ согласно ежемесячным актам выполненных работ.

Банковская выписка по расчетному счету ЗАО "Негоциант" за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, из которой следует, что в адрес ООО "КУРС" производилась оплата по ежемесячным актам N 1-31, датированным с 31.03.2007 по 30.09.3009 Ежемесячные акты по форме КС-2, КС-3 и счета - фактуры за 4 квартал 2008 - 2 квартал 2009 года.

Ежемесячные акты по форме КС-2, КС-3 и счета - фактуры, начиная с 4 квартал 2009 года по 31.05.2010 (дату расторжения договора), которые подтверждают, что и в последующих налоговых периодах работы принимались к учету ежеквартально на основании актов, составляемых ежемесячно.

Журнал учёта полученных счетов-фактур за 4 квартал 2008 года, свидетельствующий о своевременном получении ЗАО "Негоциант" документов от подрядчика ООО "КУРС",

Двусторонний акт сверки взаимных расчётов между ЗАО "Негоциант" и ООО "КУРС" по состоянию на 31.12.2008, из которого следует, что стороны вели единый учёт начисленных и уплаченных сумм по договору подряда на основании ежемесячных актов.

При этом принятие ЗАО "Негоциант" на учет работ по "сводному" акту N 1 от 30.09.2009 в 3-ем квартале 2009 года опровергается данными бухгалтерского баланса налогоплательщика за этот же период, а выставление и отражение "сводного" счета-фактура N 71/сводный от 30.09.2009 в книге продаж с исчислением соответствующей суммы налога в бюджет в 3 квартале 2009 года подрядчиком не подтверждено.

Таким образом, совокупность представленных доказательств свидетельствует о том, что все условия, предусмотренные налоговым законодательством для предъявления НДС к вычету, были соблюдены налогоплательщиком в налоговые периоды с 1 квартала 2007 по 3 квартал 2009 годов, соответствующие датам составления счетов - фактур и принятию работ к учету ЗАО "Негоциант", что следует из ежемесячных актов по форме N КС-2, 3, счетов - фактур и данных бухгалтерских балансов.

Непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ, исчисляемого с моменты окончания соответствующего налогового периода, на момент подачи ЗАО "Негоциант" 05.10.2011 г. уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2009 г. срок для принятия к вычету НДС по работам, принятым на учет в период с 1 квартала 2007 по 3 квартал 2008 года на общую сумму НДС 50 938 492 руб. истек.

При этом составление "сводных" документов (акта и счета - фактуры) с учетом взаимозависимости ЗАО "Негоциант" и ООО "Курс" направлено на преодоление установленного п. 2 ст. 173 НК РФ трехлетнего срока, поскольку на момент подачи уточненной налоговой декларации по части вычетов срок пропущен.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. Негативные правовые последствия нарушения законодательства и злоупотребления правом должно нести лицо, допускающее такие нарушения. При этом противозаконные интересы налогоплательщиков не подлежат судебной защите.

В соответствии со ст. 182 АПК РФ вступившие законную силу решение Арбитражного суда г. Москвы исполнено налоговым органом в полном объеме: на основании решения N 5020 от 14.08.2014 сумма НДС в размере 59 378 417 руб. 67 коп. возвращена 26.08.2014 на расчетный счет налогоплательщика, что подтверждается данным карточки расчетов с бюджетом.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 31.10.2014 судебные акты в части признания недействительными решений N 17-31/708 от 16.04.2012 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, N 17-29/3988 от 16.04.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и об обязании возместить налог на добавленную стоимость в размере 58 783 737 руб. 67 коп. отменены, дело в этой части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Согласно ч. 1 ст. 325 АПК РФ если приведенный в исполнение судебный акт отменен полностью или в части и принят новый судебный акт о полном или частичном отказе в иске, либо иск оставлен без рассмотрения, либо производство по делу прекращено, ответчику возвращается все то, что было взыскано с него в пользу истца по отмененному или измененному в соответствующей части судебному акту.

В силу ч. 1 ст. 326 АПК РФ вопрос о повороте исполнения судебного акта разрешается арбитражным судом, принявшим новый судебный акт, которым отменен или изменен ранее принятый судебный акт. Если в постановлении об отмене или изменении судебного акта нет указаний на поворот его исполнения, ответчик вправе подать соответствующее заявление в арбитражный суд первой инстанции.

Согласно ч. 1 ст. 325 АПК РФ в случае, если приведенный в исполнение судебный акт отменен полностью или в части и принят новый судебный акт о полном или частичном отказе в иске, либо иск оставлен без рассмотрения, либо производство по делу прекращено, ответчику возвращается все то, что было взыскано с него в пользу истца по отмененному или измененному в соответствующей части судебному акту.

Предусмотренный АПК РФ институт поворота исполнения судебного акта призван восстановить права ответчика, которые были нарушены в результате исполнения судебного акта, впоследствии отмененного судом вышестоящей инстанции или тем же судом, пересмотревшим дело по вновь открывшимся обстоятельствам.

Все действия должника, производимые в рамках судебного процесса и направленные на добровольное исполнение предъявленного к нему требования, законность которого подтверждена решением суда, следует рассматривать в качестве исполнения судебного акта.

В силу положений ст. 6 ФКЗ "О судебной системе Российской Федерации" и ст. 16 АПК РФ судебные акты являются обязательными для органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежат исполнению на всей территории Российской Федерации.

Вступивший в законную силу судебный акт может и должен быть исполнен добровольно даже в отсутствие исполнительного листа, а обязательность решения суда и необходимость его неукоснительного соблюдения и исполнения не должны зависеть от факта возбуждения исполнительного производства.

Судебный акт исполнен полностью, что подтверждается выпиской из КРСБ организации, а также решением от 14.08.2014 N 5020 о возврате НДС.

Таким образом, суд апелляционной инстанции, оценив представленные доказательства, приходит к выводу о том, что приведенные в апелляционной жалобе доводы не могут служить основанием для полной отмены решения, вынесенного Арбитражным судом г. Москвы. Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст. 110, 176, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.05.2015 по делу N А40-111588/12 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Р.Г. Нагаев

Судьи

М.В. Кочешкова Е.А. Солопова