Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25 августа 2015 г. N 09АП-28410/15

г. Москва

25 августа 2015 г.

Дело N А40-47957/13

Резолютивная часть постановления объявлена 18 августа 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 августа 2015 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи П.А. Порывкина

судей М.С. Сафроновой, А.С. Маслова

при ведении протокола помощником судьи О.А. Даниловой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 27 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 31 декабря 2014

по делу N А40-47957/13, принятое судьёй М.В. Лариным

по заявлению ООО "Виктория Балтия" (правопреемник ОАО "Группа компаний "Виктория") (ОГРН 1053900175207)

к ИФНС России N 27 по г. Москве (ОГРН 1047727044584)

о признании недействительным решения от 08.11.2012 N 31/501

При участии в судебном заседании:

От ИФНС России N 27 по г. Москве: Пастернак С.А. по дов. N 2 от 12.01.2015

От ООО "Виктория Балтия": Гутиев Т.Б. по дов. от 11.08.2015, Куренев Н.Г. по дов. от 21.05.2015

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Группа компаний "Виктория" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в суд к ИФНС России N 27 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) с требованием о признании недействительным решения от 08.11.2012 N 31/501 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В процессе рассмотрения дела общество на основании решения единственного участника от 13.08.2013 было реорганизовано путем присоединения к ООО "Виктория Балтия" (передаточный акт с приложениями, лист записи ЕГРЮЛ - том 4 л.д. 90-112).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 31 декабря 2014 года признано недействительным вынесенное ИФНС России N 27 по г. Москве в отношении ООО "Виктория Балтия" решение от 08.11.2012 N 31/501 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом изменений, внесенных решением УФНС России по г. Москве от 09.01.2013 N 21-19/000345, как несоответствующее НК РФ.

Не согласившись с определением Арбитражного суда города Москвы от 31 декабря 2014 г. ИФНС России N 27 по г. Москве обратилась в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представитель инспекции доводы, изложенные в апелляционной жалобе, поддержал в полном объеме.

Представитель налогоплательщика против доводов жалобы возражал, представил письменный отзыв.

Рассмотрев дело в порядке ст.ст. 266, 268 АПК РФ, заслушав представителей сторон, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция проводила выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011. После окончания проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 28.09.2012 N 31/501 (том 1 л.д. 55-75), рассмотрены возражения (том 2 л.д. 48-54) и материалы проверки (протокол от 29.10.2012 - том 2 л.д. 44-45).

По итогам рассмотрения вынесено решение от 08.11.2012 N 31/501 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение инспекции, том 1 л.д. 27-53), которым общество привлечено к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату НДС за 4 квартал 2009 года в виде штрафа в размере 2 113 283 руб. (пункт 1), начислены пени по состоянию на 08.11.2012 в размере 2 565 117 руб. (пункт 2), предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в размере 872 148 руб., по НДС в размере 10 566 415 руб., уплатить штрафы и пени, указанные в пунктах 1-2 решения, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 3).

Решением УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе от 09.01.2013 N 21-19/000345, полученным представителем налогоплательщика 22.01.2013 (том 1 л.д. 26) решение инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль организаций, в остальной части оставлено без изменения и утверждено (заявление представлено в суд 17.04.2013).

Общество оспаривает решение инспекции в части, не отмененной решением УФНС.

В оспариваемой части решения налоговый орган установил, что Общество в 4 квартале 2009 года неправомерно не исчислило НДС с суммы переданных арендодателю на безвозмездной основе неотделимых улучшений арендованного объекта основных средств.

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд исходил из того, что изложенные в оспариваемом решении о неправомерном не исчислении обществом в 4 квартале 2009 года НДС с суммы переданных арендодателю на безвозмездной основе неотделимых улучшений арендуемого объекта основных средств, материалами дела не подтверждены.

Оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции правомерными и отклоняет приведенные в апелляционной жалобе доводы как необоснованные.

Судом апелляционной инстанции установлено, что Между Обществом, выступающим в качестве арендатора, и Обществом с ограниченной ответственностью "Фирма "Клемансо" (далее - "Арендодатель") был заключен Договор аренды нежилого помещения от 01.05.2008 N Д/03/08 (далее - "Договор аренды"), В соответствии с пунктом 1 Договора аренды арендодатель за плату передает Обществу в аренду нежилое помещение общей площадью 5 048,4 квадратных метров. Договор аренды действовал до 14 августа 2013 года.

В целях реализации потребностей Общества, связанных с индивидуальным подходом к использованию арендуемого имущества в соответствии с принятыми корпоративными стандартами, Общество осуществляло за свой счет и с согласия Арендодателя капитальные вложения в арендованное помещение в виде отделимых и неотделимых улучшений.

Все произведенные отделимые и неотделимые улучшения учитывались Обществом как единый инвентарный объект на счете 01 "Основные средства" в карточке учета объекта основных средств N 601000000000-0 (объект - "ремонт арендованного помещения"), согласно которой первоначальная стоимость отделимых и неотделимых улучшений как одного объекта составила 93 425 025,75 рублей. Амортизация начислялась Обществом исходя из срока полезного использования арендуемого помещения - 30 лет. Сумма начисленной амортизации на момент реализации объекта основных средств составила 1 595 494,19 рублей, а остаточная стоимость - 91 829 531,56 рублей.

30 июня 2009 года между Обществом и Арендодателем было заключено Дополнительное соглашение к Договору аренды (далее - "Дополнительное соглашение"), согласно которому стороны договорились о том, что Общество обязуется в срок до 1 июля 2009 года освободить и возвратить Арендодателю помещения, общей площадью 1 365,2 квадратных метра. Также, согласно пункту 8 стороны договорились о выкупе Арендодателем отделимых и неотделимых улучшений, которые подлежат передаче Арендодателю по Акту приема-передачи. Стоимость произведенных Арендатором и передаваемых Арендодателю улучшений, определена как сумма, эквивалентная Постоянной части арендной платы за период с 10.06.2009 по 10.10.2009, рассчитанной в соответствии с пунктом 1 Дополнительного соглашения и составляет 39 090 128,01 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость (далее - "НДС"),

В соответствии с Актом приема-передачи от 10.10.2009 N 8000000720 Арендатор передал, а Арендодатель принял отделимые и неотделимые улучшения, произведенные в арендованных помещениях, при этом определенная по соглашению сторон выкупная стоимость улучшений, полученная Арендатором, составила 33 127 227,13 рублей, без учета НДС.

Таким образом, в результате передачи Арендодателю части отделимых и неотделимых улучшений, Обществом был получен убыток в размере 58 702 304,43 рублей (выкупная стоимость 33 127 227,13 рублей - остаточная стоимость 91 829 531,56 рублей).

Налоговый орган указывает, что согласно пункту 1 статьи 39 и подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - "НК РФ") реализацией товаров, работ, услуг, облагаемой НДС является передача права собственности другому лицу на возмездной или безвозмездной основе. Следовательно, при передачи неотделимых улучшений Арендодателю по окончанию срока аренды Арендатор осуществляет операцию реализации, которая подлежит обложению НДС. При этом, Налоговый орган указывает, что неотделимые улучшения не являлись собственностью Общества, что противоречит нормам НК РФ, на которые он ссылается, и правовой позиции на которой он настаивает, так как наличие перехода (передачи) права собственности является обязательным условиям для признания операции реализацией для целей обложения НДС.

Инспекция считает, что выкупная стоимость неотделимых улучшений в размере 33 127 227,13 рублей, определенная в соответствии с Дополнительным соглашением является частичным возмещением Арендодателем стоимости их создания Обществом. Полученный Обществом убыток в размере 58 702 304,43 рубля Инспекция квалифицирует как безвозмездную передачу неотделимых улучшений, которая согласно позиции Инспекции является объектом налогообложения НДС.

Таким образом Налоговый орган делает вывод, что в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ не исчислен НДС со стоимости переданных, но не возмещенных Обществу Арендодателем неотделимых улучшений за 4 квартал 2009 года в сумме 10 566 415,00 рублей.

Суд апелляционной инстанции считает позицию Налогового органа не соответствующей законодательству о налогах и сборах и не согласно с ней по следующим основаниям.

Исходя из анализа пункта 1 статьи 39 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ следует, что для квалификации передачи неотделимых улучшений как части арендованного имущества в качестве реализации для целей обложения НДС необходимо наличие перехода (передачи) права собственности.

К отношениям в рамках договоров аренды применяются нормы главы 34 "Аренда" Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - "ГК РФ"),

Пункт 2 статьи 623 ГК РФ о неотделимых улучшениях в арендованное имущество, а также статья 218 ГК РФ, устанавливающая основания возникновения права собственности, не содержат положений, согласно которым у Арендатора возникает право собственности на неотделимые улучшения.

Исходя из положений пункта 1 статьи 133 ГК РФ неотделимые улучшения представляют собой единое целое с арендованным объектом недвижимости, следовательно, Арендатор обладает правом распоряжения объектом недвижимости вместе со всеми его неотделимыми частями и конструкциями, в том числе созданными Арендатором, и право собственности на неотделимые улучшения возникает у него в момент окончания работ по их созданию.

Следовательно, при возврате арендованного помещения Арендодателю по прекращению Договора аренды не происходит и не может происходить перехода права собственности на неотделимые улучшения от Арендатора к Арендодателю, так как это право изначально в силу закона принадлежит только Арендодателю.

Таким образом, гражданское законодательство не предусматривает возникновение у Арендатора права собственности на неотделимые улучшения арендованного имущества.

Исходя из изложенного, в отсутствие такого признака реализации, как переход права собственности, возврат Арендодателю арендованного помещения с произведенными неотделимыми улучшениями не может быть признан объектом налогообложения НДС, а нормы статьи 146 НК РФ в отношении этой операции неприменимы.

Возврат арендуемого недвижимого имущества с произведенными неотделимыми улучшениями не является безвозмездной передачей таких улучшений.

Согласно статье 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

Договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным.

В соответствии с Договором аренды и Дополнительным соглашением Общество обязано уплачивать арендную плату, дооборудовать арендованные помещения и нести расходы по ремонту и обслуживанию, тогда как Арендодатель обязан передать в пользование Общества указанные в Договоре аренды помещения, а также выкупить произведенные Арендатором неотделимые улучшения. Это свидетельствует о возмездном характере отношений сторон.

Таким образом, передача Арендодателю неотделимых улучшений, произведенных Обществом, не является самостоятельным безвозмездным договором и не может квалифицироваться как безвозмездная поскольку осуществляется в рамках исполнения возмездного Договора аренды.

Налоговый орган при расчете налоговой базы не применил подлежащую к применению статью 40 НК РФ.

В соответствии пунктом 2 статьи 154 НК РФ (в редакции Федеральных законов от 29.12.2000 N 166-ФЗ, от 07.07.2003 N 117-ФЗ) при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Статья 40 НК РФ содержит критерии для признания рыночной цены товаров (работ, услуг), рынка товаров (работ, услуг), их идентичности и однородности, а также правила определения рыночных цен.

Согласно пункту 11 статьи 40 НК РФ, при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Исходя из пункта 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 указанной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

В частности, при определении рыночной цены товара учитываются информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств и другие показатели. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Кроме того, в статье 40 НК РФ приведены и иные методы определения рыночной цены для целей налогообложения, такие, как метод цены последующей реализации и затратный метод.

Названные методы могут применяться только последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ.

Поскольку в соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ определение рыночных цен производится по правилам пунктов 4-11, официальные источники информации не могут использоваться без учета этих положений, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

Вместе с тем, Налоговый орган не доказал невозможность применения определения цены сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам).

Кроме того, у Налогового органа есть правомочия привлекать оценщиков для проведения профессиональной оценки товаров (работ, услуг).

Возможность привлечения независимых оценщиков для определения рыночной цены товаров следует из писем Министерства финансов Российской Федерации от 16.09.2004 N 03-02-01/1, от 01.08.2008 N 03-02-07/1-329.

Порядок проведения оценки регулируется Федеральным законом от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

Согласно статье 33 НК РФ должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов.

С учетом того обстоятельства, что информация из каких-либо иных официальных источников информации Инспекцией не получена, непривлечение независимого оценщика при проведении выездной налоговой проверки нарушает права Общества, вследствие чего является неправомерным.

Таким образом, Налоговый орган не доказал невозможность применения метода идентичных (однородных) товаров, в связи с чем доначисление НДС является необоснованным.

Налоговый орган, используя остаточную стоимость неотделимых улучшений для расчета налоговой базы, фактически применил затратный метод определения рыночной стоимости неотделимых улучшений. Таким образом, в нарушение статьи 40 НК РФ, не применил методы определения стоимости в соответствующей последовательности.

Исходя из вышеизложенного, Налоговый орган ошибочно определил налогооблагаемую базу для исчисления НДС, в связи с неприменением статьи 40 НК РФ при определении налогооблагаемой базы.

Договор аренды продолжал действовать в проверяемый период и Общество не возвращало Арендодателю все арендуемые помещения

Согласно фактическим обстоятельствам дела, Арендодатель и Общество заключили Договор аренды, в соответствии с пунктом 1 которого, Арендодатель за плату передает в аренду нежилое помещение общей площадью 5 048,4 квадратных метров.

Стороны заключили Дополнительное соглашение, в соответствии с которым (пункт 4) предусмотрена обязанность Общества в срок до 1 июля 2009 года освободить и возвратить, согласно перечню, часть арендуемых помещений общей площадью 1 365,2 квадратных метров. Общество исполнило свою обязанность, что подтверждается Актом приема-передачи (возврата) нежилых помещений от 30.06.2009. Оставшаяся часть арендуемых помещений, включая созданные неотделимые улучшения, продолжала использоваться Обществом в рамках Договора аренды, что подтверждается не только согласованным сторонами в пункте 2.1 сроком действия договора (до 14.08.2013), но и положением пункта 4.2.1.4 Дополнительного соглашения, устанавливающим размер арендной платы по договору на период с 11.10.2009 по 10.01.2010 года, за исключением помещений, возвращенных на основании пункта 4 Дополнительного соглашения. Кроме того, в пункте 6 Дополнительного соглашения прямо указано, что в случае непредставления графика освобождения помещений или письма о намерении продлить договор аренды в порядке, указанном в пункте 3 настоящего соглашения, стороны установили срок действия договора аренды до 14.08.2013.

Налоговый орган никаких доказательств прекращения договорных отношений и передачи в 4 квартале 2009 года арендодателю всех арендуемых площадей с неотделимыми улучшениями, в том числе на безвозмездной основе, в нарушение положений статьи 65, пункта 5 статьи 200 АПК РФ, не представил.

Таким образом, вывод Налогового органа о передаче арендодателю в соответствии с Дополнительным соглашением всех произведенных арендатором неотделимых улучшений арендованного имущества не соответствуют фактическим обстоятельствам.

Арбитражный суд первой инстанции дал надлежащую оценку всем представленным доказательствам. Выводы арбитражного суда первой инстанции соответствуют представленным доказательствам и установленным фактическим обстоятельствам, основаны на правильном применении норм права.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции, а также влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены либо изменения законного и обоснованного судебного акта.

Руководствуясь ст. ст. 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 31 декабря 2014 по делу N А40-47957/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу ИФНС России N 27 по г. Москве - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

П.А. Порывкин

Судьи

М.С. Сафронова А.С. Маслов