Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 31 августа 2015 г. N 03АП-4116/15

г. Красноярск

31 августа 2015 г.

Дело N А33-11709/2014

Резолютивная часть постановления объявлена "24" августа 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен "31" августа 2015 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Морозовой Н.А.,

судей: Иванцовой О.А., Севастьяновой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Маланчик Д.Г.,

при участии:

от ответчика (Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска): Гилевой Т.Б., представителя по доверенности от 12.01.2015 N 04/01,

рассмотрев апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "15" июня 2015 года по делу N А33-11709/2014, принятое судьей Бескровной Н.С.,

установил:

федеральное казенное учреждение "Исправительная колония N 31 Главного управления Федеральной службы исполнения наказаний по Красноярскому краю" (далее - заявитель, учреждение, ФКУ ИК-31) (ИНН 2465053922, ОГРН 1022402483553) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Красноярска (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) (ИНН 2465087248, ОГРН 1042442640206) о признании недействительным решения от 25.02.2014 N80 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от "15" июня 2015 года требование ФКУ ИК-31 удовлетворено, решение Инспекции от 25.02.2014 N 80 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным. На Инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов учреждения.

С Инспекции в пользу ФКУ ИК-31 2000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.

ФКУ ИК-31 из федерального бюджета 2000 рублей возвращена государственная пошлина, излишне уплаченная платежным поручением от 21.05.2014 N 754940.

Не согласившись с данным судебным актом, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой в Третий арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение суда отменить принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления на том основании, что учреждению как плательщику налога на прибыль организаций следовало исчислить налог с суммы полученного дохода, поскольку доход получен не от исполнения казенным учреждением государственных (муниципальных) функций. Ответчик настаивает на том, что освобождению от уплаты налога подлежат суммы дохода, полученные только в результате осуществления учреждением собственной производственной деятельности. Налоговым органом установлено, что часть доходов получена учреждением в связи с осуществлением деятельности, для осуществления которой у учреждения отсутствует необходимое оборудование (механизмы, производственные помещения, теплицы, необходимые для изготовления кладочной сетки, окон ПВХ, бумаги, пеллет, погонных изделий, металлокаркасов, содержанию животных и птиц, выращиванию овощей). Следовательно, соответствующие суммы дохода, полученного вне связи с использованием труда осужденных, подлежат обложению налогом в общем порядке.

Представитель Инспекции в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Заявитель, уведомленный о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в соответствии с требованиями статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (путем направления копии определения о принятии апелляционной жалобы, а также путем размещения публичного извещения о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в Картотеке арбитражных дел на сайте Федеральных арбитражных судов Российской Федерации http://kad.arbitr.ru), в судебное заседание своих представителей не направил, отзыв на апелляционную жалобу не представил. Дело рассмотрено в отсутствие представителей заявителя в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства, имеющие значение для дела.

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 6 месяцев 2013 года, представленной ФКУ ИК-31 в Инспекцию 23.10.2013.

По результатам камеральной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 23.01.2014 N 217.

Уведомлением от 23.01.2014 N 102889 учреждение извещено о времени и месте рассмотрения акта и материалов камеральной налоговой проверки. ФКУ ИК-31 24.02.2014 в адрес ответчика представлены письменные возражения N04421 на акт камеральной налоговой проверки. В присутствии представителя учреждения 25.02.2014 состоялось рассмотрение материалов проверки. По результатам рассмотрения акта и материалов проверки заместителем начальника Инспекции принято решение от 25.02.2014 N80 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Названным решением учреждению доначислен налог на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 6 месяцев 2013 года в размере 76 077 рублей 14 копеек.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 24.04.2014 N 2.12-15/06525 апелляционная жалоба ФКУ ИК-31 оставлена без удовлетворения, решение Инспекции - без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции от 25.02.2014 N 80 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, ФКУ ИК-31 обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил оснований для изменения судебного акта.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа, вынесенного в порядке статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), учреждением соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 138 Кодекса, о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Проверив процедуру привлечения учреждения к налоговой ответственности, суд апелляционной инстанции установил, что порядок рассмотрения материалов проверки Инспекцией соблюден. Права учреждения, установленные статьями 21, 100, 101 Кодекса, Инспекцией были обеспечены и соблюдены надлежащим образом.

Из материалов дела следует и сторонами не оспаривается сторонами, что учреждение в силу пункта 1 статьи 246 Кодекса является плательщиками налога на прибыль, в связи с чем обязано представлять налоговые декларации, исчислять и уплачивать данный налог.

Объектом обложения налогом на прибыль организаций согласно статье 247 Кодекса являются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

В силу пунктов 1, 2 статьи 249 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (статья 39 Кодекса).

Доначисляя учреждению по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации за 6 месяцев 2013 года налог на прибыль, Инспекция на основании представленных документов, подтверждающих доход учреждения в общей сумме 11 672 724 рубля 97 копеек (книги продаж за 6 месяцев 2013 года, оборотно-сальдовой ведомости по счету 205, справки о доходах от сторонних организаций за 1-е полугодие 2013 года), посчитало, что налогообложению подлежит вся сумма дохода, полученная учреждением в соответствующий период.

Вместе с тем суд первой инстанции, удовлетворяя заявленное требование, учел положения подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 Кодекса, в силу которого при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций.

Налоговый орган в апелляционной жалобе ссылается на то, что учреждение не оспаривает факт того, что не все доходы, указанные в декларации, получены в результате привлечения к труду осужденных, часть работ выполнялась иными лицами, при этом доход получен при выполнении деятельности, для осуществления которой у учреждения отсутствует необходимое оборудование.

Кроме того, в дополнениях к апелляционной жалобе налоговый орган сослался на то, что законодательство о налогах и сборах разграничивает понятия доход от реализации продукции и доход от реализации услуг. Согласно обстоятельствам настоящего спора учреждение осуществляет привлечение осужденных к труду при этом не получает доход от реализации данной услуги, что, соответственно, исключает вывод о возможности применения подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд не соглашается с доводами Инспекции, полагает, что Инспекция не доказала законность оспариваемого решения.

В пункте 1.1. Устава учреждения установлено, что ФКУ ИК-31 является учреждением уголовно-исполнительной системы, исполняющим уголовные наказания в виде лишения свободы, имеет гражданские права, соответствующие целям деятельности, предусмотренным в его учредительных документах, и несет связанные с этой деятельностью обязанности.

Учреждение является федеральным казенным учреждением и имеет статус исправительного учреждения; является некоммерческой организацией (пункт 1.6. Устава). Согласно пункту 1.10. Устава учреждение не преследует цели получения прибыли, но вправе заниматься приносящей доход деятельностью, способствующей выполнению им основных целей и задач в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 10 статьи 241 Бюджетного кодекса Российской Федерации доходы, полученные от приносящей доход деятельности федеральными казенными учреждениями, исполняющими наказания в виде лишения свободы, в результате осуществления ими собственной производственной деятельности в целях исполнения требований уголовно-исполнительного законодательства Российской Федерации об обязательном привлечении осужденных к труду, в полном объеме зачисляются в федеральный бюджет, отражаются на лицевых счетах получателей бюджетных средств, открытых указанным учреждениям в территориальных органах 6 Федерального казначейства, и направляются на финансовое обеспечение осуществления функций указанных казенных учреждений сверх бюджетных ассигнований, предусмотренных в федеральном бюджете, в порядке, установленном Министерством финансов Российской Федерации.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2010 N 190н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации" в качестве доходов федерального бюджета предусмотрены доходы от привлечения осужденных к оплачиваемому труду.

В силу пункта 2 Порядка отражения на лицевых счетах получателей бюджетных средств, открытых в территориальных органах Федерального казначейства федеральным казенным учреждениям, исполняющим наказания в виде лишения свободы, операций по финансовому обеспечению осуществления функций указанных учреждений, источником которого являются доходы, полученные ими от приносящей доход деятельности, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 21.07.2010 N 73н (далее - Порядок N 73н), средства, полученные от привлечения осужденных к оплачиваемому труду, зачисляются в соответствии с Порядком учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 05.09.2008 N 92н, в федеральный бюджет на основании расчетных документов, оформляемых юридическими или физическими лицами, которым оказывались услуги (выполнялись работы, поставлялись товары).

Орган Федерального казначейства не позднее трех рабочих дней после поступления в федеральный бюджет средств, полученных от привлечения осужденных к оплачиваемому труду, отражает по соответствующему коду классификации доходов бюджетов в сумме, равной данному поступлению, на 7 лицевом счете получателя бюджетных средств, открытом учреждению, исполняющему наказания, дополнительный источник бюджетного финансирования (пункт 7 Порядка N 73н).

Согласно пункту 8 Порядка N 73н операции по использованию дополнительного источника бюджетного финансирования осуществляются учреждением, исполняющим наказания, в пределах доведенных ему в установленном порядке лимитов бюджетных обязательств на основании Расходных расписаний.

На основании приведенных норм права суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что доходы, полученные от привлечения осужденных к оплачиваемому труду, не являются выручкой от реализации продукции.

Позиция суда первой инстанции в этом вопросе соответствует правовой позиции, указанной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 27.02.2015 N 302-КГ14-3438.

Суд первой инстанции правильно применил нормы бюджетного законодательства в данном споре - финансовые основы деятельности учреждения регулируются именно бюджетным законодательством, что является следствием его правового положения. Налоговое законодательство регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (статья 2 Налогового кодекса Российской Федерации), сам кодекс устанавливает систему налогов и сборов, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации (статья 1 этого же кодекса). Соответственно сначала для квалификации правоотношений хозяйствующего субъекта и установления порядка их осуществления должны применять нормы законодательства, регулирующего деятельность такого субъекта - в данном случае - учреждения, после чего к итогам его деятельности должны применяться нормы налогового законодательства как специального акта, устанавливающего правила исчисления налогов учреждением.

Соответствующие доходы учитываются в особом порядке, что предполагает их иную квалификацию в отличии от общего понятия дохода, и освобождение от обложения налогом на прибыль в силу подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Возражения ответчика о том, что в данном случае учреждение, уполномоченное на привлечение осужденных к труду, доход не получает, а соответствующие суммы дохода получены именно от реализации продукции, отклоняются судом апелляционной инстанции как основанные на неверном толковании норм права и несоответствующие действующему законодательству.

В пункте 3 статьи 13 Закона Российской Федерации от 21.07.1993 N 5473-1 "Об учреждениях и организациях, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы" предусмотрена обязанность учреждений, исполняющих наказания, в том числе, привлекать осужденных к труду.

Кроме того, в соответствии с Положением о Федеральной службе исполнения наказаний, утвержденным указом Президента Российской Федерации от 13.10.2004 N 1314, на данную Службу возложены полномочия по привлечению осужденных к труду.

В силу пункта 1 статьи 103 Уголовно-исполнительного кодекса Российской Федерации каждый осужденный к лишению свободы обязан трудиться в местах и на работах, определяемых администрацией исправительных учреждений. Администрация исправительных учреждений обязана привлекать осужденных к труду с учетом их пола, возраста, трудоспособности, состояния здоровья и, по возможности, специальности, а также исходя из наличия рабочих мест. Осужденные привлекаются к труду в центрах трудовой адаптации осужденных и производственных (трудовых) мастерских исправительных учреждений, на федеральных государственных унитарных предприятиях уголовно-исполнительной системы и в организациях иных организационно-правовых форм, расположенных на территориях исправительных учреждений и (или) вне их, при условии обеспечения надлежащей охраны и изоляции осужденных.

Порядок и условия привлечения осужденных к оплачиваемому труду (продолжительность и учет отработанного времени, оплата труда, порядок удержания из заработной платы осужденных и иное) установлены в главе 14 Уголовно-исполнительного кодекса Российской Федерации.

Следовательно, привлечение осужденных к труду является функцией учреждения, подлежащей обязательной реализации, а не услугой, оказываемой осужденным.

Суд апелляционной инстанции считает несостоятельными доводы ответчика о том, что учреждение использует труд осужденных только в производстве муки, отрубей, комбикорма, оказания услуг по склейке бумажных мешков и услуг складского характера, так как для осуществления данного вида деятельности обладает необходимых оборудованием. Для осуществления иных видов деятельности у учреждения отсутствует оборудование; само учреждение не оспаривает тот факт, что получало доход не только от труда осужденных.

В силу требований части 1 статьи 65, части 3 статьи 189 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается именно на орган, который принял такой акт (в рассматриваемом случае - на налоговый орган).

Настаивая на том, что учреждение получило доход и не исчислило налог на прибыль, ответчик не представил доказательства, из которых бы однозначно и достоверно следовали бы данные обстоятельства.

Заявления ответчика об отсутствии у учреждения необходимого оборудования и признания учреждением факта привлечения иных лиц для получения дохода не могут быть положены в основу решения для доначисления налога, поскольку соответствующие обстоятельства не обладают необходимой степенью определенности для определения элементов налога на прибыль, его последующего исчисления.

При этом налоговый орган не оспаривает, что в ходе проведения проверки и рассмотрения материалов проверки в соответствии со статьями 89, 101 Кодекса не исследовал и не учитывал обстоятельства осуществления деятельности учреждением, не установил от осуществления какой именно деятельности были получены суммы доходов, подлежащие налогообложению по методу начисления. Налоговый орган полагал, что реализация товаров, работ, услуг не является государственной функцией по привлечению осужденных к труду, вне зависимости от того обстоятельства, использовался ли соответствующий труд при производстве соответствующих товаров, выполнении работ, оказании услуг.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что с учетом конкретных обстоятельств спора отсутствует возможность установить действительную обязанность заявителя по уплате налога на прибыль.

Налоговый орган в жалобе указывает, что учреждение не представило ряд сведений.

Но вместе с тем в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию законности своего акта возлагается именно на налоговый орган; в силу общего правила все неустранимые сомнения должны толковаться в пользу лица, привлекаемого к ответственности.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение Инспекции от 25.02.2014 N 80 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствует законодательству, нарушает права учреждения, в связи с чем подлежит признанию недействительным в соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежит.

Следовательно, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, основания для его изменения или отмены в соответствии с положениями статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Кодекса Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "15" июня 2015 года по делу N А33-11709/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

О.А. Иванцова Е.В. Севастьянова