Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 2 сентября 2015 г. N 09АП-31036/15

г. Москва

02 сентября 2015 г.

Дело N А40-32910/15

Резолютивная часть постановления объявлена 26 августа 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 сентября 2015 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе: Председательствующего судьи В.Я. Голобородько

Судей М.В. Кочешковой, Е.А. Солоповой

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи А.В. Щетининым рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции ФНС России N 51 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 26.05.2015

по делу N А40-32910/15, вынесенное судьей Г.А. Карповой

по иску (заявлению) ООО "N&K"

к Межрайонной Инспекции ФНС России N 51 по г. Москве,

Управлению Федеральной налоговой службы по г. Москве

о признании незаконным решения в части

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Андреев А.С. по дов. от 25.03.2015;

от заинтересованного лица - Чукалкин В.Г. по дов. N 06-31/25361 от 25.05.2015;

Французов А.В. по дов. N 06-21/41010;

от Управления Федеральной налоговой службы по г.Москве - Гущина А.Ю. по дов. N 33 от 21.01.2015;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "N&K" (далее - Заявитель, Общество, налогоплательщик, ООО "N&K") (ИНН 5003049878; ОГРН 1045000910140) обратилось в арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 51 по г.Москве (далее - Инспекция, налоговый орган, МИФНС N 51 по г.Москве) и Управлению Федеральной налоговой службы по г.Москве (далее - УФНС по г.Москве) о признании незаконными решения МИФНС N51 по г.Москве от 13.11.2014 года N 18-15/364 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением арбитражного суда от 26 мая 2015 года удовлетворены требования ООО "N&K" в части:

установления неуплаты налога на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в сумме 1 485 000 рублей;

привлечения к ответственности в порядке статьи 123 НК РФ за неправомерное удержание или не перечисление в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде уплаты штрафа в размере 297 000 рублей;

начисления пени по налогу на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями в размере 328 820, 33 рублей.

С решением суда в части удовлетворения требований не согласился налоговый орган, (МИФНС N 51 по г. Москве), обратился с апелляционной жалобой, просит об отмене решения суда в части удовлетворения требований заявителя. Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ч. 5 ст.268,265 АПК РФ.

Суд апелляционной инстанции, оценив доводы апелляционной жалобы исследовав представленные в материалы дела доказательства, считает, что решение суда подлежит отмене в части удовлетворения требования ООО "N&K" к Межрайонной Инспекции ФНС России N 51 по г.Москве о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции ФНС России N 51 по г.Москве о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части установления неуплаты налога на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в сумме 1 485 000 рублей; привлечения к ответственности в порядке ст. 123 НК РФ за неправомерное удержание или не перечисление в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде уплаты штрафа в размере 297 000 рублей; начисление пени по налогу на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями в размере 328 820, 33 рублей, в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении обстоятельствам дела.

Повторно рассматривая настоящий спор, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об обоснованности утверждений налогового органа.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на следующие обстоятельства.

В 2011-2013 годах общество выплачивало дивиденды своим участникам, одним из которых являлся резидент Польши - Акционерно-коммандитное товарищество "ВИНОТТИ" общество с ограниченной ответственностью.

В соответствии со ст.43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации, а также любой доход, получаемый из источников за пределами РФ, относящийся к дивидендам по законодательству иностранных государств.

На основании п.3 ст.275 НК РФ российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом.

В силу п.6 ст.275 НК РФ в случае, если организация, признаваемая в соответствии с НК РФ налоговым агентом, выплачивает доходы в виде дивидендов иностранной организации, налоговая база последней по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяется соответствующая налоговая ставка.

Ст. 7 НК РФ предусмотрено, если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные налоговым законодательством, то применяются правила и нормы международных договоров РФ.

В случае если иностранная организация является резидентом государства, с которым у РФ заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, применению подлежат нормы соответствующего международного договора.

В настоящее время в отношениях между Россией и Республикой Польшей применяются нормы Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Польши об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 22.05.1992.

В соответствии с п.1 ст.7 вышеназванного Соглашения дивиденды, выплаченные компанией, которая является лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, и фактическое право на которые имеет лицо с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом Государстве. Однако, как сказано в этой же статье такие дивиденды могут также облагаться налогом в первом Договаривающемся Государстве в соответствии с законодательством этого Государства, но налог, взимаемый в таком случае, не должен превышать 10 процентов валовой суммы дивидендов во всех остальных случаях.

Следовательно, при выплате доходов в виде дивидендов Обществу-резиденту Польши российская организация будет являться налоговым агентом и применять ставки, предусмотренные ст. 7 Соглашения, т.е. 10%.

В связи с невыполнением Обществом обязанности по удержанию и (или) перечислению налога на прибыль с дивидендов, выплаченных Акционерно-коммандитному товариществу "ВИНОТТИ" общество с ограниченной ответственностью в 2011-2013 году, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.

Обязанность по начислению и уплате налоговым агентом сумм налога установлена ст.ст.24, 275, 309, 310 НК РФ. Так как обществом не представлены документы, подтверждающие отсутствие обязанности налогового агента у ООО "N&K", применена ответственность, установленная ст. 123 НК РФ.

Согласно ст. 287 НК РФ российская организация - налоговый агент, выплачивающая доход иностранной организации, удерживает сумму налога из доходов этой иностранной организации при каждой выплате (перечислении) ей денежных средств (п. 2). По доходам, выплачиваемым в виде дивидендов, сумма удержанного налога перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, не позднее дня, следующего за днем выплаты (п. 4).

Согласно п. 1 ст. 75 Кодекса пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

На основании п. 3 ст. 75 Кодекса пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Таким образом, общество правомерно привлечено к ответственности по ст.123 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции соглашается с данными доводами налогового органа, а также при повторном рассмотрении дела в полном объеме и проверке законности принятого по делу решения в оспариваемой налоговым органом части, суд апелляционной инстанции принимает во внимание и считает правомерными доводы налогового органа, изложенные суду апелляционной инстанции.

В 2011-2013 годах общество выплачивало дивиденды своим участникам, одним из которых являлся резидент Польши - Акционерно-коммандитное товарищество "ВИНОТТИ" общество с ограниченной ответственностью.

В настоящее время в отношениях между Россией и Республикой Польшей применяются нормы Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Польши об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 22.05.1992 (далее - Соглашение).

Пунктом 1 статьи 7 Соглашения предусмотрено, что дивиденды, выплаченные компанией, которая является лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, и фактическое право на которые имеет лицо с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

Однако такие дивиденды могут также облагаться налогом в первом Договаривающемся Государстве и в соответствии с законодательством этого Государства, но налог, взимаемый в таком случае, не должен превышать 10 процентов валовой суммы дивидендов во всех остальных случаях.

При принятии Официальных Комментариев ОЭСР 2010 года к Модельной конвенции об избежании двойного налогообложения на доходы и капитал, в указанный документ отдельным разделом включены "Позиции государств, не являющихся членами ОЭСР, в отношении модельной налоговой конвенции ОЭСР" с указанием Комитетом ОЭСР по налоговым вопросам следующего "...поскольку Модельная налоговая конвенция оказывает влияние далеко не только на страны-участницы ОЭСР, в ее развитие должны вносить свой вклад страны, не входящие в ОЭСР. В связи с чем этим странам должна быть предоставлена возможность указать, с какими положениями Статей или положениями толкования, приведенного в Комментарии" страны не согласны" (далее - раздел "Позиции стран, не являющихся участниками ОЭСР").

Пунктом 4 Вступления к указанному разделу одной из стран, взгляды чьих экономик на Модельную налоговую конвенцию отражены, является Россия.

Пунктом 5 Вступления к разделу предусмотрено, что "Эти экономики (страны, не являющиеся участниками ОЭСР, указанные в п.4 Вступления) в целом согласны с текстом Статей модельной конвенции и толкованием, изложенным в Комментарии, но каждая из них выражает несогласие с определенными положениями".

По тексту Раздела "Позиции стран, не являющихся участниками ОЭСР" Россией выражено согласие с толкованием и применением всех основных положений Модельной налоговой конвенции и Официальных Комментариев к ней.

Таким образом, Россия признала за собой право руководствоваться положениями данного документа.

На основании Приложения N 1 к Письму ФНС России от 08.08.2006 N ШТ-6-09/777@ в Перечень стран, территорий и организаций, являющихся членами ОЭСР, входит Польша.

Указанная выше статья 7 Соглашения об избежании двойного налогообложения корреспондирует со статьей 10 Конвенции ОЭСР и составлена на ее основании.

Согласно данной статье:

Дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом одного из Договаривающихся государств, резиденту другого Договаривающегося государства, могут облагаться налогом в этом другом государстве.

Однако такие дивиденды могут также облагаться налогом в Договаривающемся государстве, резидентом которого является выплачивающая дивиденды компания, в соответствии с законодательством этого государства, но если собственник - бенефициар дивидендов является резидентом другого Договаривающегося государства, то взимаемый таким образом налог не превышает:

а) процентов (процент определяется в ходе двусторонних переговоров) от валовой суммы дивидендов, если собственником - бенефициаром дивидендов является компания (кроме товарищества), которой прямо принадлежит не менее 10 процентов капитала компании, выплачивающей дивиденды;

в) процентов (процент определяется в ходе двусторонних переговоров) от валовой суммы дивидендов во всех других случаях.

Способ применения этих ограничений определяется по взаимной договоренности компетентными органами Договаривающихся государств.

Согласно официальным комментариям к статье 10 Модельной налоговой Конвенции от 22 июля 2010 (далее - Комментарии) относительно налогообложения дивидендов разъяснено, что указанный принцип налогообложения всего лишь устанавливает, что дивиденды могут облагаться налогом в Государстве резидентства выгодоприобретателя.

В пункте 4 Комментариев к статье 10 указывается, что пункт 1 статьи 10 Конвенции не предписывает принципов налогообложения дивидендов либо исключительно в Государстве резидентства выгодоприобретателя, либо исключительно в Государстве резидентства компании, выплачивающей дивиденды.

Более того, в пункте 6 указывается на недопустимость налогообложения дивидендов исключительно в Государстве резидентства выгодоприобретателя.

При этом сделан вывод о нереалистичности предположения о наличии перспективы достижения договоренности об отказе от любого налогообложения дивидендов у источника выплаты.

В пунктах 9 и 10 Комментариев указывается, что положения пункта 2 статьи 10 Конвенции сохраняют право на налогообложение за Государством источника дивидендов, т.е. за Государством, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды; это право на налогообложение, тем не менее, значительно ограничено. Ставка налога ограничена 15 %, что составляет разумный максимум. Более высокая ставка вряд ли могла быть оправданной, т.к. Государство источника уже имеет право на налогообложение прибыли компании.

С другой стороны, специально предусмотрена более низкая ставка (5 %) в отношении дивидендов, выплачиваемых дочерней компанией в пользу материнской компании. Если компания одного из Государств непосредственно владеет не менее чем 25% компании другого Государства, вполне справедливо, что распределение прибыли дочерней компании в пользу иностранной материнской компании должно облагаться меньшим налогом во избежание повторного налогообложения и для стимулирования международных инвестиций.

В пункте 18 Комментариев к 10 Статье Конвенции указывается, что пункт 2 статьи 10 Конвенции не затрагивает вопросы режима налогообложения в Государстве источника дохода. Он оставляет на усмотрение этого Государства применение своих собственных законов и, в частности, взимание налога либо путем удержания у источника, либо в форме самостоятельного декларирования.

В пункте 19 Комментариев к 10 Статье Конвенции указывается, что каждое Государство должно иметь возможность применения процедуры, предусмотренной его собственным законодательством. Оно может либо сразу ограничить размер своих налогов до уровня ставок, указанных в статье 10 Конвенции, либо взимать налог в полном объеме, затем осуществлять обратную выплату или возмещение.

В пункте 33 Комментариев к 10 Статье Конвенции обращается внимание, что некоторые Государства - источники выплат облагают налогом не только дивиденды, но и распределяемую чистую прибыль. Более того, в указанной связи имеют полное право на обложение возникающей на таких территориях прибыль, но в пределах, ограниченных Конвенцией.

Аналогичным образом, правила применения Конвенции ОЭСР, трактуются развитыми и развивающимися странами в Комментариях к Типовой конвенции Организации Объединенных Наций об избежании двойного налогообложения в отношениях между развитыми и развивающимися странами (Организация Объединенных Наций Нью-Йорк, 2013 год).

Таким образом, право Государства (Российская Федерация), резидентом которого является ООО "N&K", на налогообложение налогом на прибыль полученных дивидендов иностранным акционером, предполагается на основании Соглашения от 22.05.1992 г., согласно редакции, приводимой Организацией экономического сотрудничества и развития.

Изложенная позиция подтверждается выводами судебных инстанций по делу N А33-2737/2015, изложенные в Постановлении Третьего арбитражного апелляционного суда от 12.08.2015 г.

В данном деле доводы заявителя о недоказанности налоговым органом факта неуплаты иностранной организацией налога на доходы, в том числе на основании письма иностранного государства, в котором иностранная организация подтверждает, что исчисление налога будет производиться на территории Швейцарской конфедерации, отклонены судом апелляционной инстанции, поскольку данные обстоятельства не влияют на наличие обязанности по исчислению и удержанию налог на прибыль, а также на размер налога установленного Соглашением от выплаченной суммы дивидендов.

С учетом изложенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции не может принять во внимание доводы, изложенные в решении суда первой инстанции в части удовлетворенных требований, поскольку у суда первой инстанции оснований для удовлетворения требований заявителя в оспоренной инспекцией части не имелось. В связи с изложенным, решение суда в указанной части подлежит отмене.

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266 - 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 26.05.2015 по делу N А40-32910/15 изменить.

Отменить решение суда в части удовлетворения требования ООО "N&K" к Межрайонной Инспекции ФНС России N 51 по г.Москве о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции ФНС России N 51 по г.Москве о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части установления неуплаты налога на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в сумме 1 485 000 рублей; привлечения к ответственности в порядке ст. 123 НК РФ за неправомерное удержание или не перечисление в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде уплаты штрафа в размере 297 000 рублей; начисление пени по налогу на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями в размере 328 820, 33 рублей.

Отменить решение в части взыскания с Межрайонной Инспекции ФНС России N 51 по г. Москве в пользу ООО "N&K" 3000 рублей расходов по государственной пошлине по заявлению.

Отказать в удовлетворении требования ООО "N&K" к Межрайонной Инспекции ФНС России N 51 по г. Москве о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции ФНС России N 51 по г. Москве о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части установления неуплаты налога на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в сумме 1 485 000 руб.; привлечения к ответственности в порядке ст. 123 НК РФ за неправомерное удержание или не перечисление в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде уплаты штрафа в размере 297 000 рублей; начисление пени по налогу на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями в размере 328 820, 33 рублей.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я. Голобородько

Судьи

М.В. Кочешкова Е.А. Солопова