Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 14 сентября 2015 г. N 09АП-34027/15

г. Москва

14 сентября 2015 г.

Дело N А40-6292/13

Резолютивная часть постановления объявлена 07.09.2015.

Постановление в полном объеме изготовлено 14.09.2015.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи М.С. Сафроновой, судей А.С. Маслова, П.А. Порывкина, при ведении протокола помощником судьи Д.В. Гришкиевой, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО "Тольяттиазот" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 19.06.2015 по делу N А40-6292/13, принятое судьей Л.А. Шевелевой, по заявлению ОАО "Тольяттиазот" (ОГРН 1026302004409) к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (ОГРН 1047702057732) о признании недействительным решения

в судебное заседание явились:

от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - Стрельцова И.Г. по дов. от 10.02.2015 N 04-1-27/005, от Кабисов И.Э. по дов. от 16.04.2015 N 01-17/025, Званков В.В. по дов. от 10.11.2014 N 04-1-27/023, Шуйков А.В. по дов. от 27.02.2015 N 04-1-27/012,

от ОАО "Тольяттиазот" - Ломизе А.С. по дов. от 01.01.2015 N 190, Григорьева Т.А. по дов. от 01.01.2015 N 187, Акчурина Г.М. по дов. от 01.01.2015 N 195,

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Тольяттиазот" (далее также - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным (незаконным) решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 04.07.2012 N 04-1-31/08 с учетом решения ФНС России от 24.10.2012 N СА-4-9/18030@.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 22.04.2013, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.07.2013, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением ФАС Московского округа от 07.11.2013 указанные судебные акты были отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

По результатам нового рассмотрения судом первой инстанции в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с решением суда, заявитель обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить решение и признать решение инспекции недействительным.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель общества доводы апелляционной жалобы поддержал, просил суд ее удовлетворить.

Представитель инспекции возражал против доводов апелляционной жалобы, указывая на правомерность выводов суда первой инстанции.

Законность и обоснованность решения суда Девятым арбитражным апелляционным судом проверены в соответствии со ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Выслушав стороны, оценив доводы апелляционной жалобы и возражения по ней, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда.

Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт от 20.04.2012 N 04-1-30/07 (т. 1 л.д. 128-150, т. 2 л.д. 1-16).

По результатам рассмотрения возражений и материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией вынесено решение от 04.07.2012 N 04-1-31/08 (т. 2 л.д. 146-150, т. 3 л.д. 1-54) о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика (т. 3 л.д. 98-130) ФНС России вынесено решение от 24.10.2012 N СА-4-9/18030@ (т. 3 л.д. 55-76), которым решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

Общество обратилось в суд.

Судом принято указанное решение, которое налогоплательщик оспаривает.

В апелляционной жалобе приводит доводы о том, что судом первой инстанции решение принято с нарушением норм материального и процессуального права; выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам; доказательства неправомерности позиции налогового органа судом не оценены; позиция суда противоречит позиции ФАС Московского округа, изложенной в постановлении от 07.11.2013, в том числе, судом первой инстанции не учтены обязательные при новом рассмотрении дела указания суда кассационной инстанции; судом допущены нарушения процедуры проведения судебной экспертизы и получения ее результатов, незаконно и необоснованно из материалов дела изъяты доказательства (экспертное заключение); позиция суда противоречит единообразной судебной практике по рассмотренным в настоящем деле вопросам, позиции ВАС Российской Федерации, а также судебным актам, имеющим преюдициальное значение для настоящего дела.

По пункту 1.1 решения инспекции.

Как следует из материалов дела, между обществом (продавец) и фирмой "NITROCHEM DISTRIBUTION AG" (Швейцария) (покупатель) был заключен контракт от 09.12.2008 N 643/00206492/08121 (т. 3 л.д. 136-139) на поставку 1 500 000 метрических тонн безводного аммиака на условиях FOB порт Южный.

Согласно пунктам 1, 2 контракта товар поставлялся по аммиакопроводу на Одесский припортовый завод.

По условиям контракта датой поставки считается дата выдачи коносамента. Поставка считается состоявшейся, и все риски переходят к покупателю в момент пересечения товаром линии борта судна. Срок действия контракта с 01.01.2009 по 31.03.2010. Страна назначения определяется сторонами на каждую поставку товара отдельно.

Грузополучателями аммиака жидкого технического по названному контракту являлись Yara Switzerland Ltd. (Швейцария), Toros Tarim Sanayi Ve Ticaret A.S. (Турция), Bagfas Bandirma Gubre Fabrikalari A.S. (Турция), Yildiz Entegre Agac Sanayi Ve Ticaret A.S. (Турция), PCS Nitrogen Fertilizer, LP, Mosaic Fertilizer, LLC (США), Maroc-Phosphore S.A. (Марокко), Koch Nitrogen International SARL (Исландия), Groupe Chimique Tunisien (Тунис) (т. 3 л.д. 140-150, т. 4 л.д. 1-82).

Общее количество аммиака жидкого безводного, отгруженного заявителем в адрес названных грузополучателей, составило 1 240 861, 64 тонн.

Как правильно установлено судом первой инстанции и не оспаривается заявителем, отличительной особенностью экспортных поставок общества является тот факт, что транспортировка аммиака жидкого безводного на Одесский припортовый завод осуществляется по уникальному, единственному в России сооружению - магистральному трубопроводу (аммиакопроводу) "Тольятти-Горловка-Одесса".

Данный аммиакопровод принадлежит на праве собственности ОАО "Трансаммиак" г. Тольятти (российский участок аммиакопровода до НС-8 (насосная станция) на границе с Украиной).

В соответствии с заключенным с обществом договором на транспортировку жидкого аммиака от 01.01.2009 N 1992/08 (т. 6 л.д. 44-46) ОАО "Трансаммиак" осуществляет транспортировку аммиака до границы с Украиной. Услуги по транспортировке до границы с Украиной оплачиваются обществом по тарифу в размере 500 руб. за 1 тонну принятого в аммиакопровод аммиака со ставкой НДС - 0 % с предоставлением от ОАО "Тольяттиазот" документов, подтверждающих транспортировку жидкого аммиака, вывезенного в таможенном режиме экспорта.

Дальнейшую транспортировку аммиака магистральным аммиакопроводом по участку "граница Россия/Украина - терминал ОАО "Одесский припортовый завод" протяженностью 804 км, прием, захолаживание, хранение и перегрузку аммиака из изотермических емкостей ОАО "Одесский припортовый завод" на судно, предоставление спецпричалов ГП "Морской торговый порт "Южный" согласно контракту от 24.12.2007 N 026/А/2007 (т. 6 л.д. 48-52), заключенному с заявителем, осуществляло Украинское Государственное Предприятие "Укрхимтрансаммиак" (УГП "Укрхимтрансаммиак").

В течение 2009 г. на все расстояние (804 км) за предоставление услуг по транзитной транспортировке одной тонны аммиака действовала тарифная ставка в размере 35, 55 долларов США.

Таким образом, в 2009 г. заявитель осуществлял внешнеторговые сделки, что в силу п.п. 3 п. 2 ст. 40 НК РФ является основанием для осуществления налогового контроля за правильностью применения цен по сделкам. Кроме того, между обществом и компанией "NITROCHEM DISTRIBUTION AG" имелась взаимозависимость, в связи с чем налоговый орган провел мероприятия налогового контроля за правильностью применения цен по сделкам общества.

В качестве официального источника информации уровня рыночных цен на аммиак жидкий безводный среди участников рынка минеральных удобрений на базисе fob порт Южный инспекцией использовались данные, предоставленные инспекции по ее запросу (т. 2 л.д. 36) независимым международным ценовым агентством Argus Media Ltd. (филиал Аргус Медиа (Россия) Лимитед, специализирующимся на оценке и анализе конъюнктуры товарных рынков далее - Аргус) (т. 2 л.д. 18-20, т. 2 л.д. 37-47), Федеральной службой государственной статистики РФ (т. 2 л.д. 21-26) и независимыми ценовыми группами Fertilizer and Chemical Consultancy Ltd., Fertilizer Market Bulletin и FertEcon (т. 2 л.д. 27).

По результатам анализа представленных компанией Аргус данных инспекцией установлено несоответствие цен, действующих в рамках контракта от 09.12.2008 N 643/00206492/08121, заключенного между обществом и фирмой "NITROCHEM DISTRIBUTION" (т. 1 л.д. 136-139), уровню рыночных цен, сложившихся в проверяемом периоде на базисе fob порт Южный, а именно: цены на аммиак, применяемые сторонами сделки, отклоняются в сторону понижения более чем на 20 % от уровня рыночных цен.

Судом первой инстанции установлено и не оспаривается обществом, что основными российскими предприятиями - производителями аммиака являются: ОАО "Тольяттиазот" (г. Тольятти), ОАО НАК "Азот" (г. Новомосковск), ОАО "Невинномысский азот" (г. Невинномысск), ОАО "Акрон" (г. Великий Новгород), ЗАО "Завод минеральных удобрений КЧХК" (г. Кирово - Чепецк), ОАО "Минудобрения" (г. Россошь, Воронежская обл.), ОАО "Череповецкий азот" (г. Череповец, Вологодская обл.), ОАО "Куйбышевазот" (г. Тольятти), ОАО "Азот" (г. Кемерово), ОАО "Дорогобуж" (п. Верхнеднепровский), ОАО "Газпром Нефтехим Салават", ОАО "Минеральные удобрения" (г. Пермь).

Как отмечалось, отличительной особенностью экспортных поставок общества является тот факт, что транспортировка аммиака жидкого безводного на Одесский припортовый завод осуществляется по уникальному, единственному в России магистральному трубопроводу (аммиакопроводу) "Тольятти-Горловка-Одесса".

Из всех названных российских производителей - экспортеров аммиака только общество и ОАО "Минудобрения" (г. Россошь, Воронежская область) имеют доступ и осуществляют прокачку аммиака в Одесский порт базис fob Южный по магистральному аммиакопроводу "Тольятти-Горловка-Одесса".

Таким образом, из всех российских экспортеров аммиака исключительно только общество и ОАО "Минудобрения" участвуют в подписании ежемесячных многосторонних актов сдачи-приемки (прокачки) аммиака жидкого российского происхождения для оказания услуг по транспортировке магистральным трубопроводом до Одесского припортового завода, наряду с ОАО "Трансаммиак", ОАО "Одесский припортовый завод", УГП "Укртрансаммиак", ЮУМА УГП "Укртрансаммиак", ПУМА УГП "Укртрансаммиак" и НУМА УГП "Укртрансаммиак".

Судом первой инстанции установлено, что в соответствии с ГОСТ, аммиак, реализуемый обществом, и аммиак, реализуемый ОАО "Минудобрения" по одному и тому же аммиакопроводу, полностью идентичны по химическому составу и сферам применения, обладают коммерческой взаимозаменяемостью и могут рассматриваться при определении рыночных цен как идентичные товары.

Из материалов дела следует, что в 2009 году покупателем и грузополучателем аммиака у ОАО "Минудобрения" по контракту от 01.03.2006 N 38749 VTB (т. 2 л.д. 55-57, т. 8 л.д. 144-150, т. 9 л.д. 1-2) являлась швейцарская компания Yara Switzerland Ltd (Швейцария).

Данная компания также является одним из грузополучателей в рамках контракта от 09.12.2008 N 643/00206492/08121 (т. 1 л.д. 136-139), заключенного между обществом и фирмой "NITROCHEM DISTRIBUTION".

Отгрузка аммиака ОАО "Тольяттиазот" и ОАО "Минудобрения" осуществлялась, в том числе, в одни и те же страны, на одних и тех же суднах.

ОАО "Минудобрения" заключены аналогичные договоры с ОАО "Трансаммиак" от 01.01.2009 N 1993/08 на транспортировку жидкого аммиака до границы с Украиной (т. 2 л.д. 74-80) и с УГП "Укрхимтрансаммиак" от 21.12.2007 N 027/А/2007 на дальнейшую транспортировку аммиака магистральным аммиакопроводом по участку "граница Россия/Украина - терминал ОАО "Одесский припортовый завод" протяженностью 804 км (т. 2 л.д. 81-93).

При этом ввиду близости границы Россия/Украина стоимость услуг ОАО "Трансаммиак" для ОАО "Минудобрения" за транспортировку аммиака до границы с Украиной почти в 10 раз дешевле стоимости услуг для ОАО "Тольяттиазот" - 50, 50 руб. за 1 тонну (со ставкой НДС - 0%). Услуги по транспортировке до границы с Украиной оплачиваются ОАО "Тольяттиазот" по тарифу в размере 500 руб. за 1 тонну (со ставкой НДС - 0 %).

Таким образом, заявитель, оплачивая транспортировку аммиака до границы Россия/Украина по цене выше, чем ОАО "Минудобрения", реализовывал аммиак ниже цены, установленной ОАО "Минудобрения".

В результате анализа представленных ОАО "Минудобрения" документов установлено, что применяемая данной организацией экспортная цена на аммиак по результатам сделок на базисе fob порт Южный соответствует диапазону рыночных цен, указанных компанией Аргус, Федеральной службой государственной статистики РФ и независимыми ценовыми группами Fertilizer and Chemical Consultancy Ltd., Fertilizer Market Bulletin и FertEcon и соответствует уровню рыночных цен.

Инспекцией проведено сравнение условий поставки аммиака обществом и ОАО "Минудобрений", на основании результатов которого условия анализируемых экспортных сделок ею признаны сопоставимыми.

В результате сопоставления экспортной цены на аммиак, применяемой заявителем в рамках контракта от 09.12.2008 N 643/00206492/08121 с фирмой "NITROCHEM DISTRIBUTION" (т. 1 л.д. 136-139), и экспортной ценой, применяемой ОАО "Минудобрения" по контракту от 01.03.2006 N 38749 VTB (т. 2 л.д. 55-57, т. 8 л.д. 144-150, т. 9 л.д. 1-2), установлено занижение экспортной цены общества более чем на 20 % от экспортных цен ОАО "Минудобрения".

С учетом представленных обществом возражений инспекцией, в том числе в части вынужденного характера январских сделок, в соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией назначено проведение экспертизы по вопросу определения рыночной экспортной цены на аммиак жидкий безводный ГОСТ 6221-90 марки "Ак" на базисе FOB Южный (помесячно).

Согласно представленному ОАО "Всероссийский научно-исследовательский конъюнктурный институт" (ОАО "ВНИКИ") экспертному заключению от 28.06.2012 (т. 5 л.д. 85-107) определение рыночных цен на аммиак жидкий безводный ГОСТ 6221-90 марки "Ак" при экспортных поставках из России на условиях FOB Южный в 2009 г. (помесячно) осуществлялось экспертом на основании принятых в ст. 40 НК РФ определениях рыночной цены товара (п. 4 ст. 40 НК), рынка товаров (п. 5 ст. 40 НК), идентичности и однородности товаров (п. 6 и п. 7 ст. 40 НК).

Учитывая возражения общества, инспекцией в качестве рыночной цены на аммиак за январь 2009 г. на базисе FOB Южный принята цена в размере 177, 70 долл. за тонну, определенная экспертом на основе данных внешнеторговой статистики США, по данным которой базисная цена на аммиак на условиях поставки CIF в январе составляла 257,45 долл. за тонну, с учетом стоимости фрахта и расходов на комиссию, которые соответственно составили 70 долл. за тонну и 9,75 долл. за тонну.

Подготовленное ОАО "ВНИКИ" экспертное заключение от 28.06.2012 (т. 5 л.д. 85-107) подтвердило, что цены, применяемые ОАО "Минудобрения" (г. Россошь) в 2009 г., соответствуют рыночным ценам, цены заявителя по поставкам в январе, феврале, марте, мае, июне и июле 2009 г. отклонялись от рыночных (были ниже рыночных) более чем на 20 процентов.

Установив указанные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что налоговый орган обоснованно указал на нарушение обществом ст. 247, п. 1 ст. 248, п. 1, 2 ст. 249, п. 6 ст. 274 Кодекса и неправомерное занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, которое привело к неуплате налога на прибыль организаций в размере 202 450 654, 33 руб.

В отношении доводов заявителя о допущенных судом первой инстанции нарушениях норм материального права, а также несоответствии выводов суда первой инстанции фактическим обстоятельствам дела.

1.1.1. Общество указывает, что суд первой инстанции мотивировал неисследование существенных для разрешения дела доказательств ссылкой на налоговую тайну третьих лиц. По мнению заявителя, налоговый орган незаконно привлек общество к ответственности на основании тайной информации.

При этом заявитель отмечает, что документы (их содержание), на основании которых общество было привлечено к ответственности, не были раскрыты налоговым органом, в связи с чем проверить утверждение инспекции о сопоставимости условий невозможно.

Судом первой инстанции учтено, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 102 НК РФ налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом, органами внутренних дел, следственными органами, органом государственного внебюджетного фонда и таможенным органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений, являющихся общедоступными, в том числе ставших таковыми с согласия их обладателя - налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 102 Кодекса налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами, органами внутренних дел, следственными органами, органами государственных внебюджетных фондов и таможенными органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом.

К разглашению налоговой тайны относится, в частности, использование или передача другому лицу информации, составляющей коммерческую тайну (секрет производства) налогоплательщика и ставшей известной должностному лицу налогового органа, органа внутренних дел, следственного органа, органа государственного внебюджетного фонда или таможенного органа, привлеченному специалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей.

По результатам выездной проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 20.04.2012 N 04-1-30/07 (т. 2 л.д. 1-17).

Письмом от 04.05.2012 (вх. N 11364) (т. 5 л.д. 27-36) общество обратилось к инспекции с просьбой представить все полученные ею в ходе проведения мероприятий налогового контроля материалы, на которые содержатся ссылки в акте проверки и которыми инспекция обосновывает свои выводы о нарушении обществом требований законодательства о налогах и сборах.

В ответ на указанное письмо заявителя письмом от 1L05.2012 N 19-12/07333 (т. 2 л.д. 31) инспекцией предоставлены выписки из экспортного контракта ОАО "Минудобрения" (на 3-х листах), выписки из счетов-фактур и товарных накладных ОАО "Минудобрения" за февраль, март, май, июнь и июль 2009 года с указанием цены на аммиак.

Также указанным письмом заявителю сообщено, что к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факт нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки.

При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведений, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

На повторное обращение общества письмом от 17.05.2012 (вх. N 12333) (т. 5 л.д. 28-35) о предоставлении документов письмом от 23.05.2012 N 19-12/08089 (т. 2 л.д. 143-144) инспекция направила ответ, в котором сообщила, что информация об объемах прокачки и условиях транспортировки аммиака ОАО "Минудобрения" содержится в многосторонних актах сдачи-приемки аммиака жидкого российского происхождения для оказания услуг по транспортировке магистральным трубопроводом до Одесского припортового завода (ОПЗ) (далее также - многосторонние акты транспортировки аммиака) (т. 6 л.д. 57-68), имеющихся у ОАО "Тольяттиазот", подписанных и удостоверенных печатями ОАО "Тольяттиазот", ОАО "Минудобрения", ОАО "Трансаммиак", ОАО "Одесский припортовый завод", УГП "Укрхимтрансаммиак", ЮУМА УГП "Укрхимтрансаммиак", ПУМА УГП "Укрхимтрансаммиак" и НУМА УГП "Укрхимтрансаммиак".

Также 23.05.2012 (т. 2 л.д. 143-144) в адрес заявителя инспекцией направлена копия письма ОАО "Минудобрения" от 16.05.2012 N Д-49 (т. 2 л. д. 1 4 5), содержащего данные об экспортных ценах на аммиак, сложившиеся на базисе FOB Южный за январь - декабрь 2009 года с разрешением ОАО "Минудобрения" на разглашение указанных сведений.

Таким образом, у налогоплательщика имелись все (в том числе запрошенные) необходимые сведения об объемах поставок, условиях поставок и стоимости, реализованного ОАО "Минудобрения" аммиака, не подпадающие под критерии налоговой тайны (коммерческой тайны третьего лица).

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции обоснованно отклонил заявления общества о том, что инспекцией без проверки на предмет соответствия действительности взяты данные о ценах на аммиак, содержащиеся в письме ОАО "Минудобрения" от 16.05.2012 N Д-49 (т. 2 л.д.145).

Так, судом первой инстанции учтено, что в адрес заявителя налоговым органом были представлены выписки из счетов-фактур и товарных накладных (т. 2 л.д. 58-73), представленных ОАО "Минудобрения", подтверждающие цены, применяемые ОАО "Минудобрения" при реализации аммиака в адрес компании Yara Switzerland Ltd (Швейцария), и отраженные в указанном письме ОАО "Минудобрения", предоставленном обществу.

Замечания же общества о том, что представленные документы (счета-фактуры и товарные накладные) составлены в одностороннем порядке ОАО "Минудобрения", не подписаны компанией Yara Switzerland Ltd (Швейцария), не могут быть рассмотрены в качестве доводов, свидетельствующих о недопустимости названных доказательств в силу следующего.

Судом первой инстанции учтено, что названные документы имеют ссылку на договор от 01.03.2006 N 38749 VTB, заключенный ОАО "Минудобрения" и компанией Yara Switzerland Ltd (Швейцария) (т. 2 л.д. 55-57, т. 8 л.д. 144-150, т. 9 л.д. 1-2), который в установленном порядке подписан обеими сторонами и удостоверен печатями. Сами счета-фактуры и товарные накладные (т. 2 л.д. 58-73) имеют печать и подпись должностных лиц ОАО "Минудобрения". Названные документы в установленном порядке представлены ОАО "Минудобрения" в адрес инспекции в ходе проведения последней мероприятий налогового контроля.

1.1.2. Заявитель указывает, что в нарушение указаний ФАС Московского округа по причине отсутствия в материалах дела документов, раскрывающих все существенные условия сделки заявителя и сравниваемой сделки ОАО "Минудобрения", в обжалуемом судебном акте не приведено сравнения указанных сделок общества и ОАО "Минудобрения".

При этом заявитель отмечает, что в материалах дела отсутствует договор поставки аммиака, заключенный между ОАО "Минудобрения" и компанией Yara Switzerland Ltd (Швейцария), а также полагает, что имеющиеся в материалах дела иные документы (счета-фактуры, товарные накладные, многосторонние акты транспортировки аммиака) не могут быть использованы для проверки сопоставимости условий договоров поставки.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о сопоставимости анализируемых сделок.

В материалах дела имеется договор поставки аммиака, заключенный между ОАО "Минудобрения" и компанией Yara Switzerland Ltd (Швейцария).

Покупателем и грузополучателем аммиака у ОАО "Минудобрения" в 2009 году по контракту от 01.03.2006 N 38749 VTB (т. 2 л.д. 55-57, т. 8 л.д. 144-150, т. 9 л.д. 1-2) с приложениями о пролонгации действия договора Е от 14.11.2008, D от 01.11.2007, С от 01.12.2006 (т. 15 л.д. 111-113) являлась швейцарская компания Yara Switzerland Ltd (Швейцария) (далее - компания Yara). Коммерческие условия сделки между ОАО "Минудобрения" (продавец) и компанией Yara Switzerland Ltd (покупатель) приведены в тексте контракта: понятие товара, предмет контракта (§ 1); условия поставки товара (§ 2); условия принятия товара (§ 2.1); качество товара (§ 2.1.1.); количество товара (§ 2.1.2.); документация (§ 2.2) к каждой партии товара; цена товара (§ 2.3); дополнительные условия при поставке товара на базисе FOB (§ 2.4); номинирование суден (§ 2.4.2.); условия платежа (§ 3); платежи за аммиак и другие товары (§ 3.2); сборы банков, расчетный счет продавца, рекламации, налоги пошлины и другие сборы (§ 3.3 - § 5); срок действия контракта (§ 6), в материалы дела представлены приложения Е, D, С о продлении срока контракта; конфиденциальность контракта (§ 20).

Информация же об объемах прокачки и условиях транспортировки аммиака ОАО "Минудобрения" содержится в многосторонних актах транспортировки аммиака (т. 6 л.д. 57-68), имеющихся у общества, а также в представленных налоговым органом договорах, заключенных ОАО "Минудобрения" с ОАО "Трансаммиак" от 01.01.2009 N 1993/08 (т. 2 л.д. 74-80) и с УГП "Укрхимтрансаммиак" от 21.12.2007 N 027/А/2007 (т. 2 л.д. 81-93).

Данные об экспортных ценах на аммиак, сложившиеся на базисе FOB Южный за январь - декабрь 2009 года, отражены в счетах-фактурах и транспортных накладных (т. 2 л.д. 58-73), а также письме ОАО "Минудобрения" от 16.05.2012 N Д-49 (т. 2 л.д. 145), содержащего разрешение ОАО "Минудобрения" на разглашение указанных сведений.

Таким образом, в материалах дела имеются достаточные доказательства, подтверждающие выводы о сопоставимости анализируемых условий договоров поставки.

1.1.3. Общество полагает, что судом первой инстанции необоснованно, в нарушение указаний суда кассационной инстанции, не учтено, что сделки заявителя и сделки ОАО "Минудобрения" являются несопоставимыми, по меньшей мере - по объему поставок и по периодичности поставок.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы заявителя.

Суд первой инстанции обоснованно признал, что в рассматриваемой ситуации несопоставимость поставок по объемам и периодичности не является фактом, который мог бы обуславливать существенное различия в цене общества и ОАО "Минудобрения" и должен быть учтен при определении рыночной цены на аммиак.

Судом первой инстанции обоснованно учтено, что из п.п. 2.1., 5.1.,5.2. контракта ОАО "Тольяттиазот" от 09.12.2008 N 643/00206492/08121 (т. 3 л.д. 136-139) прямо следует возможность изменения цены под конкретную поставку товара в зависимости от условий рынка.

Согласно пункту 2.1 указанного контракта аммиак по данному контракту поставляется в течение января-декабря равномерными партиями. Точные сроки поставки согласовываются сторонами дополнительно. Датой поставки считается дата выдачи коносамента.

Согласно пункту 5.1 указанного контракта цена на аммиак зависит от ситуации на мировом рынке. Цена окончательно будет согласована сторонами дополнительными телексами, факсами или электронной почтой. Общая сумма контракта будет окончательно определена на момент завершения всех отгрузок (п. 5.2 указанного контракта).

Таким образом, ответственность покупателя за покупку меньшего количества аммиака контрактом не предусмотрена, а цены могут фиксироваться в любой момент с возможностью дальнейшего изменения в зависимости "от ситуации на мировом рынке".

Инспекцией установлено, что в 2009 году в адрес одного из грузополучателей - Yara Switzerland Ltd Заявителем осуществлена отгрузка 251 743, 48 тонн аммиака. В то же время ОАО "Минудобрения" в адрес Yara Switzerland Ltd в 2009 году отгружено 419 358, 69 тонн аммиака.

Таким образом, осуществив отгрузку аммиака в адрес компании Yara Switzerland Ltd, ОАО "Минудобрения" реализовало его по цене значительно выше, чем заявитель.

Кроме того, как уже указывалось, отгрузка аммиака и обществом, и ОАО "Минудобрения" осуществлялась, в том числе, в одни и те же страны на одних и тех же судах.

Так, к примеру, обществом 10.02.2009 осуществлена отгрузка 11 849.86 тон аммиака в адрес компании "NITROCHEM DISTRIBUTION AG" (грузополучатель компания Toros Tarim Sanayi Ve Ticaret A.S. (Турция), страна назначения Турция) по цене 150 долл. США за тонну. Обществом составлен коносамент от 10.02.2009 N 2 (т. 3 л.д. 143), в котором отражено, что транспортировка аммиака осуществляется на судне ALMAJEDAH.

В свою очередь ОАО "Минудобрения" также реализовало 10.02.2009 в адрес компании Yara Switzerland Ltd. (Швейцария) (страна назначения Турция) аммиак, который транспортировался на судне ALMAJEDAH, что подтверждается счетом-фактурой от 10.02.2009 N 1616 (т. 2 л.д. 58) и товарной накладной от 10.02.2009 N 994 (т. 2 л.д. 59). Однако, реализацию ОАО "Минудобрения" осуществлено по цене 200 долл. США за тонну.

Обществом 29.03.2009 осуществлена отгрузка 35 928, 080 тон аммиака в адрес компании "NITROCHEM DISTRIBUTION AG" (грузополучатели: компания Koch Nitrogen International SARL (Каймановы острова) и компании Yara Switzerland Ltd. (Швейцария), страна назначения США) по цене 165 долл. США за тонну. Обществом составлены коносамент от 29.03.2009 N 1 (т. 4 л.д. 8) и от 29.03.2009 N 3 (т. 4 л.д. 9), в которых отражено, что транспортировка аммиака осуществляется на судне BW HEMINA.

В свою очередь ОАО "Минудобрения" также реализовало 29.03.2009 в адрес компании Yara Switzerland Ltd. (Швейцария) (страна назначения США) аммиак, который транспортировался на судне BW HEMINA, что подтверждается счетом-фактурой от 31.03.2009 N 4622 (т. 2 л.д. 60) и товарной накладной от 29.03.2009 N 2833 (т. 2 л.д. 61). Однако, реализация ОАО "Минудобрения" осуществлена по цене 220 долл. США за тонну.

Таким образом, со ссылками на конкретные документы суд первой инстанции обоснованно указал, что, осуществляя отгрузки аммиака в адрес одного и того же грузополучателя (компании Yara Switzerland Ltd), транспортируемого на одном и том же судне, общество реализовывало аммиак по цене значительно ниже, чем ОАО "Минудобрения".

Доводы заявителя о том, что выводы суда первой инстанции об осуществлении отгрузок обществом и ОАО "Минудобрения" в одни и те же страны на одних и тех же судах противоречит материалам дела, являются необоснованными.

Суд первой инстанции не указывал, что по всем поставкам, осуществленным обществом и ОАО "Минудобрения", реализация происходила на одних судах в одни и те же страны.

В подтверждение указанного вывода (стр. 5) суд сослался на конкретные поставки со ссылками на первичные документы. В связи с этим ссылки заявителя на иные первичные документы, отражающие поставки, осуществляемые на разных судах, являются необоснованными и правового значения в подтверждение заявленных доводов не имеют.

Судом первой инстанции обоснованно отмечено, что заявление общества о несопоставимости периодичности поставок (93 отгрузки заявителя против 8 отгрузок ОАО "Минудобрения"") является некорректным. Многосторонние акты транспортировки аммиака (т.6 л.д. 57-68) подтверждают, что ОАО "Тольяттиазот" и ОАО "Минудобрения" осуществляли отгрузки во всех месяцах 2009 года, за исключением января, в котором отгрузки осуществляло лишь общество.

1.1.4. Общество полагает, что судом первой инстанции не учтены существенные различия в условиях производства, хранения, переработки и транспортировки продукции, которые влияют на формирование цен в поставках аммиака производства общества в порту Южном и отличают ОАО "Тольяттиазот" от ОАО "Минудобрения".

В качестве отличительных особенностей заявитель указывает, что структура товарного баланса общества принципиально отличается от ОАО "Минудобрения"; заявитель ориентирован на зарубежных покупателей, что было заложено при проектировании завода; у заявителя отсутствуют достаточные емкости для хранения избытков производства аммиака, а также возможность для переработки произведенной продукции в полном объеме, что обуславливает зависимость общества от бесперебойной отгрузки (транспортировки) аммиака в трубопровод для дальнейшей реализации в порту Южный.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что приведенные заявителем обстоятельства не являются фактами, которые могли бы обуславливать существенное различия в цене общества и ОАО "Минудобрения" и должны быть учтены при определении рыночной цены на аммиак.

Суд первой инстанции правомерно исходил из того, что основным видом деятельности ОАО "Тольяттиазот" является производство и выпуск минеральных удобрений (аммиака и карбамида), что также является основным видом деятельности ОАО "Минудобрения ".

В соответствии с ГОСТом аммиак, реализуемый обществом, и аммиак, реализуемый ОАО "Минудобрения", по одному и тому же аммиакопроводу полностью идентичны по химическому составу и сферам применения, обладают коммерческой взаимозаменяемостью.

Как указывалось, отличительной особенностью экспортных поставок общества и ОАО "Минудобрения" является тот факт, что транспортировка аммиака жидкого безводного на Одесский припортовый завод осуществляется по уникальному, единственному в России сооружению - магистральному трубопроводу (аммиакопроводу) "Тольятти-Горловка-Одесса". Аммиакопровод "Тольятти-Горловка-Одесса" перекачивает до 2,5 млн. тонн аммиака в год. На территории Российской Федерации только два указанных предприятия осуществляли в 2009 году транспортировку аммиака по данному трубопроводу.

Деятельность ОАО "Минудобрения" также ориентирована на зарубежных покупателей, ОАО "Минудобрения" также находится в зависимости от отгрузки (транспортировки) аммиака в трубопровод для дальнейшей реализации в порту Южный.

Следует отметить, что проанализированные инспекцией сделки ОАО "Тольяттиазот" и ОАО "Минудобрения" сопоставимы не только по ключевому условию транспортировки, которым заявитель обосновывает специфику своей деятельности, но и по иным условиям, на которые ссылается общество.

Так, заявитель указывает, что особые условия сложились в связи с долгосрочностью контракта, значительностью объема поставок товарной продукции постоянному клиенту, а также особенностями поставки через Украинский порт (квотирование Украиной поставок). Однако общество не учитывает, что ОАО "Минудобрения", осуществляя экспортные поставки аммиака на тех же условиях FOB Южный при транспортировке по аммиакопроводу, осуществляло деятельность с теми же особенностями поставки через Украинский порт, что и заявитель.

Следовательно, указанные заявителем специфические факторы поставки через Украину (квотирование Украиной поставок) оказывали такое же влияние и на ценообразование в сделках ОАО "Минудобрения". ОАО "Минудобрения" также заключен долгосрочный контракт (от 01.03.2006 N 38749 VTB (т. 2 л.д. 55-57, т. 8 л.д. 144-150, т. 9 л.д. 1-2) с приложениями о пролонгации действия договора Е от 14.11.2008, D от 01.11.2007, С от 01.12.2006 (т. 15 л.д. 111-113)), предполагающий поставку значительного объема поставок постоянному клиенту.

Кроме того, судом первой инстанции учтено, что на этих предприятиях используются одинаковые агрегаты по производству аммиака, которые были введены в действие на ОАО "Тольяттиазот" практически в тот же период, что и на ОАО "Минудобрения" (в 1986 г. и 1988 г. соответственно).

Таким образом, в сделках общества и ОАО "Минудобрения" по реализации на экспорт аммиака отсутствуют существенные различия, которые бы не позволили сравнивать анализируемые сделки.

При этом общество указывает, что указанный довод суда первой инстанции опровергается экспертным заключением ФБУ РФЦСЭ (т. 21 л.д. 22 и л.д. 23), в котором отражено, что указанные компании имеют разные агрегаты по производству аммиака.

1.1.5. Заявитель указывает, что доводы суда первой инстанции о том, что на предприятиях (ОАО "Тольяттиазот" и ОАО "Минудобрения") используются одинаковые агрегаты по производству аммиака, противоречат материалам дела.

При этом общество ссылается на заключение судебной экспертизы, проведенной в рамках настоящего дела, в котором отражено, что на указанных предприятиях имеются, в том числе, агрегаты различных производителей из ЧССР.

Доводы общества являются необоснованными и подлежат отклонению.

При рассмотрении вопроса о наличии различий в сделках общества и ОАО "Минудобрения" в ходе установления идентичности товаров (аммиака), реализуемых на экспорт заявителем и ОАО "Минудобрения", налоговым органом правильно учтено, что данные предприятия имели одинаковые агрегаты, введенные в действие на указанных предприятиях в 1986 и 1988 гг.

При этом названные доводы суда первой инстанции были сделаны в дополнение к следующим установленным им обстоятельствам, достаточным для подтверждения вывода об идентичности реализуемой обществом и ОАО "Минудобрения" продукции (аммиак).

Так, судом первой инстанции установлено и не оспаривается заявителем, что в соответствии с ГОСТ аммиак, реализуемый обществом, и аммиак, реализуемый ОАО "Минудобрения", по одному и тому же аммиакопроводу полностью идентичны по химическому составу и сферам применения, обладают коммерческой взаимозаменяемостью.

Таким образом, само по себе наличие в материалах дела сведений, косвенно опровергающих вывод суда первой инстанции об использовании обществом и ОАО "Минудобрения" одинаковых агрегатов производства аммиака, не может ставить под сомнение вывод суда первой инстанции об отсутствии существенных различий в условиях производства, хранения, переработки и транспортировки продукции, которые влияют на формирование цен в поставках аммиака производства общества в порту Южном и отличают ОАО "Тольяттиазот" от ОАО "Минудобрения".

Кроме того, как обоснованно указывает налоговый орган, указанный факт обществом в ходе судебного разбирательства прямо не оспаривался.

1.1.6. По мнению заявителя, суд первой инстанции сделал ошибочный вывод об отклонении цен заявителя более чем 20 % от рыночных цен, неправильно определив 20-процентное отклонение.

Общество полагает, что по правилам ст. 40 НК РФ определяется отклонение фактических цен налогоплательщика от рынка, то есть за 100 % принимается цена, признанная рыночной. При этом заявитель указывает, что налоговый орган, напротив, определил отклонение цены, признанной им рыночной, от фактических цен налогоплательщика, т.е. за 100 % налоговым органом приняты фактические цены, что, по мнению общества, противоречит положениям ст. 40 НК РФ. Позиция общества, по мнению заявителя, подтверждается судебной экспертизой.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы общества.

Относительно порядка произведенных расчетов по пункту 1.1. решения инспекции (аммиак) установлено следующее.

В соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Таким образом, из дословного прочтения п. 3 ст. 40 НК РФ следует, что механизм доначисления с использованием определенных налоговым органом рыночных цен состоит из 4-х последовательных этапов: устанавливается рыночная цена товара; определяется отклонение цены по сделке от рыночной цены; определяется процентное соотношение выявленного отклонения; если выявленное налоговым органом отклонение превышает 20 % барьер, используется рыночная цена.

Суд первой инстанции, проанализировав п. 3 ст. 40 НК РФ, пришел к правомерному выводу, что названная норма Кодекса не содержит указания, что процентное соотношение должно исчисляться, как процентная доля от рыночной, а не от контрактной цены; налоговый орган не нарушил положения налогового законодательства, применив следующий порядок расчета: установление (определение) рыночной цены товара.

Инспекцией в соответствии с положениями статьи 40 НК РФ определены рыночные цены на экспортируемый аммиак. При этом при определении рыночных цен аммиака инспекцией в силу прямого указания п. 10 ст. 40 НК РФ использован метод сопоставимых рыночных цен.

В качестве сопоставимых сделок используются сделки по реализации аммиака ОАО "Минудобрения", а по январю 2009 года цена аммиака, определенная экспертом.

Иные цены, установленные проведенной в ходе дополнительных материалов налогового контроля экспертизой, в связи с наличием информации об отгрузках ОАО "Минудобрения" не учитывались при расчете сумм доначисленного налога на прибыль организаций, в силу прямого указания ст. 40 НК РФ о последовательном применении методов определения рыночной цены (метод сопоставимых рыночных цен, метод цены последующей реализации, затратный метод, иной признанный судом законным метод определения рыночной цены (п. 12 ст. 40 НК РФ).

При этом проведение экспертизы в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля обусловлено необходимостью подтверждения соответствия цен по сопоставимым сделкам (цен ОАО "Минудобрения") уровню цен, применяемых при совершении сделок, схожих с оцениваемыми. Указанное соответствие установлено экспертной организацией и отражено в экспертном заключении, дополнительно подтвердившем выводы налогового органа о соответствии цен ОАО "Минудобрения" уровню цен, применяемых при совершении схожих сделок, и возможности использования цен указанных предприятий для применения метода сопоставимых рыночных цен.

Определение отклонение цены товара, примененной обществом, от рыночной цены идентичного (однородного) товара. Расчет процентного соотношения выявленного отклонения.

Проведение этапов, заключающихся в установлении отклонения и расчете процентного выражения установленного отклонения, может быть произведено одновременно с использованием следующей формулы:

Процент отклонение = (РЦ - КЦ) : КЦ х 100, где: КЦ - контрактная цена ОАО "Тольяттиазот"; РЦ - рыночная цена.

Данный расчет соответствует расчету, примененному инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, что нашло отражение в оспариваемом решении.

Так, на странице 11 решения инспекции налоговым органом отражено, что в феврале 2009 года ОАО "Тольяттиазот" реализовало 35 967,62 тонны аммиака по цене 150 долл. США за тонну, в то время как экспортная цена реализованного аммиака ОАО "Минудобрения" составила 200 долл. США.

Процентное отклонение цен на аммиак безводный за февраль 2009 года = ((200 - 150) /150) х 100 = (50/150) х 100 = 33 %.

Таким образом, цена, примененная обществом, отклоняется на 33 процента (более чем на 20 процентов) от рыночной цены на аммиак, установленной инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки.

Применение рыночной цены.

Установив, что примененные обществом цены по реализации на экспорт аммиака и карбамида, отклоняются в сторону понижения более чем на 20 % от рыночных цен, налоговым органом были произведены доначисления налога на прибыль организаций, рассчитанного таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары.

Таким образом, заявления общества о неверном расчете двадцати процентного отклонения, определяющего возможность доначисления налога на прибыль организаций, правомерно отклонены судом первой инстанции как не соответствующие положениям Кодекса. Иное толкование заявителем приведенных положений налогового законодательства не свидетельствует об их неправильном применении судом первой инстанции.

Законность примененного инспекцией порядка расчета дополнительно подтверждена в рамках дела N А40-35382/2013, в котором арбитражными судами Московского округа аналогичные доводы заявителя признаны необоснованными.

1.1.7. По мнению заявителя, суд первой инстанции необоснованно произвел сравнение цен заявителя с ценами только по одной сделке и только одного предприятия (ОАО "Минудобрения"), заключенной с взаимозависимым лицом.

Суд первой инстанции, отклоняя указанные доводы общества, обоснованно учел следующие обстоятельства и положения налогового законодательства.

Инспекцией установлено и не оспаривалось заявителем, что основными российскими предприятиями - производителями аммиака являются: ОАО "Тольяттиазот" (г.Тольятти), ОАО НАК "Азот" (г. Новомосковск), ОАО "Невинномысский азот" (г. Невинномысск), ОАО "Акрон" (г. Великий Новгород), ЗАО "Завод минеральных удобрений КЧХК" (г. Кирово -Чепецк), ОАО "Минудобрения" (г. Россошь, Воронежская обл.), ОАО "Череповецкий азот" (г. Череповец, Вологодская обл.), ОАО "Куйбышевазот" (г. Тольятти), ОАО "Азот" (г. Кемерово), ОАО "Дорогобуж" (п. Верхнеднепровский), ОАО "Газпром Нефтехим Салават", ОАО "Минеральные удобрения" (г. Пермь).

Однако, отличительной особенностью экспортных поставок общества является тот факт, что транспортировка аммиака жидкого безводного на Одесский припортовый завод осуществляется по уникальному, единственному в России сооружению - магистральному трубопроводу (аммиакопроводу) "Тольятти-Горловка-Одесса".

Указанный аммиакопровод принадлежит на праве собственности ОАО "Трансаммиак" город Тольятти (российский участок аммиакопровода до НС-8 (насосная станция) на границе с Украиной).

Из всех названных российских производителей - экспортеров аммиака помимо общества только ОАО "Минудобрения" имеет доступ и осуществляет прокачку аммиака по магистральному аммиакопроводу "Тольятти-Горловка-Одесса". Более того, как установлено инспекцией, поставки осуществляются на одинаковых условиях с заявителем - Одесский порт базис fob Южный.

Таким образом, при отборе организации для сравнения инспекция не ограничивалась одним поставщиком или контрактом, а проанализировала ситуацию на рынке в целом.

Доводы общества, что цены реализации на экспорт аммиака ОАО "Минудобрения" в адрес Yara Switzerland Ltd не могли быть использованы в целях применения статьи 40 Кодекса, так как названные компании являются взаимозависимыми, противоречат положениям ст. 40 Кодекса.

Согласно п. 8 ст. 40 Кодекса при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

Судом первой инстанции установлено, что факт наличия взаимозависимости между ОАО "Минудобрения" и компанией Yara Switzerland Ltd никоим образом не повлиял на результаты заключенного сторонами внешнеторгового контракта, о чем свидетельствует соответствие применяемых ОАО "Минудобрения" экспортных цен на аммиак уровню рыночных цен, сложившимся за соответствующие периоды на базисе FOB Южный.

В нарушение положений ст. 65 АПК РФ доказательств обратного заявителем не представлено.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о наличии отклонения экспортной цены на реализуемый по внешнеторговым сделкам аммиак обществом более чем на 20 % в сторону понижения от рыночных цен на идентичный товар.

Кроме того, на страницах 13-14 оспариваемого решения судом первой инстанции отражено, что в качестве доказательства соответствия цен заявителя рыночному уровню цен обществом предоставлено экспертное заключение N 06/1212-К (т. 6 л.д. 1-43), в котором эксперт ООО "Экспертиза собственности" исходит из такого же подхода, что и налоговый орган (сопоставление с ценами ОАО "Минудобрения"). При этом заявитель ссылается на данное экспертное заключение в обоснование своих требований, указывая, что в нем произведен расчет рыночных цен, соответствующий требованиям налогового законодательства.

Проводя оценку рыночных цен по спорной сделке ОАО "Тольяттиазот", эксперт ООО "Экспертиза собственности" в заключении N 06/1212-К указал следующее (страница 18): В качестве однородного товара выступают поставки ОАО "Минудобрения" (г. Россошь, Воронежская область), которое также осуществляет экспортные поставки на условия FOB Южный с использованием в качестве транспортировки товара аммиакопровода "Тольятти-Горловка-Одесса".

На странице 30 заключения N 06/1212-К экспертом проведена проверка расчета рыночной цены, выполненной методом сделок идентичных (однородных) товара с учетом необходимых корректировок на основании информации о сделках ОАО "Минудобрения".

Следовательно, расчет рыночных цен, который, по мнению самого же заявителя, является правильным, произведен на основании того же подхода, что был применен инспекцией в решении.

1.1.8. Общество указывает, что суд первой инстанции при определении рыночной цены за январь 2009 года незаконно применил метод определения рыночной цены netback, который не предусмотрен статьей 40 НК РФ.

Указанные доводы общества не обоснованы и сделаны без учета положений ст. 40 Кодекса.

Судом первой инстанции учтено, что метод netback применен инспекцией лишь к ценам января 2009 года. Необходимость применения названного метода обусловлена состоянием рынка аммиака в январе 2009 года на базисе FOB Южный.

При этом по своей сущности указанный метод является схожим с первым методом, установленным ст. 40 Кодекса, примененным инспекцией к остальным поставкам.

Общество также не учитывает, что в соответствии с нормами статьи 40 (пункт 12) Кодекса при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 той же статьи.

Приводя данный довод, налоговый орган правомерно ссылается на правовую позицию, изложенную в определении Конституционного Суда РФ от 04.12.2003 N 442-О, в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 06.12.2010 N КА-А40/14051-10.

Судом первой инстанции также обоснованно принято во внимание, что определение рыночной цены на аммиак за январь 2009 года методом netback осуществлено экспертом ОАО "ВНИКИ" в подготовленном в порядке статьи 95 Кодекса экспертном заключении от 28.06.2012 (т. 5 л.д. 85-107).

Как следует из открытых источников, ОАО "Всероссийский научно-исследовательский институт" (ОАО "ВНИКИ") является независимой научно-исследовательской и консалтинговой организацией, занимающейся комплексом научно-практических вопросов в области внешнеэкономической деятельности.

Научно-исследовательский конъюнктурный институт был создан 12.06.1947 при Министерстве внешней торговли СССР. Прямыми предшественниками ВНИКИ были Научно-исследовательский институт монополии внешней торговли (1929-1939 гг.) и Конъюнктурный институт (1939-1941 гг.) Наркомвнешторга СССР.

Более 50 лет институт осуществлял научно-информационное обеспечение деятельности Министерства внешней торговли СССР, других государственных организаций и ведомств в сфере внешнеэкономической деятельности. Результаты научно-исследовательской деятельности института использовались при выработке внешнеэкономической политики и решении различных вопросов внешней торговли: изучение конъюнктуры зарубежных рынков, ценообразование на различные товары, организация взаимодействия советских внешнеторговых организаций с зарубежными партнёрами и другое.

Институт имел корпункты и представительства в различных странах, получал уникальные зарубежные источники, позволявшие проводить мониторинг внешних рынков, отслеживать и прогнозировать мировые цены на любые товары.

В 1978 году Институт получил статус Всесоюзного. На него было возложено научно-методическое руководства работой отраслевых институтов в области изучения мировых товарных рынков и повышения конкурентоспособности отечественного экспорта.

В 1988 году ВНИКИ был объединен с Научно-исследовательским институтом экономического и технического сотрудничества Государственного комитета по экономическим связям (ГКЭС).

В 1992 году Институт получил своё современное название - Всероссийский научно-исследовательский конъюнктурный институт (ВНИКИ). В 1994 году был преобразован в открытое акционерное общество.

В настоящее время ВНИКИ регулярно участвует в подготовке программных и нормативных документов, концептуальных работ, экспертизе законопроектов экономической и внешнеэкономической направленности.

Специалисты ВНИКИ являются авторами регулярно выпускаемой Институтом и пользующейся широким спросом у экономической аудитории фирменной периодики, активно привлекаются авторитетными научными и высшими учебными заведениями страны к составлению учебной и научной литературы в области мировой экономики и международных экономических отношений, их научные труды (статьи, монографии, брошюры) по проблемным вопросам развития ВЭД РФ востребованы ведущими отечественными и зарубежными экономическими изданиями.

Таким образом, судом первой инстанции при разрешении вопроса о правомерности применения метода netback также учтено, что у названного Института есть необходимые для проведения экспертизы специальные познания, многолетний опыт работы и необходимая специализация.

1.1.9. По мнению общества, судом первой инстанции необоснованно не учтено, что спорные отгрузки происходили в период мирового экономического кризиса, когда рынок аммиака в отдельные периоды вообще отсутствовал и сделки в порту Южный носили вынужденный характер.

Общество указывает, что такая ситуация имела место в январе и июне 2009 года, когда вообще отсутствовали экспортные поставки производителей на условиях FOB Южный.

Данные доводы общества обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Судом учтено, что многосторонними актами транспортировки аммиака (т. 6 л.д. 57-68) подтверждается, что поставка аммиака осуществлялась обществом и ОАО "Минудобрения" ежемесячно в течение всего 2009 года, за исключением января, в котором поставки осуществлялись лишь заявителем.

При этом особенности январских поставок учтены налоговым органом, что нашло отражение в оспариваемом решении.

В отношении иных поставок заявитель не учитывает, что мировой экономический кризис оказывал аналогичное влияние на ОАО "Минудобрения", а, следовательно, указанными обстоятельствами не может быть обусловлена значительное отличие в ценах общества и ОАО "Минудобрения".

1.1.10. Общество указывает, что цены, примененные заявителем при реализации аммиака безводного на экспорт по сделке с компанией "Nitrochem Distribution AG", являются рыночными, при этом ссылаясь на результаты проведенных по заказу общества исследований.

В частности, заявитель ссылается на заключение ООО "Экспертиза собственности" Торгово-промышленной палаты РФ об определении рыночных цен на аммиак жидкий безводный ГОСТ 6221-90 марки "Ак" при экспортных поставках ОАО "Тольяттиазот" из России по контракту N 643/00206492/08121 от 09.12.2008 на условиях FOB Южный в 2009 году помесячно (далее - заключение N 06/12/12-К (т.6 л.д. 1-43)); экспертное заключение от 18.01.2013 N 03-12/12 "По проверке соответствия цен реализованной продукции (безводного аммиака) по контракту N 643/00206492/08121 от 09.12.2008, заключенному между ОАО "Тольяттиазот" и фирмой "Nitrochem Distribution AG" (г. Беннинген, Швейцария), сложившимся рыночным ценам в период действия с 1 января по 31 декабря 2009 г." (далее -заключение N 03-12/12 (т. 5 л.д. 1-26)); акт экспертного исследования (рецензия) N 54 от 14.09.2012, подготовленного экспертной организацией ООО "Экспертно-юридический центр "Русгарант" ((далее - Рецензия Русгаранта) (т. 5 л.д. 53-84)).

Судом первой инстанции обоснованно отклонил названные доводы заявителя, указав, что указанные документы (экспертные заключения) содержат методологические ошибки, а также искаженные исходные данные, не позволяющие признать результаты экспертного заключения достоверными. Кроме того, суд обоснованно принял во внимание, что выводы, содержащиеся в указанных документах, противоречат иным имеющимся в деле доказательствам.

В частности, при анализе заключения N 06/12/12-К установлено, что в экспертном заключении отсутствует какое-либо исследование границ возможных дисконтов (в данном случае 30 %, стр. 27), что предполагает возможность манипуляции итоговыми результатами расчетов.

Кроме того, установлено, что расчет величины поправок на объем (таблица 7 Заключения N 06/12/12-К) выполнен с использованием недостоверных данных, а также лицом, составившим указанное заключение, без должного анализа сделок ОАО "Минудобрения" принято необоснованное решение о необходимости применение корректировки, связанной с постоянным покупателем в размере 5 % (стр. 28 N 06/12/12-К).

При анализе заключения N 03-12/12 установлено, что лицом, составившим указанный документ, сделаны необоснованные выводы о соответствии цены реализации партий аммиака за январь и июнь 2009 года рыночным ценам не обоснованы. Расчет корректировки на соотношение цены spot и контрактной цены в заключении N 03-12/12 проведен с методологическими ошибками. Также установлено, что в заключении N 03-12/12 допущены ошибки при расчете корректировки на нестабильность рынка, а также несоответствие исходных данных относительно цен spot, указанным в таблице 6.1 экспертного заключения, отраженным в источнике информации указанным экспертом.

При этом суд правомерно указывает, что к информации, содержащейся в письмах ООО "Экспертиза собственности" Торгово-промышленной палаты РФ и ЗАО "РИЭРСИ" (т. 8 л.д. 80-87) следует отнестись критически, так как она предоставлена самими организациями, допустившими установленные налоговым органом ошибки.

1.1.11. По мнению общества, суд первой инстанции неправомерно не учел, что в нарушение положений ст. 40 Кодекса инспекцией не использованы официальные источники информации о рыночных ценах на аммиак безводный.

Судом первой инстанции при оценке указанного довода заявителя учтено, что в качестве официального источника информации уровня рыночных цен на аммиак жидкий безводный среди участников рынка минеральных удобрений на базисе fob порт Южный инспекцией использовались данные, предоставленные независимым международным ценовым агентством Argus Media Ltd, Федеральной службой государственной статистики РФ и независимыми ценовыми группами Fertilizer and Chemical Consultancy Ltd, Fertilizer Market Bulletin и FertEcon.

Необходимо отметить, что перечень официальных источников информации о рыночных ценах Налоговым кодексом Российской Федерации не определен. При определении рыночных цен может быть использована информация о ценах, опубликованная в официальных изданиях, в частности, органов, уполномоченных в области статистики, ценообразования; в необходимых случаях при проведении налогового контроля налоговые органы вправе привлекать экспертов и специалистов.

Судом первой инстанции отмечено, что заявитель не указывает, какие именно, по его мнению, издания являются официальными источниками информации.

Исходя из сложившейся судебно-арбитражной практики, а именно постановления ФАС Московского округа от 20.08.2008 N КА-40/5199-08-2, Определения ВАС РФ от 05.09.2012 N ВАС-8277/12 по делу N А29-5132/2011 следует, что источниками информации о ценах в том числе являются данные международных информационных агентств "Platts" и "Argus", которыми пользуются организации как Российской Федерации, так и Таможенного союза (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2009 N 15585/08, дело N А05-80/2007 Арбитражного суда Архангельской области, дело N А40-20405/09-4-96 Арбитражного суда города Москвы, дело N А78-7 426/2009 Арбитражного суда Забайкальского края, дело N А32-11319/98-20/269 Арбитражного суда Краснодарского края, решение Государств-участников СНГ от 14.11.2008 "О состоянии конкуренции на рынках авиаперевозок", приказ Минпромторга России от 20.12.2010 N 1243)".

Таким образом, данные компании Аргус признаны судами официальным источником информации.

По результатам анализа представленных компанией Аргус данных инспекцией установлено несоответствие цен, действующих в рамках контракта от 09.12.2008 N 643/00206492/08121, заключенного между обществом и фирмой "NITROCHEM DISTRIBUTION" (т. 1 л.д. 136-139), уровню рыночных цен, сложившихся в проверяемом периоде на базисе fob порт Южный, а именно: цены на аммиак, применяемые сторонами сделки, отклоняются в сторону понижения более чем на 20 % от уровня рыночных цен.

При этом, как отмечено ранее, инспекцией учтена отличительная особенность экспортных поставок общества, связанная с транспортировкой аммиака по уникальному, единственному в России магистральному трубопроводу (аммиакопроводу) "Тольятти-Горловка-Одесса", в связи с чем для сравнения взята информация о ценах, используемых ОАО "Минудобрения" (г. Россошь, Воронежская область).

1.1.12. Заявитель указывает, что довод суда первой инстанции о том, что цены общества имеют спотовый характер, не соответствует действительности.

При этом заявитель ссылается на Методику проведения экспертного исследования, связанного с определением рыночной цены (стоимости) безводного аммиака по ГОСТ 6221-90, утвержденную ГУ Российский федеральный центр судебной экспертизы при Министерстве юстиции РФ; письмо Федеральной антимонопольной службы России от 11.06.2013 N АК/22706/13; письмо ГТК России от 13.05.2002 N 01-06/18357; заключение N 06/12/12-К, а также судебную практику по ранее состоявшимся делам с участием заявителя.

По мнению инспекции, указанный довод заявителя является необоснованным.

Судом первой инстанции отражено, что цены при поставках аммиака ОАО "Тольяттиазот" в рассматриваемом случае имеют спотовый характер, что подтверждается, в том числе, положениями контракта от 09.12.2008 N 643/00206492/08121, заключенного между обществом и фирмой "NITROCHEM DISTRIBUTION AG".

Согласно пункту 2.1 указанного контракта аммиак по данному контракту поставляется в течение января-декабря равномерными партиями. Точные сроки поставки согласовываются сторонами дополнительно. Датой поставки считается дата выдачи коносамента.

Согласно пункту 5.1 указанного контракта цена на аммиак зависит от ситуации на мировом рынке. Цена окончательно будет согласована сторонами дополнительными телексами, факсами или электронной почтой. Общая сумма контракта будет окончательно определена на момент завершения всех отгрузок (п. 5.2 указанного контракта).

Таким образом, ответственность покупателя за покупку меньшего количества аммиака контрактом не предусмотрена, а цены могут фиксироваться в любой момент с возможностью дальнейшего изменения в зависимости "от ситуации на мировом рынке".

В то же время, по общепринятому определению, включая работы по данному направлению, публикуемые Международной ассоциацией производителей удобрений (1FA), когда продукт, включая удобрения, продается на контрактном базисе, цена фиксируется на определенный период - на 3, 6 месяцев или год. Но большое количество удобрений продается на спотовом базисе, когда поставщик и покупатель договаривается по цене по каждой сделке. Именно такой характер имеют продажи аммиака производства ОАО "Тольяттиазот".

Понятие сделки спот приведено на основании информации Международной ассоциации производителей удобрений.

Данная информация нашла свое отражение в Экспертном заключении ОАО "ВНИКИ" (абз. 8 стр. 7 заключения) (т. 5 л.д. 85-107), в котором экспертом приведена ссылка на источник полученной информации в низу страницы "Food prices and fertilizer markets. IFA. June 2011".

Кроме того, судом первой инстанции обоснованно отмечено, что даже, если руководствоваться понятием "спот", предоставленным заявителем, исходя из срока поставки, как поставки наличного товара ("немедленная поставка"), данные доводы заявителя не могут свидетельствовать о незаконности оспариваемого решения налогового органа, так как и цены ОАО "Минудобрения", которые брались для сравнения налоговым органом, и цены общества могут быть признаны контрактными, а, следовательно, могут быть сопоставлены.

Так, в частности, как указывает заявитель, в Методике проведения экспертного исследования, утвержденная ГУ Российский федеральный центр судебной экспертизы при Министерстве юстиции РФ, отражено, что под ценой спот понимается цена на товар с немедленной поставкой, которая в большинстве случаев осуществляет в течение текущей, недели (разовые сделки).

Вместе с тем, как сообщило само общество, срок прокачки аммиака до Одесского припортового завода для ОАО "Минудобрения" составляет в среднем 9,4 суток, то есть цены ОАО "Минудобрения" также следует признать контрактными.

Следовательно, в любом случае, инспекция имела обоснованную возможность сравнить цены общества с ценами ОАО "Минудобрения".

1.1.13. По мнению общества, не соответствуют обстоятельствам дела выводы суда первой инстанции о взаимозависимости заявителя с компанией "NITROCHEM DISTRIBUTION AG".

Судом первой инстанции обоснованно отражено, что в соответствии с п. 2 ст. 20 Кодекса суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Материалами дела подтверждена установлена взаимозависимость между обществом и компанией "NITROCHEM DISTRIBUTION AG": единственным учредителем швейцарской фирмы "NITROCHEM DISTRIBUTION AG" (покупателя ОАО "Тольяттиазот") является компания Ameropa Holding AG (Binningen (CH)), также являющаяся единственным учредителем Ameropa AG (Binningen (CH)). В свою очередь, Ameropa AG (Binningen (CH)) владеет 30 % доли ООО "Тафко" (Самарская область, д. Микушкино), которому принадлежит 25 % ЗАО "Корпорация "Тольяттиазот", являющейся управляющей компанией ОАО "Тольяттиазот". Доля участия ОАО "Тольяттиазот" в ООО "Тафко" составляет 69 %. Кроме того, руководителем ООО "Тафко" является Волостнова В.В., получившая в 2009 году доход одновременно от ООО "Тафко", ЗАО "Корпорация "Тольяттиазот" и ОАО "Тольяттиазот" (т. 1 л.д. 68-72, т. 15 л.д. 138-150, т. 16 л.д. 1-16, т. 22 л.д. 60-64).

Инспекцией в материалы дела представлена схема взаимозависимости вышеперечисленных компаний (т. 2 л.д. 17), составленная по данным Единого государственного реестра налогоплательщиков, а также информационных агентств Амадеус и СПАРК (Международная информационная группа "Интерфакс"), из которого следует, что ООО "ТАФКО" создавалось как "Совместное Советско-Швейцарское предприятие ТИА". Кроме того, по данным информационного агентства СПАРК до 1999 года NITROCHEM DISTRIBUTION AG владело 18,3% доли в ОАО "Тольяттиазот" (т. 22 л.д. 65).

Кроме того, судом первой инстанции обоснованно учтено, что инспекцией были получены материалы, предоставленные Управлением по Самарской области Следственного Комитета Российской Федерации, которое представило протокол осмотра предметов (документов) от 01.03.2013 с приложением отчета компании Ernst & Young "Результаты диагностики системы управления и ключевых областей деятельности Группы ТО A3" (далее - Отчет, "Эрнст энд Янг") (т. 7 л.д. 136-150, т. 8 л.д. 1-30). Согласно данным отчета общество является взаимозависимым с компанией "NITROCHEM DISTRIBUTION AG", о чем свидетельствует, в том числе, схема на странице 8 Отчета "Структура управления диверсифицированным портфелем активов Группы ТОАЗ". Из указанного отчета также следует, что в структуру корпорации ТОАЗ, помимо основного производственного предприятия (ОАО "Тольяттиазот"), входит ряд диверсифицированных зависимых и аффилированных компаний. Структура управления группой и текущая роль корпорации не прозрачны.

На основании изложенного, учитывая в совокупности указанные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о факте взаимозависимости общества и компании "NITROCHEM DISTRIBUTION AG".

При этом доводы общества о том, что полученный налоговым органом от Следственного комитета Отчет "Эрнст энд Янг" не может являться допустимым и относимым доказательством, обоснованно отклонены судом первой инстанции на основании следующего.

Инспекцией в рамках Соглашения о взаимодействии между Следственным комитетом Российской Федерации и Федеральной налоговой службой от 13.02.2012 N 101-162-12/ММВ-27-2/3, от Следственного Комитета РФ неоднократно получались сведения об уголовных расследованиях в отношении ОАО "Тольяттиазот" (уголовные дела N 201223575 и N 201235204).

Так, инспекции была представлена копия постановления от 06.06.2013 (т. 15 л.д. 109-110), вынесенного судьей Комсомольского районного суда г. Тольятти Самарской области, с участием помощника прокурора, защитников, следователя по ОВД отдела по расследованию ОВД СУ СК РФ по Самарской области по жалобе ОАО "Тольяттиазот" на постановление следователя по ОВД отдела по расследованию ОВД СУ СК РФ по Самарской области от 12.12.2012 о выделении и возбуждении уголовного дела.

Из данного постановления следует, что следователем было вынесено постановление о выделении из материалов уголовного дела N 201235204 и о возбуждении уголовного дела N 201223575 в отношении неустановленных лиц, принимающих управленческие решения по деятельности ОАО "Тольяттиазот", по признакам преступления, предусмотренного ч. 4 ст. 159 УК РФ.

Из содержания обжалуемого постановления следует, что общество осуществляло поставку продукции по заниженным ценам аффилированной с мажоритарными акционерами швейцарской компании.

Жалоба ОАО "Тольяттиазот" была оставлена судом без удовлетворения и 18.06.2013 постановление суда вступило в законную силу.

По данным, опубликованным на официальном сайте Следственного комитета РФ, в Самарской области генеральному директору ЗАО "Корпорация "Тольяттиазот", объявленному ранее в розыск, заочно предъявлено обвинение в мошенничестве, совершенном в особо крупном размере ч. 4 ст. 159 УК РФ, в связи с тем, что по версии следствия, с 2008 по 2011 гг., обвиняемый, принимающий управленческие решения в ходе осуществления экономической деятельности в ОАО "Тольяттиазот", разработал и создал схему, при которой ОАО "Тольяттиазот" осуществляет экспорт своей продукции (аммиака жидкого и карбамида) по заниженным ценам, поставляя ее аффилированной с мажоритарными акционерами швейцарской компании "NITROCHEM DISTRIBUTION AG".

Именно в рамках указанных уголовных дел следователями Следственного комитета РФ был представлен протокол осмотра предметов (документов) от 01.03.2013 с приложением отчета компании Ernst & Young "Результаты диагностики системы управления и ключевых областей деятельности Группы ТОАЗ", который в свою очередь был представлен инспекцией в материалы дела в ходе рассмотрения спора в суде первой инстанции (т. 7 л.д. 136-150, т. 8 л.д. 1-30).

Инспекцией 24.10.2013 получено письмо заместителя руководителя 2-го следственного отдела следственного управления СК России по Приволжскому федеральному округу, в котором указано, что уголовное дело N 201223575 и уголовное дело N 201235204 в настоящее время находятся в производстве Заместителя руководителя 2-го следственного отдела следственного управления СК России по Приволжскому федеральному округу - подполковника юстиции Королева А.В., по указанным делам ведется предварительное следствие; постановления о прекращении вышеуказанных уголовных дел на момент получения запроса не выносилось; в производство следственного управления СК России по Приволжскому округу указанные дела переданы Следственным комитетом России в связи с их сложностью.

Таким образом, доводы заявителя по сведениям, представленным налоговому органу Следственным комитетом России, являются необоснованными.

Суд первой инстанции, учитывая, что названная информация предоставлена Следственным комитетом РФ в официальном порядке, в рамках соглашения о взаимодействии между Следственным комитетом Российской Федерации и Федеральной налоговой службой, и подготовлена компанией "Эрнст энд Янг", специализирующейся на анализе и оценке соответствующей информации, признал, что доводы компании "Эрнст энд Янг", изложенные в ответе (т. 8 л.д. 89-91) на запрос заявителя от 15.04.2013 (т. 8 л.д. 92-93), о том, что письмо с приложенными материалами не отражает профессионального мнения компании "Эрнст энд Янг", являются несостоятельными.

Из содержания письма (т. 8 л.д. 89-91), представленного на запрос общества, следует, что компания "Эрнст энд Янг" не отрицает факт составления отчета "Результаты диагностики системы управления и ключевых областей деятельности Группы ТО A3".

Судом также учтено, что отчет компании "Эрнст энд Янг" "Результаты диагностики системы управления и ключевых областей деятельности Группы ТО A3", представленный в адрес инспекции следственными органами, был признан судом допустимым и относимым доказательством в рамках дела N А40-35382/2013, рассмотренного по заявлению общества к инспекции.

При этом судом первой инстанции также обоснованно отклонены доводы общества о том, что ФАС Московского округа при рассмотрении дела N А40-6292/2013 в кассационной инстанции признал отчет компании Эрнст энд Янг недопустимым доказательством.

Судом первой инстанции учтено, что согласно ч. 2 ст. 287 АПК РФ арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

Таким образом, суд кассационной инстанции не может предрешать вопросы допустимости и относимости доказательств. Суд при рассмотрении дела в суде первой инстанции в соответствии со статьями 67, 68, 71 АПК РФ самостоятельно разрешает судьбу того или иного доказательства, основываясь на своем внутреннем убеждении, основанном на всестороннем, полном, объективном и непосредственном его исследовании.

В отношении доводов общества о том, что отчет компании "Эрнст энд Янг" является недопустимым доказательством ввиду того, что получен налоговым органом после завершения выездной налоговой проверки.

Согласно правовой позиции, изложенной в п. 78 постановления Пленума ВАС РФ N 57, необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора. Между тем в случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство.

Инспекция, реализовав свою обязанность, предусмотренную положениями статей 65, 200 АПК РФ, предоставила в материалы дела документы, подтверждающие правомерность оспариваемого решения налогового органа, в том числе, и представленный Следственным комитетом РФ отчет компании "Эрнст энд Янг".

Судебное заседание по различным причинам откладывалось, в связи с чем общество имело возможность сформировать свою позицию в отношении указанного доказательства, представленного налоговым органом.

При этом неотражение в оспариваемом решении налогового органа указанных документов, представленных Следственным комитетом Российской Федерации налоговому органу уже после завершения налоговой проверки, обусловлено разумными причинами, в связи с чем доводы заявителя о недопустимости названного доказательства являются необоснованными и противоречат сложившейся правовой позиции, сформированной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации.

1.1.14. Общество указывает, что правомерность доначисления налога по аналогичным основаниям уже проверялась арбитражными судами при рассмотрении споров по выездным налоговым проверкам за предыдущие налоговые периоды (за 2003, 2004, 2005, 2006 г.г.). Доначисление налога, пеней и привлечение к ответственности признаны судами незаконными.

В принятом решении суд первой инстанции правомерно указывает, что налоговый орган не сравнивал цены заявителя с рыночными ценами по сделкам, заключенным в сопоставимых условиях; рыночные цены налоговым органом вообще не устанавливались; цены по сделкам заявителя с ценами по каким-либо сделкам третьих лиц, заключенным в сопоставимых условиях, не сравнивались, информация о конкретных сделках других российских экспортеров аммиака - не получалась.

В решении Арбитражного суда г. Москвы от 08.07.2008 по делу N А40-14529/08-33-41 суд указал, что при определении рыночных цен инспекция применила расчетный метод, не предусмотренный ст. 40 НК РФ.

Проанализировав судебные акты, на которые ссылается заявитель, суд первой инстанции установил, что судами в них делаются выводы о том, что в данном случае необходимо применение сравнительного метода, предусмотренного статьей 40 НК РФ. В связи с этим, указывает инспекция, в рамках проведенной выездной налоговой проверки за 2009 год ею были проанализированы сделки по идентичным товарам и применен сравнительный метод.

В приводимой заявителем арбитражной практике также отражена отличительная особенность финансово-хозяйственной деятельности общества, существенно влияющая, по мнению судов, на механизм ценообразования - транспортировка реализуемого аммиака по уникальному аммиакопроводу.

Как указывалось, единственным предприятием, которое также в 2009 году реализовывало аммиак с использованием аммиакопровода, является ОАО "Минудобрения". Иных российских предприятий, отвечающих указанным условиям, в 2009 году не существовало. В связи с этим заявления общества о том, что при сравнении цен налоговый орган неправомерно ограничился одним поставщиком, а не проанализировал ситуацию на рынке в целом, являются необоснованными и сделанными без учета арбитражной практики с участием самого заявителя.

В отношении доводов заявителя о допущенных судом первой инстанции нарушениях норм процессуального права.

1.2.1. По мнению общества, судом первой инстанции нарушена процедура проведения судебной экспертизы.

При этом в качестве допущенных нарушений заявитель указывает, что судом первой инстанции незаконно исключено из материалов дела, поступившее заключение эксперта от 13.10.2014; в рамках настоящего дела лишь экспертное заключение от 13.10.2014 является допустимым доказательством и подлежит оценке; суд первой инстанции неправомерно оценил как допустимое экспертное заключение от 23.04.2015, полученное с нарушением норм федерального закона.

В соответствии с пунктом 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле.

В ходе судебного разбирательства обществом было заявлено ходатайство о проведении судебной экспертизы по определению соответствия цен, примененных обществом при реализации аммиака (январь, февраль, март, май, июнь, июль), уровню рыночных цен идентичных (однородных) товаров (т. 16, л.д. 75-82).

В качестве экспертных организаций обществом были предложены Федеральное бюджетное учреждение "Российский Федеральный центр судебной экспертизы при Министерстве юстиции Российской Федерации" (далее - ФБУ РФЦСЭ) и Федеральное государственное научно-исследовательское учреждение "Институт законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации".

Суд, удовлетворяя ходатайство заявителя, определением от 17.02.2014 по делу N А40-6292/13-115-14 (т. 19, л.д. 101) назначил проведение экспертизы в ФБУ РФЦСЭ, приостановив производство по настоящему делу до получения результатов назначенной судом экспертизы.

На рассмотрение эксперта были поставлены следующие вопросы:

Какова рыночная цена реализации аммиака безводного (ГОСТ 6221-90 марки "Ак") в январе, феврале, марте, мае, июне, июле 2009 года по контракту N 643/00206492/08121 от 09.12.2008 между ОАО "Тольяттиазот" (продавец) и фирмой "NITROCHEM DISTRIBUTION AG" (Швейцария) (покупатель) на поставку 1 500 000 метрических тонн безводного аммиака на экспорт на условиях FOB Южный?

Определить соответствуют ли цены на реализацию аммиака безводного (ГОСТ 6221-90 марки "Ак") в январе, феврале, марте, мае, июне, июле 2009 года по контракту N 643/00206492/08121 от 09.12.2008 г. между ОАО "Тольяттиазот" (продавец) и фирмой "NITROCHEM DISTRIBUTION AG" (Швейцария) (покупатель) на поставку 1 500 000 метрических тонн безводного аммиака на экспорт на условиях FOB Южный Открытого акционерного общества "Тольяттиазот" в январе, феврале, марте, мае, июне, июле 2009 года рыночным ценам?

При этом дополнительные вопросы, указанные заявителем, не были приняты судом для постановки перед экспертом, поскольку входят по существу в поставленные перед экспертом вопросы.

Сопроводительным письмом ФБУ РФЦСЭ от 13.10.2014 N 1748/20-3 (т. 20, л.д. 1-2) в суд первой инстанции направлено заключение эксперта. Впоследствии письмом от 21.10.2014 N 20-5642 (т. 20, л.д. 82-85) ФБУ РФЦСЭ сообщило суду, что после направления заключения эксперта в суд в нём были выявлены недостатки, которые влияют на сделанные экспертом выводы.

В судебном заседании по вопросу о возобновлении производства по настоящему делу, судом первой инстанции были исследованы и оценены вышеназванные обстоятельства с учётом мнения лиц, участвующих в деле.

При этом судом учтено, что из письма от 21.10.2014 N 20-5642 (т. 20, л.д. 82-85) заместителя директора ФБУ РФЦСЭ Бочарова Г.Г., следует, что фактически назначенная судом экспертиза на момент указанного обращения не завершена. При этом то обстоятельство, что поступившее ранее в суд заключение эксперта содержит такие формальные признаки, как дата, номер, подпись, само по себе не свидетельствует о завершении экспертного исследования.

В результате рассмотрения указанных обстоятельств с учётом мнения лиц, участвующих в деле, определением от 14.11.2014 суд удовлетворил ходатайство ФБУ РФЦСЭ о возвращении заключения эксперта и возвратил в ФБУ РФЦСЭ заключение эксперта.

При этом судом первой инстанции учтено, что в соответствии с ч. 1 ст. 83 АПК РФ экспертиза проводится государственными судебными экспертами по поручению руководителя государственного судебно-экспертного учреждения и иными экспертами из числа лиц, обладающих специальными знаниями, в соответствии с федеральным законом.

В соответствии со ст. 11 Федерального закона от 31.05.2011 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 73 ФЗ) государственными судебно-экспертными учреждениями являются специализированные учреждения федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, созданные для обеспечения исполнения полномочий судов, судей, органов дознания, лиц, производящих дознание, следователей посредством организации и производства судебной экспертизы.

Деятельность государственных судебно-экспертных учреждений по организации и производству судебной экспертизы регулируется настоящим Федеральным законом, процессуальным законодательством Российской Федерации и осуществляется в соответствии с нормативными правовыми актами соответствующих федеральных органов исполнительной власти.

В соответствии со ст. 14 Закона N 73 ФЗ, направление заключения эксперта, объектов исследований и материалов дела в орган или лицу, которые назначили судебную экспертизу, относится к компетенции руководителя государственно-экспертного учреждения.

Согласно ст. 14 Закона N 73-ФЗ руководитель экспертного учреждения обязан по получении постановления или определения о назначении судебной экспертизы поручить ее производство конкретному эксперту или комиссии экспертов данного учреждения, которые обладают специальными знаниями в объеме, требуемом для ответов на поставленные вопросы; разъяснить эксперту или комиссии экспертов их обязанности и права; по поручению органа или лица, назначивших судебную экспертизу, предупредить эксперта об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, взять у него соответствующую подписку и направить ее вместе с заключением эксперта в орган или лицу, которые назначили судебную экспертизу; обеспечить контроль за соблюдением сроков производства судебных экспертиз с учетом дат, установленных судами при назначении судебных экспертиз, полнотой и качеством проведенных исследований; по окончании исследований направить заключение эксперта, объекты исследований и материалы дела в орган или лицу, которые назначили судебную экспертизу.

Представленное незавершенное заключение эксперта не содержит предупреждение эксперта об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, соответствующая подписка вместе с заключением эксперта в суд, назначивший судебную экспертизу, не поступала.

В соответствии со ст. 15 Закона N 73 ФЗ руководитель вправе передавать часть обязанностей и прав, связанных с организацией и производством судебной экспертизы, своему заместителю, а также руководителю структурного подразделения учреждения, которое он возглавляет.

Следовательно, действия заместителя руководителя ФБУ РФЦСЭ Бочарова Г.Г. по истребованию фактически незавершенного заключения эксперта для устранения выявленных недостатков и доработки не противоречат действующему законодательству, так как обеспечение контроля за полнотой и качеством проведенных исследований возложено законом на руководителя (заместителя) экспертного учреждения.

В дальнейшем в адрес суда первой инстанции 06.02.2015 поступило заявление от 03.02.2015 N 1748/20-3 ФБУ РФЦСЭ (т. 20, л.д. 108), в котором содержится указание на необходимость поручения производства судебной экспертизы по делу N А40-6292/13-115-14 Макееву А.В.

Из заявления N 1748/20-3 от 03.02.2015 следовало, что в качестве причины замены эксперта ФБУ РФЦСЭ указывает на необходимость применения дополнительных специальных познаний для решения задач, связанных с определением рыночной цены, выходящих за пределы экспертной специальности Селиванова А.А.

Таким образом, заместителем руководителя экспертного учреждения, в чьи полномочия (должностные обязанности) входит, в том числе, поручение производства экспертизы конкретному эксперту данного учреждения, обладающему специальными знаниями, установлено и сообщено суду, что знания Селиванова А.А. не соответствуют объему, требуемому для ответов на поставленные вопросы.

Судом первой инстанции учтено, что отказ в удовлетворении заявления ФБУ РФЦСЭ N 1748/20-3 от 03.02.2015 приведет к невозможности устранения недостатков в заключении эксперта N 1748/20-3 от 13.10.2014. Вместе с тем именно устранения выявленных экспертным учреждением недостатков явилось основанием для вынесения определения от 14.11.2014, которым в адрес ФБУ РФЦСЭ было возвращено указанное экспертное заключение.

При этом суд учел, что предложенный ФБУ РФЦСЭ в качестве судебного эксперта Макеев А.В., как отражено в самом заявлении N 1748/20-3 от 03.02.2015, обладает необходимым опытом и уровнем знаний, позволяющим выполнить необходимую судебную экспертизу. Необходимо также отметить, что указанное лицо (Макеев А.В.), является одним из авторов методики определения рыночной стоимости аммиака, представляемой обществом в материалы дела как наиболее обоснованную методику, которой следует руководствоваться в вопросе определения рыночной цены на аммиак.

Возражения заявителя об отсутствии полномочий у Бочарова Г.Г. на подачу таких заявлений признаны судом первой инстанции несостоятельными по следующим основаниям.

Согласно ст. 14 Закона N 73-ФЗ руководитель экспертного учреждения обязан, в том числе: по получении постановления или определения о назначении судебной экспертизы поручить ее производство конкретному эксперту или комиссии экспертов данного учреждения, которые обладают специальными знаниями в объеме, требуемом для ответов на поставленные вопросы; обеспечить контроль за соблюдением сроков производства судебных экспертиз с учетом дат, установленных судами при назначении судебных экспертиз, полнотой и качеством проведенных исследований; по окончании исследований направить заключение эксперта, объекты исследований и материалы дела в орган или лицу, которые назначили судебную экспертизу.

В соответствии со ст. 15 Закона N 73-ФЗ руководитель вправе передавать часть обязанностей и прав, связанных с организацией и производством судебной экспертизы, своему заместителю, а также руководителю структурного подразделения учреждения, которое он возглавляет.

Согласно абз. 2 п. 2 постановления Пленума ВАС РФ N 23 в случае возникновения оснований для замены эксперта, которому поручено проведение экспертизы, привлечения к производству экспертизы другого судебного эксперта информация о возможных кандидатурах экспертов доводится руководителем экспертного учреждения (организации) до сведения суда, вынесшего определение о назначении экспертизы. Суд решает вопрос о замене эксперта, привлечении к производству экспертизы другого эксперта с учетом мнения лиц, участвующих в деле, и пункта 18 настоящего постановления.

Таким образом, действия заместителя руководителя Бочарова Г.Г. по предложению о замене эксперта не противоречат действующему законодательству и разъяснениям ВАС РФ, поскольку обеспечение контроля за полнотой и качеством проведенных исследований, поручение производства экспертизы конкретному эксперту, а также предоставление кандидатуры для замены эксперта возложено законом на руководителя (заместителя) экспертного учреждения.

При этом судом первой инстанции обоснованно отмечено, что отсутствие в материалах дела приказа (доверенности и т.д.), подтверждающего передачу руководителем ФБУ РФЦС части обязанностей и прав, связанных с организацией и производством судебной экспертизы, своему заместителю (Бочарову Г.Г.), не означает, что такая передача полномочий отсутствовала.

Из материалов дела следует, что все письма ФБУ РФЦСЭ, направленные как в адрес суда, так и в адрес заявителя (в ходе подготовки обществом кандидатуры ФБУ РФЦСЭ в качестве кандидатуры экспертного учреждения) подписаны Бочаровым Г.Г., что косвенно свидетельствует о наличии у последнего полномочий в вопросах, связанных с организацией и производством экспертиз (т. 16, л.д. 85, т. 18, л.д. 27-28, т. 20, л.д. 1-2, т. 20, л.д. 82-83, 85, 108, т. 21, л.д. 1). При этом следует отметить, что до поступления заявлений ФБУ РФЦСЭ о необходимости возврата экспертизы и замене эксперта общество, в том числе, самостоятельно предоставляя письма, подписанные Бочаровым Г.Г., не сомневалось в наличии у него необходимых полномочий.

Таким образом, поскольку на тот момент проведение экспертизы было не завершено, а её проведение требовало применения специальных познаний в соответствии с экспертной специальностью, которой не имеется у эксперта Селиванова А.А., суд первой инстанции обоснованно удовлетворил заявление ФБУ РФЦСЭ, поручив проведение экспертизы Макееву А.В.

Экспертное заключение от 23.04.2015 N 1748/20-3 (т. 21, л.д. 3-61) представлено из ФБУ РФЦСЭ 12.05.2015.

Указанное экспертное заключение оценено судом первой инстанции, что нашло свое отражение в оспариваемом судебном акте.

При этом доводы заявителя о том, что суду первой инстанции надлежало дать оценку экспертному заключению, предоставленному ФБУ РФЦСЭ в суд письмом от 13.10.2014 N 1748/20-3 (далее - незавершенное экспертное заключение), в последующем возвращенному судом по ходатайству экспертного учреждения в ФБУ РФЦСЭ, являются необоснованными.

В соответствии с ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В связи с изложенным судом апелляционной инстанции также отклонено ходатайство заявителя о приобщении к материалам дела экспертного заключения от 13.10.2014.

Согласно ч. 2 ст. 64 АПК РФ в качестве доказательств допускаются, в том числе, заключения экспертов.

В соответствии с ч. 1, 3 ст. 86 АПК РФ на основании проведенных исследований и с учетом их результатов эксперт от своего имени или комиссия экспертов дает заключение в письменной форме и подписывает его. Заключение эксперта оглашается в судебном заседании и исследуется наряду с другими доказательствами по делу.

Представленное в материалы дела экспертное заключение ФБУ РФЦСЭ (т. 21 л.д. 3-61) оценено судом первой инстанции.

Согласно ч. 6 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд не может считать доказанным факт, подтверждаемый только копией документа или иного письменного доказательства, если утрачен или не передан в суд оригинал документа, а копии этого документа, представленные лицами, участвующими в деле, не тождественны между собой и невозможно установить подлинное содержание первоисточника с помощью других доказательств.

1.2.2. По мнению заявителя, судом первой инстанции неправомерно не учтены результаты проведенной судебной экспертизы, а также не дана оценка содержанию экспертного заключения.

В оспариваемом судебном акте судом первой инстанции отражено, что после завершения экспертизы через канцелярию суда 12.05.2015 представлено из ФБУ РФЦСЭ экспертное заключение от 23.04.20L5 N 1748/20-3 (т. 21, л.д. 3-61).

В экспертном заключении ФБУ РФЦСЭ (т. 21, л.д. 3-61) установлено, что цены, примененные обществом при реализации аммиака в феврале, марте (за исключением одной поставки 24.03.2009), мае, июне и июле (сделанные до 15-го числа включительно) 2009 года, не соответствовали рыночным ценам.

Судом первой инстанции отмечено, что проведенной судебной экспертизой подтвержден вывод инспекции о нерыночном уровне цен ОАО "Тольяттиазот" по спорным поставкам 2009 года.

При этом отсутствие определенной экспертом цены на аммиак по отгрузкам в январе 2009 года не свидетельствует об ошибочности выводов инспекции, отраженных в оспариваемом решении, и связано исключительно с тем, что в рамках применяемого экспертом метода эксперт не смог определить рыночную цену на аммиак за январь 2009 года. Вместе с тем возможность определить рыночную цену на аммиак в январе 2009 года в рамках иной методики подтверждается экспертным заключением ОАО "ВНИКИ" (т. 5, л.д. 85-107).

Таким образом, судебной экспертизой подтверждена обоснованность выводов инспекции, подтвержденных ранее заключением внесудебной экспертизы, проведенной ОАО "ВНИКИ", о нерыночном уровне цен ОАО "Тольяттиазот" на аммиак по спорным поставкам 2009 года.

Обществом и налоговым органом дана оценка экспертному заключению ФБУ РФЦСЭ, отраженная в представленных в материалы дела письменных пояснениях.

При этом в отношении названного документов у сторон имелась противоположная точка зрения в отношении возможности рассмотрения указанного документа, в качестве допустимого доказательств (правового статуса названного документа), а также самого его содержания.

В пункте 12 постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" (далее - постановление Пленума ВАС N 23) отражено, что согласно положениям частей 4 и 5 статьи 71 АПК РФ заключение эксперта не имеет для суда заранее установленной силы и подлежит оценке наряду с другими доказательствами.

Таким образом, суд первой инстанции, оценив имеющееся в материалах дела судебное экспертное заключение, не имел безусловной обязанности руководствоваться выводами, изложенными в нем.

Оценив с учетом мнения сторон как выводы, изложенные в экспертном заключении N 1748/20-3 от 23.04.2015, так и выводы, изложенные в иных документах, имеющихся в материалах дела, суд первой инстанции не нарушил положения АПК РФ.

Как обоснованно обращает внимание инспекция, в апелляционной жалобе заявителем не приведено ссылок на нормы процессуального права, которые нарушил суд первой инстанции. Доводы общества фактически сводятся к несогласию с оценкой, данной судом первой инстанции документам, имеющимся в материалах дела (их отклонением судом первой инстанции при вынесении оспариваемого решения).

1.2.3. По мнению общества, суд первой инстанции необоснованно отказал в удовлетворении ходатайства заявителя о назначении повторной экспертизы.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции обоснованно отклонил заявленное обществом ходатайство о проведении повторной судебной экспертизы.

По мнению инспекции, экспертное заключение от 23.04.2015 N 1748/20-3 является надлежащим доказательством по делу, соответствующим требованиям статьи 86 АПК РФ и Федерального закона N 73-ФЗ, его форма и содержание, не содержат неясностей и неполноты выводов, противоречия отсутствуют. При этом несогласие стороны спора с результатом экспертизы само по себе не влечет необходимости в проведении дополнительной экспертизы.

Доводы, изложенные в ходатайстве заявителя, не подтверждают наличие существенных нарушений норм налогового и арбитражного права или наличие противоречий, повлиявших на выводы, сделанные в экспертном заключении от 23.04.2015.

Документальных доказательств, подтверждающих возражения общества, изложенные в ходатайстве о проведении повторной судебной экспертизы, в материалы дела не представлено, что позволяет говорить о необоснованности и недоказанности возражений общества. Аналогичная позиция нашла свое отражение в определениях Верховного Суда РФ от 12.12.2014 N 304-ЭС14-5180, от 05.12.2014 N 309-ЭС14-5074, от 03.12.2014 N 301-ЭС14-5611, от 02.12.2014 N 308-ЭС14-5514.

Таким образом, предусмотренные статьи 87 АПК РФ для назначения повторной или дополнительной экспертизы основания отсутствуют. Судом не допущено нарушений АПК РФ при отказе в удовлетворении ходатайства общества о проведении повторной экспертизы.

При этом судом первой инстанции правильно отмечено, что из выступлений заявителя следует, что ему детально понятен смысл и содержание экспертного заключения, им дана соответствующая оценка доводам и выводам экспертного заключения.

При этом суд первой инстанции также отметил, что поскольку представленная экспертиза полностью соответствует Закону N 73-ФЗ, а существенные условия её назначения и проведения (в том числе разрешенные Определениями от 11.09.2014, 14.11.2014, 03.03.2015) были осуществлены в соответствии с смыслом и содержанием постановления Пленума ВАС РФ N 23, оснований для назначения дополнительной или повторной экспертизы не имеется.

1.2.4. По мнению общества, суд первой инстанции необоснованно отказал в удовлетворении ходатайства заявителя о вызове экспертов, подписавших экспертные заключения.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы общества как необоснованные.

Как указывалось, в решении суда отражено, что ему детально понятен смысл и содержание экспертного заключения, им дана соответствующая оценка доводам и выводам экспертного заключения, что исключает необходимость вызова эксперта на предмет вопросов к нему.

По пункту 1.3 решения (природный газ).

Судом первой инстанции установлено, что общество является крупнейшим производителем аммиака, карбамида, метанола. Основным сырьем для производства указанной продукции является природный газ, затраты на который являются основной статьей расходов налогоплательщика.

С целью проверки обоснованности и достоверности списания расходов на производство карбамида инспекцией проведен анализ расходов, осуществляемых налогоплательщиком в процессе производства, на основании представленных налогоплательщиком регистров бухгалтерского и налогового учета, балансов природного газа (утвержденных главным инженером ОАО "Тольяттиазот"), отчетов по затратам основных видов сырья.

Так, на основании балансов природного газа (т. 6 л.д. 84-95) и данных бухгалтерского учета (счет 60) (т. 6 л.д. 120-125), установлено, что ОАО "Тольяттиазот" в 2009 году ежемесячно списывало на производство карбамида природный газ. Всего за 2009 год обществом на производство карбамида списано 156 640,164 тыс. куб. природного газа общей стоимостью 312 361 215,90 руб. В соответствии с учетной политикой для целей налогообложения ОАО "Тольяттиазот" на 2009 год (т. 6 л.д. 116-119) для подтверждения данных налогового учета по налогу на прибыль организаций применяются первичные учетные документы (включая бухгалтерскую справку), оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Инспекцией установлено, что учет расходов по природному газу является не достоверным и документально не подтвержденным. Для установления обоснованности списания природного газа на производство карбамида в связи с отсутствием у проверяющих специальных познаний в вопросах расхода природного газа на карбамид, в соответствии с п. 1 ст. 95 НК РФ для участия в проведении конкретных действий на договорной основе был привлечен эксперт.

Начальником отдела выездных проверок N 3 инспекции Нечипоренко А.В. было вынесено постановление от 13.02.2012 N 1-2012 (т. 22 л.д. 72) о назначении экспертизы по вопросу списания природного газа в производство основной продукции ОАО "Тольяттиазот". В соответствии с п. 6 ст. 95 НК РФ ОАО "Тольяттиазот" в лице главного бухгалтера Милосердовой Л.Н. было ознакомлено с проведением указанной экспертизы, что отражено в протоколе от 21.02.2012 N 1/1-2012 (т. 22 л.д. 73-74).

Проведение экспертизы было поручено сотрудникам ОАО "НИИТЭХИМ" заведующему отделом Фрейман Л.Л., заведующему отделом, кандидату сельскохозяйственных наук Жигаревой Г.В., заместителю заведующего кафедрой технологии неорганических веществ РХТУ им. Д.И. Менделеева, кандидату химических наук Н.В. Нефедовой. Эксперты, проводившие экспертизу по вопросам обоснованности списания природного газа на производство карбамида, изучив и проанализировав представленные на экспертизу материалы пришли к выводу, что списание затрат по природному газу на производство карбамида не имеет достаточных оснований.

Принятый на ОАО "Тольяттиазот" налоговый учет списания затрат по природному газу в производство продукции, в частности карбамида, не отражает полной и достоверной информации о порядке и количестве списания природного газа на производство карбамида. При этом дополнительными обстоятельствами, подтверждающими, по мнению инспекции, необоснованность списания природного газа на производство карбамида, являются следующие факты. В проверяемом периоде выпуск карбамида осуществляли две установки (08 К и 09 К) при этом, по данным ежемесячных балансов расхода электроэнергии по ОАО "Тольяттиазот" за 2009 год (т. 15 л.д. 114-137) электроэнергия списывалась только на один агрегат (08 К). В соответствии с балансами природного газа, газ поступал как на агрегат 08 К так и на агрегат 09К. Учитывая тот факт, что агрегаты по производству карбамида не могут работать без потребления электроэнергии, расход и списание природного газа на агрегат 09 К подтверждает необоснованность расхода природного газа на производство карбамида.

Кроме того, расход электроэнергии, природного газа и аммиака на производство карбамида существенно превышает установленные самим же налогоплательщиком нормы расхода электроэнергии, сырья и материалов, установленные технологическим регламентом производства карбамида, что также свидетельствует о недостоверности учета налогоплательщика.

В целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами, в соответствии со ст. 252, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Учитывая, что проведенной в рамках ст. 95 НК РФ экспертизой установлено отсутствие достаточных оснований для списание затрат по природному газу в процессе производства карбамида, а также принимая во внимание иные описанные выше обстоятельства, установленные в ходе проверки, суд первой инстанции признал обоснованными выводы налогового органа о том, что общество в нарушение ст. 252, 313, 314 НК РФ необоснованно включило в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затраты по природному газу на производство карбамида в сумме 312 361 215, 90 руб., что повлекло за собой неуплату налога на прибыль организаций в размере 62 472 243,18 руб.

В отношении доводов заявителя о допущенных судом первой инстанции нарушениях норм материального права, а также несоответствии выводов суда первой инстанции фактическим обстоятельствам дела.

2.1. Заявитель указывает, что используемый природный газ расходуется не в качестве сырья для производства карбамида, а в качестве топлива на технологические операции по выработке пара для привода в движение турбин, в связи с чем считает, что выводы суда первой инстанции об отсутствии использования природного газа являются необоснованными и сделанными без учета технических документов, представленных налоговому органу.

Приведенные обществом доводы необоснованны.

Судом первой инстанции учтено, что в соответствии с постановлением от 13.02.2012 N 1-2012 о назначении экспертизы по вопросу списания природного газа в производство основной продукции ОАО "Тольяттиазот" налоговый орган передал в адрес экспертной организации документы и материалы, полученные от ОАО "Тольяттиазот" в ходе проведения выездной налоговой проверки за 2009 год.

Таким образом, документы, представленные обществом в ходе проверки, на которые последнее ссылается как на подтверждение своих доводов, были переданы экспертам и проанализированы ими при составлении экспертного заключения от 30.03.2012 по вопросу обоснованности списания в производство основной продукции ОАО "Тольяттиазот" природного газа за 2009-2010 гг. по договору N 3/2012 от 13.02.2012" (далее - экспертное заключение ОАО "НИИТЭХИМ") (т. 6 л.д. 145-151, т. 7 л.д. 1-33). При этом на странице 4 экспертного заключения ОАО "НИИТЭХИМ" прямо отражено, что анализ представленных материалов показывает, что списание затрат по природному газу в процессе производства карбамида не имеет достаточных оснований.

При производстве ОАО "НИИТЭХИМ" экспертизы в качестве экспертов выступали два кандидата сельскохозяйственных наук, профессиональная подготовка и независимость которых не вызывает сомнений.

Кроме того, доводы заявителя об использовании природного газа на производство пара опровергаются данными бухгалтерского и налогового учета самого налогоплательщика, так как в регистрах бухгалтерского и налогового учета отражались затраты природного газа именно на производство карбамида.

Суд первой инстанции отметил, что заявления общества о том, что налоговый орган указывает на необходимость обществу учитывать расходы по природному газу на производство пара, не соответствует действительности, так как инспекция лишь указывала на документальную неподтвержденность доводов общества, а не давала каких-либо указаний на предмет порядка ведения бухгалтерского и налогового учета.

2.2. По мнению общества, выводы суда прямо противоречат представленным в материалы дела доказательствам.

При этом в подтверждение своих доводов об обоснованности списания природного газа на карбамид заявитель также ссылается на представленное в материалы дела экспертное заключение от 26.04.2012 ОАО "Научно-исследовательский и проектный институт азотной промышленности и продуктов органического синтеза" (ОАО "ГИАП") по определению расхода природного газа ОАО "Тольяттиазот" на агрегатах производства карбамида N 1 и 2 в 2009 г. и в 2010 г. (далее - экспертное заключение ГИАП) (т. 5 л.д. 128-150, т. 6 л.д. 69 -115).

Вместе с тем, судом первой инстанции учтено, что мнение, содержащееся в экспертном заключении ГИАП, фактически противоречит результатам проведенной ОАО "НИИТЭХИМ" в порядке требований ст. 95 НК РФ экспертизы, установившей, что природный газ на производство карбамида не используется. При этом при производстве ОАО "НИИТЭХИМ" экспертизы в качестве экспертов выступали кандидаты сельскохозяйственных и химических наук, профессиональная подготовка и независимость которых не вызывает сомнений. Экспертное заключение ГИАП, в свою очередь, не может рассматриваться как допустимое доказательство по следующим обстоятельствам.

Указанный документ выполнен вне рамок требований каких-либо правовых актов (статьи 95 НК РФ, статей 82, 86 АПК РФ, Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" и т.д.). Какая-либо ответственность для специалистов ОАО "ГИАП", подготовивших экспертное заключение, не предусмотрена, так как проведенные ими исследования, осуществлены вне рамок требований законодательных актов, регулирующих порядок назначения и проведения экспертизы.

Указанная позиция инспекции подтверждается арбитражной практикой.

Так, постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2013 N 09АП42235/2013АК по делу N А40-90092/12 не признан в качестве доказательства документ, составленный вне рамок требований каких-либо законодательных актов, судом указано, что данные заключения специалистов являются недопустимыми доказательствами, поскольку они получены в нарушение статей 82, 83, 86 АПК РФ, не соответствуют положениям Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации", постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.2006 N 66 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе".

2.3. Общество указывает, что, выводы ОАО "ГИАП" не противоречат выводам ОАО "НИИТЭХИМ", так как эксперты ОАО "НИИТЭХИМ" в отличие от специалистов ОАО "ГИАП" анализировали при проведении экспертизы лишь часть документов, представленных Обществом.

Судом первой инстанции обоснованно отклонены указанные доводы, как не соответствующие фактическим обстоятельствам.

Так, на странице 10 экспертного заключения ОАО "НИИТЭХИМ" прямо отражено, что источниками информации при проведении экспертизы являются выписки из представленных предприятием оригиналов документов: технологических регламентов производства аммиака, метанола и карбамида. То есть именно те документы, которые исследовались и ОАО "ГИАП".

2.4. Заявитель также указывает, что судом первой инстанции не учтено, что экспертиза ОАО "НИИТЭХИМ" проведена с грубыми нарушениями положений ст. 95 НК РФ.

При этом обстоятельствами, свидетельствующими, по мнению заявителя, о нарушении положений ст. 95 НК РФ, является указание экспертов на возможность изменения выводов экспертного заключения, при отсутствии ходатайств экспертов о получении недостающей информации, а также отказа экспертов от дачи заключения, в связи с предоставлением им материалов, которые являются недостаточными.

Вместе с тем, указанные заявления общества противоречат положениям налогового законодательства и фактическим обстоятельствам дела.

В разделе "Выводы" экспертного заключения ОАО "НИИТЭХИМ" (стр. 39) экспертами указано не на возможность изменения выводов, как заявляет общество, а на возможность дополнения выводов и расчетов после предоставления указанных экспертами документов. При этом ни в адрес налогового органа, ни в адрес суда документы, отсутствующие у экспертов на момент проведения экспертизы, обществом не представлены.

В соответствии с п. 4 ст. 95 НК РФ эксперт вправе заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов. Согласно п. 5 ст. 95 НК РФ эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы. Отсутствие ходатайств экспертов о предоставлении дополнительных материалов и предоставление экспертами экспертного заключения, составленного в ходе проведенной в порядке ст. 95 НК РФ экспертизы, свидетельствует о том, что эксперты, подписавшее указанное экспертное заключение, считали достаточными полученными от налогового органа материалы.

Таким образом, доводы общества о наличии нарушений порядка ст. 95 НК РФ являются необоснованными и в нарушение положений ст. 65 АПК РФ не подтверждены доказательствами.

2.5. Заявитель указывает, что выводы суда первой инстанции о том, что лишь один из двух агрегатов по производству карбамида использовали электроэнергию, опровергаются внутренними документами общества.

Приведенные доводы общества не обоснованны и противоречат фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем они обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Ссылка же на данные внутренней переписки (т. 6 л.д. 144) является необоснованной, так как информация, содержащаяся в указанном документе и представленная заинтересованными лицами (работниками общества), противоречит фактическим данным, отраженным в балансах электроэнергии.

Учитывая изложенное, заявления общества о том, что разделение потребления электроэнергии на два агрегата по производству карбамида технологически невозможно, не подтверждены документально.

Судом также учтено, что заявления общества о том, что налоговый орган не оспаривает производственный характер спорных затрат, не соответствуют самому содержанию обжалуемого заявителем ненормативного акта налогового органа.

Иные доводы общества, в том числе о правомерном учете природного газа в составе косвенных расходов, а также о том, что не весь объем природного газа был списан заявителем на производство аммиака, не имеют правового значения, так как не опровергают установленного инспекцией факта отсутствия использования природного газа на производство карбамида.

2.6. Согласно ч. 2 ст. 287 АПК РФ арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

Таким образом, суд не ограничен какими-либо доводами, отраженными в указанном постановлении кассационной инстанции, в связи с чем ему надлежит, руководствуясь положениями ст. 67, 68, 71 АПК РФ, оценить позиции сторон с учетом установленных судом обстоятельств.

При этом судом первой инстанции учтено, что факт отсутствия использования природного газа на производство карбамида подтвержден достаточными достоверными доказательствами, в то время как доводы заявителя являются необоснованными по изложенным основаниям.

При таких обстоятельствах, вывод инспекции о необоснованном включении в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затрат по природному газу на производство карбамида в сумме 312 361 215, 90 рублей правомерен.

3. По пункту 1.5. решения (НДС).

Суд первой инстанции, основываясь на обстоятельствах, отраженных в пункте 1.3 решения и изложенных выше, пришел к выводу об обоснованности выводов налогового органа, что в нарушение пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ общество неправомерно применило налоговые вычеты по приобретаемому природному газу, тем самым занизив налог на добавленную стоимость на 56 225 018, 85 руб.

В отношении доводов заявителя о допущенных судом первой инстанции нарушениях норм материального права, а также несоответствии выводов суда первой инстанции фактическим обстоятельствам дела.

3.1. Заявитель, считая пункт 1.5 решения незаконным, ссылается на основания и доводы, изложенные им при оспаривании пункта 1.3 решения. При этом заявитель дополнительно указывает, что налоговый орган неправомерно доначислил суммы налога на добавленную стоимость, так как нарушение налогоплательщиком норм главы 25 НК РФ не может являться основанием для доначисления налога на добавленную стоимость, при этом требования главы 21 НК РФ, по мнению заявителя, обществом соблюдены в полном объеме.

Приведенные доводы общества не обоснованны и противоречат фактическим обстоятельствам дела.

В пункте 1.5 с учетом отражении обстоятельств в п. 1. 3, налоговый орган не излагает вновь эти обстоятельства, сделав соответствующую отсылку.

При этом в пункте 1.3 решения инспекции установлено, что природный газ, приобретаемый обществом, в том числе для производства карбамида, фактически на производство карбамида не использовался, из проанализированных инспекцией документов и заключения экспертов следует, что использование природного газа в производстве карбамида не имеет достаточных оснований.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса. В соответствии с фактами, изложенными в п. 1.3 решения, налоговым органом установлено, что природный газ (в количестве, указанном в названном пункте решения) обществом при производстве продукции, и, следовательно, реализации карбамида не использовался.

Таким образом, обществом приобретаемый природный газ не использовался в операциях, признаваемых объектами налогообложения, в связи с чем общество неправомерно, в нарушение пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ, применило налоговые вычеты по приобретаемому природному газу, тем самым занизив налог на добавленную стоимость на 56 225 018, 85 руб.

Доводы общества о том, что инспекция необоснованно указывает на использование спорного объема природного газа в операциях, не облагаемых НДС, а также, что налоговый орган не установил, на какие именно операции, не облагаемые НДС, был потрачен газ, противоречат фактическим обстоятельствам и положениям налогового законодательства.

Производя доначисление спорной суммы налога, инспекция правомерно исходила из того, что приобретаемый природный газ не использовался в операциях, признаваемых объектами налогообложения, что не является тождественным использованию в необлагаемых операциях, как указывает общество. Вычеты по налогу на добавленную стоимость носят заявительный порядок, в связи с чем в полномочия налогового органа входит проверка обоснованности заявленных вычетов, а не установление всех имевших место или возможных операций, в которых в действительности мог быть использован спорный объем природного газа.

Судом первой инстанции установлено, что спорные объемы природного газа, отраженные как использованные для производства карбамида, фактически на производство карбамида не использовались. В связи с этим инспекция обоснованно пришла к выводу о неправомерном применении налоговых вычетов по спорному объему приобретаемого природного газа и доначислила указанные в решении суммы налога на добавленную стоимость, соответствующие штраф и пени.

Судом первой инстанции полно и всесторонне изучены представленные в материалы дела документы, а также проанализированы положения налогового законодательства. Нарушения норм материального и процессуального права судом не допущены.

Оснований для отмены решения суда нет.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 19.06.2015 по делу N А40-6292/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу ОАО "Тольяттиазот" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.С. Сафронова

Судьи

А.С. Маслов П.А. Порывкин