Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 14 сентября 2015 г. N 05АП-6944/15

г. Владивосток

14 сентября 2015 г.

Дело N А24-244/2015

Резолютивная часть постановления оглашена 07 сентября 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 14 сентября 2015 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Е.Л. Сидорович,

судей Л.А. Бессчасной, А.В. Пятковой,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Т.С. Гребенюковой,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Малышева Антона Владимировича,

апелляционное производство N 05АП-6944/2015

на решение от 15.06.2015

судьи В.И. Решетько

по делу N А24-244/2015 Арбитражного суда Камчатского края

по заявлению индивидуального предпринимателя Малышева Антона Владимировича (ИНН 410201672137, ОГРН 309414125000013, дата государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя 07.09.2009)

о признании недействительным в части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Камчатскому краю (ИНН 4101135273, ОГРН 1104101000013, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 01.01.2010) от 29.08.2014 N 13-20/11220 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии:

от индивидуального предпринимателя: представитель Федюк М.В. по доверенности от 04.09.2015 N 11-юр сроком до 31.12.2015, паспорт;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Камчатскому краю: представитель Трусова Л.В. по доверенности от 13.01.2015 N 04-03/00067 сроком до 31.12.2015, паспорт, представитель Золотавина Н.С. по доверенности от 25.05.2015 N 04-03/05540 сроком до 31.12.2015, паспорт,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Малышев Антон Владимирович (далее - заявитель, ИП Малышев А.В., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Камчатского края с заявлением в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Камчатскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган) от 29.08.2014 N 13-20/11220 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в части, не отмененной решением Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю от 11.12.2014 N 06-18/09959).

Решением от 15.06.2015 в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, предприниматель обратился в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований ИП Малышева А.В. Мотивируя жалобу, налогоплательщик указывает на то, что выводы суда первой инстанции о направленности действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды в результате использования специального налогового режима - упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) сделаны без учета правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении N 3-П от 24.02.2004, согласно которой государственный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов. В этой связи, ИП Малышев А.В. считает, что осуществление предпринимательской деятельности как лично в качестве физического лица, зарегистрированного индивидуальным предпринимателем, так и путем учреждения юридического лица, с одновременным использованием обеих форм законной предпринимательской деятельности, осуществление несколькими различными хозяйствующими субъектами одних и тех же видов деятельности, использование ими одного и того же объекта основных средств по различным договорам, заключаемым с одним арендодателем - собственником данного основного средства, взаимозависимость ИП Малышева А.В. и ООО "Гранд Петролиум", не противоречит действующему законодательству и не свидетельствует о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Также предприниматель настаивает на том, что при произведенном налоговым органом объединении доходов и расходов двух разных хозяйствующих субъектов (заявителя и ООО "Гранд Петролиум") приняты во внимание несопоставимые показатели, что приводит к искажению налоговых обязательств, поскольку инспекцией не учтено, что разные методы учета доходов и расходов, которые должны применять налогоплательщик и ООО "Гранд Петролиум" при общеустановленной системе налогообложения (которая вменена налоговым органом заявителю) не позволяет объединить доходы и расходы этих двух хозяйствующих субъектов с целью правильного определения налоговых обязательств в соответствии со статьями 207, 208, 223, 273, 167 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). В частности, предприниматель для целей исчисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) применяет кассовый метод учета доходов и расходов, при этом для целей налогообложения расходы учитываются по мере получения доходов, а налог на добавленную стоимость (далее - НДС) определяется по методу начисления. В то время как организация при определении доходов и расходов, а также при исчислении НДС применяет только метод начисления в силу статей 249, 271, 272, 167 НК РФ. Также инспекцией при определении сумм налоговых обязательств, вмененных заявителю, возникших с получением доходов и осуществлением расходов ООО "Гранд Петролиум", не учтено, что в случае утраты права применения УСН организацией при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций применяются нормы переходного периода, установленные статьей 346.25 НК РФ, согласно которой дебиторская и кредиторская задолженность должна участвовать при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций (доходы).

Кроме того, ИП Малышев А.В. не согласен с выводом налогового органа, поддержанным судом первой инстанции, о систематическом нарушении обязанностей налогового агента по НДФЛ по пункту 9 статьи 226 НК РФ при перечислении в бюджет суммы НДФЛ с отпускных сверх суммы фактически удержанного из дохода физических лиц налога. Налогоплательщик считает, что основания для привлечения его к ответственности по статье 123 НК РФ отсутствовали, поскольку он исполнил свои обязательства перед бюджетной системой Российской Федерации, исчислил, удержал и перечислил НДФЛ на соответствующий счет Федерального казначейства. То обстоятельство, что заявитель ранее до выплаты доходы уплатил НДФЛ, не нарушает законодательство о налогах и сборах и не свидетельствует о наличии у него недоимки по указанному налогу.

Доводы апелляционной жалобы представитель предпринимателя в судебном заседании апелляционной инстанции поддержал в полном объеме.

Представители налогового органа в судебном заседании на доводы апелляционной жалобы возразили по основаниям, изложенным в представленном в материалы дела письменном отзыве, решение суда первой инстанции считают законным и обоснованным, не подлежащим отмене.

Из материалов дела судебной коллегией установлено следующее.

Инспекцией в период с 18.11.2013 по 11.04.2014 (с учетом приостановлений) проведена выездная налоговая проверка ИП Малышева А.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, результаты которой отражены в акте выездной налоговой проверки от 11.06.2014 N 13-20/10дсп.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, с учетом представленных налогоплательщиком возражений, заместителем начальника инспекции Поповой О.П. вынесено решение от 29.08.2014 N 13-20/11220 о привлечении ИП Малышева А.В. к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в сумме 19 000 руб., статьей 122 НК РФ за неполную уплату сумм налогов в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), в виде штрафа в сумме 636 805 руб., пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, в виде штрафа в размере 900 рублей.

При этом налоговым органом рассмотрено и удовлетворено ходатайство предпринимателя о снижении размера налоговых санкций, в связи с чем штрафы снижены в два раза и вышеуказанные санкции указаны с учетом их снижения.

Этим же решением предпринимателю доначислены налоги в общей сумме 7 659 154 руб., в том числе НДС в сумме 6 740 885 руб., НДФЛ в сумме 918 269 руб., а также предложено перечислить в бюджет удержанный, но не уплаченный НДФЛ, в сумме 68 067 рублей.

За несвоевременную уплату налогов в соответствии со статьей 75 НК РФ предпринимателю исчислены пени в размере 1 916 735 руб. на дату вынесения решения.

ИП Малышеву А.В. предписано внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (подпункт 5 пункта 3 резолютивной части решения).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю от 11.12.2014 N 06-18/09959 (с учетом дополнений от 02.03.2015 N 06-18/01516) по апелляционной жалобе предпринимателя решение инспекции от 29.08.2014 N 13-20/11220 отменено в части, подлежащие взысканию в бюджет с ИП Малышева А.В. обязательные платежи и санкции составили: НДС - 6 226 207 руб., НДФЛ - 729 525 руб., налоговые санкции по статье 122 НК РФ по НДС - 545 078 руб., налоговые санкции по статье 122 НК РФ по НДФЛ - 63 729 руб., налоговые санкции по статье 123 НК РФ по НДФЛ - 16 402 руб., пени по НДС - 1 508 728 руб., пени по НДФЛ - 184 163 руб., пени по НДФЛ (налоговый агент) - 1 584 руб.

Не согласившись с решением налогового органа в части, не отмененной решением вышестоящего налогового органа, предприниматель обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Исследовав материалы дела, проверив порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 АПК РФ правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе, отзыве на нее, выслушав пояснения сторон, судебная коллегия считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу налогоплательщика не подлежащей удовлетворению в силу следующего.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ плательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощённую систему налогообложения и применяющие её в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.

Пунктом 3 статьи 346.11 НК РФ освобождение индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощённую систему налогообложения от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощённую систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 346.11 НК РФ переход на УСНО или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.

Пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ установлено, что если по итогам отчётного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьёй 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчётного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощённой системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

При этом суммы налогов, подлежащие уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей.

Освобождение от уплаты налогов и переход на льготный режим налогообложения является налоговой выгодой, которая в зависимости от фактических обстоятельств может быть законной или необоснованной.

В соответствии с изложенными в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснениями судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей данного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Пунктами 3, 4 Постановления N 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно пункту 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом должны быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, индивидуальный предприниматель Малышев А.В. 07.09.2009 поставлен на учет в Межрайонной ИФНС России N 2 по Камчатскому краю. Фактически в проверяемый период ИП Малышев А.В. осуществлял розничную торговлю моторным топливом.

В соответствии с положениями статей 346.12, 346.13 НК РФ предприниматель переведен на уплату единого налога, уплачиваемого в связи с упрощенной системой налогообложения, с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов.

ИП Малышевым А.В. за проверяемый период в налоговый орган представлялись декларации по УСН, согласно которых сумма полученных доходов за 2010 составила 52 619 547 руб., за 2011 - 26 069 784 руб., за 2012 - 57 045 511 руб.

Вместе с тем, налоговым органом ходе выездной налоговой проверки установлено, что предпринимателем в 2010 при достижении предельного размера дохода, дающего право на применение УСН, установленного пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ - 60 млн. руб., с целью недопущения превышения предельного размера такого дохода, произведены действия по созданию взаимозависимой и подконтрольной организации - ООО "Гранд Петролиум", которое начинало и прекращало осуществлять свою деятельность также при достижении предельного размера дохода, дающего право на применение УСН, установленного пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, что указывает на перераспределение предпринимателем доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности и получение необоснованной налоговой выгоды через применение льготного режима налогообложения.

При этом доказательствами применения ИП Малышевым А.В. схемы уклонения от налогообложения с целью переноса части доходов на взаимозависимую и подконтрольную организацию - ООО "Гранд Петролиум" являются следующие установленные проверкой обстоятельства.

Представленные в материалы дела документы свидетельствуют о том, что заявитель в проверяемый период осуществлял деятельность по реализации нефтепродуктов на автозаправочной станции (далее - АЗС) "Гранд Петролиум", принадлежащей ООО "Мастер Строй", на основании договоров аренды от 11.11.2009 N 10/09, от 01.10.2011 N 5.

Из договоров аренды установлено, что ИП Малышев А.В. фактически осуществлял деятельность в следующие периоды:

- с 01.01.2010 по 31.10.2010;

- с 01.10.2011 по 31.12.2011;

- с 01.01.2012 по 30.09.2012.

Инспекцией, с целью установления арендатора АЗС в иные периоды, у собственника АЗС ООО "Мастер Строй" истребованы документы, согласно которых установлено, что кроме заявителя в проверяемом периоде деятельность по реализации нефтепродуктов на АЗС "Гранд Петролиум", осуществляло также юридическое лицо - ООО "Гранд Петролиум".

Так, из договоров аренды от 21.10.2010 N 5, от 19.10.2012 б/н, заключенных между ООО "Мастер Строй" и ООО "Гранд Петролиум" следует, что ООО "Гранд Петролиум" фактически осуществляло деятельность в следующие периоды:

- с 01.11.2010 по 31.12.2010;

- с 01.01.2011 по 30.09.2011;

- с 01.10.2012 по 31.12.2012.

Таким образом, в проверяемом периоде передача АЗС производилась последовательно: ИП Малышев А.В. - ООО "Гранд Петролиум" - ИП Малышев А.В. - ООО "Гранд Петролиум".

При этом условия договоров аренды не соблюдались, поскольку установлено, что с 01.11.2010 по 22.11.2010 предпринимателем производилась реализация нефтепродуктов с АЗС, денежные расчеты с населением осуществлялись с применением POS-терминала, согласно выписки банковского счета ИП Малышева А.В. и расшифровки назначения платежа, в то время как ООО "Гранд Петролиум" в этот период применяло ККТ Штрих М-ФР-К зав. номер 00025147. Кроме того, согласно отчетам блока фискальной памяти ККТ в ноябре 2010, октябре 2012 предпринимателем и ООО "Гранд Петролиум" на АЗС производилась реализация нефтепродуктов одновременно, что свидетельствует о том, что при прекращении договоров аренды от 11.11.2009 N 10/09, от 01.10.2011 N 5 предпринимателем и ООО "Гранд Петролиум" продолжалась осуществляться деятельность по реализации ГСМ на АЗС одновременно.

Таким образом, в ходе проверки установлено, что ИП Малышевым А.В. и ООО "Гранд Петролиум" в проверяемом периоде осуществлялся один вид деятельности - деятельность по реализации нефтепродуктов, с использованием одного объекта основных средств - комплекса АЗС, по однотипным договорам, заключенным с одним арендодателем - ООО "Мастер Строй".

Также ИП Малышев А.В. (протокол допроса от 06.02.2014 N 13-20/10), бухгалтер ИП Малышева А.В. и ООО "Гранд Петролиум" Комольцева О.В. (протокол допроса от 05.02.2014 N 13-20/21) пояснили, что по окончанию срока аренды договора оставались остатки топлива, не реализованные либо предпринимателем, либо ООО "Гранд Петролиум", которые при прекращении договора аренды бывшим арендатором (либо ИП Малышевым А.В., либо ООО "Гранд Петролиум") передавались актами о передаче на хранение арендодателю в ООО "Мастер Строй", в дальнейшем, при заключении договоров аренды АЗС указанные остатки возвращались бывшему арендатору (либо ИП Малышеву А.В., либо ООО "Гранд Петролиум"), который реализовывал их новому арендатору (либо ООО "Гранд Петролиум", либо ИП Малышеву А.В.).

Вместе с тем, установлено, что оплата услуг хранения нефтепродуктов в адрес ООО "Мастер Строй" ни ООО "Гранд Петролиум", ни ИП Малышевым А.В., не производилась. Кроме того, в период 2010-2012 при наличии товарных накладных, в частности: на отгрузку в адрес ИП Малышева А.В. нефтепродуктов на сумму 1 724 417 руб., ООО "Гранд Петролиум" получило оплату на сумму 1 161 000 руб.; на отгрузку в адрес ООО "Гранд Петролиум" на сумму 3 757 157,97 руб., ИП Малышев А.В. оплату не получал.

Документы, подтверждающие передачу остатков топлива, составление документов при проведении инвентаризации в момент передачи остатков топлива, оплаты за покупку топлива у ООО "Гранд Петролиум", получение денежных средств за реализацию в адрес ООО "Гранд Петролиум" остатков топлива, оплату услуг хранения топлива в ООО "Мастер Строй", налогоплательщиком в материалы дела не представлены.

Также налоговым органом установлено наличие одних и тех же основных контрагентов, используемых ИП Малышевым А.В. и ООО "Гранд Петролиум", при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности по реализации нефтепродуктов, как поставщиков нефтепродуктов, в частности ООО "РН-Востокнефтепродукт", ООО "Камчатойл", ИП Ляховчук, так и оптовых покупателей нефтепродуктов - ООО "Мастер".

Из трудовых договоров, заключенных с работниками, принятыми ИП Малышевым А.В., справок о доходах, выплаченных ИП Малышевым А.В. и ООО "Гранд Петролиум", отчетности представленной ИП Малышевым А.В. и ООО "Гранд Петролиум" в Пенсионный фонд РФ, следует, что в периоды 2010-2012 в ООО "Гранд Петролиум" в основном работали одни и те же физические лица, работавшие ранее у ИП Малышева А.В., и в дальнейшем в 2011-2012 эти же физические лица также продолжали осуществлять трудовые функции поочередно либо у ИП Малышева А.А., либо в ООО "Гранд Петролиум".

Свидетельские показания работников Сейталиевой А.В., Романовой Н.С., Зверевой О.С., исполняющих свои трудовые обязанности на АЗС, представленные в ходе протоколов допросов, а также записи в их трудовых книжках свидетельствуют о том, что по предложению Малышева А.В., либо бухгалтера Комольцевой О.В. работники составляли заявления на увольнение по собственному желанию или о приеме на работу либо ИП Малышеву А.А., либо директору ООО "Гранд Петролиум" Малышеву А.В. При этом их трудовые функции с переходом от предпринимателя в ООО "Гранд Петролиум" и из ООО "Гранд Петролиум" к ИП Малышеву А.В. оставались прежними, работник после увольнения с АЗС больше нигде не трудоустраивался, на следующий день после увольнения принимался на работу на ту же должность и на то же место работы - АЗС. В трудовых книжках работников делались соответствующие записи о приеме на работу и увольнении с работы, которые произведены одними должностными лицами ИП Малышева А.В. по совместительству должностными лицами ООО "Гранд Петролиум".

Бухгалтерский учет (налоговый) учет ИП Малышева А.В. и ООО "Гранд Петролиум" ведется на одном компьютере, финансово-хозяйственные документы ИП Малышева А.В. и ООО "Гранд Петролиум" находятся по одному адресу - адресу места жительства бухгалтера Комольцевой О.В. Отчетность по ИП Малышеву А.В., ООО "Гранд Петролиум" направляется с одного IP-адреса, установленного на компьютере расположенном в офисе ООО "Мастер Строй".

В отношении ООО "Гранд Петролиум" установлено, что указанное юридическое лицо поставлено на налоговый учет 15.10.2010, юридическим адресом которого является адрес места жительства Малышева А.В. Единственный учредитель и руководитель ООО "Гранд Петролиум" - Малышев А.В. Основной вид деятельности - деятельность по розничной торговле моторным топливом. В период 2010-2012 ООО "Гранд Петролиум" в соответствии со статьей 346.11 НК РФ являлось налогоплательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов.

С учетом изложенного, ИП Малышев А.В. и ООО "Гранд Петролиум" в соответствии с положениями НК РФ являются взаимозависимыми лицами. Данный вывод подтверждается материалами дела и не оспаривается заявителем.

В период деятельности 2010-2012 сумма полученного ООО "Гранд Петролиум" дохода, согласно представленным в инспекцию декларациям по УСН за 2010 составила 12 991 740 руб., за 2011 - 55 305 697 руб., за 2012 - 12 746 958 руб.

Таким образом, согласно представленным ИП Малышевым А.В. и ООО "Гранд Петролиум" декларациям по УСН, книге учета доходов и расходов, выписке банковского счета, книге кассира-операциониста установлено, что сумма полученных доходов в 2010 составила 65 611 286, 87 руб., в 2011 - 81 375 481 руб., в 2012 - 69 792 468 руб.

С учетом изложенного, вывод суда первой инстанции о том, что путем создания ИП Малышевым А.В. взаимозависимого ООО "Гранд Петролеум" не было допущено превышение размера полученного предпринимателем дохода над предельно допустимым, в результате чего порядок и условия начала и прекращения применения УСНО, установленные статьей 346.13 НК РФ, им нарушены не были, является верным.

Материалами дела подтверждается, что в период 2010-2012 Малышевым А.В. для сохранения права на применение УСН ведение финансово-хозяйственной деятельности производилось поочередно от имени взаимозависимых и аффилированных лиц. Ничем не обусловленное прекращение ИП Малышевым А.В. и ООО "Гранд Петролиум" своей деятельности по достижении ими предела выручки свидетельствует о том, что получение дохода указанными субъектами предпринимательской деятельности от продажи топлива на арендованной АЗС не являлось их главной целью.

При отсутствии деловой цели и хозяйственной потребности в создании дополнительной организации, учитывая, что до создания ООО "Гранд Петролиум" и передачи ему имущества в аренду, ИП Малышев А.В. самостоятельно занимался реализацией топлива через АЗС, для чего имел все необходимые условия и соответствующий штат работников, заявителем с целью уменьшения налоговых обязательств перед бюджетом применена схема минимизации налоговых обязательств путем распределения одним субъектом полученных налогооблагаемых доходов между предпринимателем и специально созданным взаимозависимым и подконтрольным ООО "Гранд Петролиум".

При этом применение ИП Малышевым А.В. схемы выражено в минимизации налоговых платежей посредством неуплаты НДФЛ по ставке 13% и НДС по ставке 18% и направлена на получение необоснованной налоговой выгоды через применение льготного режима налогообложения с уплатой единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН по ставке 10% как самим предпринимателем, так и взаимозависимой организацией - ООО "Гранд Петролеум".

Положения статей 7 - 9, 65, 200 АПК РФ не освобождают заявителя, оспорившего решение налогового органа, представлять доказательства заявленных оснований недействительности решения государственного органа, опровергающие доводы налогового органа относительно неправомерности доначисления налогов, пеней и штрафов.

В рамках настоящего дела заявителем не приведены доказательства, опровергающие выводы налогового органа.

Судебной коллегией не принимается во внимание ссылка в жалобе на применение предпринимателем легальных механизмов оптимизации налогового бремени, поскольку последним не доказано наличие деловой цели в рассматриваемой схеме ведения бизнеса и экономического обоснования, из которого следовало бы, что получение налоговой выгоды не являлось исключительным мотивом построения указанной схемы.

Действительно, поскольку действующее законодательство не ограничивает право граждан за создание юридических лиц, то решения учредителей и руководителей о создании юридических лиц и участии в них в качестве руководителей не будет являться нарушением закона. Не может рассматриваться как нарушение закона и недобросовестное поведение создание юридических лиц, подпадающих под применение льготного режима налогообложения. Закон передает совершение этих действий на усмотрение участников гражданского оборота, предоставляя им право выбора в установленных рамках.

Вместе с тем, проявлением недобросовестности является создание (выделение) юридического лица исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности.

При этом исчисление и уплата налогов, самостоятельное исполнение обязательств по заключенным договорам с контрагентами, ведение учета доходов и расходов ООО "Гранд Петролиум" само по себе не свидетельствует об отсутствии создания ИП Малышевым А.В. схемы по минимизации налогообложения в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Судебная коллегия принимает во внимание, что установленная налоговым органом организация работы на АЗС одним лицом - ИП Малышевым А.В. не требовала составления документов, подтверждающих передачу остатков топлива при прекращении срока действия аренды АЗС, поскольку фактически топливо не передавалось от одного арендатора другому, а реализовывалось самим ИП Малышевым А.В.

Вывод налогового органа, поддержанный судом первой инстанции, о применении ИП Малышевым А.В. схемы по минимизации налоговых обязательств через применение льготного режима налогообложения, раскрывает сущность примененной налогоплательщиком схемы получения необоснованной налоговой выгоды и нисколько не ограничивает заявителя в дискреции при осуществлении предпринимательской деятельности. Следовательно, указанный вывод суда первой инстанции нисколько не противоречит позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, согласно которой судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.

При этом судебная коллегия отмечает, что отсутствие у суда и налогового органа права на оценку эффективности и целесообразности решений налогоплательщика не исключает возможности проверки обстоятельств наличия целей делового характера, отсутствия у налогоплательщика самостоятельной деловой цели по получению налоговой выгоды.

Довод апелляционной жалобы о том, что взаимозависимость предпринимателя и ООО "Гранд Петролиум" не может служить безусловным основанием для признания действий налогоплательщика недобросовестными, подлежит отклонению, так как взаимозависимость названных участников в совокупности с установленными инспекцией обстоятельствами свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, что позволяло ИП Малышеву А.В. посредством ООО "Гранд Петролиум" применять упрощенную систему налогообложения.

Поскольку инспекцией доказан факт неправомерного применения предпринимателем специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о законности решения налогового органа в части доначисления ИП Малышеву А.В. налогов по общей системе налогообложения. Перерасчет налоговых обязательств ИП Малышева А.В. произведен инспекцией с учетом полученных доходов и произведенных расходов в 2010-2012 ООО "Гранд Петролеум".

Отклоняя довод налогоплательщика о неправильном определении инспекцией размера налоговых обязательств заявителя, судебная коллегия отмечает следующее.

Анализируя правильность определения налоговым органом налогооблагаемой базы по НДС, НДФЛ (с учетом изменений, внесенных вышестоящим налоговым органом), судебная коллегия считает, что расчет произведен налоговым органом правомерно и в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, при определении налоговой базы по НДС, налоговых вычетов по НДС, налоговым органом использованы книги учета доходов и расходов, книги кассира-операциониста, отчеты блока фискальной памяти ККТ, счета-фактуры, представленные ИП Малышевым А.В. и ООО "Гранд Петролиум".

В соответствии с положениями главы 21 НК РФ предпринимателю доначислен налог на добавленную стоимость, который составил 6 226 207 руб., в том числе: за 2010 - 123 837 руб., за 1 квартал 2011 - 427 554 руб., за 2 квартал 2011 - 224 037 руб., за 3 квартал 2011 - 365 689 руб., за 4 квартал 2011 - 2 442 269 руб., итого в общей сумме за 2011 - 3 459 549 руб., за 1 квартал 2012 - 1 533 604 руб., за 2 квартал 2012 - 196 822 руб., за 3 квартал 2012 - 546 950 руб., за 4 квартал 2012 - 365 445 руб., итого в общей сумме за 2012 - 2 642 821 руб.

При этом инспекцией при переквалификации хозяйственных операций из необлагаемых в налогооблагаемые, с целью определения действительного размера налоговой обязанности ИП Малышева А.В., доначисленные суммы НДС уменьшены на установленные НК РФ вычеты.

Нарушений при предоставлении налоговых вычетов и определении налоговой базы судом апелляционной инстанции не установлено.

Также коллегий не обнаружены нарушения при доначислении НДФЛ за 2010-2012 в сумме 729 525 руб. По НДФЛ, учитывая, что суммы НДС, предъявленные индивидуальным предпринимателем покупателям в соответствии с главой 21 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы по НДФЛ в составе доходов, налоговым органом сумма полученных доходов и произведенных расходов рассчитана без учета сумм НДС.

Довод налогоплательщика о том, что инспекцией не учтено, что разные методы учета доходов и расходов, которые должны применять налогоплательщик и ООО "Гранд Петролиум" при общеустановленной системе налогообложения (которая вменена налоговым органом заявителю), не позволяет объединить доходы и расходы этих двух хозяйствующих субъектов с целью правильного определения налоговых обязательств в соответствии со статьями 207, 208, 223, 273, 167, судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ИП Малышевым А.В. и ООО "Гранд Петролиум" в проверяемом периоде при применении УСН применялся кассовый метод учета доходов и расходов, который и был применен налоговым органом при вменении ИП Малашеву А.В. налоговых обязательств по общеустановленной системе налогообложения.

Довод заявителя о том, что в случае утраты права применения УСН организацией при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций применяются нормы переходного периода, установленные статьей 346.25 НК РФ, согласно которой дебиторская и кредиторская задолженность должна участвовать при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций (доходы), также подлежит отклонению, поскольку документы, подтверждающие наличие у ИП Малышева А.В. и ООО "Гранд Петролиум" дебиторской и кредиторской задолженности, в материалах дела отсутствуют.

Расчет доходов и расходов, содержащийся в оспариваемом решении инспекции, судебной коллегий проверен, нарушений в исчислении налога на доходы физических лиц не обнаружено.

В тоже время суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что заявитель, полагая неправомерным определение доходов по НДФЛ и НДС исходя из сумм доходов, указанных в книгах учета доходов и расходов взаимозависимой и подконтрольной ему организации, в ходе разбирательства по делу не представил никаких доказательств и контррасчетов, свидетельствующих о допущении налоговым органом каких-либо значительных ошибок в определении налоговой базы.

Следовательно, соответствующие доводы ИП Малышева А.В., заявленные в апелляционной жалобе, подлежат отклонению как не основанные на материалах дела.

Поскольку в связи с утратой предпринимателем права на применение УСН с 01.10.2010, в период с 4 квартал 2010 по 2012 ИП Малышев А.В. является плательщиком НДС, НДФЛ с доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, которые не были исчислены и уплачены в бюджет, налоговый орган обоснованно начислил пени в соответствии со статьей 75 НК РФ и применил штрафные санкций, установленные пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Довод ИП Малышева А.В. о том, что основания для привлечения его к ответственности по статье 123 НК РФ у инспекции отсутствовали, поскольку он исполнил свои обязательства перед бюджетной системой Российской Федерации, исчислил, удержал и перечислил НДФЛ на соответствующий счет Федерального казначейства, при этом, то обстоятельство, что заявитель ранее до выплаты дохода уплатил НДФЛ, не нарушает законодательство о налогах и сборах и не свидетельствует о наличии у него недоимки по указанному налогу, был предметом оценки суда первой инстанции и обоснованно им отклонен.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ИП Малышев А.В. в проверяемом периоде перечислял НДФЛ в большем размере, чем удерживал из заработной платы своих работников. Так, за проверяемый период суммы удержанного и перечисленного НДФЛ составили: за 2010 год - удержано 152 635 руб., перечислено 153 500 руб.; за 2011 год - удержано 59 305 руб., перечислено 40 000 руб.; за 2012 год - удержано 206 151 руб., перечислено 226 000 рублей.

Таким образом, сумма удержанного налога за указанный период составила 418 091 руб., перечислено в бюджет 419 500 руб., то есть задолженность предпринимателя по уплате НДФЛ в бюджет отсутствует.

При этом суд первой инстанции указал, что факт уплаты налога до выплаты дохода не является нарушением налогового законодательства и не свидетельствует о наличии недоимки по данному налогу.

В связи с этим доводы предпринимателя в указанной части признаны вышестоящим налоговым органом обоснованными, что повлекло за собой отмену решения Инспекции в части предложения предпринимателю перечислить в бюджет НДФЛ в сумме 68 067 руб., а также в части исчисления предпринимателю пеней и налоговых санкций по статье 122 НК РФ.

Вместе с тем в ходе выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ НДФЛ в бюджет налоговым агентом перечислялся несвоевременно.

Статьей 123 НК РФ (в редакции, действовавшей до 02.09.2010) была предусмотрена ответственность за неперечисление (неполное перечисление) вышеназванного налога.

Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" в состав налогового правонарушения, установленного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации внесены изменения (пункт 46 статьи 1 Закона).

После вступления в силу установленных данным законом изменений статья 123 НК РФ предусматривает ответственность за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Учитывая изложенное, вышестоящим налоговым органом с учетом сумм переплаты предпринимателя по НДФЛ в предыдущих налоговых периодах произведен перерасчет штрафных санкций по статье 123 НК РФ за 2010-2012 и перерасчет пеней по данному налогу.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив в порядке, установленном статьей 71 АПК РФ, все имеющиеся в деле доказательства, приходит выводу о том, что действия ИП Малышева А.В. являются недобросовестными и направлены на создание схемы, преследующей цель получения налоговой выгоды путем минимизации уплаты налогов при применении упрощенной системы налогообложения.

Установив на основании вышеизложенных обстоятельств, что решение налогового органа является законным и обоснованным, суд первой инстанции правомерно отказал ИП Малышеву А.В. в удовлетворении заявленного требования о признании его недействительным.

Апелляционная жалоба предпринимателя содержит возражения по каждому отдельно взятому выводу суда первой инстанции, свидетельствующих о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды. Однако указанные обстоятельства исследованы судом первой инстанции при рассмотрении дела в соответствии со статьей 71 АПК РФ и разъяснениями Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 в совокупности и взаимной связи, и сделан правильный вывод о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды, не опровергнутый доводами апелляционной жалобы.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (часть 4 статьи 270 АПК РФ), судебной коллегией не установлено.

При изложенных обстоятельствах, основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика отсутствуют.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Камчатского края от 15.06.2015 по делу N А24-244/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Камчатского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Е.Л. Сидорович

Судьи

Л.А. Бессчасная А.В. Пяткова