Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 22 сентября 2015 г. N 10АП-6893/15

г. Москва

22 сентября 2015 г.

Дело N А41-26348/13

Резолютивная часть постановления объявлена 15 сентября 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 сентября 2015 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Огурцова Н.А.,

судей Бархатова В.Ю., Епифанцевой С.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания: Панковой Н.А.,

при участии в заседании: согласно протоколу судебного заседания,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ИП Мазыленко Л.А.

на решение Арбитражного суда Московской области от 25 мая 2015 года по делу N А41-26348/13, принятое судьей Козловой М.В., по заявлению ИП Мазыленко Л.А. к ИФНС России по г. Клину Московской области, об оспаривании частично решения N 09-42/2057 от 28.12.2012 г.,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Мазыленко Любовь Александровна (далее - ИП Мазыленко, заявитель, предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Московской области с заявлением к ИФНС России по г. Клину Московской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 09-42/2057 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.12.2012 г.

Решением Арбитражного суда Московской области от 07.03.2014 г. частично удовлетворено заявление ИП Мазыленко Л.А. о признании недействительным решения ИФНС России по г. Клину Московской области от 28.12.2012 г. N 09-42/2057 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2014 г. решение Арбитражного суда Московской области от 07.03.2014 г. по делу N А41-26348/13 оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогового органа без удовлетворения.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 19.12.2014 г. решение Арбитражного суда Московской области от 07.03.2014 г. по делу N А41-26348/13, Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2014 г. по делу N А41-26348/13 отменены в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Клину Московской области от 28 декабря 2012 N09-42/2057 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления НДФЛ, соответствующих сумм пени и штрафа. Дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Московской области.

В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

При новом рассмотрении решением Арбитражного суда Московской области от 25.05.2015 индивидуальному предпринимателю Мазыленко Л.А. в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с внесенным судебным актом, ИП Мазыленко Л.А. обратилась с апелляционной жалобой, в которой просила решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании ИП Мазыленко Л.А. и представитель ИП Мазыленко Л.А. поддерживали доводы своей апелляционной жалобы, просили решение Арбитражного суда Московской области от 25.05.2015 отменить, заявленные требования удовлевторить в полном объеме.

Представители ИФНС России по г. Клину Московской области в судебном заседании апелляционной инстанции поддерживали позицию, изложенную в своем отзыве на апелляционную жалобу, возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Десятый арбитражный апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Мазыленко Л.А. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя и состоит на налоговом учете в ИФНС России по г. Клину Московской области.

С 25.09.2012 г. по 30.11.2012 г. ИФНС России по г. Клину Московской области была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя за 2009 - 2011 годы, по результатам которой принято решение от 28.12.2012 N 09- 42/2057 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым налогоплательщику доначислены и предложены к уплате налог на доходы физических лиц в сумме 12 265 761 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 4 436 260 руб., пени по НДФЛ в сумме 1 431 575 руб., пени по НДС в сумме 589 014 руб., также предприниматель привлечён к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации ввиду уплаты штрафов за неполную уплату НДФЛ в сумме 2 453 152 руб. и НДС в сумме 887 252 руб., ему предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Согласно решению от 28.12.2012 N 09-42/2057, ИП Мазыленко Л.А. привлечена к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в виде штрафа в размере 2 453 152 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в виде штрафа в размере 887 252 руб., п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДС за 2-й квартал 2010 г. в виде штрафа в размере 48 600 руб.; предпринимателю предложено уплатить НДФЛ в сумме 12 265 761 руб., НДС в сумме 4 436 260 руб., пени по НДФЛ в сумме 1 431 575 руб., пени по НДС в сумме 589 014 руб., а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности послужило непринятие расходов, учтённых предпринимателем в качестве профессиональных налоговых вычетов в соответствии с пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации, связанных со строительством жилого дома; на приобретение земельных участков у физических и юридических лиц; на приобретение иного недвижимого имущества (здания и строения); задатка, уплаченного гр. Мангутову В.Р. (лист 19-20 решения инспекции); расходов, не подтверждённых документально (лист 17-18 решения инспекции).

Решением УФНС России по Московской области от 15.03.2013 решение ИФНС России по г. Клину Московской области от 28.12.2012 N 09- 42/2057 оставлено без изменения, вступило в силу.

ИП Мазыленко Л.А., обращаясь с заявлением на Арбитражный суд Московской области, указывает, что произведенные и документально подтвержденные затраты на строительство, произведены для осуществления деятельности, направленной на получения дохода, а именно реализация жилых помещений и долей в них. Следовательно, имеется непосредственная связь расходов с извлечением доходов.

Как следует из материалов дела, в 2011 г. ИП Мазыленко Л.А. включила в состав профессиональных налоговых вычетов расходы по договору подряда N 29/03/11 от 29.03.2011 г. заключенного с ООО "АбсолютСтрой" (т 1 л.д. 115-129). В результате необоснованного завышения расходов индивидуальным предпринимателем по данному эпизоду не полностью уплатила в бюджет налог на доходы физических лиц за 2011 год в размере 1 660 687 руб.

В подпункте 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ указано, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, производят исчисление и уплату налога на доходы физических лиц по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы согласно с пунктом 3 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом налогоплательщик самостоятельно определяет состав указанных расходов, принимаемых к вычету, в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций".

В п.17 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 определены затраты, относящиеся к материальным расходам индивидуального предпринимателя, в частности к ним относятся затраты на приобретение работ и услуг, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Тем временем установлено, что в проверяемом периоде квартиры не были построены и не была осуществлена их передача покупателю, а следовательно у предпринимателя не имелось оснований для включения в состав расходов затрат на строительство жилого дома.

Кроме того основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности стала не полная уплата в бюджет налог на доходы физических лиц за 2010-2011 гг. в размере 10 256 196 руб., что произошло в результате необоснованного завышения ИП Мазыленко Л.А. суммы профессиональных налоговых вычетов в результате включения в состав расходов стоимости приобретенных земельных участков у физических и юридических лиц (ООО "Чепелевское", Чечет Ю.В., Мангутов В.Р.) (т. 3 л.д. 16-32), (т. 5 л.д. 1-137), т. 6 л.д. 25), дальнейшей реализации которых в проверяемом периоде не было.

Согласно позиции, изложенной в заявлении, ИП Мазыленко Л.А. выполнены условия, предусмотренные статьей 221 НК РФ для получения профессионального налогового вычета.

В статье 221 НК РФ указаны условия принятия расходов, а именно расходы должны быть фактически произведены, документально подтверждены и непосредственно связанных с извлечением доходов.

Также в статье 221 НК РФ указано, что порядок учета расходов индивидуального предпринимателя аналогичен порядку учета расходов, предусмотренных главой 25 НК РФ.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса РФ установлено, что при реализации земельного участка, приобретенного ранее у юридического либо физического лица, налогоплательщик вправе уменьшить доходы от его реализации на цену приобретения данного земельного участка.

Статьей 218 Гражданского кодекса РФ закрепляются основания приобретения права собственности. Право собственности на имущество, у которого есть собственник, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества. То есть установленное гражданским законодательством право гражданина иметь в собственности имущество, приобретаемое по основаниям, перечисленным в статье 218 Гражданского Кодекса РФ, не обусловлено наличием или отсутствием у него статуса индивидуального предпринимателя.

В статье 5 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" указано, что участниками отношений, возникающих при государственной регистрации прав на недвижимое имущество, являются, в частности, собственники недвижимого имущества, к которым отнесены в том числе граждане РФ.

Исходя из толкования названной статьи, индивидуальные предприниматели самостоятельными субъектами указанных правоотношений не являются.

Следовательно, при регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним предприниматель без образования юридического лица вступает в правоотношения, регулируемые Федеральным законом N 122-ФЗ, в качестве гражданина.

Кроме того не предусматривает указания в данном реестре информации о наличии у физического лица статуса индивидуального предпринимателя пункт 18 Правил ведения Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 18.02.1998 N 219. Данные Правила устанавливают особенности государственной регистрации прав и сделок только в отношении предприятий (пункт 28).

Исходя из изложенного, можно сделать вывод, что право собственности на объект недвижимости регистрируется в общеустановленном порядке именно за гражданином независимо от наличия у него статуса индивидуального предпринимателя. Гражданин (в том числе, если он является индивидуальным предпринимателем) использует свое имущество как для занятия предпринимательской деятельностью, так и в качестве собственно личного имущества, кроме того не представляется возможным определить цель приобретения имущества Индивидуальным предпринимателем.

В заявленных требованиях ИП Мазыленко Л.А. не приведено обоснование оспаривания решения налогового органа в части доначисления НДФЛ в связи с необоснованным включением в состав расходов затрат в размере 2 742 897 руб. 33 коп. без наличия каких-либо подтверждающих документов.

В представленной ИП Мазыленко Л.А. книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций расходы на приобретение земельных участков составили 49 621 297 руб., согласно выписке банка по счетам предпринимателя фактически оплачено только 46 878 400 руб.

Сопоставляя суммы, указанные в Книге учета доходов и данных выписки банка, установлено, что в книге 28.07.2010 г. отражена сумма в размере 2 742 897 руб. 33 коп., однако по банку указанная сумма не проходит.

В книге учета отсутствует информация о продавце, наименовании товара, предпринимателем не представлены первичные документы, позволяющие определить вид расходов, основание их включения, а также факт произведения оплаты получателю.

Таким образом, затраты в сумме 2 742 897 руб. 33 коп. не являются документально подтвержденными и следовательно не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ. Согласно пункту 49 статьи 270 НК РФ расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, не учитываются в целях налогообложения.

ИП Мазыленко Л.А. в состав расходов затраты в виде задатка в размере 1 562 875 руб. на приобретение земельного участка у Мангутова В.Р.

В соответствии с п. 32 ст. 270 НК РФ до момента выполнения основного обязательства у передающей стороны задаток не является расходом налогоплательщика, поскольку выполняет исключительно обеспечительную (не платежную) функцию.

Следовательно, задаток становится расходом у предпринимателя (при определении НДФЛ) только в тот момент, когда происходит передача товара (работы, услуги). С этого момента задаток является частью оплаты по договору.

В ходе проводимой проверки было установлено, что в проверяемом периоде основной договор купли-продажи земельного участка заключен не был.

Из чего следует, что у ИП Мазыленко Л.А. не имелось оснований на включение в состав расходов затраты в виде задатка в размере 1 562 875 руб.

К необоснованному завышению суммы профессиональных налоговых вычетов индивидуального предпринимателя Мазыленко Л.А. привело включение в состав расходов затрат на приобретение объектов недвижимости.

Если имущество приобретенное физическим лицом, имеющим статус индивидуального предпринимателя, используется им для осуществления предпринимательской деятельности, то предприниматель имеет право включить в состав профессиональных вычетов затраты на приобретение данного имущества (в случае, если стоимость его превышает 40 000 рублей) путем начисления амортизации.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 268 Налогового Кодекса РФ в иных случаях затраты на приобретение имущества могут быть учтены в полном объеме только при его реализации.

В проверяемом периоде между ИП Мазыленко Л.А. и ООО "Эвента" заключен договор купли-продажи земельного участка и находящегося на нем недвижимого имущества от 17.05.2010 г., согласно которому Продавец (ООО "Эвента") продал, а Покупатель (Мазыленко Л.А.) купил земельный участок с кадастровым номером 50:13:050414:0108 и находящееся на нем недвижимое имущество, расположенные по адресу: Московская область, Пушкинский район, с. Братовщина. Перечень объектов недвижимости приведен в пункте 1.3. Договора, в пункте 2 Договора.

Согласно передаточному акту от 17.05.2010 г. указанные здания и сооружения были переданы от продавца ООО "Эвента" покупателю (Мазыленко Л.А.). была произведена оплата по настоящему договору купли-продажи.

Из Книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя Мазыленко Л.А. за 2010 год усматривается, что затраты по оплате недвижимого имущества включены в состав материальных расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц. Данные суммы отражены в Книге в графе 7 "Общая стоимость приобретенного сырья (работ, услуг) 16.07.2010 г. и 10.08.2010 г.

Тем временем, руководствуясь вышеуказанными положениями, при таких обстоятельствах в целях определения порядка учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей следует руководствоваться исключительно положениями гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.

В своей апелляционной жалобе Индивидуальный предприниматель указывает, что работы по договору подряда производились на объектах, деятельность по реализации которых направлена на получение прибыли.

Указанный довод заявителя не принимается апелляционным судом по вышеприведенным обстоятельствам.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы ИП Мазыленко Л.А., считает ее основанной на неправильном толковании норм законодательства.

Также апелляционный суд не находит безусловных оснований для отмены обжалуемого решения, не усматривает процессуальных нарушений при принятии оспариваемого судебного акта, перечисленных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Московской области от 25 мая 2015 года по делу N А41-26348/13 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Огурцов

Судьи

В.Ю. Бархатов С.Ю. Епифанцева