Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 сентября 2015 г. N 18АП-10071/15

г. Челябинск

29 сентября 2015 г.

Дело N А07-4879/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 22 сентября 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 сентября 2015 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Костина В.Ю., Малышевой И.А.,

при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы закрытого акционерного общества "Опытный завод Нефтехим" и Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 02.07.2015 по делу N А07-4879/2013 (судья Азаматов А.Д.).

В заседании приняли участие представители:

закрытого акционерного общества "Опытный завод Нефтехим" - Бакулин В.А. (доверенность от 14.01.2015),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан - Гималетдинов М.И. (доверенность от 31.12.2014 N 03-34/061611), Шулепов М.В. (доверенность от 31.12.2014 N 03-34/061611), Гилязов Р.А. (доверенность от 24.03.2015 N 03-34/073103), Ялаев Н.А. (доверенность от 19.01.2015 N 03-37/061996).

Закрытое акционерное общество "Опытный завод Нефтехим" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ЗАО "Опытный завод Нефтехим") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан (далее - ответчик, налоговый орган, инспекция) от 28.12.2012 N 08-60/09048 в части доначисления налога на прибыль в сумме 42 183 554 рублей, пени по налогу на прибыль в сумме 4 247 683 рублей, штрафа по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 16 873 420 рублей, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 40 119 246 рублей, пени по НДС в сумме 6 618 129 рублей, штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 16 047 699 рублей.

Решением суда первой инстанции от 14.01.2014, оставленным без изменения постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2014, требования общества удовлетворены, оспариваемое решение инспекции в обжалуемой части признано недействительным.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа постановлением от 10.07.2014 решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.

Определением Верховного Суда Российской Федерации от 03.02.2015 решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 14.01.2014, постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2014 и постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 10.07.2014 по тому же делу отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Башкортостан.

При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 02.07.2015 в удовлетворении требований заявителю отказано.

Не согласившись с указанным решением, ЗАО "Опытный завод Нефтехим" и Уполномоченный по защите прав предпринимателей в Республике Башкортостан обратились с апелляционными жалобами.

В апелляционной жалобе заявитель просит отменить решение суда первой инстанции, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, заявленные требования удовлетворить в полном объеме, признать недействительным решение инспекции.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на отсутствие оснований для признания полученной в ходе хозяйственных отношений с обществом с ограниченной ответственностью "Торгово-закупочная компания "Торгсервис" (далее - ООО "ТЗК Торгсервис", контрагент, поставщик) налоговой выгоды необоснованной, поскольку, реальность поставки товара данным контрагентом и, соответственно, несение в связи с этим фактических расходов налоговым органом не опровергнуты.

На фактическое наличие спорного сырья, его поступлении на склад и расходовании в производство указывают товарные накладные, счета-фактуры, приходные ордера, требования накладные, технические отчеты ОЭЦ, и обнаруженные инспекцией на складе бочки с сырьем.

При этом общество ссылается на то, что реальность движения спорного товара, необходимость и факт использования сырья в производственной деятельности налоговым органом надлежащими доказательствами не опровергнуты, претензий к поставке указанным контрагентом иных товаров налоговым органом не предъявлено.

Выявленные инспекцией расхождения в документах складского учета, технических отчетах и регистрах бухгалтерского учета являются техническими ошибками и устранены.

Ведение обществом отдельного учета химического сырья, поступившего от ООО "ТЗК Торгсервис", общество объясняет организацией контроля качества продукции.

В отношении отсутствия транспортных документов, общество в апелляционной жалобе ссылается на то, что не являлось заказчиком перевозки, стоимость которой была включена в стоимость сырья.

Также общество отрицает подконтрольность ему ООО "ТЗК Торгсервис" и ссылается на отсутствие в решении суда первой инстанции соответствующих доказательств. При этом у ООО "ТЗК Торгсервис" отсутствуют признаки "номинальной" организации.

Также общество ссылается на несоответствие ряда доказательств требованиям налогового законодательства (протоколы осмотра и выемки от 01.11.2012, опросы свидетелей), что свидетельствует об их недопустимости.

Также общество полагает вывод эксперта о несоответствии готовой продукции техническим условиям при ее производстве с использованием спорного сырья формальным, сделанным в теоретической плоскости без учета практических нюансов реальной производственной деятельности общества.

Также в апелляционных жалобах общество и Уполномоченный по защите прав предпринимателей в Республике Башкортостан ссылаются на то, что судом вопрос о наличии смягчающих ответственность обстоятельств при рассмотрении дела не исследовался, судом сделан неверный вывод о том, что, в случае привлечения к ответственности за умышленное налоговое правонарушение, учет смягчающих ответственность обстоятельств невозможен.

В отзыве инспекция отклонила доводы общества, ссылаясь на получение обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с завышением вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль по взаимоотношениям с ООО "ТЗК Торгсервис", поскольку в ходе налоговой проверки установлено, что спорное сырье в производстве не использовалось, представленные документы создают лишь видимость списания сырья в производство, технологический регламент его использования на предприятии отсутствует.

Также налоговый орган ссылается на отсутствие доказательств транспортировки спорного сырья и его закупа поставщиками, аффилированность налогоплательщика и ООО "ТЗК Торгсервис", а также отсутствие реальных расходов на его приобретение в виду использования схем "обналичивания" денежных средств.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в судебное заседание представители третьего лица и Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Республике Башкортостан не явились. С учетом мнения представителей заявителя и заинтересованного лица, в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие не явившихся лиц.

В судебном заседании представители заявителя и налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Опытный завод Нефтехим" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт проверки от 03.12.2012 N 264дсп и вынесено решение от 28.12.2012 N 08-60/09048 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому общество, в том числе, привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по п.3 ст.122 НК РФ в виде штрафов в сумме 16 873 420 рублей за неуплату или неполную уплату налога на прибыль организаций, в сумме 16 047 699 рублей за неуплату или неполную уплату НДС, обществу доначислены пени по налогу на прибыль в сумме 4 247 683 рублей, пени по НДС в сумме 6 618 129 рублей, налог на прибыль в сумме 42 183 554 рублей, НДС в сумме 40 119 246 рублей.

Основанием для отказа в принятии расходах по налогу на прибыль и вычетов по НДС явилось установление инспекцией их неправомерного применения налогоплательщиком на основании документов ООО "ТЗК Торгсервис" ввиду отсутствия реальных хозяйственных взаимоотношений по приобретению сырья у указанного контрагента.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 01.03.2013 N 71/06, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции оставлено без изменения и утверждено.

Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам НК РФ и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным.

Отказывая при новом рассмотрении дела в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии реальных хозяйственных взаимоотношений с заявленным контрагентом по поставке спорного сырья и получении в связи с этим необоснованной налоговой выгоды.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, законодательству о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В п. 5 ст. 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

Таким образом, из системного анализа ст. 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями ст. 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу ст. 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего в спорном периоде, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.

Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Пунктами 3, 5 названного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно п. 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с п. 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В п. 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 171, 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Следовательно, возможность учета расходов и вычетов обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии расходов и вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара (работ, услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком (подрядчиком).

При этом доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорных сделок имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Таким образом, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых сумм вычетов налога на добавленную стоимость и заявленных расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Более того, поскольку право на вычеты по НДС носит заявительный характер, налогоплательщик должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть вычеты для целей налогообложения.

Как следует из обжалуемого решения, инспекцией отказано в праве на вычеты по НДС за 1 - 4 кварталы 2010 г., 1 - 4 кварталы 2011 г. в сумме 40 119 246 рублей, на расходы по налогу на прибыль за 2010 г. и 2011 г. в сумме 210 917 768 рублей по счетам-фактурам на поставку сырья (армин С, диметиламин, аминоэтилэтаноламин), оформленным от лица ООО "ТЗК Торгсервис".

Так, как следует из представленных налогоплательщиком в ходе налоговой проверки документов, он на основании договоров поставки приобрел у ООО "ТЗК Торгсервис" сырье для последующего использования в собственном производстве реагентов для добывающей промышленности.

В подтверждение заявленных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль обществом представлены счета-фактуры, товарные накладные, оформленные от лица ООО "ТЗК Торгсервис"

Согласно представленным в ходе проверки документам, оплата товара производилась обществом путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "ТЗК Торгсервис".

Вместе с тем, инспекцией в ходе проверки установлено отсутствие реальности указанных хозяйственных операций, в доказательство чего налоговый орган ссылается на следующие установленные в ходе проверки обстоятельства, которые суд апелляционной инстанции находит достаточными для сделанного вывода.

Так, налоговым органом установлена аффилированность ООО "ТЗК Торгсервис" налогоплательщику, который в силу замещения собственными работниками должностей у контрагента был способен оказывать влияние на его предпринимательскую деятельность.

По месту регистрации ООО "ТЗК Торгсервис" - Республика Калмыкия, г. Элиста, ул. Ю.Клыкова, 19, кв.1, контрагент не находится.

Руководителем и учредителем ООО "ТЗК Торгсервис" является Эрдеев И.К., заместителем руководителя - Качкаева О.А.

Эрдеев И.К. в ходе опроса показал, что на имя Качкаевой О.А. он оформил доверенность с правом подписания всех документов, в том числе договоров, отгрузочных документов, счетов-фактур, операции по счету осуществлялись Качкаевой О.А. посредством системы "Банк-Клиент", для хранения реализуемых реагентов ООО "ТЗК Торгсервис" использует склад ЗАО "Опытный завод Нефтехим" в г. Уфа.

Как установлено в ходе проверки, Качкаева О.А. является одновременно начальником отдела сбыта ЗАО "Опытный завод Нефтехим" и заместителем руководителя ООО "ТЗК Торгсервис" Эрдеев И.К., имеет доверенность на подписание всех документов ООО "ТЗК Торгсервис" и осуществляет перечисление денежных средств по счету данной организации.

Согласно ее показаниям эту должность в ООО "ТЗК Торгсервис" ей предложил руководитель ЗАО "Опытный завод Нефтехим", который при этом сообщил о номинальном характере ее деятельности и необходимости лишь подписывать бухгалтерские документы. Договор поставки сырья от ООО "ТЗК Торгсервис" был оформлен в отделе снабжения заявителя и передан ей на подпись. Впоследствии она оформляла отгрузочные документы ООО "ТЗК Торгсервис" в своем кабинете по основному месту работы, а бухгалтер Шабанова Р.А. оформляла платежные банковские документы по ООО "ТЗК Торгсервис". Сведений о том, что при осуществлении данных действий она выполняла непосредственные указания Эрдеева И.К., протокол ее допроса не содержит. Более того, она сообщила, что видела Эрдеева И.К. лишь один раз в кабинете директора ЗАО "Опытный завод Нефтехим", когда ей предложили стать заместителем руководителя ООО "ТЗК Торгсервис".

В договоре банковского обслуживания ООО "ТЗК Торгсервис" в качестве местонахождения организации указан адрес налогоплательщика, контактные телефоны также принадлежат заявителю.

В ходе проведенной в отношении ООО "ТЗК Торгсервис" выездной налоговой проверки организацией по требованию проверяющих были представлены реестры документов по реализации, распечатанные из программы 1С Бухгалтерия. Исполнителем данных распечаток указан Смородинова Л.А. - бухгалтер ЗАО "Опытный завод Нефтехим", что свидетельствует, что бухгалтерия, в том числе, по учету реализации товаров общества "ТЗК Торгсервис" велась работниками заявителя, а также опровергает доводы апелляционной жалобы налогоплательщика о том, что работники ЗАО "Опытный завод Нефтехим" занимались только бухгалтерским оформлением выплаты заработной платы на предприятии ООО "ТЗК Торгсервис".

Допрошенная в качестве свидетеля Смородинова Л.А. дать пояснений по факту распечатки со своего компьютера бухгалтерской отчетности ООО "ТЗК Торгсервис" затруднилась.

Допрошенная в качестве свидетеля Сакирова А.Ш., являвшаяся одновременно бухгалтером заявителя, а также главным бухгалтером ООО "ТЗК Торгсервис", пояснила, что была номинальным главным бухгалтером ООО "ТЗК Торгсервис" по поручению руководства ЗАО "Опытный завод Нефтехим", сама бухгалтерию не вела, однако знает, что работники бухгалтерии заявителя вели бухгалтерский учет ООО "ТЗК Торгсервис".

Также установлено, что бухгалтер ООО "ТЗК Торгсервис" Шабанова Р.А. также являлась штатным сотрудником налогоплательщика.

Все сотрудники ООО "ТЗК Торгсервис", зарегистрированного на территории Республика Калмыкия, за исключением руководителя, проживают на территории Республики Башкортостан.

Указанные обстоятельства в совокупности свидетельствуют, что фактически руководство деятельностью ООО "ТЗК Торгсервис", оформление первичных бухгалтерских документов и ведение бухгалтерии ООО "ТЗК Торгсервис" осуществлялось работниками ЗАО "Опытный завод Нефтехим" на территории общества в г. Уфе и по указанию руководителя налогоплательщика.

Также налоговым органом в ходе анализа технической документации предприятия сделан вывод, что при производстве конечного продукта - ингибиторов коррозии общество не использовало спорное сырье, приобретенное у ООО "ТЗК Торгсервис" - армин С, диметиламин, аминоэтилэтаноламин, поскольку фактически вместо них использовалась вода.

Указанный вывод подтверждается следующими обстоятельствами.

В подтверждение необходимости использования спорного сырья для производства ингибиторов коррозии обществом в ходе проверки были представлены рецептуры с индексом К, одним из ингредиентов которых выступала вода, а также рецептуры с индексом ИК, в которых ингредиент вода был заменен на аналогичное количество спорного сырья армин С, диметиламин, аминоэтилэтаноламин. Кроме того, обществом представлены копии технических отчетов ОЭЦ, в которых вместо воды питьевой указывается армин С, диметиламин, аминоэтилэтаноламин.

Между тем, опрошенный в качестве свидетеля заместитель генерального директора по новым продуктам и технологиям ЗАО "Опытный завод Нефтехим" Давлетбаев И.М. показал, что рецептуры с индексом ИК за 2010 -2011 года он никогда не видел и не согласовывал, в перечнях рецептур на каждый месяц, который он лично утверждал, данные рецептуры отсутствовали. Также свидетель показал, что в состав ингибиторов коррозии, производимых ЗАО "Опытный завод Нефтехим", армин С не входил, диметиламин не мог входить, поскольку является газом. Обязательным ингредиентом ингибиторов коррозии является вода.

При этом рецептуры с индексом ИК подписаны лишь заместителем генерального директора по новым продуктам и технологиям Давлетбаева И.М. - Фаресовым А.В. от имени Давлетбаева И.М., в то время как рецептуры с индексом К, а также все иные рецептуры подписаны не только Давлетбаевым И.М. лично, но и научными сотрудниками, разработавшими продукты руководителем лаборатории, утверждены генеральным директором общества. Кроме того, ряд рецептур с индексом ИК подписаны в выходные дни, а также в дни, когда подписавший их Фаресов А.В. находился в командировке в другом городе. При этом каких-либо объяснений данным фактам налогоплательщиком не представлено.

Кроме того, в обществе утверждены технические условия на ингибиторы коррозии и технологический регламент их производства. Утвержденный в обществе технологический регламент производства ингибиторов коррозии не содержит упоминания об использовании армина С, диметиламина, аминоэтилэтаноламина в качестве составляющих для производства конечного продукта, однако в качестве обязательного элемента содержит указание на воду (т. 62, 63). Однако в ряде случаев в представленных обществом технических отчетах ОЭЦ по производству ингибиторов полностью либо в значительной доле вода заменена на спорное сырье.

Анализ представленных обществом технических отчетов ОЭЦ выявил в ряде случаев наличие одинаковых отчетов по производству сырья в один день в одинаковых объемах, отгруженных в один железнодорожный вагон, единственным отличием которых является указание вместо воды в одном отчете, то же количество армина-С в другом отчете.

При этом в ходе проведенных сотрудниками налогового органа совместно с сотрудниками МВД по Республике Башкортостан осмотра территории предприятия и выемки документов оригиналы технических отчетов ОЭЦ, технические регламенты производства ингибиторов коррозии с использованием спорного сырья не обнаружены. Между тем согласно показаниям Давлетбаева И.М. указанные отчеты должны храниться в трех экземплярах.

Анализ бухгалтерской отчетности общества показал, что, несмотря на использование по техническим отчетам ОЭЦ армина С, общество ежемесячно списывает воду питьевую в количестве, аналогичном количеству армина С.

Налоговым органом в ходе проверки назначена экспертиза по вопросу, будет ли соответствовать готовая продукция техническим условиям при производстве ее по рецептурам с индексом ИК. Экспертиза проведена в присутствии представителей налогоплательщика.

По результатам экспертизы экспертом сделан вывод, что готовая продукция, изготовленная по рецептурам с индексом ИК, не будет соответствовать техническим условиям.

При этом апелляционным судом отклоняется довод общества о неполноте исследованных экспертом вопросов. Напротив, перед экспертом был поставлен конкретный вопрос, будет ли получен предусмотренный техническим условиями продукт, если вместо воды при производстве ингибиторов коррозии использовать армин С. Ответ именно на данный вопрос позволяет установить возможность замены одного ингредиента - воды на другой - армин С при производстве конечного продукта. Предложенные же обществом вопросы относились исключительно к свойствам ингибиторов коррозии, ответы на них не могли повлиять на решение главного вопроса, использовало фактически общество армин С при производстве ингибиторов или нет.

Указанное обстоятельство, а также подтверждение обществом отсутствия у него необходимых реагентов и условий для проведения экспертизы, а главное отсутствие у него, как таковых, технических регламентов и технических карт на производство ингибиторов с использованием армина С, которые бы позволили воспроизвести химический процесс их производства, явилось основанием для правомерного отказа суда первой инстанции в удовлетворении ходатайства заявителя о проведении судебной экспертизы. Данные обстоятельства также учтены как исключающие возможность удовлетворения ходатайства заявителя о проведении судебной экспертизы, заявленного в суде апелляционной инстанции.

Также инспекцией выявлены нарушения действующих в общества правил регистрации и передачи рецептур в отделы для применения, которые выразились в отсутствии необходимых согласований рецептур с индексом ИК, отсутствии их регистрации в журналах, присвоении номеров.

В ходе опросов работников общества инспекцией установлено, что производство ингибиторов коррозии осуществляется по технологическим картам, однако в ответ на требование налогового органа о представлении технологических карт производства ингибиторов коррозии по рецептурам с индексом ИК, обществом сообщено об их уничтожении.

При сопоставлении данных технических отчетов ОЭЦ и данных бухгалтерского учета инспекцией установлено, что списание воды на производство в бухгалтерском учете осуществлялось в объеме, соответствующем суммарному объему воды и спорного сырья, использованных согласно техническим отчетам ОЭЦ.

В бухгалтерском учете армин С, диметиламин, аминоэтилэтаноламин, поставленный ООО "ТЗК Торгсервис", учитывается отдельно, в том числе, аминоэтилэтаноламин, поставки которого осуществлялись также и иными контрагентами (ООО ЕТС-Логистика", ООО "Химекс-Оптима" и прочие), кодировка указанного сырья содержит добавочные литеры. Списание сырья, поставленного ООО "ТЗК Торгсервис", производится единовременно по итогам месяца, в то время как остальное сырье списывается по мере использования в производство. Разумного объяснения данным особенностям бухгалтерского учета налогоплательщиком не представлено.

Более того, анализ себестоимости производства конечного продукта - ингибитора коррозии показал, что при цене фактически проданного продукта 37 600 рублей за тонну, себестоимость изготовления тонны продукта с использованием воды составляет 17 434 рублей, а с заменой воды на армин С, диметиламин, аминоэтилэтаноламин - 58 555 рублей, что свидетельствует об очевидной убыточности производства ингибиторов коррозии с использованием спорного сырья. При этом цена реализации конечной продукции была постоянной и не варьировалась в зависимости от использованной согласно представленным техническим отчетам ОЭЦ рецептуры ингибитора.

Кроме того, при сопоставлении данных бухгалтерского учета и технических отчетов ОЭЦ установлено расхождение по количеству использованного сырья, которое выразилось в том, что для производства определенной партии сырья массой 67 тонн затрачено сырья в объеме 88 тонн, что, очевидно, противоречит закону сохранения массы. При этом в бухгалтерском учете на дату производства продукции списание сырья производится в тех же объемах, что и производство (в том числе воды), однако впоследствии на конец месяца единовременно добавляются проводки по списанию спорного сырья (армин С, диметиламин, аминоэтилэтаноламин) в объемах, превышающих произведенную продукцию и соответствующих объемам замененной по техническим отчетам ОЭЦ воды.

Между тем в карточке счета 90 "Продажи" себестоимость продукции списывается без учета стоимости спорного сырья, однако при формировании налоговых регистров расходы определяются уже по счету 20 "Основное производство", где спорное сырье учтено.

При этом доводы общества о том, что общество впоследствии корректировало в учете количество использованной воды, документально не подтверждены, а, кроме того, разумно не объясняют цели такого учета, в то время как все остальные ингредиенты списывались в текущем режиме. Предложенное обществом объяснение напротив свидетельствует, что на момент изготовления партии товара его себестоимость формировалась в карточке счета 90 "Продажи" на основании данных с использованием воды, что позволяло указывать себестоимость товара ниже его продажной стоимости, в то время как на конец периода общество проводило корректировку расходов на производство для целей налогообложения, заменяя дешевый элемент воду на дорогостоящие: армин С, диметиламин, аминоэтилэтаноламин, искусственно создавая убыточность отдельных партий товара.

Таким образом, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что представленные обществом в ходе налоговой проверки копии технических отчетов ОЭЦ и рецептуры с индексом ИК изготавливались обществом исключительно с целью списания в бухгалтерском и налоговом учете дорогостоящего сырья - армин С, диметиламин, аминоэтилэтаноламин путем замены на него соответствующей доли воды, необходимой, однако, для производства ингибиторов коррозии.

Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы общества о том, что обнаруженные в ходе осмотра территории предприятия 109 бочек с сырьем армин С подтверждают его приобретение у ООО "ТЗК Торгсервис" и использование в производстве в 2010 - 2011 годах в силу следующего.

На запрос налогового органа с приложением фотоснимков спорных бочек, имеющих наклейки "AKZO NOBEL", представительство фирмы "Акзо Нобель Н.В." (Нидерланды) сообщило, что указанные бочки были поставлены в адрес ЗАО "Опытный завод Нефтехим" в сентябре 2008 года в составе единственной поставки, в которую входило 148 бочек.

В ходе анализа бухгалтерской отчетности налогоплательщика установлено, что остаток 109 бочек соответствует остатку сырья, приобретенному у "Акзо Нобель Н.В." (Нидерланды) в 2008 году за разницей реально использованного и списанного в производство за период с 2008 года сырья (без учета приобретенного у ООО "ТЗК Торгсервис" и списанного на производство ингибиторов коррозии сырья). При этом налоговым органом установлено, что общество действительно осуществляет выпуск иной продукции с использованием незначительного количества армина С.

При этом в ответ на требование налогового органа обществом не представлены сертификаты и паспорта качества на армин С, поставленный, по его утверждению, ООО "ТЗК Торгсервис", что не позволяет установить его производителя и дату производства и сделать вывод о том, что это остатки армина С, поставленного ООО "ТЗК Торгсервис".

При этом опрошенный в качестве свидетеля заместитель генерального директора по новым продуктам и технологиям ЗАО "Опытный завод Нефтехим" Давлетбаев И.М. показал, что на каждую поставляемую партию сырья должен быть паспорт качества, разрешения на применение, которые хранятся на предприятии 50 лет.

Ссылки общества в апелляционной жалобе на то, что поставка сырья не должна сопровождаться паспортами и сертификатами качества противоречит показаниям Давлетбаева И.М.

При этом как будет ниже указано ни одна из организаций, вовлеченных в цепочку, имитирующую движение товара и денежных средств, не представила указанные паспорта и сертификаты соответствия. Следовательно, в отсутствие у поставщика сертификатов качества и соответствия товара, то есть в отсутствие у него сведений о призводителе, им не может быть выдано гарантийное письмо, которое не может подменять собой сопроводительные документы производителя на товар, которые позволяют установить, как минимум, дату его производства и срок годности, состав, свойства, производителя и технические условия, по которым оно произведено.

Таким образом, полное отсутствие документов сертификации и паспортизации на особо опасное химическое сырье в данном случае в совокупности с другими доказательствами указывает на отсутствие сырья.

Также апелляционный суд отмечает, что с учетом всех выявленных и указанных выше противоречий ведения бухгалтерского, налогового и товарного учета спорного сырья сами по себе представленные обществом после окончания налоговой проверки в ходе рассмотрения дела в суде оригиналы технических отчетов ОЭЦ не опровергают выводы налогового органа о том, что спорное сырье фактически в производстве ингибиторов коррозии не использовалось, поскольку указанные документы являются внутренними документами общества, составляются им самостоятельно.

Также суд отмечает следующее, согласно пояснениям общества, данным в ходе налоговой проверки, доставка спорного сырья осуществлялась ООО "ТЗК Торгсервис" автомобильным транспортом.

Между тем, обществом ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства не представлены товарно-транспортные документы, подтверждающие перевозку и доставку спорного сырья.

Ссылка общества на то, что оно не является заказчиком перевозки, поскольку доставка осуществлялась силами ООО "ТЗК Торгсервис", а потому не обязано иметь товарно-транспортные накладные судом апелляционной инстанции отклоняется как противоречащая действующему законодательству.

Так в силу Постановления Госкомстата Российской Федерации от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и состоит из двух разделов, один из которых - товарный, определяет взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служит для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей.

Товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем для каждого грузополучателя отдельно на каждую поездку автомобиля с обязательным заполнением всех реквизитов, выписывается в четырех экземплярах, один из которых водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза.

Таким образом, в силу действующих правил грузополучатель, которым в данном случае выступает налогоплательщик, должен располагать товарно-транспортной накладной.

Более того, с учетом установленной по делу аффилированности заявителя и ООО "ТЗК Торгсервис", которое, по утверждению налогоплательщика, является грузоотправителем и заказчиком транспортных услуг, общество "Опытный завод Нефтехим" могло запросить и получить товарно-транспортные накладные у своего контрагента, чего, однако сделано не было.

Не были представлены товарно-транспортные документы и ни одной из организаций, вовлеченных в цепочку, имитирующую движение сырья и денежных средств.

Данный факт свидетельствует уже не только об отсутствии товарно-транспортных накладных у заявителя, но и о том, что они вообще не составлялись, что противоречит ссылкам заявителя на перевозку спорного сырья сторонней организаций по заказу ООО "ТЗК Торгсервис", либо иной организации, поскольку взаимоотношения грузоотправителей заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, также оформляются товарно-транспортными накладными, которые, очевидно, у ООО "ТЗК Торгсервис" и других организаций также отсутствуют.

Более того, по расчетному счету ООО "ТЗК Торгсервис", а также его контрагентов перечисления денежных средств за транспортные услуги или аренду автотранспорта отсутствуют.

Не смог представить таких документов и допрошенный в суде первой инстанции по ходатайству заявителя свидетель Волошин С.П. - руководитель организации ООО "Уралтрансавто", по утверждению общества осуществлявшей доставку спорного сырья по заказу ООО "ТЗК Торгсервис". Также он не смог указать кто, каким транспортом и откуда осуществлял доставку грузов. При этом, однако, с уверенностью заявил, что какие-либо разрешений на перевозку химических опасных грузов в органах ГИБДД и иных уполномоченных органах не получал и не имеет, несмотря на то, что спорное сырье относится к особо опасным грузам.

Кроме того, информацию о государственных номерах автомобилей, принадлежавших ООО "Уралтрансавто", на которых было доставлено спорное сырье налогоплательщику сообщил суду начальник службы безопасности заявителя Бурмистров Ю.А. Между тем каких-либо документальных доказательств перевозки спорного сырья на указанных автомобилях материалы дела не содержат, откуда получена данная информация обществом не указано.

При этом у ООО "ТЗК Торгсервис", а также его контрагентов отсутствуют и собственные транспортные средства, что с учетом отсутствия доказательств привлечения для перевозки третьего лица вообще исключает возможность перевозки сырья.

Ни один из сотрудников заявителя не смог конкретно пояснить, кто является производителем спорного сырья, планируемого к использованию в производстве, откуда осуществлялась его доставка, в чем осуществлялась доставка (бочках или цистернах), где хранился такой объем сырья, с учетом того, что одно из них представляет собой газ.

Согласно истребованным в ходе налоговой проверки журналам регистрации въезда-выезда автотранспорта на территорию ЗАО "Опытный завод Нефтехим", отметки о въезде транспортных средств от ООО "ТЗК Торгсервис" и его контрагентов, установленных по данным расчетных счетов о движении денежных средств, отсутствуют.

Отсутствуют также и сведения о прохождении представителями ООО "ТЗК Торгсервис" и его контрагентов инструктажей по технике безопасности, прохождение которых обязательно при въезде сторонних организаций на территорию предприятия и фиксируется в соответствующем журнале.

Какая-либо переписка по согласованию транспортных средств, водителей между налогоплательщиком и ООО "ТЗК Торгсервис" заявителем не представлена.

Налоговым органом также выявлены многочисленные нарушения при оприходовании спорного товара на складе общества.

Так, из показаний Пушкаревой О.Б. заведующей склада ЗАО "Опытный завод Нефтехим" от 13.09.2012 следует, что сырье армин С в 2010 - 2011 годах на склад фактически не поступало, она не получала также и иное сырье от ООО "ТЗК Торгсервис", об этой организации ей ничего не известно, приходных ордеров от данной организации она не подписывала, сведения о них в журнал регистрации накладных и компьютерную программу 1С Бухгалтерия (склад) не вносила.

Более того, налогоплательщиком представлены товарные накладные и приходные ордера на поставки спорного сырья от ООО "ТЗК Торгсервис" за период с 01.01.2010 по 06.06.2010 с подписью Пушкаревой О.Б., в то время как согласно ее трудовому договору Пушкарева О.Б. принята на работу в ЗАО "Опытный завод Нефтехим" лишь 06.06.2010, что указывает на создание искусственного документооборота и противоречивое отражение спорных операций в налоговом учете по сравнению с бухгалтерским учетом.

При осмотре территории завода найден журнал регистрации накладных на складе, ведение которого подтвердила Пушкарева О.Б., который не содержит сведений о поступлении товара от ООО "ТЗК Торгсервис" в 2010 - 2011 годах.

В ходе осмотра территории предприятия и изъятия документов проведен осмотр компьютера заведующей склада Пушкаревой О.Б., установлено, что приходные ордера от контрагента ООО "ТЗК Торгсервис" вносились в программу 1С Бухгалтерия (склад) Князевой Н.А. (заместитель главного бухгалтера заявителя) без входящих номеров, в то время как все остальные ордера имеют номера и внесены Пушкаревой О.Б.

Князева Н.А. в ходе опроса подтвердила, что совершала действия по внесению сведений о поступлении товара от ООО "ТЗК Торгсервис" по указанию главного бухгалтера ЗАО "Опытный завод Нефтехим" Старцевой Э.М., объяснить причину не смогла, однако подтвердила, что лично товар никогда не видела, вводила информацию по принесенным ей документам, оформляла приходные ордера задним числом за 1 - 2 месяца.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что оформление в складском и бухгалтерском учете поступления сырья от ООО "ТЗК Торгсервис" осуществлялось отдельно от всего остального сырья, с нарушением принятого в общества порядка, высшим руководящим составом -главным бухгалтером и ее заместителем, что свидетельствует о фиктивном характере такого учета.

Анализ движения денежных средств по счетам ООО "ТЗК Торгсервис" и его контрагентов не выявил расходов на приобретение и доставку спорного сырья. По сведениям таможенных органов в 2010 - 2011 гг. ввоз на территорию России армина С не осуществлялось. Ни одна из названных в качестве первоначального поставщика спорного армина С организация (Химекс Лиметед) не подтвердила его закуп и продажу.

Перечисленные заявителем на расчетный счет ООО "ТЗК Торгсервис" денежные средства перечислялись транзитом на счета ООО "Агростройремкомплект" и ООО ТПФ "Модуль", а также последовательно на счета других организаций, имеющих признаки номинальных, а затем "обналичивались" посредством вексельных и заемных схем.

ООО "Агростройремкомплект" имеет признаки номинальной организации, по адресу регистрации не находится, имеет массового учредителя (директора), сведений о работниках не представляет, имущества не имеет. В ходе опроса директор ООО "Агростройремкомплект" подтвердил номинальный характер участия, сообщив, что передал свои документы под угрозой неизвестных лиц. Анализ расчетного счета ООО "Агростройремкомплект" показал, что более 70% денежных средств направлены на приобретение векселей и возврат (выдачу) займа, то есть использовано в схемах по "обналичиванию" денежных средств.

В отношении ООО ТПФ "Модуль" установлено, что непосредственно после окончания спорных хозяйственных отношений, то есть в начале 2012 года ООО ТПФ "Модуль" снято с учета в налоговом органе по месту регистрации в Удмуртской Республике в связи со сменой учредителя, директора и места регистрации и поставлено на учет в г. Красноярске, где по месту регистрации по данным представленным налоговыми органами г. Красноярска, не находится.

Контрагент ООО ТПФ "Модуль" - ООО "АФК", на счета которого по цепочке были перечислены денежные средства заявителя, отказалось от представления документов по взаимоотношениям с ООО ТПФ "Модуль".

Также налоговым органом были получены материалы выездной налоговой проверки ООО ТПФ "Модуль", по результатам которой обществу отказано в принятии вычетов и расходов по контрагенту ООО "АФК" по мотиву недобросовестности ООО ТПФ "Модуль".

При этом ни одно их вовлеченных в цепочку движения денежных средств обществ не представило товарно-транспортные документы, а также сертификаты качества на товар. За разрешением на транспортировку опасного химического груза ни ООО ТПФ "Модуль", ни ООО "АФК" в уполномоченные органы не обращались.

Со счета ООО "АФК" денежные средства заявителя были перечислены ООО "Промтехресурс", директор которого являлся руководителем еще 28 организаций, отбывал наказание в исправительном учреждении за мошенничество, показал при допросе, что является номинальным руководителем.

Анализ расчетного счета ООО "АФК" показал, что более 88% денежных средств направлены на приобретение векселей и возврат (выдачу) займа, то есть использовано в схемах по "обналичиванию" денежных средств.

При этом инспекцией на основании сведений о движении векселей установлено, что наличные денежные средства от продажи векселей через цепочку посредников получал Сазонов А.В., который являлся исполнительным директором ООО ТПФ "Модуль", а также контролировал деятельность вовлеченных в цепочку движения денежных средств организаций.

Указанные выше обстоятельства свидетельствуют об отсутствии у заявителя расходов на приобретение сырья, поскольку денежные средства перечислялись по расчетным счетам лишь для создания видимости оплаты и не опосредовали реальное движение товара, при этом денежные средства фактически аккумулировались у одного физического лица, который представлял все организации, вовлеченные в цепочку движения денежных средств.

Учитывая данные факты, установленные в ходе налоговой проверки и доказанные в суде, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу, что представленные налоговом органом доказательства в совокупности и взаимосвязи доказывают отсутствие реальных хозяйственных отношений с заявленным контрагентом, создание налогоплательщиком видимости использования сырья в хозяйственной деятельности, видимости движения денежных средств, недостоверности представленного в подтверждение налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль пакета документов, и, соответственно, получения в связи с этим необоснованной налоговой выгоды в виде занижения суммы подлежащих уплате в бюджет НДС и налога на прибыль.

Учитывая вышеизложенное, является несостоятельным довод общества о том, что единственным нарушением, допущенным налогоплательщиком, является отсутствие товарно-транспортных накладных, поскольку налоговым органом на каждой стадии движения спорного сырья от доставки, приемки, оприходования, списания в производство, использования в производстве до движения денежных средств в его оплату выявлены противоречия, неполнота документов, несоблюдение принятых правил, отклонения, ведение отдельного учета, присвоение добавочных индексов, полное отсутствие документов, которые очевидно свидетельствуют о попытке общества искусственного внедрения следов движения спорного сырья и оплаты за него в свой внутренний производственный, а также налоговый и бухгалтерский учет.

На получение налоговой выгоды в данном случае указывает наличие в совокупности обстоятельств, указанных в п. 5, 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, отсутствие у контрагента основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, а также отсутствие доказательств использования им привлеченных ресурсов и приобретения аналогичного товара (по данным расчетных счетов, федеральной информационной базы), аффилированность контрагента, отсутствие доказательств транспортировки товара, невозможность использования товара в производстве, отсутствие соответствующих технологических документов, использования схем движения денежных средств, свидетельствующих о их аккумуляции в наличной форме, невозможность проследить происхождение товара, отсутствие документов сертификации и паспортизации.

Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, при рассмотрении налоговых споров суды должны исследовать все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы. В случае сомнений в правильности применения налогового законодательства арбитражные суды обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела юридически значимых обстоятельств, наличие иных документов, подтверждающих хозяйственные операции (Постановления от 28.10.1999 N 14-П, от 14.07.2003 N 12-П, Определения от 15.02.2005 N 93-О, от 28.05.2009 N 865-О-О, от 19.03.2009 N 571-О-О).

Оценка фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

При этом следует принимать во внимание, что по смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете.

Кроме того, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика.

При разрешении данного дела, следует учитывать, что даже представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов и заявленных расходов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также предприятий-контрагентов.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, у которых отсутствовала реальная возможность осуществлять заявленные операции, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

При этом с учетом характера выявленного правонарушение не имеет правового значения тот факт, что налоговым органом приняты расходы и налоговые вычета на приобретение у ООО "ТЗК Торгсервис" иного сырья, а также доводы апелляционной жалобы об осуществлении данной организацией иных хозяйственных операций и уплаты значительных сумм налога, поскольку инспекцией не сделан вывод о том, что ООО "ТЗК Торгсервис" вообще не осуществляет хозяйственную деятельность. Выводы инспекции касались определенных трех видов сырья, в отношении которых была установлена фиктивность использования в производстве налогоплательщика, что в совокупности с характеристикой ООО "ТЗК Торгсервис", как аффилированного лица, отсутствием сведений о перевозке товара и обналичиванием денежных средств, позволило прийти к выводу о фиктивности поставок именно спорного сырья контрагентом ООО "ТЗК Торгсервис".

Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы общества о несоответствии ряда доказательств требованиям налогового законодательства (протоколы осмотра и выемки от 01.11.2012, опросы свидетелей) и их недопустимости.

В силу ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Согласно п. 4 ст. 82 НК РФ при осуществлении налогового контроля не допускаются сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции Российской Федерации, настоящего Кодекса, федеральных законов.

Так, согласно ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

Показания свидетеля могут быть получены по месту его пребывания, если он вследствие болезни, старости, инвалидности не в состоянии явиться в налоговый орган, а по усмотрению должностного лица налогового органа - и в других случаях.

Перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля.

Доказательств нарушения данных норм при опросах граждан заявителем не представлено.

Ссылка общества на то, что осмотр и выемка проводились в присутствии одних и тех же понятых, которые не могли одновременно присутствовать при указанных действиях, основана лишь на субъективных предположениях налогоплательщика. Поскольку осмотр сопровождается выемкой, нахождение при осуществлении данных действий в одном месте понятых не исключен.

Ссылка общества, что присутствовавшие при осмотре и выемке документов работник общества Коновалов А.А. и главный бухгалтер Старцева Э.М. не являются полномочными представителями заявителя не имеет правового значения, поскольку п. 3 ст. 94 НК РФ не предъявляет формальных требований к статус и должностному положению лиц, присутствующих при выемке со стороны лица, у которого осуществляется выемка документов.

Отсутствие в протоколах осмотра ряда элементов, а именно: указания места нахождения предмета, времени снятия копий, печатных средств, с помощью которых распечатаны снимки, действительно свидетельствует о нарушениях, допущенных налоговым органом при их составлении, однако характер данных нарушений не является существенным, позволяет установить содержание исследуемого объекта и в отсутствие доказательств недостоверности полученных сведений зафиксированное при его составлении доказательство может быть использовано налоговым органом и принято арбитражным судом в качестве допустимого.

Так, в соответствии с пунктом 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

При таких обстоятельствах, налоговым органом правомерно при определении налоговых обязательств заявителя исключены вычеты по НДС, и расходы по налогу на прибыль по взаимоотношениям с ООО "ТЗК Торгсервис" на основании собранных в ходе налоговой проверки доказательств, соответственно оснований для признания решений инспекции недействительными у суда первой инстанции не имелось.

Судом апелляционной инстанции также отклоняются доводы общества о том, что судом первой инстанции не рассмотрены требования о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2010, 2011 года в сумме 4 456 312 рублей и 3 567 537 рублей, соответствующих пеней и штрафов, поскольку соответствующие требования налогоплательщиком самостоятельно не заявлены.

Предметом настоящего дела являлось оспаривание решения инспекции в целом в части доначисления НДС и налога на прибыль за 2010 - 2011 года, которое и было рассмотрено судом первой инстанции при новом рассмотрении дела.

Сделанное обществом в дополнении N 7 к заявлению о признании недействительным решения инспекции указание на необходимость учета в расходах по налогу на прибыль доначисленных сумм НДС, может быть квалифицировано лишь как дополнительное основание для признания недействительным решения инспекции.

Тот факт, что суд первой инстанции не отразил в своем решении мотивы отклонения указанного довода общества, в силу части 3 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не является в данном случае основанием для отмены или изменения решения, поскольку это не привело к принятию неправильного решения.

Так, соответствующие доводы апелляционной жалобы основаны на неверном толковании норм налогового законодательства, которое не содержит положений, позволяющих учесть в составе расходов налог на добавленную стоимость, в принятии к вычету которого было отказано по мотиву отсутствия реальности заявленных хозяйственных операций.

Приведенные обществом ссылки на судебную практику, касаются иных ситуаций, не связанных с предъявленным поставщиками НДС или установлением фиктивного документооборота.

Также судом апелляционной инстанции отклоняются доводы апелляционных жалоб общества и Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Республике Башкортостан о том, что судом вопрос о наличии смягчающих ответственность обстоятельств при рассмотрении дела не исследовался, судом сделан неверный вывод о том, что, в случае привлечения к ответственности за умышленное налоговое правонарушение, учет смягчающих ответственность обстоятельств невозможен.

Напротив, исходя из решения суда первой инстанции, видно, что судом первой инстанции вопрос о смягчении ответственности исследован.

При этом вывод о том, что, в случае привлечения к ответственности за умышленное налоговое правонарушение, учет смягчающих ответственность обстоятельств невозможен, Арбитражным судом Республики Башкортостан не сделан.

Суд первой инстанции осуществил проверку правильности квалификации правонарушения по ч. 3 ст. 122 НК РФ, исходя из умышленной формы вины, а затем вне связи с предыдущими выводами о верной квалификации, проанализировав обстоятельства, указанные обществом в качестве смягчающих ответственность, с учетом характера правонарушения, выразившегося в умышленном занижении налоговых обязательств, указал, что заявленные обстоятельства им таковыми не признаются.

Таким образом, доводы апелляционных жалоб в данной части не соответствуют обстоятельствам дела.

У суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для переоценки выводов суда в части отказа в смягчении ответственности, поскольку в силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств как каждого в отдельности, так и в их совокупности.

В апелляционных жалобах новых обстоятельств, смягчающих ответственность, оценка которым бы судом первой инстанции не была дана, не приведено.

Как усматривается из решения, судом первой инстанции полно выяснены все обстоятельства, имеющие значение для дела, рассмотрены и оценены доводы обеих сторон, а также доказательства в их совокупности и взаимосвязи, сделанные выводы подтверждены ссылками на доказательства, приобщенные к материалам дела, и соответствуют установленным обстоятельствам.

В рамках рассмотрения апелляционных жалоб доказательств несоответствия выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела заявителем не представлено.

Между тем, согласно ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционный суд может отменить или изменить решение арбитражного суда первой инстанции только в том случае, если установит неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела; недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными; несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела; нарушение или неправильное применение норм материального права или норм процессуального права. Таких оснований апелляционным судом не установлено.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы общества судебные расходы по уплате государственной пошлины в суде апелляционной инстанции на основании ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 02.07.2015 по делу N А07-4879/2013 оставить без изменения, апелляционные жалобы закрытого акционерного общества "Опытный завод Нефтехим" и Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

И.А. Малышева В.Ю. Костин