Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 октября 2015 г. N 14АП-7879/15 (ключевые темы: топливо - региональная энергетическая комиссия - налоговая выгода - почерковедческая экспертиза - расходы по налогу на прибыль)

Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 октября 2015 г. N 14АП-7879/15

г. Вологда

12 октября 2015 г.

Дело N А66-7095/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 05 октября 2015 года.

В полном объеме постановление изготовлено 12 октября 2015 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Виноградовой Т.В. и Ралько О.Б. при ведении протокола секретарем судебного заседания Леоновой А.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "ПК Теплоэнергосбыт" Горенкина И.В. по доверенности от 17.08.2015, Цыганова А.Ю. по доверенности от 17.08.2015, от Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тверской области Соколовой А.С. по доверенности от 12.01.2015 N 03-38/13, Аршиновой Е.А. по доверенности от 08.06.2015 N 03-38/11, Рудовой Е.В. по доверенности от 08.06.2015 N 03-38/12, Абросимовой И.Ю. по доверенности от 28.09.2015 N 03-38/20,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ПК Теплоэнергосбыт" на решение Арбитражного суда Тверской области от 29 июля 2015 года по делу N А66-7095/2014 (судья Белова А.Г.)

установил:

общество с ограниченной ответственностью "ПК Теплоэнергосбыт" (место нахождения: 171901, Тверская область, поселок городского типа Максатиха, улица Советская, дом 64; ОГРН 1106906000211; ИНН 6932006190; далее - ООО "ПК Теплоэнергосбыт", общество) обратилось в Арбитражный Тверской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тверской области (место нахождения: 171983, Тверская область, город Бежецк, улица Заводская, дом 9; ОГРН 1046902009021; ИНН 6906006980; далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 20.11.2013 N 21 в части доначисления налога на прибыль в размере 5 844 414 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 7 074 508 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов по указанным налогам.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмет спора, привлечено Главное управление "Региональная энергетическая комиссия" Тверской области (место нахождения: 170026, город Тверь, проспект Комсомольский, дом 4/4; ОГРН 1026900585942; ИНН 6905066785; далее - РЭК).

Решением Арбитражного суда Тверской области от 29 июля 2015 года в удовлетворении требований общества отказано.

ООО "ПК Теплоэнергосбыт" с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой с учетом ее дополнения, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме. В обоснование жалобы ссылается на неправильное применение судом норм материального права, а также на неполное исследование судом всех обстоятельств, имеющих значение для дела. Считает, что налоговый орган неправомерно не принял во внимание расход топлива на выработку тепловой энергии для собственных нужд в размере, утвержденном тарифом РЭК, и на отопление промплощадки.

Представители общества в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы и дополнений к ней.

Инспекция в отзыве и ее представители в судебном заседании доводы жалобы отклонили, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Третье лицо отзыв на жалобу не представил, извещено о времени и месте рассмотрения жалобы надлежащим образом, представителей в суд не направило, в связи с этим дело рассмотрено в его отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав материалы дела, проверив законность и обоснованность решения суда, апелляционная инстанция не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "ПК Теплоэнергосбыт" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 21.06.2010 по 31.12.2011, налога на доходы физических лиц за период с 21.06.2010 по 31.08.2012, по результатам которой составлен акт от 06.09.2013 N 19 и принято решение от 20.11.2013 N 21.

Указанным решением общество привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в размере 5 183 568 руб. 8 коп., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 301 руб. 80 коп., по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 15 962 руб. 60 коп. Кроме того, названным решением обществу предложено уплатить НДС в размере 7 074 508 руб., налог на прибыль организаций в сумме 5 884 414 руб., транспортный налог в сумме 1509 руб., соответствующие пени по указанным налогам в общей сумме 2 790 547 руб. 32 коп., налог на доходы физических лиц в сумме 36 922 руб.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу в том числе о неправомерности включения в расходы по налогу на прибыль и заявления вычетов по НДС по сделкам с обществами с ограниченной ответственностью "Фаворит", "Технолес", "Техноторг", "МКС" (далее - ООО "Фаворит", ООО "Технолес", ООО "Техноторг", ООО "МКС"), посчитав, что общество получало необоснованную налоговую выгоду, использовав формальный документооборот с этими лицами, так как представленные налогоплательщиком документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают наличие реальных хозяйственных операций.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 14.02.2014 N 08-11/305, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции по эпизоду, связанному с непринятием расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по взаимоотношениям с указанными контрагентами, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании названного решения частично недействительным.

Факт включения спорных сумм расходов и вычетов по НДС в декларации за рассматриваемые налоговые периоды по указанным операциям заявителем не оспаривается.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная инстанция находит решение суда обоснованным ввиду следующего.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьями 65 и 200 АПК РФ обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.

Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 Кодекса, согласно положениям которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения, они должны соответствовать трем следующим условиям: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Условием учета понесенных расходов для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов сделать однозначный вывод о том, что хозяйственные операции по оказанию конкретных работ (услуг) совершены заявленным контрагентом, расходы на приобретение работ (услуг) фактически произведены и связаны с предпринимательской деятельностью.

Следовательно, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат доказательства, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 169 НК РФ предусмотрено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5 - 6 указанной статьи установлены требования, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

Следовательно, для предъявления сумм НДС к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам) необходимо соблюдение таких условий, как принятие их на учет (оприходование) и наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

Поскольку применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.

В свою очередь, как следует из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.12.2008 N 1072-О-О, налоговый орган должен представить доказательства в подтверждение своих доводов о необоснованности заявленных вычетов.

Как указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы и применения налоговых вычетов признается налоговой выгодой.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Положения НК РФ предполагают возможность включения в состав расходов по налогу на прибыль и предъявления к вычету сумм НДС только при наличии реального осуществления хозяйственных операций. В соответствии с пунктом 4 постановления N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Поэтому налоговый орган вправе отказать в принятии расходов и вычетов, только если они не подтверждены документами, содержащими достоверные сведения, и (или) учтенные хозяйственные операции нереальны.

Таким образом, в первую очередь подлежат оценке доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих вычетов.

Общество не оспаривает свою обязанность доказать правомерность заявленных расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС, однако полагает, что им представлены в инспекцию и в суд все доказательства, подтверждающие обоснованность расходов и вычетов, предусмотренные НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Оценив в совокупности и во взаимосвязи имеющиеся в деле документы, суд обосновано посчитал доказанным вывод инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерно заявленных расходов и налоговых вычетов по хозяйственным операциям с ООО "Фаворит", ООО "Технолес", ООО "Техноторг" и ООО "МКС" путем фиктивного документального оформления сделок.

Так, налоговым органом установлено, что у названных контрагентов отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (персонал, транспортные средства, недвижимое имущество); по адресу регистрации организации не находятся; "массовые" руководители и учредителя отказываются от участия в деятельности организаций (протоколы допроса Писарева Д.С.) или не являются на допросы; в соответствии с почерковедческой экспертизой подписи на документах выполнены от их имени другими лицами; налогоплательщик, его контрагенты, а также контрагенты "второго звена" использовали доступ к системе "Клиент-Банк" для проведения платежных операций по расчетным счетам, открытым у всех организаций в одном банке, с одного компьютера, используя один IР-адрес и МАС-адрес (общество данный факт не отрицает, однако каких-либо пояснений в ходе судебного разбирательства не приводит); денежные средства, перечисляемые обществом контрагентам за товар, работы и услуги (аренду, обслуживанию котельной, перекачку и очистку сточных вод, поставленные топливо и материалы) возвращались через организации, имеющие признаки "фирм-однодневок", в течение 1-3 дней в идентичной сумме на лицевые счета одних и тех же физических лиц - работников общества, либо снимались наличными, либо возвращались в общество, что следует из протоколов допросов главного инженера Лобанова И.В., начальника котельной Быстрова Ю.Н., главного бухгалтера Гладковой Н.А.

Для подтверждения фактического оказания ООО "Фаворит", ООО "Технолес", ООО "МКС" услуг для общества инспекцией проведены мероприятия налогового контроля.

Согласно представленным в ходе встречных проверок документам (договору о предоставлении субподрядных производственных работ с соглашениями, счетам-фактурам, актам) ответчиком установлено, что услуги по обслуживанию оборудования котельной оказывались не собственными силами ООО "Фаворит", ООО "Технолес", а подрядными организациями - ООО "Водоочистка и теплоснабжение" (ИНН 6950088861) и ООО "Кварц" (ИНН 7710734320).

При этом инспекцией установлено, что ООО "Водоочистка и теплоснабжение" и ООО "Кварц" также имеют признаки "фирм-однодневок", так как их руководители и учредители являются "массовыми", по юридическому адресу данные организации не располагаются, движений по расчетному счету ООО "Водоочистка и теплоснабжение" не имеется, соответственно, не имеется безналичных расчетов с какими-либо организациями и выплаты заработной платы.

Инспекцией выявлено, что денежные средства поступали на расчетный счет ООО "Кварц" от ООО "Технолес" и ООО "Фаворит", затем перечислялись на счета физических лиц (не работников котельной), в том числе и работникам ООО "ПК Теплоэнергосбыт", а также снимались на хозяйственные нужды Копыловым Д.А., Назаровым И.А., которые никакого отношения к ООО "Кварц" не имеют. Согласно учредительным документам в тот период Копылов Д.А. являлся руководителем ООО "Технолес", Назаров И.А. - учредителем ООО "МКС".

Кроме того, инспекцией установлено, что ООО "Водоочистка и теплоснабжение", ООО "Кварц" осуществляли доступ к системе "Клиент-Банк" для проведения платежных операций по расчетным счетам, используя тот же IP-адрес и МАС-адрес, контактный телефон, что и заявитель, а также ООО "Фаворит", ООО "Технолес", ООО "МКС".

Налоговым органом в соответствии со статьей 96 НК РФ для расчета списанного в производство топлива и использованной воды на договорной основе привлечен специалист - главный инженер ООО "Теплоэнергетика" Зеленов А.С., обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела. Также инспекция использовала данные, представленные РЭК по установлению тарифа на передачу теплоэнергии, удельного расхода топлива и воды на технологические цели общества в проверяемом периоде.

При этом судом установлено, что выводы ответчика о нереальности расходов общества основаны не только на соответствующих расчетах, но и на совокупности фатов, установленных в ходе выездной налоговой проверки, свидетельствующих о нереальности хозяйственных операций в заявленных объемах ООО "ПК Теплоэнергосбыт" с ООО "Фаворит", ООО "Технолес", ООО "Техноторг" и ООО "МКС" по причине недобросовестности контрагентов, фиктивности подписей на документах, согласованности их действий.

По мнению подателя жалобы, налоговым органом не учтены технологические особенности работы котельной, поскольку конструкция котла ГМ-50 позволяет сжигать только мазут и газ, топливо, подаваемое непосредственно в зону горения котла, а для сжигания древесного топлива в виде щепы и измельченных отходов в конструкцию котла были внесены изменения.

Как указывает общество, им было создано специальное техническое устройство - предтопок, обеспечивающее подачу топлива в зону горения и его сжигание в котле. В 2011 году данное устройство было изготовлено и находилось в режиме опытной эксплуатации. Конструктивной особенностью данного технического устройства является необходимость охлаждения предтопка водой.

Вместе с тем, как верно отмечено судом, указанные обществом обстоятельства (внесение изменений в конструкцию котла) документально не подтверждены, экспертиза промышленной безопасности ОАО "НПО ЦКТИ" (регистрационный номер 25-13/8 от 06.08.2013) проведена в 2013 году, при том что спорным является работа котельной в 2011 году, в сентябре 2013 года котельная в аренде у общества уже не находилась.

Фактический слив стоков представлен согласно актам показаний приборов учета. При этом доказательств установления приборов учета как на слив стоков, так и на забор воды заявителем не представлено.

Документов на поставку воды от какой-либо организации в материалах дела не имеется, в свою очередь, начальник котельной Быстров Ю.Н. пояснил, что забор воды осуществлялся из реки Мологи, на которой стоит насосная станция.

По вопросу очистки и перекачки сточных вод суд первой инстанции установил, что объем сточных вод, сброшенный обществом в 2011 году, и рассчитанный налоговым органом, исходя из тарифа РЭК и показаний специалиста, налогоплательщиком документально не опровергнут, является достоверным, не подвергается сомнению.

Довод общества о проведении почерковедческой экспертизы с грубым нарушением закона суд правомерно отклонил как несостоятельный по изложенным в решении основаниям, иной переоценки которых у суда апелляционной инстанции не имеется.

При этом материалами дела подтверждается, что налоговым органом были приняты исчерпывающие меры для ознакомления налогоплательщика с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы и протоколом об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы и о разъяснении его прав путем направления корреспонденции по всем известным налоговому органу адресам налогоплательщика.

Права общества на ознакомление с заключением эксперта ответчиком соблюдены в полном объеме.

Согласно пункту 4 постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В связи с этим в данном случае при проведении выездной налоговой проверки инспекция правомерно не ограничилась проверкой формального соответствия представленных обществом документов, требованиям НК РФ, а оценила в совокупности представленные налогоплательщиком доказательства с целью исключения в них расхождений и противоречий между ними.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что у общества отсутствует документальное подтверждение использования части полезной тепловой энергии на отопление промплощадки, а также обоснованность расхода топлива на выработку тепловой энергии для собственных нужд в заявленном обществом размере.

Доказательств, достоверно подтверждающих обратное, заявителем в материалы дела не предъявлено.

Следовательно, суд обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований.

Подателем апелляционной жалобы не приведены доводы, опровергающие решение суда.

Выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

Таким образом, апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что оснований для отмены (изменения) решения суда первой инстанции в данном случае не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 29 июля 2015 года по делу N А66-7095/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ПК Теплоэнергосбыт" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Т.В. Виноградова О.Б. Ралько