Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 28 октября 2015 г. N 08АП-11015/15

город Омск

28 октября 2015 г.

Дело N А46-5567/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 21 октября 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 октября 2015 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Рыжикова О.Ю.

судей Киричёк Ю.Н., Кливера Е.П.

при ведении протокола судебного заседания секретарём Рязановым И.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-11015/2015) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области на решение Арбитражного суда Омской области от 07.08.2015 по делу N А46-5567/2015 (судья Третинник М.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ТрансТЭК" (ИНН 5503216397 ОГРН 1095543033684) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области о признании недействительным решения от 23.01.2015 N 05-10/87,

при участии в судебном заседании представителей:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области - Пониванова О.С. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, по доверенности N 13-01-09/05055 от 20.10.2015 сроком действия до 31.12.2016), Мотченко Т.А. (личность установлена на основании удостоверения, по доверенности N 13-01-09/06234 от 30.12.2014 сроком действия до 31.12.2015);

от общества с ограниченной ответственностью "ТрансТЭК" - Сердаков Д.А. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, по доверенности б\н от 01.07.2015 сроком действия на 1 год),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "ТрансТЭК" (далее - заявитель, ООО "ТрансТЭК", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 23.01.2015 N 05-10/87.

Решением Арбитражного суда Омской области от 07.08.2015 по делу N А46-5567/2015 заявленные налогоплательщиком требования удовлетворены, оспариваемое решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области от 23.01.2015 N 05-10/87 признано недействительным.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, инспекция обратилась с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что налогоплательщиком в обоснование правомерности применения налоговой ставки по НДС в размере 0% в нарушение обязательных требований пункта 3.1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации не был представлен контракт между лицом, осуществляющим внешнеэкономическую сделку.

Также, по мнению инспекции, общество не представило документы, безусловно свидетельствующие о том, что спорные услуги оказаны при организации международной перевозки. Из совокупной оценки предоставленных обществом документов не усматривается организация международной перевозки, поскольку и пункт отправления и пункт назначения находятся за пределами территории Российской Федерации.

В дополнениях к апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на ошибочность выводов суда первой инстанции со ссылкой на Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2003 N 12-П, поскольку указывая на возможность подтверждения ставки 0 % по НДС любыми документами, неправильно трактует выводы Конституционного Суда Российской Федерации. Так согласно означенному Постановлению, налоговые органы и суды отказывали налогоплательщикам в возмещении сумм НДС со ссылкой на отсутствие коносамента, как единственного товаросопроводительного документа в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0 %. При этом суд, установив, что исходя из положений Кодекса торгового мореплавания возможно применение иных товаросопроводительных документов (морская накладная, погрузочный билет), указал на возможность подтверждения вывоза за пределы территории Российской Федерации посредством представления налогоплательщиком в налоговые органы наряду с другими обязательными документами вместо коносамента иных транспортных, товаросопроводительных документов, содержащих такую же информацию и относящихся к системе накладных. В настоящем споре в качестве транспортного, товаросопроводительного документа представлена накладная СМСГ, между тем товаросопроводительный документ не может по правовому статусу заменить контракт, подтверждающий осуществление внешнеэкономической деятельности, который не представлен заявителем.

Оспаривая доводы подателя жалобы, ООО "ТрансТЭК" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представитель инспекции в судебном заседании суда апелляционной инстанции поддержал требования, изложенные в апелляционной жалобе и дополнениях к ней, просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, выступил с пояснениями.

Представитель общества с ограниченной ответственностью "ТрансТЭК" с доводами апелляционной жалобы не согласен, поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, выступил с пояснениями, ответил на вопросы суда.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу и дополнения к ней, отзыв на нее, выслушав явившихся представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

По итогам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2014 года, представленной ООО "ТрансТЭК", налоговым органом был составлен акт N 06-10/901 от 05.11.2014 и принято решение от 23.01.2015 N 05-10/87 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

ООО "ТрансТЭК", не согласившись с решением налогового органа, обратилось в УФНС по Омской области с апелляционной жалобой на принятый акт. Решением УФНС по Омской области от 25.03.2015 N 16-22/03656@ решение МРИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области от 23.01.2015 N 05-10/87 было оставлено без изменения.

ООО "ТрансТЭК", полагая, что решение МРИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области от 23.01.2015 N 05-10/87 не соответствует налоговому законодательству, нарушает его права и охраняемые законом интересы в сфере осуществления предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

07.08.2015 Арбитражный суд Омской области вынес решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции находит его подлежащим отмене, исходя из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно пункту 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно абзацу 1 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг по международной перевозке товаров.

Абзацем 2 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса предусмотрено, что в целях настоящей статьи под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.

Положения настоящего подпункта распространяются также на следующие услуги, оказываемые российскими организациями или индивидуальными предпринимателями:

услуги по предоставлению принадлежащего на праве собственности или на праве аренды (в том числе финансовой аренды (лизинга) железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для осуществления международных перевозок (абзац 4 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса);

транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки (абзац 5 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса).

В целях указанной статьи к транспортно-экспедиционным услугам отнесены следующие виды услуг: участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора.

Положения настоящего подпункта распространяются также и на услуги, указанные в абзацах четвертом и пятом настоящего подпункта, оказываемые при организации и осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию Российской Федерации (от портов или пограничных станций, расположенных на территории Российской Федерации) до станции назначения товаров, расположенной на территории Российской Федерации (абзац 7 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса).

Таким образом, транспортно-экспедиционные услуги, предусмотренные подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, оказываемые российской организацией на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки товаров, ввозимых в Российскую Федерацию вышеуказанными видами транспорта между пунктом отправления, расположенным на территории иностранного государства, и пунктом назначения, расположенным в Российской Федерации, облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов.

При этом под пунктами отправления и назначения товаров следует понимать пункты, между которыми фактически осуществляются услуги по перевозке, предусмотренные договором, заключенным налогоплательщиком, оказывающим данные услуги.

В случае оказания услуг, связанных с перевозкой товаров, ввозимых в Российскую Федерацию и не предусмотренных указанным подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, а также не поименованных в других подпунктах пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, налогообложение налогом на добавленную стоимость осуществляется по ставке 18 процентов на основании пункта 3 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

С учетом буквального толкования подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции считает, что основанием для отнесения услуг к транспортно-экспедиционным являются следующие обстоятельства: услуги должны оказываться на основании договора транспортной экспедиции; налогоплательщик в рамках договора транспортной экспедиции должен оказывать услуги по организации международной перевозки товаров; услуги должны соответствовать перечню, указанному в абзаце 5 подпункта 2.1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов установлен статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, согласно подпункту 1 пункта 3.1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, при реализации услуг, предусмотренных подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщиком представляется в налоговый орган контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг. В случае вывоза товаров с территории Российской Федерации на территорию государства - члена Таможенного союза или ввоза товаров на территорию Российской Федерации с территории государства - члена Таможенного союза и заключения налогоплательщиком контракта на оказание указанных услуг с лицом, не осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами, помимо указанного контракта (копии контракта) представляется копия контракта этого лица с лицом, осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик представил в Инспекцию налоговую декларацию за 2 квартал 2014 года, в разделе 4 "Расчет суммы налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым подтверждена" которой отражена налоговая база по реализации услуг, облагаемых по налоговой ставке 0% в размере 37 961 568 руб., в том числе 174 000 руб. в отношении оказания услуг по международной перевозке в адрес ООО "АТГ Экспресс плюс" ИНН 6321288279 (том 1 л.д. 73).

В соответствии с представленным заявителем договором N Т0000174а ЖД от 10.06.2014 ООО "ТрансТЭК" оказывало в адрес ООО "АТГ Экспресс плюс" услуги по организации железнодорожных перевозок грузов заказчика по территории Российской Федерации, а также ввозимых в таможенном режиме экспорта за пределы Российской Федерации, ввозимых на территорию Российской Федерации, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита (том 4 л.д. 122).

В ходе камеральной проверки, ООО "ТрансТЭК" представлен договор ООО "АТГ Экспресс плюс" с ООО "ГК "СибТрансУрал", из которого усматривается, что между ООО "АТГ Экспресс плюс" и ООО "ГК "СибТрансУрал" заключен договор N атТ000054 ЖД от 10.06.2014 на оказание услуг по организации перевозок, в соответствии с которым исполнитель (ООО "АТГ Экспресс плюс") оказывает услуги по организации железнодорожных перевозок (том 4 л.д. 107).

Пунктом 4.1 вышеуказанного договора определена ставка исполнителя (ООО "АТГ Экспресс плюс"), которая включает в себя плату за предоставление вагона под перевозку и другие услуги предусмотренные указанным договором.

Таким образом, ООО "АТГ Экспресс плюс" не является лицом, осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами.

При этом в соответствии с подпунктом 1 пункта 3.1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщик обязан представить копию контракта лица, с которым заключен договор о перевозке грузов, с лицом, осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами.

В ходе камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено, что в нарушение пункта 3.1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации представленный налогоплательщиком договор заключен с российской организацией (ООО "ГК СибТрансУрал") на перевозку товаров.

Контракт между ООО "ГК "СибТрансУрал" и иностранным контрагентом ООО "ТрансТЭК" не представлен, равно как обществом не представлены иные контракты (договоры), в подтверждение правомерности применения ставки 0%, в соответствии с пунктом 3.1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

В отзыве на апелляционную жалобу, как и в суде первой инстанции, общество фактически подтверждает, что предоставленный контракт этого лица (ООО "АТГ Экспресс плюс") с ООО "ГК "СибТрансУрал" (договор N атТ000054 ЖД от 10.06.2014) не является контрактом, на основании которого осуществляется внешнеэкономическая сделка с перевозимыми товарами, так как является договором на оказание услуг по организации перевозок, в соответствии с которым исполнитель (ООО "АТГ Экспресс плюс") оказывает услуги по организации железнодорожных перевозок. Иначе говоря, ООО "ГК "СибТрансУрал" не является экспортером (импортером) перевозимого товара.

При этом налогоплательщик полагает, что представленных документов достаточно для подтверждения обоснованности применения ставки 0%, так как ООО "ТрансТЭК" не состоит в договорных отношениях с другими участниками внешнеэкономической сделки (продавец, грузоотправитель, покупатель, грузополучатель, иные перевозчики) и не имеет законных оснований требовать предоставить копию контракта, стороной которого оно не является.

Однако, согласно статьи 2 Соглашения о международном железнодорожном грузовом сообщении (далее также - СМГС)" (в редакции до 01.07.2015) на условиях настоящего Соглашения производится перевозка грузов в прямом международном железнодорожном грузовом сообщении между станциями, указанными в § 2 статьи 3, по накладным, предусмотренным настоящим Соглашением, и только по сети железных дорог - участниц настоящего Соглашения.

Статья 7 Соглашения устанавливает, что заключение договора перевозки подтверждается накладной.

Следовательно, представленные заявителем СМГС накладные подтверждают договорные отношения по перевозке груза, где отправителем является ТОО "Гамма" (Казахстан) и получателем ООО "Азовская угольная компания" (РФ), но не по его поставке, что требуется пунктом 3.1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод заявителя о непредставлении контракта с лицом, осуществляющим внешнеэкономическую сделку, по причине того, что ООО "ТрансТЭК" не является стороной такого контракта судом апелляционной инстанции отклоняется.

Согласно приложению N 12.5 к Соглашению о международном железнодорожном грузовом сообщении накладная состоит из 5 листов и необходимого количества экземпляров листа накладной "Дорожная ведомость (дополнительный экземпляр)" и оригинал этой накладной находится у получателя груза, а дубликат у отправителя.

Поскольку обществом, не являющимся стороной внешнеэкономического контракта, в суд первой инстанции представлены копии оригиналов и дубликатов СМГС накладных, постольку у налогоплательщика имелась возможность для получения и представления в налоговый орган копии внешнеэкономического контракта в отношении перевозимого товара.

С учетом изложенного, является обоснованным довод налогового органа о том, что ООО "ТрансТЭК" не представило полный пакет документов, предусмотренный статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: не представлен контракт, заключенный с лицом, осуществляющим внешнеэкономическую деятельность с перевозимыми товарами. Как следствие, ООО "ТрансТЭК" неправомерно применена налоговая ставка 0% в отношении операций по реализации услуг по международной перевозке в адрес ООО "АТГ Экспресс плюс", что влечет неправомерное применение ООО "ТрансТЭК" налоговых вычетов, приходящихся на данную отгрузку в сумме 174 000 руб.

В связи с этим, вывод суда о наличии у общества права на применение ставки 0% по спорным услугам основан на не правильном применении норм права.

При этом ссылка суда первой инстанции на пункт 18 Постановления Пленума ВАС Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 не относится к обстоятельствам настоящего спора, поскольку в данном случае разъяснено, что при толковании норм подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо учитывать, что оказание услуг по международной перевозке товаров несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению ставки 0 процентов всеми участвовавшими в оказании услуг лицами.

Налоговым органом не оспаривается право налогоплательщика на применение ставки 0%, предусмотренной статьей 164 Налогового кодекса Российской Федерации, по реализации услуг международной перевозки в адрес ООО "АТГ Экспресс плюс", а оценивается обоснованность ее применения в связи с обязанностью выполнения условий, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

Подобная ситуация была исследована в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 22.12.2014 N 305-КГ14-4881 по делу N А40-164197/13. Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды трех инстанций признали, что обществом оказывались услуги по перевозке товара между двумя пунктами, расположенными на территории Российской Федерации, в связи с чем к этим операциям не применяются положения подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации и они подлежат обложению налогом по ставке 18 процентов в общем порядке. При этом суды исходили из того, что в данном случае услуги по перевозке ввозимых товаров осуществлены обществом по территории Российской Федерации от российской таможни, через которую товары были ввезены на территорию Российской Федерации, до места назначения, расположенного на территории Российской Федерации, поэтому не относятся к услугам по международной перевозке товаров.

Кроме того, в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2014 года в разделе 7 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев" ООО "ТрансТЭК" заявлены операции, не подлежащие налогообложению по коду операции 1010812 "Реализация работ (услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации" в сумме 3 108 682 руб. (том 1 л.д. 74).

Из анализа представленных в ходе проверки документов следует, что между ТОО "Майкубен-Вест" (Республика Казахстан) и ООО "ТрансТЭК" заключен договор N Р-12-0018 от 25.01.2012 (том 2 л.д. 139), в соответствии с которым ООО "ТрансТЭК" (исполнитель) обязуется за вознаграждение и за счет заказчика выполнить и организовать выполнение услуг, связанных с перевозкой грузов заказчика в вагонах исполнителя принадлежащих исполнителю на праве собственности и/или на праве аренды (в том числе финансовой аренды (лизинга) и/или ином законном основании), а также в вагонах принадлежащих третьей организации, привлеченной заказчиком железнодорожным транспортом в международном сообщении, в том числе заключать в интересах заказчика договоры перевозки и прочее, а заказчик обязуется оплатить исполнителю услуги на условиях настоящего договора для осуществления перевозок грузов железнодорожным транспортом по территории республики Казахстан, Российской Федерации, в международном сообщении - с ж.д. станций Казахстанских железных дорог в государства - участники СНГ, в том числе в государства - члены Таможенного союза и третьей страны.

В подтверждение исполнения оказанных услуг по заключенному договору представлены международные железнодорожные накладные (СМГС).

Согласно представленным СМГС станция отправления Ушкулын КЗХ.ж.д -станции назначения: Защита КЗХ.ж.д, Сороковая КЗХ.ж.д., Астана КЗХ.ж.д, Павлодар-Южный КЗХ.ж.д., Ерментау КЗХ.ж.д., Булаево КЗХ.ж.д., Вишневка КЗХ.ж.д., Володарское КЗХ.ж.д., Коршуново КЗХ.ж.д., Мамлютка КЗХ.ж.д., Петропавловск КЗХ.ж.д., Сокыр КЗХ.ж.д., Тайнча КЗХ.ж.д., Шемонаиха КЗХ.ж.д. Период предоставления услуг - 1 и 2 квартал 2014 года.

При анализе документов, представленных ООО "ТрансТЭК", для подтверждения права на освобождение от налогообложения НДС, операций по реализации товаров (работ, услуг) в случае, когда станция назначения и станция отправления находятся за пределами территории Российской Федерации.

Применение налога на добавленную стоимость в рамках Таможенного союза до 01.01.2015 регулировалось Соглашением о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе от 25.01.2008 (далее - Соглашение), а также Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе от 09.12.2009 (далее - Протокол).

Согласно статье 2 Протокола о налогообложении работ и услуг взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве - члене таможенного союза, территория которого признается местом реализации работ, услуг (за исключением работ, указанных в статье 4 названного Протокола).

При выполнении работ, оказании услуг налоговая база, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определяются в соответствии с законодательством государства - члена таможенного союза, территория которого признается местом реализации работ, услуг, если иное не установлено Протоколом о налогообложении работ и услуг.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 3 этого Протокола установлено, что местом реализации работ, услуг признается территория государства стороны, если работы выполняются, услуги оказываются налогоплательщиком (плательщиком) этого государства, если иное не предусмотрено подпунктам 1 - 4 пункта 1 данной статьи.

Следовательно, положения названного подпункта применяются также при оказании рассматриваемых услуг.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что обложение НДС производится по налоговой ставке ноль процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита.

Понятие единой таможенной территории, приведенной судом первой инстанции в обжалуемом решении, как включающей помимо территории Российской Федерации, территории республик Беларусь и Казахстан, для разрешения настоящего спора не применимо в рассматриваемой ситуации, поскольку налоговое законодательство Российской Федерации предусматривает обложение НДС реализацию товаров (работ, услуг) именно на территории Российской Федерации (статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации), а не на территории Таможенного союза.

Проанализировав положения подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что из буквального толкования данной нормы под международными перевозками понимаются перевозки, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен на территории Российской Федерации, а в описываемом случае пункт отправления и пункт назначения находятся за пределами территории Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что транспортные услуги оказаны за пределами Российской Федерации.

Как верно отметил налоговый орган, исходя из толкования приведенной нормы с учетом союза "или" следует, что только один из пунктов транспортировки товара должен быть за пределами Российской Федерации. В противном случае бы имела место формулировка "и (или)", допускающая нахождение за пределами Российской Федерации и пункта назначения и пункта отправления товара.

Следовательно, применение нулевой ставки налога на добавленную стоимость в отношении транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых при организации перевозок товаров только в пределах Российской Федерации или только за пределами территории Российской Федерации, нормами пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено

В отношении рассматриваемых услуг, при заключении контракта с организацией государства - члена ТС, и условии, что пункт отправления и пункт назначения находятся за пределами территории Российской Федерации, означает, что операции по реализации этих услуг являются объектом налогообложения по НДС по ставке 18%.

При таких обстоятельствах налоговый орган пришел к правильному выводу о том, что применение нулевой ставки налога на добавленную стоимость в отношении оказанных юридическим лицом транспортно-экспедиционных услуг не в связи с международной перевозкой, а в связи с организацией перевозок на территории республики Казахстан, нормами подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено.

Ссылка суда первой инстанции на определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2014 N ВАС-1036/14 судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку по названному делу установлены обстоятельства, не тождественные обстоятельствам по настоящему делу. В частности, в указанном деле, суд признал правомерным применение ставки 0 процентов в отношении услуг по перевозке грузов по маршрутам: отправление из портов Казахстана, транзитом через порты Российской Федерации с назначением в порты Греции, Грузии, Турции, - отклонив доводы налогового органа о невозможности применения ставки 0 процентов в связи с тем, что товары не помещались под процедуру таможенного транзита, пункты отправления товаров и пункты назначения товаров расположены за пределами территории Российской Федерации.

Названные фактические обстоятельства не могут быть не могут быть признаны сходными с установленными в настоящем споре, а именно: выполнение услуг, связанных с перевозкой товаров на территории республики Казахстан.

Выводы суда первой инстанции об отсутствии ограничений на применение ставки 0% при нахождении двух пунктов за пределами Российской Федерации являются необоснованными, противоречащими положениям статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Более того, налоговый орган верно отметил, что ООО "ТрансТЭК" согласилось с позицией инспекции относительно неправильного отражения спорных операций в разделе 7 налоговой декларации, поскольку эти операции считаются операциями реализации на территории Российской Федерации. Однако, заявитель, настаивая на применении ставки 0% (раздел 4 декларации), не представил пакет документов, предусмотренный пунктом 3.1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного решение суда первой инстанции об удовлетворении заявления ООО "ТрансТЭК" о признании недействительным оспариваемого решения инспекции от 23.01.2015 N 05-10/87 подлежит отмене на основании пункта 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (неправильное применение норм материального права) с принятием нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.

В связи с частичным удовлетворением апелляционной жалобы инспекции в соответствии с частью 3 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина, подлежащая уплате инспекцией, но от уплаты которой они в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобождена, не подлежит распределению.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269,271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Омской области от 07.08.2015 по делу N А46-5567/2015-отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Принять по делу новый судебный акт.

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "ТрансТЭК" (ИНН 5503216397 ОГРН 1095543033684) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области о признании недействительным решения от 23.01.2015 N 05-10/87 -отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Ю.Н. Киричёк Е.П. Кливер