Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 ноября 2015 г. N 14АП-8330/15

г. Вологда

26 ноября 2015 г.

Дело N А13-7490/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 12 ноября 2015 года.

В полном объёме постановление изготовлено 26 ноября 2015 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Мурахиной Н.В. и Ралько О.Б. при ведении протокола секретарем судебного заседания Коряковской М.А.,

при участии от закрытого акционерного общества "ЭнергоГазМонтаж" Чистяковой-Водяницкой Т.Н. по доверенности от 15.01.2015, Дудкиной А.А. по доверенности от 05.08.2014, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области Ивашевской С.О. по доверенности от 12.01.2015 N 4,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы закрытого акционерного общества "ЭнергоГазМонтаж" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 18 августа 2015 года по делу N А13-7490/2015 (судья Савенкова Н.В.),

установил:

закрытое акционерное общество "ЭнергоГазМонтаж" (место нахождения: 160000, город Вологда, Пошехонское шоссе, дом 18; ОГРН 1063525031712; ИНН 3525162720; далее - ЗАО "ЭнергоГазМонтаж", общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) заявлениями от 09.06.2015, от 10.08.2015 (том 1, лист 10; том 8, лист 71), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области (место нахождения: 160000, город Вологда, улица Герцена, дом 1; ОГРН 1043500095737, ИНН 3525022440; далее - инспекция, налоговый орган) от 06.03.2015 N 12-12/42 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области (далее - управление) от 19.05.2015 N 07-09/05138@, за исключением выводов инспекции о неправомерном занижении налоговой базы по транспортному налогу за 2012-2013 годы и занижении транспортного налога за этот период в сумме 386 руб. 65 коп. (пункт 3.4 решения налогового органа).

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 18 августа 2015 года с учетом определения от 20 августа 2015 года об исправлении опечатки заявленные требования общества удовлетворены частично, решение инспекции в редакции решения управления признано не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и недействительным в части доначисления и предложения ЗАО "ЭнергоГазМонтаж" уплатить налог на прибыль в сумме 5 763 843 руб. 53 коп., пени и штрафные санкции по статье 122 НК РФ по налогу на прибыль в соответствующей сумме, штрафные санкции по статье 123 НК РФ по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 121 327 руб. 20 коп.; на инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества; в удовлетворении остальной части требований отказано.

Инспекция не согласилась с решением суда в части удовлетворения требований и обратилась с жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить в этой части. В обоснование жалобы ссылается на то, что решение принято с нарушением норм материального права, судом неправильно истолкован закон, подлежащий применению, выводы, изложенные в решении суда, не соответствуют обстоятельствам дела. Полагает, что налоговый орган доказал неправомерность невключения в состав внереализационных доходов по налогу на прибыль сумм кредиторской задолженности перед ликвидированным контрагентом заявителя - обществом с ограниченной ответственностью "Металлург ВторМет" (далее - ООО "Металлург ВторМет"), которая отражена в бухгалтерском учете общества, а заявитель злоупотребил своими правами, не представив на проверку первичные документы по этой задолженности.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы своей апелляционной жалобы, при этом устно уточнил просительную часть жалобы, просил отменить решение суда в части признания недействительным решения инспекции в редакции решения управления только по эпизоду, касающемуся доначисления налога на прибыль, соответствующих ему сумм пеней и штрафа по контрагенту ООО "Металлург ВторМет". Пояснил, что инспекцией не оспаривается решение суда в части эпизода, касающегося применения судом смягчающих ответственность обстоятельств в отношении доначисленного по статье 123 НК РФ штрафа по НДФЛ.

Общество также не согласилось с решением суда в части отказа в удовлетворении требований, в апелляционной жалобе просит отменить судебный акт в указанной части и удовлетворить требования в полном объеме. Мотивируя жалобу, сослалось на то, что инспекцией допущены процессуальные нарушения при принятии решения, и выводы ответчика о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль в связи с неотражением дохода по списанию кредиторской задолженности по ликвидированным кредиторам - обществам с ограниченной ответственность "Гарант Инвест" и "Металл Техснаб" (далее - ООО "Гарант Инвест", ООО "Металл Техснаб") являются неправомерными.

Представители заявителя в судебном заседании поддержали доводы своей апелляционной жалобы, при этом устно уточнили просительную часть своей апелляционной жалобы, просили отменить решение суда в части отказа в удовлетворении требований по эпизоду доначисления налога на прибыль, соответствующих ему сумм пеней и штрафа в отношении контрагентов заявителя - обществ с ограниченной ответственность "Гарант Инвест" и "Металл Техснаб" (далее - ООО "Гарант Инвест", ООО "Металл Техснаб"). Пояснили, что возражений относительно отказа судом в удовлетворении остальной части требований, в том числе по эпизоду начисления штрафа по статье 123 НК РФ за несвоевременное перечисление удержанного из доходов налогоплательщиков НДФЛ, в отношении которого судом применены смягчающие ответственность обстоятельства, общество не имеет.

В отзыве на апелляционную жалобу общества инспекция и ее представители в судебном заседании просили оставить решение суда в обжалуемой заявителем части без изменения.

В отзыве на апелляционную жалобу налогового органа заявитель и его представители в судебном заседании просили оставить решение суда в обжалуемой инспекцией части без изменения.

В силу части 5 статьи 268 АПК РФ апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения суда только в обжалуемых сторонами частях по эпизоду доначисления налога на прибыль по контрагентам ООО "Металлург ВторМет", ООО "Гарант Инвест", ООО "Металл Техснаб", поскольку соответствующих возражений в отношении иных эпизодов, отраженных в решении инспекции в редакции решения управления, подателями жалоб не заявлено.

Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, изучив доводы жалоб, проверив законность и обоснованность решения в обжалуемых частях, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности и своевременности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов, в том числе налога на прибыль, НДФЛ за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт от 25.12.2014 N 12-12/42 и принято решение от 06.03.2015 N 12-12/45.

Указанным решением общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 882 887 руб. 10 коп., за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 474 руб., за неполную уплату транспортного налога в виде штрафа в сумме 38 руб. 67 коп., по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДФЛ в виде штрафа в сумме 242 654 руб. 40 коп. (всего - 1 126 054 руб. 17 коп.); заявителю доначислены и предложены к уплате НДФЛ в сумме 197 710 руб., налог на прибыль в сумме 8 891 239 руб., транспортный налог в сумме 386 руб. 65 коп., налог на имущество организаций в сумме 4740 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 21 316 руб. 32 коп. (всего - 9 115 391 руб. 97 коп.), пени по указанным налогам в общей сумме 2 392 516 руб. 35 коп.

Решением управления от 19.05.2015 N 07-09/05138@, принятым по апелляционной жалобе общества, решение инспекции от 25.12.2014 N 12-12/42 отменено в части доначисления НДС в размере 21 316 руб. 32 коп., пеней в сумме 1330 руб. 26 коп., в остальной части жалоба оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции в редакции решения управления, общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным, за исключением доводов по транспортному налогу.

Суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные требования, признав незаконным доначисление налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пеней и штрафов по эпизоду, связанному с невключением заявителем в налогооблагаемую базу кредиторской задолженности перед ООО "Металлург ВторМет", а также применил смягчающие ответственность обстоятельства по штрафу, начисленному инспекцией по статье 123 НК РФ.

Вместе с тем суд признал правомерным доначисление налога на прибыль по эпизодам, связанным с неотражением в налогооблагаемой базе кредиторской задолженности общества перед контрагентами ООО "Гарант Инвест" и ООО "Металл Техснаб". При этом суд отклонил доводы общества о нарушении инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки.

Апелляционная инстанция не находит оснований для отмены решения суда в обжалуемой сторонами части в связи со следующим.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьями 65 и 200 АПК РФ обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.

В пункте 2.1.2 решения инспекции указано, что при исчислении налога на прибыль ЗАО "ЭнергоГазМонтаж" не включило в состав внереализационных доходов суммы кредиторской задолженности по ликвидированным организациям в размере 39 238 689 руб. 57 коп., в том числе за 2011 год - в сумме 38 053 689 руб. 57 коп., за 2012 год - в сумме 1 185 000 руб.

По мнению налогового органа, данное нарушение повлекло неполную уплату налога на прибыль за 2011 год в размере 7 610 738 руб., за 2012 год в размере 237 000 руб., а также начисление соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы.

В силу пункта 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанных в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 22 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Пунктом 8 статьи 63 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) в редакции, действовавшей в спорные налоговые периоды, установлено, что с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о ликвидации юридического лица, это лицо считается прекратившим свое существование.

Ликвидация юридического лица (должника или кредитора) влечет прекращение обязательств, кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо, на что прямо указано в статье 419 ГК РФ.

Следовательно, с этого момента предъявление требования о погашении обществом имеющейся у него кредиторской задолженности перед ликвидированной организацией невозможно.

Таким образом, ликвидация кредитора относится к другим основаниям, при наличии которых сумма кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами) в силу нормы пункта 18 статьи 250 НК РФ подлежит включению в состав внереализационных доходов именно в периоде, когда организация-кредитор исключена из Единого государственного реестра юридических лиц.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н и Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 32н, также предусматривают обязанность организации включить кредиторскую задолженность в состав внереализационных доходов в случае истечения срока исковой давности либо при наличии оснований полагать, что сумма задолженности с нее не будет взыскана.

При этом пунктом 32 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, предусмотрено, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, о его изменениях, а также финансовых результатах ее деятельности.

Порядок учета дебиторской и кредиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности определен пунктом 78 указанного Положения, в котором указано, что суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты коммерческой организации.

При этом в силу правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.06.2010 N 17462/09, обязанность отразить сумму кредиторской задолженности в доходах не зависит от проведения инвентаризации задолженности и издания приказа (распоряжения) о ее списании. Невыполнение налогоплательщиком обязанности по списанию кредиторской задолженности в бухгалтерском учете не является основанием для нарушения налогового законодательства.

Между тем, как верно отмечено судом первой инстанции, на основании положений статей 65 и 200 АПК РФ, а также применительно к характеру спора, заключающегося во вменении налогоплательщику дополнительного дохода, подлежащего налогообложению, именно на налоговом органе лежит бремя доказывания наличия у общества кредиторской задолженности, ее размера и факта ликвидации кредиторов общества.

Суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования общества по данному эпизоду, касающемуся ликвидированного контрагента ООО "Металлург ВторМет".

Апелляционная инстанция не находит правовых оснований для отмены решения суда в указанной части.

В данном случае в обоснование доводов о наличии у заявителя кредиторской задолженности перед ООО "Металлург ВторМет" в сумме 28 819 217 руб. 66 коп. инспекцией представлены в материалы дела только данные бухгалтерского учета общества по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за 2011-2012 годы, выписка о движении денежных средств по счету общества в банке, налоговые декларации общества по налогу на прибыль за 2008 год, по НДС за периоды с 1-го по 4-й кварталы 2008 года с заявлением соответствующих расходов и вычетов по взаимоотношениям с ООО "Металлург ВторМет", книга покупок общества за 4 квартал 2008 года (том 2, листы 89 - 121; том 3, листы 32 - 48; том 8, листы 116 - 158).

Между тем в силу положений подпунктов 3, 8 пункта 1 статьи 23, статьи 52, пункта 1 статьи 54 НК РФ правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, соответствующих регистрах должна быть подтверждена первичными документами. В отсутствии таковых одни лишь регистры бухгалтерского (налогового) учета и данные налоговых деклараций не могут служить основанием для начисления налогов.

В связи с этим суд первой инстанции правомерно отклонил довод инспекции о том, что достаточным доказательством наличия у общества кредиторской задолженности являются данные бухгалтерского учета заявителя и его налоговые декларации.

Поскольку первичных документов, подтверждающих наличие у заявителя кредиторской задолженности перед ООО "Металлург ВторМет" в сумме 28 819 217 руб. 66 коп. ответчиком не представлено, суд пришел к обоснованному выводу о том, что наличие и размер дополнительно вмененного обществу дохода по данному кредитору инспекцией надлежащим образом не подтверждены.

На основании изложенного доначисление налога на прибыль в сумме 5 763 843 руб. 53 коп. по указанному контрагенту является необоснованным, следовательно, оснований для начисления обществу пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ также не имеется. Решение инспекции в указанной части является неправомерным.

Вместе с тем суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении требований общества по данному эпизоду, касающемуся ликвидированных контрагентов ООО "МеталлТехснаб" и ООО "Гарант Инвест".

Апелляционная инстанция не находит правовых оснований для отмены решения суда в указанной части.

В соответствии с представленным инспекцией выпискам из Единого государственного реестра юридических лиц ( том 2, л.д. 81-88) ООО "Гарант Инвест" ликвидировано 18.07.2011, ООО "Металл Техснаб" ликвидировано 27.08.2012.

В подтверждение наличия у общества кредиторской задолженности общества перед ООО "МеталлТехснаб" инспекцией представлены договор поставки от 17.01.2011 N 17/01-КП со спецификацией, счет-фактура и товарная накладная от 19.01.2011 N 22 на сумму 3 380 000 руб., в том числе НДС 515 593 руб. 22 коп., выписка движения денежных средств по расчетному счету общества в банке, в соответствии с которыми ООО "МеталлТехснаб" 19.01.2011 поставило обществу технологическое оборудование на общую сумму 3 380 000 руб.; оплата оборудования произведена обществом частично на сумму 2 195 000 руб., с учетом частичной оплаты остаток задолженности составил 1 185 000 руб.

Наличие кредиторской задолженности общества перед ООО "МеталлТехснаб" в сумме 1 185 000 руб. заявителем не оспаривается, в апелляционной жалобе заявитель также не привел мотивированных доводов относительно выводов суда по указанному контрагенту.

В подтверждение наличия кредиторской задолженности общества перед ООО "Гарант Инвест" инспекцией представлены договор подряда от 27.12.2009 N 27-12/09, счет-фактура от 31.01.2010 N 2 на сумму 1 506 854 руб. 57 коп., в том числе НДС 229 859 руб. 17 коп., счет-фактура от 28.02.2010 N 7 на сумму 5 515 568 руб. 39 коп., в том числе НДС 841 357 руб. 89 коп., счет-фактура от 31.03.2010 N 10 на сумму 2 212 048 руб. 95 коп., в том числе НДС 337 431 руб. 20 коп., справки о стоимости выполненных работ по форме N КС-3, акты приемки выполненных работ по форме N КС-2 к ним, локальные сметные расчеты.

В соответствии с названными документам ООО "Гарант Инвест" с января по март 2010 года выполнило по заданию общества отделочные и строительные работы, а также работы по благоустройству территории по адресу: город Вологда, Советский проспект, дом 125 "А" на общую сумму 9 234 471 руб. 91 коп., в том числе НДС 1 408 648 руб. 26 коп.

В ответ на требование инспекции в ходе проверки письмом от 14.11.2014 N 354 общество сообщило, что в период с 01.01.2011 по 31.12.2013 какие-либо хозяйственные отношения с ООО "Гарант Инвест" отсутствовали, хозяйственные операции не проводились.

Между тем согласно данным бухгалтерского учета общества по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" с 01.01.2011 по 31.12.2013 у заявителя числится кредиторская задолженность перед ООО "Гарант Инвест" в размере 9 234 471 руб. 91 коп.

Ссылка общества на то, что в связи с отсутствием у него первичных учетных документов размер задолженности не подтвержден инспекцией надлежащим образом, правомерно отклонена судом первой инстанции, поскольку представленные в материалы дела копии первичных учетных документов по взаимоотношениям общества и ООО "Гарант Инвест" получены инспекцией в ходе камеральной проверки налоговой декларации общества по НДС, что не оспаривается заявителем. В соответствии с нормами НК РФ инспекция обоснованно использовала указанные документы при принятии решения по результатам выездной налоговой проверки.

Кроме того, в ходе встречной проверки, проведенной в рамках камеральной проверки, инспекцией получен аналогичный пакет документов от ООО "Гарант Инвест".

Довод общества об уничтожении документов по взаимоотношениям с ООО "Гарант Инвест" в связи с истечением сроков их хранения также правомерно не принят судом во внимание, поскольку, во-первых, каких-либо документов, подтверждающих уничтожение первичных учетных документов (акт о выделении документов к уничтожению, опись дел с временными сроками хранения, акт об уничтожении документов), обществом в материалы дела не представлено; во-вторых, согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов. По общему правилу течение налоговых сроков, установленных в годах, начинается на следующий день после календарной даты (наступления события), которой определено начало срока, и оканчивается в соответствующие месяц и число последнего года срока (статья 6.1 НК РФ).

Согласно статье 17 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовавшего до 31.12.2012) организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет. Ответственность за организацию хранения учетных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности несет руководитель организации. Согласно статье 29 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действует с 01.01.2013 и признает утратившим силу Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете") первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежат хранению экономическим субъектом в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет после отчетного года.

Таким образом, суд обоснованно указал на то, что как до 31.12.2012, так и после указанной даты законодательство о бухгалтерском учете предусматривает обязанность организаций хранить первичные учетные документы не менее пяти лет. При этом, в случае невостребованной кредиторской задолженности срок хранения первичных документов исчисляется не с даты их составления, а с отчетного периода, в котором списан долг.

Согласно справке о проведенной выездной налоговой проверке срок проведения проверки составил с 30.06.2014 по 15.12.2014, следовательно, учитывая период хозяйственных отношений общества с ООО "Гарант Инвест", в период выездной налоговой проверки срок хранения первичных документов по взаимоотношениям с данным лицом не истек, то есть общество обязано было обеспечить хранение таких документов.

Ссылка заявителя на то, что обязательство по оплате работ, выполненных ООО "Гарант Инвест", прекращено в связи с односторонним отказом общества от исполнения договора подряда, правомерно признана судом несостоятельной.

В подтверждение заявленного довода обществом представлено в материалы дела уведомление о расторжении договора подряда в одностороннем порядке по причине существенного нарушения ООО "Гарант Инвест" его условий. Однако данный документ сам по себе не подтверждает.

В силу пункта 3 статьи 450 ГК РФ в случае одностороннего отказа от исполнения договора полностью или частично, когда такой отказ допускается законом или соглашением сторон, договор считается соответственно расторгнутым или измененным. Согласно пункту 2 статьи 453 ГК РФ при расторжении договора обязательства сторон прекращаются.

Согласно пункту 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В соответствии с пунктом 1 статьи 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Таким образом, основанием для возникновения обязательства заказчика по оплате выполненных работ является факт передачи результата работ подрядчиком заказчику. Согласно статье 753 ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом, и акт подписывается другой стороной.

Также заказчик при наличии у него претензий или замечаний по качеству выполненных работ вправе, если иное не установлено законом или договором, по своему выбору требовать от подрядчика совершения определенных действий, предусмотренных статьей 723 ГК РФ, а именно: безвозмездного устранения недостатков в разумный срок; соразмерного уменьшения установленной за работу цены; возмещения своих расходов на устранение недостатков, когда право заказчика устранять их предусмотрено в договоре подряда. Согласно пункту 3 статьи 723 ГК РФ, если отступления в работе от условий договора подряда или иные недостатки результата работы в установленный заказчиком разумный срок не были устранены либо являются существенными и неустранимыми, заказчик вправе отказаться от исполнения договора и потребовать возмещения причиненных убытков.

В соответствии с пунктами 5.1-5.3 договора подряда на выполненный объем работ подрядчик составляет двусторонний акт приемки выполненных работ по форме КС-2 и КС-3 и передает его заказчику. Счет-фактура выставляется на основании подтвержденного подписями сторон акта приемки работ по форме КС-2. В случае отказа заказчика от приемки выполненных работ заказчик составляет мотивированный отказ, в случае непредставления такого отказа в течение 10 дней работа считается принятой. При представлении мотивированного отказа устранение недостатков производится подрядчиком за свой счет, повторная приемка работ после устранения недостатков их выполнения осуществляется в порядке, установленном для первоначальной приемки.

Согласно представленным обществом и ООО "Гарант Инвест" в инспекцию актам приемки выполненных работ от 31.01.2010 N 15, от 28.02.2010 N 17, от 31.03.2010 N 10, а также справкам о стоимости выполненных работ и затрат, выполнение работ и их стоимость без каких-либо замечаний удостоверены подписью руководителей и печатью сторон договора.

Таким образом, как верно отмечено судом, порядок приемки работ осуществлен сторонами в полном соответствии с пунктом 5.1 договора, общество при этом не представило каких-либо замечаний по качеству или объему выполненных работ в порядке, предусмотренном пунктами 5.2 и 5.3 договора. В актах отсутствуют ссылки на то, что при приемке работ обнаружены недостатки, исключающие возможность использования их результата для указанной в договоре строительного подряда цели. Какой-либо иной переписки (претензий, дефектных актов), свидетельствующей о выявленных дефектах и установлении ООО "Гарант Инвест" сроков их устранения, общество суду также не представило.

Такие документы общество представить суду отказалось. Таким образом, В нарушение требований статьи 65 АПК РФ общество не представило в материалы дела доказательств, достоверно подтверждающих выявление в результатах выполненных названным контрагентом работ каких-либо недостатков и согласование этих недостатков с контрагентом.

Следовательно, исходя из имеющихся в деле доказательств в рассматриваемой ситуации фактическое осуществление приемки заказчиком работ указывает на невозможность использования им в дальнейшем тех методов, которые в силу положений статьи 723 ГК РФ подлежат применению лишь в отношении не сданных в фактическую эксплуатацию и по этой причине не обусловленных гарантийными обязательствами работ. В данном случае речь может идти только лишь о гарантийных обязательствах подрядчика, предусмотренных положениями статьи 724 ГК РФ, которые, тем не менее, не освобождают общество от оплаты фактически выполненных ООО "Гарант Инвест" работ.

Поскольку иное не доказано, стоимость выполненных ООО "Гарант Инвест" работ установлена в представленных актах о приемке, справках и счетах-фактурах и составляет 9 234 471 руб. 91 коп.

Таким образом, размер кредиторской задолженности общества перед ООО "Гарант Инвест", установленный инспекцией в ходе проверки, подтвержден материалами дела.

Данных о погашении задолженности перед ООО "Гарант Инвест" и ООО "Металл Техснаб" обществом не представлено, в отсутствие таких данных ссылка заявителя на определения Арбитражного суда Вологодской области в рамках дел о банкротстве указанных кредиторов общества не признается судом достаточным доказательством отсутствия (погашения) кредиторской задолженности.

Таким образом, суд пришел к обоснованному выводу, что общество обязано было включить в состав внереализационных доходов суммы кредиторской задолженности по ООО "Гарант Инвест" в размере 9 234 471 руб. 91 коп. за 2011 год, по ООО "Металл Техснаб" в размере 1 185 000 руб. за 2012 год как подлежавшую списанию в этих налоговых периодах по иным основаниям, в данном случае - в связи с ликвидацией кредиторов, и определить свои налоговые обязательства в связи с таким обстоятельством.

Не сделав этого, общество нарушило нормы налогового законодательства, в силу чего налоговый орган правомерно учел полученный таким образом в доход для целей исчисления налога на прибыль.

Доначисление налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа в данном случае по указанным контрагентам произведено обоснованно.

В обжалуемом решении суда дана надлежащая правовая оценка и доводам общества о том, что при принятии решения инспекцией допущены процессуальные нарушения, выразившиеся в том, что акт проверки не подписан лицом, в отношении которого проведена проверка, акт не вручен обществу в течение пяти дней с даты его составления, а направлен по почте при отсутствии доказательств уклонения этого лица от получения акта и неотражении в акте факта уклонения от его получения, оспариваемое решение инспекции принято за пределами 10-дневного срока, установленного пунктом 1 статьи 101 НК РФ, и отправлено обществу спустя 6 дней по почте при отсутствии попыток вручить его лично налогоплательщику и доказательств уклонения последнего от получения решения.

Апелляционная коллегия находит несостоятельными данные доводы общества в силу следующего.

Как предусмотрено пунктом 5 статьи 100 НК РФ, акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем). В случае если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день, считая с даты отправки заказного письма.

Согласно пункту 6 статьи 100 НК РФ предусмотрено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Пунктом 1 статьи 100.1 НК РФ предусмотрено, что дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 НК РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 101 НК РФ (в редакции Федерального закона от 04.11.2014 N 347-ФЗ) при рассмотрении материалов проверки ведется протокол. Требования к составлению протокола установлены статьей 99 НК РФ, пунктом 4 которой определено, что протокол подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении.

Таким образом, как верно отмечено судом, по правилам статьи 101 НК РФ налогоплательщик должен быть извещен о времени и месте рассмотрения материалов проверки, иметь возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить свои возражения.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ только несоблюдение указанных положений следует расценивать как нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущее безусловную отмену вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа.

При этом в силу прямого указания пункта 14 статьи 101 НК РФ иные допущенные налоговым органом нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки могут повлечь отмену соответствующего решения, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается имеющимися в деле доказательствами, акт выездной налоговой проверки от 25.12.2014 N 12-12/42 направлен обществу по почте по его юридическому адресу 31.12.2014 и получен заявителем 12.01.2015, о чем свидетельствует соответствующее почтовое уведомление (том 4, листы 1 - 5).

Протоколом от 23.01.2015 подтверждается факт ознакомления представителя общества с материалами проверки (том 4, листы 6 - 13).

При этом, как обоснованно указано судом, реализуя право на представление возражений, общество в порядке пункта 6 статьи 100 НК РФ 12.02.2015 представило в инспекцию свои возражения на акт проверки (том 8, листы 74 - 77).

Рассмотрение материалов проверки, назначенное инспекцией на 25.02.2015, перенесено по ходатайству общества первоначально на 27.02.2015, в дальнейшем по инициативе налогового органа на 02.03.2015 (том 4, листы 18 - 20).

Согласно протоколу рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 02.03.2015 (том 4, листы 21 - 22) материалы проверки рассмотрены заместителем начальника инспекции Ермолиной С.Ю. в присутствии генерального директора общества Приказчикова В.Н., а также представителя ЗАО "ЭнергоГазМонтаж" по доверенности Чистяковой-Водяницкой Т.Н.

На основании изложенного в данном случае ответчик в полном объеме обеспечил обществу право на ознакомление с материалами проверки, представление возражений и участие в рассмотрении материалов проверки соответствующим должностным лицом налогового органа.

Таким образом, доводы заявителя, изложенные в его апелляционной жалобе, о нарушении инспекцией требований статьи 101 НК РФ и о том, что эти нарушения относятся к нарушениям существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущим безусловную отмену решения, правомерно отклонены судом первой инстанции как несостоятельные.

Кроме того, заявляя довод о том, что протокол рассмотрения материалов проверки не подписан специалистом правового отдела Разиковой Н.А. (том 4, листы 29 - 34), подателем жалобы не учтено следующее.

Как следует из разъяснений, содержащихся в пункте 68 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление N 57), если в поданном в суд заявлении о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщик ссылается на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, судам надлежит исходить из того, что такого рода доводы могут быть приняты ими во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.

Между тем вышеназванный довод о неподписании протокола рассмотрения материалов проверки одним из специалистов правового отдела отсутствует в числе оснований, положенных в основу апелляционной жалобы заявителя, предъявленной в управление и рассмотренной последним по существу.

Ссылка подателя жалобы на нарушение ответчиком срока принятия оспариваемого решения также правомерно отклонена судом первой инстанции, поскольку дата (06.03.2015), указанная на оспариваемом решении, свидетельствует о дате технического изготовления решения в полном объеме, а не о рассмотрении материалов проверки.

Данное обстоятельство не свидетельствует о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, так как НК РФ не установлен срок для вынесения налоговым органом решения в полном объеме после рассмотрения возражений по акту проверки.

Оспариваемое решение подписано заместителем начальника инспекции в пределах представленных ему полномочий, что также свидетельствует об отсутствии нарушений статьи 101 названного Кодекса.

Кроме того, как верно отмечено судом, согласно пункту 31 постановления N 57, довод о нарушении налоговой инспекцией сроков, предусмотренных, в том числе, пунктом 5 статьи 100 и пунктом 1 статьи 101 НК РФ, может быть заявлен налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного на основании статьи 70 НК РФ, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со статьей 46 НК РФ, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам статьи 46 НК РФ.

На основании изложенного доводы общества, перечисленные в его апелляционной жалобе относительно существенных нарушений ответчиком процедуры рассмотрения материалов проверки, признаются апелляционной коллегией несостоятельными и не могут сулить основанием для отмены решении инспекции в том числе и по эпизодам, касающимся доначисления налогов, пеней и штрафов, не оспариваемых заявителем по существу.

Подателями апелляционных жалоб не приведены доводы, опровергающие решение суда.

Выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что оснований для отмены (изменения) решения суда первой инстанции в данном случае не имеется, апелляционные жалобы общества и инспекции удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 18 августа 2015 года по делу N А13-7490/2015 оставить без изменения, апелляционные жалобы закрытого акционерного общества "ЭнергоГазМонтаж" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Н.В. Мурахина О.Б. Ралько