Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 3 декабря 2015 г. N 04АП-6590/15

г. Чита

3 декабря 2015 г.

Дело N А78-11819/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 3 декабря 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 3 декабря 2015 года.

Четвёртый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Ячменёва Г.Г.,

судей Басаева Д.В., Ткаченко Э.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Забтелекомстрой" на определение Арбитражного суда Забайкальского края от 13 октября 2015 года об оставлении заявления без рассмотрения по делу N А78-11819/2015 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Забтелекомстрой" (ОГРН 1087536004137, ИНН 7536091281; адрес места нахождения: г. Чита, пер. 2-й Верхний, д. 1а, пом. 2) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435; адрес места нахождения: г. Чита, ул. Бутина, д. 10) о признании недействительным решения N 14-08/44 от 30 июня 2015 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

(суд первой инстанции: Минашкин Д.Е.)

при участии в судебном заседании представителей:

от ООО "Забтелекомстрой": Рудик Нина Николаевна, доверенность от 16 марта 2015 года; Трунова Наталья Валерьевна, доверенность от 16 марта 2015 года;

от налогового органа: Миллер Лариса Вячеславовна, ведущий специалист-эксперт юридического отдела, доверенность от 25 декабря 2014 года N 06-14

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Забтелекомстрой" (далее - ООО "Забтелекомстрой", Общество) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 14-08/44 от 30 июня 2015 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением Арбитражного суда Забайкальского края от 13 октября 2015 года заявление ООО "Забтелекомстрой" оставлено без рассмотрения по основанию, предусмотренному пунктом 2 части 1 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК Российской Федерации).

Не согласившись с определением суда первой инстанции, Общество обжаловало его в апелляционном порядке. Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене определения суда первой инстанции, указывая, что подачей 3 августа 2015 года через организацию почтовой связи апелляционной жалобы в Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее - Управление) он выполнил обязанность по обжалованию акта налогового органа ненормативного характера в вышестоящий налоговый орган до оспаривания такого акта в судебном порядке, то есть Обществом соблюден обязательный досудебный порядок.

По мнению ООО "Забтелекомстрой", Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) не связывает возможность обращения лица, в отношении которого вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в суд только после того, как вышестоящим налоговым органом будет вынесено решение по жалобе, поэтому вывод суда первой инстанции о том, что факт оставления Управлением апелляционной жалобы Общества без рассмотрения свидетельствует о несоблюдении последним досудебного порядка урегулирования спора, не основан на нормах права и является ошибочным.

Кроме того, заявитель апелляционной жалобы отмечает, что суд первой инстанции в нарушение части 5 статьи 96 АПК Российской Федерации необоснованно указал в обжалуемом определении на отмену принятых ранее по настоящему делу обеспечительных мер, поскольку налоговым органом соответствующее ходатайство заявлено не было.

В письменном отзыве N 6-09/33292 от 25 ноября 2015 года на апелляционную жалобу инспекция выражает согласие с определением суда первой инстанции и просит оставить его без изменения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 АПК Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей ООО "Забтелекомстрой" и налогового органа, изучив материалы дела, проверив правильность применения судом первой инстанции норм процессуального и материального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении ООО "Забтелекомстрой" проведена выездная налоговая проверка по вопросам контроля за своевременностью и полнотой уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, земельного налога и транспортного налога, перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки вынесено решение от 30 июня 2015 года N 14-08/44 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 52-110).

Не согласившись с названным решением, Общество обжаловало его в Управление ФНС России по Забайкальскому краю.

Однако решением Управления от 14 августа 2015 года N 2.14-09/08744 апелляционная жалоба ООО "Забтелекомстрой" оставлена без рассмотрения на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 139.3 Налогового кодекса ввиду того, что данная жалоба подписана лицом, не имеющим полномочия на ее подписание и подачу (т. 1, л.д. 117).

Названное решение Управления в административном или судебном порядке, как то предусмотрено абзацем третьим пункта 2 статьи 138 Налогового кодекса, налогоплательщиком не обжаловалось, что подтвердили суду апелляционной инстанции представители ООО "Забтелекомстрой".

21 сентября 2015 года в Арбитражный суд Забайкальского края поступило заявление Общества о признании недействительным решения налогового органа N 14-08/44 от 30 июня 2015 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 3-7).

Оставляя указанное заявление без рассмотрения, суд первой инстанции в обжалуемом определении исходил из того, что Обществом не соблюден досудебный порядок урегулирования спора в виде обжалования спорного решения инспекции в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган (Управление).

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о наличии оснований для оставления заявления Общества без рассмотрения ввиду следующего.

Частью 5 статьи 4 АПК Российской Федерации предусмотрено, что если для определенной категории споров федеральным законом установлен претензионный или иной досудебный порядок урегулирования либо он предусмотрен договором, спор передается на разрешение арбитражного суда после соблюдения такого порядка.

В целях обеспечения исполнения истцом (заявителем) данного требования пунктом 8 части 2 статьи 125 АПК Российской Федерации предусмотрено, что в исковом заявлении, среди прочего, должны быть указаны сведения о соблюдении истцом претензионного или иного досудебного порядка, если он предусмотрен федеральным законом или договором.

При этом к исковому заявлению прилагаются документы, подтверждающие соблюдение истцом претензионного или иного досудебного порядка, если он предусмотрен федеральным законом или договором (пункт 7 части 1 статьи 126 АПК Российской Федерации).

Правовые последствия несоблюдения анализируемого требования процессуального закона определены пунктом 2 части 1 статьи 148 АПК Российской Федерации, согласно которому арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором.

В соответствии с пунктом 1 статьи 138 Налогового кодекса акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

Жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права.

Апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права.

Согласно пункту 2 статьи 138 Налогового кодекса акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

В случае если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные пунктом 6 статьи 140 настоящего Кодекса, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке.

Таким образом, Налоговым кодексом предусмотрен обязательный досудебный порядок урегулирования налогового спора.

Как указывалось выше, не согласившись с решением инспекции от 30 июня 2015 года N 14-08/44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 52-110), Общество обжаловало его в Управление ФНС России по Забайкальскому краю путем подачи апелляционной жалобы.

Однако решением Управления от 14 августа 2015 года N 2.14-09/08744 апелляционная жалоба ООО "Забтелекомстрой" была оставлена без рассмотрения на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 139.3 Налогового кодекса, поскольку была подписана лицом, не имеющим полномочия на ее подписание и подачу (т. 1, л.д. 117).

21 сентября 2015 года Общество оспорило решение инспекции в судебном порядке (т. 1, л.д. 3-7).

В обоснование своих доводов заявитель апелляционной жалобы указывает, что обратившись в Управление с жалобой на решение инспекции от 30 июня 2015 года N 14-08/44, он выполнил требования пункта 2 статьи 138 Налогового кодекса об обязательном досудебном обжаловании решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган, с чем суд апелляционной инстанции согласиться не может по следующим причинам.

Согласно сохраняющей свою силу правовой позиции, выраженной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24 мая 2011 года N 18421/10, решения налогового органа, принятые по результатам налоговых проверок, могут быть обжалованы в суд только после рассмотрения вышестоящим налоговым органом соответствующей жалобы налогоплательщика и проверки его доводов и обстоятельств, явившихся основанием и для принятия решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности.

В пункте 67 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 июля 2013 года N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при толковании пункта 5 статьи 101.2 Налогового кодекса (в настоящее время нормы об обязательном досудебном обжаловании изложены в пункте 2 статьи 138 Налогового кодекса) судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу данной нормы прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.

Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган. При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.

Порядок рассмотрения жалобы и принятия по ней решения определен главой 20 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктами 2 и 3 статьи 140 Налогового кодекса вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).

По итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган: оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения; отменяет акт налогового органа ненормативного характера; отменяет решение налогового органа полностью или в части; отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение; признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.

Таким образом, о рассмотрении жалобы (апелляционной жалобы) налогоплательщика по существу может свидетельствовать только принятие вышестоящим налоговым органом одного из поименованных в пункте 3 статьи 140 Налогового кодекса решений.

При этом Налоговый кодекс допускает возможность в ряде случаев оставления поданной налогоплательщиком жалобы (апелляционной жалобы) без рассмотрения.

Так, в соответствии с положениями статьи 139.3 Налогового кодекса вышестоящий налоговый орган оставляет без рассмотрения жалобу полностью или в части, если установит, что жалоба не подписана лицом, подавшим жалобу, или его представителем либо не представлены оформленные в установленном порядке документы, подтверждающие полномочия представителя на ее подписание (подпункт 1 пункта 1).

Налоговый орган, рассматривающий жалобу, принимает решение об оставлении жалобы без рассмотрения полностью или в части в течение пяти дней со дня получения жалобы или заявления об отзыве жалобы полностью или в части. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу (пункт 2).

Оставление жалобы без рассмотрения не препятствует повторному обращению лица с жалобой в сроки, установленные настоящим Кодексом для подачи соответствующей жалобы (пункт 3).

Положения настоящей статьи, за исключением положений подпункта 2 пункта 1, применяются также к апелляционной жалобе (пункт 4).

Таким образом, предусмотренное пунктом 2 статьи 139.3 Налогового кодекса решение об оставлении жалобы (апелляционной жалобы) без рассмотрения не является итоговым решением по жалобе налогоплательщика (виды таких решений указаны в пункте 3 статьи 140 Налогового кодекса), то есть не свидетельствует о рассмотрении жалобы налогоплательщика по существу.

Иными словами, подобное решение носит исключительно процедурный характер и не может быть признано в качестве решения по жалобе налогоплательщика, с принятием которого Налоговый кодекс и АПК Российской Федерации связывают соблюдение обязательного досудебного порядка урегулирования налогового спора.

Делая такой вывод, суд апелляционной инстанции принимает во внимание и положения пункта 3 статьи 138 Налогового кодекса, согласно которому в случае обжалования в судебном порядке актов налоговых органов ненормативного характера срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе.

В данной норме говорится не о любом решении вышестоящего налогового органа, принятого в связи с подачей налогоплательщиком жалобы (апелляционной жалобы), а о решении по жалобе налогоплательщика, к каковым решение об оставлении жалобы без рассмотрения не относится.

Действующему законодательству известен только один случай, когда досудебный порядок урегулирования налогового спора считается соблюденным без вынесения предусмотренного пунктом 3 статьи 140 Налогового кодекса итогового решения.

Согласно абзацу второму пункта 2 статьи 138 Налогового кодекса в случае, если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные пунктом 6 статьи 140 настоящего Кодекса, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке.

Оставление жалобы (апелляционной жалобы) без рассмотрения, тем более по причине дефектного ее оформления, к таким случаям не относится, на что ориентирует и пункт 3 статьи 139.3 Налогового кодекса, согласно которому оставление жалобы без рассмотрения не препятствует повторному обращению лица с жалобой в сроки, установленные настоящим Кодексом для подачи соответствующей жалобы.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции полагает, что под обжалованием решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган, о котором идет речь в первом абзаце пункта 2 статьи 138 Налогового кодекса, понимается не просто действие налогоплательщика по подаче жалобы (апелляционной жалобы), как ошибочно полагает ООО "Забтелекомстрой", а соблюдение всей предусмотренной разделом VII Налогового кодекса процедуры - от собственно подачи налогоплательщиком жалобы до ее рассмотрения по существу вышестоящим налоговым органом с принятием по ней итогового решения, предусмотренного пунктом 3 статьи 140 данного Кодекса.

Следовательно, направление апелляционной жалобы (жалобы) в вышестоящий налоговый орган, а также оставление такой жалобы без рассмотрения, не свидетельствует о соблюдении обязательного досудебного порядка урегулирования налогового спора.

Иное толкование положений раздела VII Налогового кодекса, в том числе и то, на котором настаивает заявитель апелляционной жалобы, приведет к обходу налогоплательщиками установленного законодателем обязательного досудебного порядка урегулирования налоговых споров. В частности, налогоплательщики могут намеренно подавать неподписанные жалобы в вышестоящий налоговый орган и после оставления последним таких жалоб без рассмотрения обращаться в арбитражный суд с заявлениями об оспаривании решений налоговых органов, что явно противоречит воле законодателя.

В рассматриваемом случае Обществу было разъяснено, что оно не лишено права повторно обратиться с жалобой в сроки, установленные Налоговым кодексом для подачи жалобы. Однако таким правом ООО "Забтелекомстрой" до настоящего времени не воспользовалось, как не воспользовалось оно и правом обжалования в ФНС России или в арбитражном суде решения Управления от 14 августа 2015 года N 2.14-09/08744 об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что Обществом обязательный досудебный порядок урегулирования спора, предусмотренный пунктом 2 статьи 138 Налогового кодекса, не соблюден, в связи с чем имеются основания для оставления заявления ООО "Забтелекомстрой" без рассмотрения.

Выводы суда первой инстанции соответствуют пункту 2 части 1 статьи 148 АПК Российской Федерации, согласно которому арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором.

При этом оставление искового заявления без рассмотрения не лишает Общество права вновь обратиться в арбитражный суд с заявлением в общем порядке после устранения обстоятельств, послуживших основанием для оставления заявления без рассмотрения (часть 3 статьи 149 АПК Российской Федерации).

Следовательно, если интерес ООО "Забтелекомстрой" к рассмотрению дела о признании недействительным решения инспекции N 14-08/44 от 30 июня 2015 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не утрачен, то оно не лишено возможности в течение годичного срока, установленного пунктом 2 статьи 139 Налогового кодекса, обжаловать данное решение в Управление, после чего вновь обратиться в Арбитражный суд Забайкальского края с соответствующим заявлением.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции в нарушение части 5 статьи 96 АПК Российской Федерации необоснованно указал в обжалуемом определении на отмену принятых ранее по настоящему делу обеспечительных мер, поскольку инспекцией соответствующее ходатайство заявлено не было, является несостоятельным в правовом отношении, исходя из следующего.

Согласно части 5 статьи 96 АПК Российской Федерации в случае оставления иска без рассмотрения обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебном акте об оставлении иска без рассмотрения.

Таким образом, после вступления определения об оставления иска без рассмотрения в законную силу суд может вынести отдельное определение об отмене ранее принятых мер по обеспечению иска при наличии соответствующего ходатайства лица, участвующего в деле.

Однако арбитражный суд вправе по собственной инициативе также указать на отмену ранее принятых обеспечительных мер непосредственно в определении об оставлении иска без рассмотрения.

По мнению суда апелляционной инстанции, из буквального толкования части 5 статьи 96 АПК Российской Федерации, в последнем случае не обязательно наличие соответствующего ходатайства лица, участвующего в деле.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно указал в определении об оставлении заявления Общества без рассмотрения на отмену обеспечительных мер, ранее принятых на основании определения от 21 сентября 2015 года.

При подаче апелляционной жалобы Общество по платежному поручению N 1498 от 12 ноября 2015 года уплатило государственную пошлину в сумме 3 000 рублей, в то время как в соответствии с подпунктами 3 и 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса необходимо было уплатить 1500 рублей. В этой связи излишне уплаченная ООО "Забтелекомстрой" при подаче апелляционной жалобы государственная пошлина в сумме 1500 рублей подлежит возврату ему из федерального бюджета.

Рассмотрев апелляционную жалобу на определение Арбитражного суда Забайкальского края от 13 октября 2015 года об оставлении заявления без рассмотрения по делу N А78-11819/2015, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Определение Арбитражного суда Забайкальского края от 13 октября 2015 года об оставлении заявления без рассмотрения по делу N А78-11819/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Обществу с ограниченной ответственностью "Забтелекомстрой" (ОГРН 1087536004137, ИНН 7536091281) излишне уплаченную по платежному поручению N 1498 от 12 ноября 2015 года государственную пошлину в сумме 1500 рублей, выдав справку.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в месячный срок в кассационном порядке в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Забайкальского края.

Председательствующий судья

Г. Г. Ячменёв

Судьи

Д.В. Басаев Э.В. Ткаченко