Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 декабря 2015 г. N 15АП-12676/15

город Ростов-на-Дону

14 декабря 2015 г.

дело N А53-33092/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 09 декабря 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 декабря 2015 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сулименко Н.В.,

судей А.Н. Стрекачёва, Н.В. Шимбаревой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.,

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Возрождение": представитель Луптакова Н.Л. по доверенности от 05.12.2014,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области: представитель Новикова И.В. по доверенности от 15.07.2015, представитель Костюченко А.А. по доверенности от 21.01.2015,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Возрождение"

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 29.06.2015 по делу N А53-33092/2014

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Возрождение"

к заинтересованному лицу - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области

о признания решения недействительным,

принятое в составе судьи Тихоновского Ф.И.,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Возрождение" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 18 по Ростовской области (далее - заинтересованное лицо, налоговая инспекция) о признании незаконным решения от 30.06.2014 N 15.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 29.06.2015 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с ограниченной ответственностью "Возрождение" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило его отменить, заявленное обществом требование удовлетворить.

Апелляционная жалоба мотивирована следующими доводами. Общество считает неправомерным применение налоговой инспекцией расчетного метода при определении налоговых обязательств общества, поскольку документы, затребованные у Общества налоговым органом в ходе проверки, были представлены вместе с возражениями на акт проверки. По мнению общества, дополнительные мероприятия налогового контроля, перечень которых содержится в решении, направлены не на закрепление или опровержение выявленных в ходе проверки нарушений, а на выявление новых нарушений. По мнению общества, налоговым органом проведена повторная выездная проверка по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Общество полагает, что стоимость объектов, приобретенных обществом (основные средства) для последующей перепродажи, не является объектом налогообложения по налогу на имущество.

Налоговый орган необоснованно произвел доначисление НДС и налога на прибыль по взаимоотношениям с ОАО "Кагальницкий молокозавод" и ЗАО "Сыродел" исходя из сравнительного анализа книг продаж общества и книг покупок контрагентов, без учета фактически задекларированных налоговых обязательств. Контрагенты не представили счета-фактуры и товарные накладные, подтверждающие реализацию обществом молока в их адрес.

Налоговым органом не обоснованно не принят вычет по НДС по взаимоотношениям с ССПК "Пионер". Судом не дана оценка протоколу допроса Шкаровской Н.Г. в соответствии с требованиями пункта 27 Постановления Пленума ВАС РФ N 57. Податель жалобы указал, что протокол опроса Шкаровской Н.Г. от 26.03.2014 оформлен после окончания проверки и до начала проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, а потому является недопустимым доказательством по делу.

Налоговым органом не правомерно не приняты вычеты по НДС по взаимоотношениям с ООО "Гелос" и ООО "Кубанец-2". Обществом в материалы дела представлены доказательства, свидетельствующие о проявлении должной степени осмотрительности при выборе контрагентов. Смена места регистрации ООО "Гелиос" не может служить основанием для отказа в праве на налоговый вычет по НДС. Право налогоплательщика на налоговый вычет не зависит от надлежащего исполнения налоговых обязанностей его контрагентом, а доказательств злоупотребления правом на возмещение НДС, наличия в действия общества и его контрагентов согласованных действий, направленных на незаконное изъятие денежных средств из бюджета, и необоснованное получение налоговой выгоды, налоговая инспекция не представила.

Общество заявило довод о том, что в ходе проведения выездной налоговой проверки Общества, дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговым органом не были проанализированы оборотно-сальдовые ведомости общества по счету 90 "Продажи" и оборотно-сальдовые ведомости по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" контрагентов (ЗАО "Сыродел"; ОАО "Кагальницкий молокозавод").

В отзыве на апелляционную жалобу налоговая инспекция просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 01.12.2015 был объявлен перерыв до 14 часов 05 минут 09.12.2015. После перерыва судебное заседание было продолжено.

В судебном заседании представитель ООО "Возрождение" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда отменить полностью.

Представитель налоговой инспекции поддержал доводы, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, оказать обществу в удовлетворении заявленного требования.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 18 по Ростовской области в период с 28.06.2013 по 21.02.2014 проведена выездная налоговая проверка ООО "Возрождение" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, единого социального налога за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, налога на доходы физических лиц за период с 01.09.2010 по 31.05.2013.

По результатам проверки в соответствии со статьей 100 Налогового Кодекса Российской Федерации был составлен акт выездной налоговой проверки N 8 от 21.04.2014.

Указанный акт и извещение о рассмотрении материалов проверки N 09-36/03529 от 21.04.2014 вручены 23.05.2014 директору ООО "Возрождение" Карпенко А.А., о чем свидетельствует его подпись.

Налогоплательщик воспользовался правами, предусмотренными статьей 21 и пунктом 6 статьи 100 НК РФ, и представил пояснения N 3 от 23.05.2014 на акт проверки.

27.05.2014 в присутствии должностных лиц налогового органа и представителей налогоплательщика состоялось рассмотрение материалов проверки, о чем свидетельствует протокол.

Руководствуясь пунктами 1 и 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, заместитель начальника Инспекции принял решение N 79 от 27.05.2014 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которое вручено 27.05.2014 представителю налогоплательщика под расписку.

Уведомление N 09-36/05444 от 10.06.2014 о вызове налогоплательщика для получения справки о проведенных дополнительных мероприятий, извещение N 09-36/05443 от 10.06.2014 о рассмотрении результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, материалов выездной налоговой проверки и письменных возражений направлены по юридическому адресу ООО "Возрождение" и адресу регистрации руководителя общества Карпенко А.А. посредством почтовой связи 11.06.2014, о чем свидетельствует реестр почтовых отправлений N 3378.

Справка от 25.06.2014 о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля по результатам выездной налоговой проверки ООО "Возрождение" вручена 22.06.2014 представителю налогоплательщика под расписку.

Обществом 25.06.2014 представлено ходатайство о снижении штрафных санкций N 7 от 25.06.2014.

Результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, письменные возражения, документы, представленные с письменными возражениями, и материалы проверки рассмотрены 30.06.2014 в присутствии должностных лиц налогового органа и представителей налогоплательщика, о чем свидетельствует протокол.

Руководствуясь статьей 101 НК РФ, заместитель начальника Инспекции принял решение N 15 от 30.06.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, на основании которого обществу предложено уплатить налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, налог на имущество организаций в общей сумме 4 895 647 руб., пени в общей сумме 897 690,28 руб. Общество привлечено к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату данных налогов в виде штрафа в общей сумме 429 900 руб.

Указанное решение вручено 07.07.2014 представителю налогоплательщика Гвоздик А.А., о чем свидетельствует его подпись.

Общество не согласилось с указанным решением налогового органа, в соответствии со статьями 101.2, 139.1 НК РФ подало апелляционную жалобу.

В жалобе заявитель оспаривал только отказ в предоставлении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в размере 3 680 302,33 руб.

УФНС России по Ростовской области в соответствии со статьей 140 НК РФ вынесено решение от 08.09.2014 N 15-15/2025 о продлении срока рассмотрения апелляционной жалобы.

Решением УФНС России по Ростовской области от 09.12.2014 N 15-15/2935 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения. Решение инспекции утверждено и вступило в законную силу.

Полагая, что решение инспекции не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, общество обратилось в арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 18 по Ростовской области от 30.06.2014 N 15.

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав надлежащую правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, суд первой инстанции отказал налогоплательщику в удовлетворении заявления.

При принятии решения суд первой инстанции обоснованно принял во внимание нижеследующее.

По мнению заявителя, доначисление налогов было произведено налоговым органом самостоятельно расчетным методом с использованием имеющейся у инспекции информации о налогоплательщике, на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации. Учитывая, что документы, затребованные у общества налоговым органом в ходе проверки, были им представлены в ходе направления возражений на акт выездной налоговой проверки, применение расчётного метода, по мнению заявителя, в данном случае является необоснованным.

Суд первой инстанции дал надлежащую правовую оценку указанному доводу и правомерно его отклонил, как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Суд первой инстанции установил, что документы, истребованные в ходе выездной налоговой проверки, связанные с исчислением налогов, предприятием в полном объёме не были представлены налоговому органу в течение более двух месяцев.

Так, 01.07.2014 директору общества Карпенко А.А. было вручено уведомление о необходимости обеспечить ознакомление с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

Письмом N 7 от 29.06.2013 общество просило провести проверку в помещении инспекции в связи с отсутствием возможности предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки. В письме налогоплательщик указал, что представит все документы, необходимые для проведения проверки.

Руководствуясь статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации, инспекция 17.01.2014 выставила требование N 09-31/4 о предоставлении документов (информации), которое вручено Карпенко А.А., о чем свидетельствует его подпись. Срок исполнения требования истек 27.01.2014.

К указанному сроку необходимые документы в полном объёме представлены не были. Уведомление о невозможности представления в указанный срок документов, а также о продлении срока представления документов заявитель не подавал.

В связи с отсутствием документов инспекция на основании статьи 90 НК РФ вызвала руководителя ООО "Возрождение" Карпенко А.А. для дачи пояснений в качестве свидетеля (уведомление N 00955 от 06.02.2014). Свидетель в назначенное время в налоговый орган не явился.

17.02.2014 инспекция повторно направила в адрес А.А. Карпенко уведомление N 09-36/01284 от 17.02.2014 о вызове в качестве свидетеля. Свидетель в назначенное время в налоговый орган также не явился.

Таким образом, документы, истребованные в ходе выездной налоговой проверки, связанные с исчислением налогов, предприятием не были представлены налоговому органу в течение более двух месяцев.

В соответствии с пунктом 12 статьи 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

Материалами дела подтверждается, что заявитель уклонялся от представления истребованных для проверки документов и предпринимал меры, направленные на противодействие налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки, в связи с чем, основания для определения суммы подлежащих уплате налогов расчетным путем у инспекции имелись.

Вместе с тем, после получения акта выездной налоговой проверки общество направило в инспекцию возражения на акт проверки, к которому приобщил истребованные ранее и не представленные в ходе проведения проверки первичные учётные документы, регистры бухгалтерского учёта.

Указанные документы инспекция сочла достаточными для проверки финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и в целях их исследования было вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По смыслу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ расчётный метод применяется в ситуациях, когда представленных налогоплательщиком документов недостаточно для создания объективной картины его хозяйственной деятельности, в связи с чем налоговый орган вынужден использовать иные источники, свидетельствующие о действительной налоговой обязанности налогоплательщика.

Следовательно, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

При этом, положения Налогового кодекса Российской Федерации предоставляют налоговому органу возможность использовать как имеющуюся у него информацию о налогоплательщике, так и использовать данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Выбор одного из указанных методов зависит от объёма информации, представленной налогоплательщиком.

В рассматриваемом случае с возражениями к акту проверки заявителем были представлены счета-фактуры, книги покупок и продаж, которые в полной мере содержали данные обо всех хозяйственных операциях заявителя, в связи с чем необходимости в определении сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчётным путём у налогового органа не имелось.

Сравнив данные, отражённые заявителем в первичных учётных документах, с данными, полученными инспекцией в ходе встречных проверок контрагентов заявителя, инспекция сочла данные налогоплательщика не соответствующими результатам встречных проверок, в связи с чем определила истинную налоговую обязанность общества и доначислила суммы налогов.

Сведения об аналогичных налогоплательщиках инспекцией не запрашивались в связи с отсутствием необходимости в этом.

Исходя из установленных по делу обстоятельств, суд пришел к обоснованному выводу о том, что при принятии решения инспекция не применяла расчётный метод определения налогов; процедура проведения выездной налоговой проверки, в частности, порядок истребования доказательств и формирования доказательственной базы, инспекцией нарушены не были.

В обоснование заявленного требования общество указало, что проведение дополнительных мероприятий налогового контроля представляет собой, по сути, проведение повторной выездной налоговой проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Общество считает, что дополнительные мероприятия налогового контроля, перечень которых содержится в решении, направлены не на закрепление или опровержение выявленных в ходе проверки нарушений, а на выявление новых нарушений, что не входит в полномочия, предоставленные налоговому органу в рамках проведения контрольных мероприятий.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод налогоплательщика, обоснованно руководствуясь нижеследующим.

Согласно абзацу 1 пункта 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий одного месяца, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы (абз. 2 и 3 пункта 6 статьи 101 НК РФ).

Учитывая, что первичные документы бухгалтерского учёта были представлены обществом только с возражениями на акт выездной налоговой проверки (т.к. в ходе проведения выездной налоговой проверки заявитель уклонялся от их представления), инспекция обязана была исследовать данные документы и установить из относимость и допустимость к обстоятельствам, выявленным в ходе проведения проверки.

Указанные действия процессуально реализуются проведением дополнительных мероприятий налогового контроля.

Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 27.05.2014 N 79 (л.д. 30 т. 2) содержит в себе указание на предмет дополнительных мероприятий налогового контроля - проверка представленных первичных документов (счетов-фактур, счёта N 62 и других документов согласно реестру).

По итогам мероприятий была составлена справка от 25.06.2014 (л.д. 14-23 т. 2), в которой подробно изложены проведенные мероприятия и их результаты. Справка от 25.06.2014 о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля по результатам выездной налоговой проверки ООО "Возрождение" вручена 25.06.2014 представителю налогоплательщика под расписку.

В настоящем случае результатами дополнительных мероприятий налогового контроля были подтверждены факты совершения нарушений законодательства о налогах и сборах, что согласуется с целями и задачами дополнительных мероприятий налогового контроля, закреплёнными в п. 6 ст. 101 НК РФ.

Довод заявителя о том, что в акте выездной налоговой проверки не зафиксирован ряда нарушений, которые указаны в решении по результатам проверки, обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку достоверная информация о наличии существенных расхождений между данными, отражёнными налогоплательщиком в первичных документах бухгалтерского учёта, и аналогичных регистрах контрагентов налогоплательщика, была получена только лишь в ходе проведения контрольных мероприятий на основании документов, представленных заявителем после получения акта проверки. Акт выездной налоговой проверки содержит в себе описание выявленных нарушений (занижение налоговой базы по НДС и занижение доходной части по налогу на прибыль), дополнительное же документальное подтверждение таких правонарушений было получено инспекцией в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля (путём исследования данных, представленных контрагентами заявителя в ходе встречных проверок).

Исходя из конкретных обстоятельств дела, суд первой инстанции пришел к правомерному и не подлежащему переоценке выводу о том, что инспекция не проводила в отношении налогоплательщика повторную выездную налоговую проверку по одним и тем же налогам, за один и тот же период.

Иных оснований для признания оспариваемого решения инспекции по формальным основаниям заявителем не приведено и судом не установлено. Нарушения существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки судом не выявлены, а потому отсутствуют основания для признания недействительным обжалованного решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что основанием для начисления обществу налога на имущество организаций за 2011 и 2012 гг. в сумме 48 135 руб., начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату данного налога послужили выводы инспекции о неправомерном исключении обществом из объекта налогообложения следующих объектов недвижимости: сарая, лаборатории, производственного участка по выпуску мясных изделий. Данные объекты расположены по адресу: 346765, Россия, Ростовская обл., Азовский р-н, с. Александровка, ул. Мира, 2/10.

Указанное нарушение было установлено инспекцией при сравнении базы данных, содержащей сведения об имуществе, находящемся в собственности общества, и представленных предприятием налоговых деклараций по налогу на имущество и отчета по основным средствам.

В соответствии с положениями статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Как было установлено налоговым органом в ходе проведения проверки, указанные выше объекты на балансе заявителя в качестве объектов основных средств не числились.

Между тем, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются условия, установленные пунктом 4 ПБУ 6/01: объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

При принятии решения суд обоснованно исходил из того, что в рассматриваемом случае спорные объекты отвечают требованиям, перечисленным в ПБУ 6/01, и должны были быть приняты заявителем к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.

По мнению общества, спорные объекты были предназначены для последующей перепродажи в соответствии с договором купли-продажи от 15.06.2011, заключённым между ООО "Возрождение" и ССПК "Пионер" (л.д. 115-116 т. 3).

Вместе с тем, доказательств исполнения данного договора заявителем представлено не было, в связи с чем спорное имущество подлежало учету в качестве основных средств, стоимость которых является объектом для исчисления налога на имущество.

В материалы дела заявителем представлены доказательства реализации спорного имущества (договор купли-продажи от 05.02.2014) (л.д. 88-94 т. 13). Согласно данному договору сарай, лаборатория и производственный участок по выпуску мясных изделий были реализованы обществом А.В. Карпенко. Вместе с тем, данный довод не опровергает необходимость принятия обществом спорных объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, как того требуют положения ПБУ 6/01 и, как следствие, необходимости исчисления и уплаты налога на имущество применительно к данным объектам.

Иных доводов, свидетельствующих о невозможности отнесения данных объектов к основным средствам, заявителем не приведено.

Исходя из установленных по делу обстоятельств и правильной правовой оценки имеющихся в деле документов, суд пришел к обоснованному выводу о том, что начисление обществу налога на имущество организаций за 2011 и 2012 гг. в сумме 48 135 руб., соответствующих сумм пеней и привлечение к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату данного налога является правомерным.

Довод апелляционной жалобы о том, что спорные объекты недвижимости приобретались для перепродажи, опровергается имеющимися в деле доказательствами, а потому не может служить основанием для отмены решения налогового органа в обжалованной части.

Основанием для начисления обществу налога на добавленную стоимость за 2010 - 2012 гг. в общей сумме 389 754 руб. и налога на прибыль за 2010 - 2012 гг. в общей сумме 777 455 руб., начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату данных налогов явилось неправомерное, по мнению инспекции, занижение обществом состава доходов по налогу на прибыль и налоговой базы по НДС по взаимоотношениям с контрагентами ОАО "Кагальницкий молокозавод" и ЗАО "Сыродельный комбинат "Ленинградский" (правопреемник ЗАО "Сыродел").

Как установлено судом и следует из материалов дела, при проверке правильности исчисления налога на прибыль организаций инспекцией было установлено, что на основании п. 2 ст. 249 НК РФ доходы от реализации товаров (работ, услуг) определялись заявителем исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), выраженные в денежной форме.

Вместе с тем, из-за отсутствия первичных бухгалтерских документов проверить правильность и полноту формирования доходов в целях налогообложения на стадии проведения выездной налоговой проверки не представилось возможным.

По результатам проведения контрольных мероприятий в целях подтверждения факта реализации продукции, правильности и полноты формирования доходов инспекция получила документы от покупателей молока - ОАО "Кагальницкий молокозавод" и ЗАО "Сыродельный комбинат "Ленинградский" (правопреемник ЗАО "Сыродел").

При сравнении данных, отражённых обществом в учете, и данных, представленных контрагентами, было установлено, что в налогооблагаемую базу налогоплательщиком не были включены в полном объеме выставленные счета-фактуры по реализации.

При проверке полноты и правильности исчисления обществом налога на добавленную стоимость, инспекцией было установлено, что налоговые декларации по НДС представлялись налогоплательщиком своевременно и в полном объеме в соответствии с п.1 ст.163 НК РФ.

Между тем, при сопоставлении выручки, отраженной в налоговой декларации по НДС, с налоговой декларацией по налогу на прибыль и данными бухгалтерского и налогового учета, инспекцией было установлено расхождение таких данных.

Так, при сравнении налоговых деклараций по налогу на прибыль и НДС за 2010 год, установлено, что выручка, отражённая в налоговой декларации по налогу на прибыль, превышает выручку, отражённую в налоговой декларации по НДС; при сравнении данных книги продаж и налоговой декларации по НДС за 2010 год установлено, что выручка, отражённая в налоговой декларации по НДС, превышает выручку, отражённую в книге продаж; при сравнении данных книги продаж и налоговой декларацией по налогу на прибыль за 2010 год установлено, что выручка, отражённая в налоговой декларации по налогу на прибыль, превышает выручку, отражённую в книге продаж.

При сравнении налоговых деклараций по налогу на прибыль и НДС за 2011 год установлено, что выручка в декларации по налогу на прибыль меньше выручки по декларации по НДС; при сравнении данных книги продаж и налоговой декларации по НДС установлено, что выручка по налоговой декларации по НДС меньше выручки по книге продаж; при сравнении данных книги продаж и налоговой декларации по налогу на прибыль установлено, что выручка по декларации по налогу на прибыль больше выручки по книге продаж.

Из-за уклонения заявителя от представления первичных бухгалтерских документов установить причину данных расхождений инспекция не смогла.

Вместе с тем, при подготовке возражений на акт выездной налоговой проверки обществом была представлена иная книга продаж (по утверждению заявителя, верная), данные которой инспекция использовала при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля - путём истребования документов (информации) в соответствии со ст. 93.1 НК РФ для подтверждения факта реализации обществом продукции в адрес ОАО "Кагальницкий молокозавод" и ЗАО "Сыродельный комбинат "Ленинградский" (правопреемник ЗАО "Сыродел").

Указанными предприятиями были предоставлены книги покупок, отражающие взаимоотношения с ООО "Возрождение".

При сравнении данных, отражённых в книгах покупок ОАО "Кагальницкий молокозавод" и ЗАО "Сыродельный комбинат "Ленинградский", инспекцией было выявлено, что ряд счетов-фактур, отражённых указанными контрагентами в книгах покупок, не нашли своего отражения в книгах продаж общества, что послужило основанием для вывода о занижении налогоплательщиком выручки по взаимоотношениям с данными предприятиями. Сводная таблица, иллюстрирующая сравнение книги продаж заявителя и книг покупок контрагентов, представлена инспекцией в материалы дела (л.д. 2-6 т. 11).

В соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно п. 1 ст. 146 Налоговым Кодексом Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров на территории Российской Федерации, в том числе передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

В соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд должен рассмотреть юридически значимые для дела факты, доводы и доказательства не в отдельности, а исследовать и оценить их в совокупности, в достаточности и взаимной связи.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Представленные налогоплательщиком документы по взаимоотношениям с ОАО "Кагальницкий молокозавод" и ЗАО "Сыродельный комбинат "Ленинградский" в рассматриваемой части являются недостоверными, противоречивыми и не могут служить основанием для исключения из состава доходов заявителя, а также для исключения из объекта налогообложения по НДС стоимости товара, реализованного в адрес данных контрагентов, поскольку полученные налоговым органом доказательства свидетельствуют о том, что указанными контрагентами подтверждено приобретение продукции у общества на сумму, большую, нежели заявитель отразил у себя в данных бухгалтерского учёта.

Указанные выводы суда судебная коллегия считает правомерными и соответствующими фактическим обстоятельствам дела.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции полагает, что при определении размеры недоимки, возникшей в связи с недостоверным отражением суммы реализации в адрес указанных контрагентов, инспекция должна была учесть сумму налога на добавленную стоимость, которая фактически была задекларирована обществом в налоговых декларациях, а не ограничиваться анализом книг продаж.

По итогам налоговой проверки инспекция доначислила обществу за 1 квартал 2010 г. налог на добавленную стоимость в размере 17 267 руб., установив, что счета-фактуры N 67, N70, N71, предъявленные к оплате контрагенту - ОАО "Кагальницкий молокозавод", не были учтены обществом в книге продаж за 1 квартал 2010).

Однако доначисление налога по тому эпизоду произведено инспекцией без учета сумм налога на добавленную стоимость, которые заявлены налогоплательщиком в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2010. Фактически в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2010 налогоплательщик исчислил налоговую базу в большем размере, чем отражено в книгах продаж за этот налоговый период.

Так, в соответствии с налоговой декларацией по НДС за 1 квартал 2010 налог на добавленную стоимость с реализации исчислен в размере 641 119 руб., тогда как в книге продаж общества (первичной) зарегистрированы счета-фактуры на общею сумму налога на добавленную стоимость в размере 630 327 руб.

То есть, в декларации отражен налог на добавленную стоимость по Кт счета 68 на 10 792 рублей больше, чем в книге продаж (первичной) (том N 4 лист 27, том N 11 лист 50, том N 13 лист 55). Таким образом, не отражение обществом в книге продаж счетов-фактур N 67, N70, N71 повлекло неуплату налога в меньшем размере, чем указала инспекция.

Исходя из этого, по итогам проверки подлежал доначислению НДС за 1 квартал 2010 года налог в размере 6 475 руб. (17 267 руб. - 10 792 руб.), а не 17 267,0 руб., как указала инспекция в решении.

В налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2011 года налог на добавленную стоимость с реализации исчислен в размере 2 331 037 руб., по данным книги продаж общества (первичной) зарегистрированы счета-фактуры на общую сумму налога на добавленную стоимость в размере 2 171 046 руб.

То есть в декларации отражено налога по Кт сч. 68 на 159 991 рублей больше, чем в книге продаж (первичной) (том N 4 лист 53, том N 11 лист 89, том N 13 лист 52).

При этом, налоговый орган доначислил НДС за 1 квартал 2011 г. в размере 260 040 руб., без учета задекларированных сумм налога.

Кроме того, Инспекцией допущена арифметическая ошибка при доначислении НДС за 1 квартал 2011 по взаимоотношениям общества с ОАО "Кагальницкий молокозавод".

Общество отразило в книге продаж (первоначальной) по данному контрагенту НДС от реализации в размере 183 206,3 руб., а в книге покупок контрагента отражен НДС в размере 361 015,41 руб. То есть фактически разница составляет 177 809,11 руб.

При этом, Инспекция (без учета задекларированных сумм) за указанный период доначислила 250 799,65 руб., то есть, на 72 990,54 руб. больше, чем установлено в ходе проверки.

Исходя из задекларированной суммы НДС в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2011 года, по итогам проверки подлежал доначислению НДС в размере 27 058,46 руб. (260 040 руб. - (159 991 руб.+72 990,54 руб.)).

В связи с этим, является необоснованным доначисление налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2010 года в размере 10 792 руб., налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в размере 232 981,54 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В апелляционной жалобе налогоплательщик заявил довод о том, что доначисление налога на прибыль за 2011 год произведено инспекцией без учета полученного обществом убытка в размере 1 543 182 руб.

Суд апелляционной инстанции проверил довод налогоплательщика и пришел к выводу, что он не может служить основанием для отмены решения налогового органа по нижеследующим основаниям.

Согласно налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год общество исчислило налог исходя из выручки 82 400 454 руб. При этом, выручка от реализации согласно налоговым декларациям по НДС за 1 - 4 кварталы 2011 составила 92 488 951 руб., то есть разница в выручке составляет 10 088 497 руб. По данным оборотно-сальдовой ведомости ООО "Возрождение" по счету 90.1 выручка составляет 101 765 297 руб.

Таким образом, материалами дела подтверждается занижение налоговой базы по налогу на прибыль в налоговой декларации более чем на 10 мил. руб. В связи с этим, отражение в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год убытка в размере 1 543 182 руб. является необоснованным и некорректным.

В связи с этим, суд апелляционной инстанции считает правомерным доначисление налога на прибыль за 2011 год в размере 499 545 руб., без учета отраженного в налоговой декларации, но не подтвержденного документально убытка в размере 1 543 182 руб.

В апелляционной жалобе общество заявило довод о том, что не выставляло к оплате счет-фактуру от 16.07.2012 N 000, учтенный в бухгалтерском и налоговом учете покупателя - ОАО "Кагальницкий молокозавод"; указанный счет-фактура не представлен по встречной проверке обществом "Кагальницкий молокозавод", а потому доначисление налога на добавленную стоимость в размере 90 003,2 руб. за 3 квартал 2012 года общество считает необоснованным.

Проверив довод общества, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о его необоснованности, исходя из установленных инспекцией обстоятельств.

Из материалов дела следует, что в книге покупок за 3 квартал 2012 ОАО "Кагальницкий молокозавод" учло счет-фактуру N 000 от 16.07.2012 на сумму 990 035,20 руб., выставленный продавцом - ООО "Возрождение".

По требованию о представлении документов ОАО "Кагальницкий молокозавод" представило информационное письмо, согласно которому по договору поставки молока N 73, заключенному с ООО "Возрождение", повторный контроль количества поставленного молока осуществляется на заводе покупателя на основании данных измерительных приборов, смонтированных на приемке молока (пункт 2.3 договора).

В реестре накладных по поставщику ООО "Возрождение" за июль 2012 года покупатель - ОАО "Кагальницкий молокозавод" отразил прием физического веса (по датам) и процентные показатели жира и белка, что нашло подтверждение в книге покупок ОАО "Кагальницкий молокозавод" и в бухгалтерском учете по оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 по контрагенту ООО "Возрождение", тогда как в книге продаж ООО "Возрождение" в данный период операции по ставке 10% по реализации молока в адрес ОАО "Кагальницкий молокозавод" не отражены.

Согласно данным реестра накладных, ОАО "Кагальницкий молокозавод" приняло от ООО "Возрождение" за июль 2012 г. молоко в следующих количествах:

Дата	физический вес	% жира	% белка
2	7 977	3,3	3,07
4	11493	3,3	3,07
7	6 178	3,3	3,07
7	4400	3,5	3,07
9	9 050	3,5	3,07
10	7 637	3,4	3,07
11	11 339	3,4	3,07
12	11 411	3,4	3,07
Итого	69 485	27	24,56

По данным оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 субконто по контрагенту ООО "Возрождение" обороты за 2012 г. составили 31 546 751 руб. (в том числе поставка на сумму 990 035 руб.), что соответствует данным книги покупок ОАО "Кагальницкий молокозавод", в которой отражены покупки на сумму 31 546 751 руб.

Кроме того, из анализа оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 субконго по контрагенту ООО "Возрождение" за 2012 год следует, что ОАО "Кагальницкий молокозавод" приобрело продукцию у ООО "Возрождение" на сумму 31 546 751 руб., и произвело расчеты за поставленную продукцию за 2012 г. в сумме 31 010 645 руб., кредитовое сальдо составило за 2012 г. в сумме 333 618 руб., т.е. ОАО "Кагальницкий молокозавод" производило расчеты за 2012 г., включая приобретенную продукцию в июле 2012 г., что также является подтверждением произведенных операций по сделке на сумму 990 035 руб., в т.ч. НДС - 90 003,20 руб.

По налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2012 года НДС с предоплаты ООО "Возрождение" не исчислялся.

Сравнивая данные контрагента ОАО "Кагальницкий молокозавод" по оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 по контрагенту ООО "Возрождение" за 2012 г. и данные оборотно-сальдовой ведомости по счету 90.1.1 ООО "Возрождение", инспекция установила несоответствие дебитовых оборотов по счетам, разница этих данных составила 453 929 руб.

Таким образом, из материалов дела усматривается, что в июле 2012 года общество фактически произвело поставку молока покупателю ОАО "Кагальницкий молокозавод" на сумму 990 035,20 руб. Довод общества о том, что реализация молока в июле 2012 года в адрес ОАО "Кагальницкий молокозавод" не осуществлялась, не соответствует установленным по делу обстоятельствам. В связи с этим, непредставление в материалы дела счета-фактуры от 16.07.2012 на сумму 990 035,20 руб. (что связано с неисполнением обществом обязанности по оформлению счета-фактуры при реализации товара) не может служить основанием для освобождения ООО "Возрождения" от установленной налоговым законодательством обязанности по исчислению и уплате в бюджет налога на добавленную стоимость по ставке 10 % с суммы произведенной реализации товара.

Основанием для начисления обществу налога на добавленную стоимость в общей сумме 3 677 303 руб., соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС явилось неправомерное применение заявителем налоговых вычетов по взаимоотношениям с ССПК "Пионер", ООО "Кубанец-2" и ООО "Гелос".

На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных положениями НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Возможность учета налоговых вычетов обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в предоставлении вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем, последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Таким образом, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.

Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанность налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Более того, поскольку право на вычеты по НДС носит заявительный характер, именно налогоплательщик должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы и вычеты для целей налогообложения.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ООО "Возрождение" приобретало молоко у ССПК "Пионер".

При проведении контрольных мероприятий в отношении данной организации инспекцией было установлено следующее.

С 15.08.2006 по 06.09.2013 ССПК "Пионер" (ИНН 2341013300) состоял на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России N 12 по Краснодарскому краю, впоследствии при назначении выездной налоговой проверки сменил место нахождения: Ростовская область, Азовский район, с. Александровка, ул. Мира 2/10 (с 06.09.2013).

Межрайонной ИФНС России N 18 по Ростовской области также была назначена выездная налоговая проверка ССПК "Пионер". В период проведения выездной налоговой проверки предприятием с 13.02.2014 начата процедура реорганизации организации в форме присоединения к ООО "Валтар" г. Краснодар.

По адресу регистрации ССПК "Пионер" (Азовский район, Ростовская область, с. Александровка, ул. Мира 2/10) расположены офисные и производственные помещения, принадлежащие ООО "Возрождение".

На основании договора от 01.08.2013 ССПК "Пионер" арендует по данному адресу у ООО "Возрождение" нежилое помещение общей площадью 215 кв.м. При проведении осмотра данного помещения (протокол N 01 от 20.02.2014) работников, осуществляющих деятельность по приему или сдаче молока, или иную хозяйственную деятельность, инспекцией не установлено.

При анализе расчетного счета ССПК "Пионер" и книг-покупок, книг-продаж ООО "Возрождение" было установлено, что указанные предприятия имели взаимоотношения с одними и теми же контрагентами, у которых приобреталась продукция - молоко: ИП Цокур ИНН 235800025689, ИП Антонян Э.С. ИНН 234103504097.

По данным книги покупок и книги продаж ООО "Возрождение" реализовало продукции - молока в 2011 г. ССПК "Пионер" на сумму 470 074 руб., а приобрело молока у ССПК "Пионер" за 2011-2012 г. на сумму 77 648 787 руб.

ССПК "Пионер" не имело производственной базы для осуществления заявленной деятельности. При проведении осмотра прежнего места регистрации предприятия: Краснодарский край, станица Ленинградская, ул. Староминская, 59, установлено, что по данному адресу находится жилой дом (протокол осмотра с фотосъемкой от 26.02.2014).

На требование о предоставлении документов (информации) по взаимоотношениям с ООО "Возрождение", документы ССПК "Пионер" представлены не были. При проведении выездной налоговой проверки ССПК "Пионер" уклонился от представления необходимых для проверки документов. В результате были использованы данные деклараций и налоговой отчетности, представленные предприятием в инспекцию в период нахождения на налоговом учете.

По данным расчетного счета ССПК "Пионер" установлено, что продукция - молоко приобретается, в основном, у физических лиц без НДС, в то время как для ООО "Возрождение" реализация молока производится с НДС. Основными поставщиками молока для ССПК "Пионер" являются Шкаровский Виталий Дмитриевич, Шкаровский Василий Юрьевич, Мохна Юрий Алексеевич, Семыкин Н.А., Добижа С.В.

По данным ССПК "Пионер" и согласно справкам 2-НДФЛ, Шкаровский Виталий Дмитриевич, Шкаровский Василий Юрьевич, Мохна Юрий Алексеевич получали вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей в ССПК "Пионер" в 2010-2012 гг.

Шкаровский Виталий Дмитриевич, Шкаровский Василий Юрьевич, Семыкин Н.А., Добижа С.В. являются учредителями ССПК "Пионер".

Мохна Юрий Алексеевич является учредителем ООО "Темп", которое, в свою очередь, является участником ССПК "Пионер".

В ходе проведения контрольных мероприятий инспекцией было установлено, что суммы уплаченного за указанные периоды НДС составляют: за 2010 г. - 0,07 процентов, за 2011 г. - 0,05 процента, за 2012 г. - 0,05 процента от общей суммы продаж.

На основании установленных в ходе проверки фактов инспекция пришла к выводу об искусственном увеличении стоимости молочной продукции для ООО "Возрождение"; по мнению инспекции, ССПК "Пионер" осуществляло транзитные операции путём наращивания стоимости сделок с последующим обналичиванием денежных средств, является "фирмой-посредником", деятельность которой направлена на удлинение цепочки поставщиков и участвует в формировании документооборота, необходимого для получения формального права на налоговый вычет.

Указанные выводы инспекции были подтверждены показаниями Шкаровской Н.Г., лица, подписавшего счета-фактуры, товарные накладные за 2010-2011 г. от имени ССПК "Пионер" (протокол допроса N 01 от 26.02.2014). Шкаровская Н.Г. указана в первичных документах как главный бухгалтер.

В соответствии со статьей 90 Налогового Кодекса Российской Федерации гр. Шкаровская Н.Г. была допрошена в качестве свидетеля. Свидетель пояснил, что в 2010 г. она являлась рабочей на пекарне ООО "Кубанский Каравай", ЗАО "им. Ильича". В 2011-2012 г. проживала в Забайкальском крае, г. Могоча. Денежные средства от ССПК "Пионер" за период 2010-2012 гг. не получала и там не работала. Учредителем каких-либо организаций, индивидуальным предпринимателем не являлась. Подсобного личного хозяйства не имела, молоко для ССПК "Пионер" за период 2010-2012 гг. не реализовывала. Название ССПК "Пионер" слышала от Шкаровского В.Ю., где находится предприятие не знает, договоры с ССПК "Пионер" не заключала и не подписывала. С Шкаровским В.Ю. состояла в браке, 06.09.2013 решением суда брак расторгнут.

Кроме того, выводы об отсутствии реальных хозяйственных взаимоотношений с ССПК "Пионер" были сделаны инспекцией исходя из показаний работников ООО "Возрождение", которые пояснили, что фактически молоко приобреталось непосредственно у физических лиц.

При проведении контрольных мероприятий в отношении поставщиков ССП "Пионер" инспекцией было установлено следующее.

Одним из основных контрагентов ССПК "Пионер" является Антонян Э.С. (ИНН 2341013300). Данный налогоплательщик 23.04.2013 снялся с регистрационного учета и до настоящего времени сведения о его новом месте регистрации в инспекцию не поступали.

ИП Антонян Э.С. в период времени 2010 - 2011 гг. осуществлял деятельность как предприниматель, с 15.08.2011 прекратил деятельность в качестве индивидуального предпринимателя. Продукция приобреталась в период 2010-2011 гг., а также в период после прекращения предпринимательской деятельности вплоть по 28.12.2011 (по данным расчетного счета ССПК "Пионер"), т.е. как от физического лица.

В ходе анализа банковских выписок по расчётному счёту ИП Антоняна Э.С. инспекцией было установлено, что поставщиками молока для него являлись, в том числе, Шкаровский Виталий Дмитриевич, Шкаровский Василий Юрьевич, Шкаровская Наталья Геннадьевна, Мохна Юрий Алексеевич (работники, учредители и участники ССПК "Пионер").

Суммы уплаченного за указанные периоды ИП Антоняном Э.С. налога составляют незначительные суммы: 0,05 процентов за 2010 г. и 0,03 процента за 2011 г. от общей суммы продаж.

В отношении контрагента ООО "Кубанец-2" инспекция установила следующие факты.

Согласно Федеральной базе данных Единого Государственного Реестра Налогоплательщиков ООО "Кубанец-2" относится к категории фирм "однодневок" по признаку - непредставление бухгалтерской отчетности.

В результате анализа финансовых потоков по расчетному счету ООО "Кубанец-2" инспекцией было установлено, что ООО "Кубанец-2" приобретало продукцию (молоко) у физических лиц без НДС, а для ООО "Возрождение" реализация молока производится с НДС.

Указанный факт, в совокупности с имеющимися данными о непредставлении отчётности и неуплате налогов в бюджет, позволил инспекции прийти к выводу об отсутствии источника для формирования НДС в бюджете.

При этом, в ходе проведения проверки документы, касающиеся деятельности данного контрагента (счета-фактуры, товарные накладные и т.д.), заявителем представлены не были, что сделало невозможным проведение контрольных мероприятий в отношении данного контрагента.

В отношении ООО "Гелос" инспекцией установлено нижеследующее.

Согласно Федеральной базе данных Единого Государственного Реестра Налогоплательщиков установлено, что ООО "Гелос" относится к категории фирм "мигрантов". Так, в частности, с 18.08.2009 по 08.12.2009 предприятие находилось в г. Ростов-на-Дону по адресу: проспект Соколова, 80,5а,511, с 09.12.2009 по 14.12.2010 предприятие находилось в г. Пролетарске Ростовской области, с 15.12.2010 по 27.07.2011 предприятие находилось в Рабочем поселке Татищева Саратовской области, с 28.07.2011 предприятие находится в г. Ростове-на-Дону, проспект Шолохов 54,23.

Заявленный основной вид деятельности - оптовая торговля зерном, семенами и кормами для сельскохозяйственных животных.

При анализе движения денежных средств по расчетному счету ООО "Гелос" установить фактический вид деятельности не представляется возможным, так как расчеты ведутся за сельхозпродукцию, щебень, автоперевозки, услуги по доставке груза, подсолнечник, запасные части и др.

Из анализа операций по счетам следует также, что происходит переадресация платежа, т.е. поступают денежные средства от ООО "Возрождение" с назначением платежа "за молоко согласно договору N б/н от 20.06.2010", а затем направляются на оплату за ячмень, за транспортные услуги без НДС, за грузоперевозки без НДС. Сведений о приобретении молока (впоследствии реализованного заявителю) банковские выписки не содержат.

При этом, в ходе проведения проверки документы, касающиеся деятельности данного контрагента (счета-фактуры, товарные накладные и т.д.), заявителем инспекции представлены не были, что исключило для инспекции возможность проведения соответствующих контрольных мероприятий в отношении данного контрагента.

В ходе судебного разбирательства заявителем были представлены счета-фактуры, выставленные контрагентами ООО "Гелос" и ООО "Кубанец-2", являющиеся основанием для применения налогового вычета по НДС. По утверждению заявителя, данные счета-фактуры представлялись им и в ходе проведения выездной налоговой проверки, в частности, вместе с возражениями на акт проверки, однако документального подтверждения данного факта заявитель не привёл.

При оценке указанных документов суд обоснованно исходил из правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, в соответствии с которой представление заявителем дополнительных доказательств (не отвечающих при этом принципу достоверности) на стадии судебного разбирательства следует расценивать как злоупотребление налогоплательщиком правом и попыткой недобросовестного использования механизма судебной защиты в целях избежания исполнения законного решения налогового органа.

Материалами настоящего дела подтверждено, что требование о представлении документов в целях проведения выездной налоговой проверки было своевременно получено заявителем, однако, проигнорировано им, равно как полномочные представители налогоплательщика за время проведения инспекцией мероприятий налогового контроля не предприняли каких-либо попыток связаться с должностными лицами налогового органа в целях надлежащего обеспечения проведения мероприятий налогового контроля. С учетом этих обстоятельств, суд в контексте правовой позиции, изложенной в п. 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57, обоснованно расценил действия ООО "Возрождение" как воспрепятствование и противодействие проведению мероприятий налогового контроля, что исключает возможность принятия доводов заявителя о надлежащем подтверждении взаимоотношений с контрагентами вновь представленными документами.

При оценке действий заявителя, касающихся выбора контрагента, а также обстоятельств заключения и исполнения договора, судом установлено следующее.

Общество, аргументируя проявление должной степени осмотрительности в выборе контрагентов, указало на то, что при заключении договора общество, проявляя должную степень осмотрительности, удостоверилось в правоспособности контрагентов и их надлежащей государственной регистрации в качестве юридического лица.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что факт государственной регистрации организации-поставщика не характеризует его как добросовестного субъекта предпринимательской деятельности.

При осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки, их коммерческая привлекательность и деловая репутация, но и платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Доказательств, подтверждающих, что ООО "Возрождение" убедилось в наличии у его контрагентов производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала и опыта, в ходе проверки и суду не представлено.

В то же время, материалами проведённой налоговым органом проверки подтверждается отсутствие у контрагентов производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала и опыта.

Условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, которая определяется реальностью ее выполнения именно заявленными контрагентами.

Однако в данном случае налоговым органом собраны достаточные и непротиворечивые доказательства, свидетельствующие об отсутствии реальности хозяйственных операций с ССПК "Пионер", ООО "Кубанец-2" и ООО "Гелос", использования расчетных счетов и реквизитов данных организаций для создания фиктивного документооборота в отсутствие реального движения товара, исключительно с целью уменьшения налоговых обязательств, поэтому первичные бухгалтерские документы, составленные от имени данных организаций, не могут подтверждать право на вычеты по НДС.

Делая вывод об отсутствии у общества права на применение вычета по спорным счетам-фактурам, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет автоматического предоставления права на вычеты по НДС, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также контрагентов.

В суде первой инстанции общество заявило довод о том, что протокол допроса Шкваровской Н.Г. (л.д. 111-118, т. 5) составлен после составления справки об окончании налоговой проверки, в связи с чем, не может считаться допустимым доказательством по делу.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил указанный довод, указав, что он не свидетельствует о нарушении налоговым органом закона при производстве допроса свидетеля, или нарушении налоговым органом требований статьи 99 НК РФ при процессуальном оформлении протокола допроса.

Кроме того, суд обоснованно указал, что показания Шкваровской Н.Г. не являются единственным доказательством, подтверждающим не проявление должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Установив фактические обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, правильно применив нормы Налогового кодекса Российской Федерации, дав надлежащую правовую оценку представленным доказательствам, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют об умышленном создании обществом фиктивного документооборота, в отсутствие реальных хозяйственных отношений с ССПК "Пионер", ООО "Кубанец-2" и ООО "Гелос".

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают их.

Вместе с тем, проверяя обоснованность доначисления налога на добавленную стоимость по данному эпизоду, судом первой инстанции не учтено нижеследующее.

Как следует из материалов дела, в связи с непринятием вычета по счетам-фактурам, предъявленным контрагентами ООО "Кубанец-2" и ООО "Гелос", по итогам проверки инспекция доначислила обществу за 2 квартал 2010 года налог на добавленную стоимость в размере 319 285,6 руб.

В книге покупок ООО "Возражение" за 2 квартал 2010 года зарегистрированы счета-фактуры по ставке 18% на сумму НДС 27 476,94 руб., по ставке 10 % - на сумму НДС 543 091,31 руб., в том числе, счета-фактуры ООО "Кубанец-2" и ООО "Гелос". Итого, зарегистрированы счета-фактуры на общую сумму налога на добавленную стоимость в размере 570 568,25 руб.

При этом, в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2010 года общество заявило налоговый вычет в размере 152 910 руб. по нижеследующие счетам-фактурам:

N п/п	Дата и номер счета-фактуры	Наименование продавца	ИНН	КПП	Всего с ндс	18 "о		10%
						Стоимость покупки без НДС	Сумма ндс	Стоимость покупки без НДС	Сумма ндс
	144 от 30.04.10	ООО им. Калинина	6101000985	610101001	112262.92			102057,2	10205,72
	183 от 30.04.10	ЗАО Азовское	6101001548	610101001	209583			190530	19053
	211 от 30.04.10	ЗАО Азовское	6101001548	610101001	220098.5			200089,56	20008,95
	51 от 06.04.10	ООО Тантал	6167053755	616701001	1 1700	9915,25	1784,75
	4153 от 20.04.10	Ростовский филиал N 1 ООО "Параллель"	2303029404	616843003	11520	9762,71	1757,29
	СМРОООЮот 29.04.10	ЗАО Сыродел	2350001822	235001001	7817	6624,58	1192,42
	48 от 29.04.10	ООО МЛК-а	6143053347	614301001	128000	108474.58	19525,42
	170 от 31.05.10	ООО им.Калинина	6101000985	610101001	37816,24			34378,4	3437,84
	212 от 31.05.10	ООО им.Калинина	6101000985	610101001	453962,5			412693,18	41269,32
	186 от 31.05.10	ООО им.Калинина	6101000985	610101001	53912,1			49011	4901,1
	174 от 3I.06.10	ООО им.Калинина	6101000985	610101001	49615,5			45105	4510.5
	162 от 31.05.10	ООО им.Калинина	6101000985	610101001	90576.42			82342,2	8234,22
	СМР00047 от 31.05.10	ЗАО Сыродел	2350001822t	235001001	7817	6624,58	1192,42
	208 от 30.06.10	ООО им.Калинина	6101000985	610101001	160478,01			145889,1	14588,91
	СМР00099 от 30.06.10	ЗАО Сыродел	2350001822	235001001	7817	6624,58	1192,42
	23906 от 22.05.10	ООО Автотрейдинг	6161049663	616601001	300	254,24	45,76
	Итого:						26690,48		126209,56

Из имеющихся в деле документов усматривается, что при определении налоговых обязательств за 2 квартал 2010 года общество не применило налоговый вычет по счетам-фактурам ООО "Кубанец-2" на сумму 194 391 руб. и ООО "Гелос" на сумму 124 894,6 руб., всего на сумму 319 285,6 руб. Общество не заявило к вычету налог на добавленную стоимость в указанном размере по счетам-фактурам ООО "Кубанец-2" и ООО "Гелос" в налоговой декларации за 2 квартал 2010.

В связи с этим, выводы инспекции об отсутствии у общества права на применение налогового вычета по счетам-фактурам ООО "Кубанец-2" и ООО "Гелос" не свидетельствуют о занижении налогоплательщиком налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2010, а по итогам выездной налоговой проверки инспекция необоснованно доначислила налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 в размере 319 285,6 руб., поскольку право на налоговый вычет в указанной сумме общество не реализовало.

В соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции являются нарушение или неправильное применение норм материального права; несоответствие выводов, изложенных в судебном акте, обстоятельствам дела.

Поскольку суд первой инстанции неправильно применил нормы НК РФ и пришел к выводам, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела, решение Арбитражного суда Ростовской области от 29.06.2015 по делу N А53-33092/2014 подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области от 30.06.2014 N 15 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2010 года в размере 10 792 руб., налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года в размере 319 286 руб., налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в размере 232 981,54 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В отмененной части суд апелляционной инстанции принимает новый судебный акт об удовлетворении заявления.

В остальной части доводы, приведенные в апелляционной жалобе, свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают их, а потому не могут служить основанием для отмены обжалованного судебного акта.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на Межрайонную Инспекцию Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 29.06.2015 по делу N А53-33092/2014 отменить в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области от 30.06.2014 N 15 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2010 года в размере 10 792 руб., налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года в размере 319 286 руб., налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в размере 232 981,54 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области от 30.06.2014 N 15 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2010 года в размере 10 792 руб., налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года в размере 319 286 руб., налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в размере 232 981,54 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Возрождение" расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

В остальной части решение Арбитражного суда Ростовской области от 29.06.2015 по делу N А53-33092/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Сулименко

Судьи

Н.В. Шимбарева А.Н. Стрекачёв