Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 января 2016 г. N 15АП-17634/15

город Ростов-на-Дону

10 января 2016 г.

Дело N А32-7642/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 16 декабря 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 января 2016 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Герасименко А.Н.

судей Шимбаревой Н.В., Сулименко Н.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.

в отсутствие представителей лиц, участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу акционерного общества "АР Картон"

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20.08.2015 по делу N А32-7642/2015

по заявлению акционерного общества "АР Картон"

к заинтересованному лицу - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю

принятое в составе судьи Купреева Д.В.

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "АР Картон" обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 05.09.2014 N 11-23/6 ДСП в части доначисления:

- 258 938 рублей налога на прибыль;

- 6 221 909 рублей налога на доходы от иностранных организаций;

- 1 514 169 рублей пени;

- 648 084 рубля штрафных санкций (уточненные требования, принятые судом первой инстанции в порядке статьи 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 20.08.2015 по настоящему делу в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 05.09.2014 N 11-23/6 ДСП в части доначисления 258 938 рублей налога на прибыль, 6 221 909 рублей налога на доходы иностранных организаций, 1 514 169 рублей пени, 648 084 рублей штрафных санкций - отказано. В остальной части - принят отказ от заявленных требований и производство по делу в указанной части прекращено.

Не согласившись с принятым судебным актом, акционерное общество "АР Картон" обжаловало решение суда первой от 20.08.2015 инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило его отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что судом первой инстанции при принятии обжалуемого судебного акта была дана неправильная оценка имеющимся в деле доказательствам, а также были неправильно применены нормы материального права в толковании, данном им в сложившейся судебной практике.

Расходы, включенные Обществом в состав налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, являются документально подтвержденными. Все подтверждающие документы были предоставлены Обществом в рамках проверки и возражений. Срок исковой давности по оспариваемым суммам истек (в соответствии с требованиями гражданского законодательства). Обществом не была нарущена процедура списания и признания дебиторской задолженности.

Общество также не согласно с доначислением и доводами суда первой инстанции по налогу на доходы иностранных организаций в размере 6 221 909 руб. ввиду следующего. Статьей 312 НК РФ не ограничивается период предоставления подтверждения постоянного местонахождения иностранных организаций, наличие сертификатов резидентства за более ранний и последующий периоды по сравнению с моментом выплаты дохода не влияет на право избежания двойного налогообложения. Выводы, изложенные в решение суда первой инстанции, полностью противоречат сложившейся судебной практике. Обществом предоставлены все надлежаще оформленные документы, подтверждающие право на освобождение доходов, выплаченных иностранным контрагентам, от удержания налога на доходы иностранных организаций в соответствии с положениями соглашений об избежании двойного налогообложения, заключенных Российской Федерацией. Доход, выплаченный Обществом компаниям "ТОО "POST Kazakhstan" (Казахстан), "DS Spedition GmbH" (Германия), "Fracht FWO AG" (Германия) не является объектом налогообложения в соответствии с п.2 ст. 309 НК РФ, поскольку не поименован в пп. 8 п. 1 ст, 309 НК РФ.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебное заседание представители лиц, участвующих в деле, не явились, о времени и месте проведения судебного разбирательства извещены надлежащим образом.

Судебная коллегия на основании статьи 156 АПК РФ сочла возможным рассмотреть апелляционную жалобу без участия не явившихся лиц, участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в том числе путем размещения информации на официальном сайте Арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Краснодарского края от 20.08.2015 по делу N А32-7642/2015 в обжалуемой части проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Акционерное общество "АР Картон" зарегистрировано в качестве юридического лица и состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю.

В период с 26.09.2013 по 23.05.2014 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю на основании решения от 26.09.2013 N 11-24/46/210 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012.

По результатам налоговой проверки инспекцией составлен акт от 22.07.2014 N 11-23/5, на основании которого принято решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 05.09.2014 N 11-23/6.

Указанным решением налогового органа обществу доначислены к уплате в бюджет налоги в общей сумме 48 692 390 рублей, пени за несвоевременное перечисление налогов в размере 12 459 346 рублей. Кроме того, решением налогового органа от 05.09.2014 N 11-23/6 заявитель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафов на общую сумму 3 825 867 рублей.

Не согласившись с решением налоговой инспекции, общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю с апелляционной жалобой на решение от 05.09.2014 N 11-23/6.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 10.12.2014 N 21-12-1106 частично удовлетворило апелляционную жалобу общества в части отмены решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 05.09.2014 N 11-23/6:

- подпункта 1 пункта 1 - в части доначисленного налога на прибыль в федеральный бюджет в сумме 143 602 рубля;

- подпункта 2 пункта 1 - в части доначисленного налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 1 292 415 рублей;

- подпункта 3 пункта 1 - в части суммы налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, удерживаемого налоговым агентом, в том числе за 2011 год в размере 20 002 882,06 рубля, за 2012 год в сумме 20 772 645,97 рубля.

Кроме того, вышестоящим налоговым органом указано на необходимость Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю осуществить перерасчет суммы пени и штрафных санкций с учетом внесенных изменений.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 05.09.2014 N 11-23/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 258 938 рублей налога на прибыль, 6 221 909 рублей налога на доходы иностранных организаций, 1 514 169 рублей пени, 648 084 рублей штрафных санкций, общество обратилось в арбитражный суд с требованием о признании его недействительными в оспариваемой части.

Статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту, завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Таким образом, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Судом установлено и обществом не оспаривается, что налоговой инспекцией обеспечено присутствие налогоплательщика на всех стадиях рассмотрения материалов налоговой проверки.

Поскольку общество реализовало право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, суд считает процедуру рассмотрения материалов выездной налоговой проверки соблюденной.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции, при вынесении обжалуемого решения, оценив представленные в материалы дела доказательства, пришел к обоснованному выводу о том, что налоговым органом не допущено процессуальных нарушений при принятия оспариваемого решения, предусмотренных статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации и не установил процессуальных нарушений.

Решение суда первой инстанции в этой части соответствует установленным по делу обстоятельствам и статье 101 Налогового кодекса Российской Федерации, по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что основанием для начисления обществу 258 938 рублей налога на прибыль, 186 рублей пени и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 25 894 рублей, послужило отнесение Обществом в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов, не подтвержденных первичной документацией.

В силу статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая определяется как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Статья 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что в целях главы 25 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Согласно пункту 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Как установлено судом и подтверждено материалами дела, обществом в течение 2011 года списана безнадежная дебиторская задолженность с истекшим сроком давности в размере 1 294 692 рубля по следующим контрагентам:

ООО "Север" - 100 рублей; ООО "Автотранс" - 28 000 рублей; Всероссийское общество автомобилистов - 3 000 рублей; ООО "Петросервис" - 3 090 рублей; ООО "Ригель" - 8 099,99 рубля; индивидуальный предприниматель Васин А.В. - 7 020 рублей; ООО "Сигнал" - 1 361,51 рубля; ООО "Транскомэкс" - 490 рублей; ФГУ ЦЛАТИ по Краснодарскому краю - 2 532,88 рубля; ООО "АТЛ Северо-запад" СПб - 1 100,10 рубля; ЗАО "Беломортранс Столица" - 646 рублей;

ООО "БестКонсалтинг" - 130 616,50 рубля; ЗАО "Нико-Тур" - 15 398,70 рубля; ООО "Симплекс" - 59 000 рублей; - ФГУ ЦЛАТИ по Краснодарскому краю - 1 186,41 рубля; ОКБ "Электрограф" - 4 587,34 рубля; Janoshka GmbH&KG - 1 674 евро; ООО "ОНЕГА-Петербург" - 223,65 рубля; ООО "МТЭК" - 11 243,67 рубля; ООО "Кухмастер" - 90 000 рублей; ООО "Копи-Центр" - 20 048 рублей; Железнодорожная торговая компания - 552 рубля; ООО "Бриз-Принт" СПб - 434 рублей; ООО "Балтика" - 30 000 рублей; ООО "Тендер" - 23 600 рублей; ООО "Прагма" - 815,65 рубля; ООО "Транскомэкс" - 1 150 рублей;

ООО "ЭкоПром" СПб - 5 060 рублей; ООО "ЭТМ" - 1 370,40 рубля;

ООО "ЭДС" - 4 140 рублей; ООО "Турист" - 12 000 рублей; ООО "ТК Тералис" - 15 199,34 рубля; ООО "Теплосервис" СПб - 13 662,25 рубля;

ООО "Строймонтаж" - 1 084,72 рубля; ООО "Спецпромтехнология" - 12 390 рублей; ООО "Орион-лайн" - 72 580 рублей; ООО "Кухмастер" - 64 288 рублей; индивидуальный предприниматель Кушнаренко Д.В. - 700 рублей; ООО "Конвой экспресс" - 7 808 рублей; ГУ МЧС России по Ленинградской области - 15 000 рублей; индивидуальный предприниматель Васин А.В. - 475 рублей; ООО "Альфа Медиа" - 1 330 рублей; ООО "Альтернатива" - 5 150 рублей; ООО "Авангард-Логистик" - 40 000 рублей; ООО "Тералис" - 637 018,02 рубля.

Обществом на сумму дебиторской задолженности в размере 1 294 692 руб. в разрезе контрагентов налоговому органу были представлены сальдовая ведомость книги закупок, платежные документы на оплату работ, услуг за 2008 год по тем контрагентам, по которым в 2011 году истек срок исковой давности, служебные записки юриста общества, бухгалтерские справки, выгрузки из программы "Scala/Plo" о количестве дней просрочки (т. 2, л.д. 30-128, т. 3, л.д. 2-124).

При принятии решения в указанной части суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим в соответствии с пунктом 14.3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 06.05.1999 N 33п, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, включаются в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

Нормами Гражданского кодекса Российской Федерации установлены следующие основания признания дебиторской задолженности безнадежной: истечение срока исковой давности; прекращение обязательства вследствие невозможности его исполнения; прекращение обязательства на основании акта государственного органа; прекращение обязательства смертью гражданина; прекращение обязательства вследствие ликвидации организации.

Согласно Письму Минфина России от 11.04.2008 N 03-03-06/1/276 организация вправе списать дебиторскую задолженность, признанную нереальной к взысканию, по истечении срока исковой давности.

Общий срок исковой давности устанавливается в три года, течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. По обязательствам с установленным в договоре сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения. Срок исковой давности и порядок его исчисления не могут быть изменены соглашением сторон (статья 196 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В пункте 2 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по обязательствам, срок исполнения которых не определен, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. При этом в пункте 2 статьи 314 Гражданского кодекса Российской Федерации указано, что в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства.

Списание дебиторской задолженности по истечении срока исковой давности может быть произведено, если этот срок не прерывался и не приостанавливался. В соответствии со статьей 203 Гражданского кодекса Российской Федерации течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются, в частности, затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ (абзац 4 пункта 1 статьи 252 НК РФ).

При этом документы, представленные налогоплательщиком для подтверждения расходов, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

Пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н), установлено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 Положения N 34н, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

К письменному обоснованию необходимости списания дебиторской задолженности (бухгалтерской справке), на основании которой списывается дебиторская задолженность, обязательно должны прилагаться документы, подтверждающие обоснованность признания задолженности невозможной к взысканию, в частности: выписка из единого государственного реестра или справка налогового органа о ликвидации должника; уведомление ликвидационной комиссии (конкурсного управляющего) или решение суда об отказе в удовлетворении требований по взысканию соответствующей задолженности из-за недостаточности имущества ликвидированной организации-должника; акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания задолженности с должника.

Для подтверждения правомерности операции по списанию дебиторской задолженности необходимо наличие: акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма N ИНВ-17, утвержденная постановлением Госкомстата от 18.08.1998 N 88) за период, в котором возникли обстоятельства, свидетельствующие о безнадежности к взысканию задолженности (ликвидация организации-должника, истечение срока исковой давности) и справки, прилагаемой к акту инвентаризации расчетов; приказа (распоряжения) руководителя организации о списании дебиторской задолженности; договора с дебитором; накладной, подтверждающей отгрузку товарно-материальных ценностей дебитору; иных документов, подтверждающих исполнение обязательств перед дебитором.

Кроме того, для признания долга безнадежным в связи с истечением срока исковой давности необходимы документы, позволяющие точно установить дату возникновения дебиторской задолженности и истечения срока исковой давности. Такими документами могут быть, например, договор, счет на оплату, акт выполненных работ, оказанных услуг. Обязанность представления данных, а также документов и сведений, подтверждающих расходы в целях налогообложения, лежит на налогоплательщике.

Таким образом, для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности налогоплательщику необходимо иметь документы, подтверждающие факт возникновения задолженности, а также документы, свидетельствующие о течении срока исковой давности. Документами, подтверждающими факт возникновения дебиторской задолженности, могут быть любые соответствующие требованиям пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком (накладные на передачу ценностей, акты приемки-сдачи работ (услуг), платежные документы). При этом договор сам по себе не является первичным документом, свидетельствующим о совершении хозяйственной операции.

Как установлено статьей 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего до 01.01.2013, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание. Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 Кодекса). Названная норма не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность. Указанная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 1574/10.

Из выше приведенных норм следует, что при отсутствии необходимого документального подтверждения задолженности, сроков ее возникновения, результатов инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя о списании дебиторской задолженности у налогоплательщика отсутствуют правовые основания для ее включения в состав внереализационных расходов. Кроме того, налогоплательщик лишен права на произвольный выбор налогового периода для списания безнадежных долгов.

В ходе проверки в соответствии со статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации обществу выставлено требование от 01.04.2014 N 3 о представлении документов, подтверждающих наличие оснований для списания дебиторской задолженности.

Вместе с тем, как установлено судом первой инстанции и отмечено заявителем в апелляционной жалобе, налогоплательщиком на сумму дебиторской задолженности в размере 1 294 692 рубля в разрезе контрагентов налоговому органу представлены платежные документы за 2008 год, служебные записки юриста общества, бухгалтерские справки, выгрузки из программы "Scala/Plo" о количестве дней просрочки.

Судебная коллегия отмечает, что из представленных обществом документов не усматривается возможности однозначно установить, что задолженность является безнадежной, поскольку договоры, на основании которых осуществлена оплата, как в налоговый орган, так и суду не представлены, кроме того, Общество представляя документы в обоснования заявлено го права на отнесение в состав расходов произведенные затраты предлагает исходить налоговому органу и суду из того, что им более чем 40 контрагентам произведена предоплата, без встречного предоставления. При этом доказательств ведения какой-либо претензионной работы в материалы дела не представлено. В частности, обществом в обоснование своего требования представлены следующие документы:

заявление юрисконсульта Симакова А.В. в адрес финансового директора ЗАО "АР Картон" Аксаментной Л.Н. следующего содержания: "В связи с невозможностью взыскания долга прошу списать на счет "Прибыли и убытки" следующие суммы (дебиторская и кредиторская задолженности) (т.д. 2 л.д. 30);

платежное поручение N 378 от 06.02.2008 с назначением платежа "Оплата услуг по таможенному оформлению сч. 022 от 18.1.2008", оплата в пользу ООО "Север" (т.д. 2 л.д. 32);

платежное поручение N 1498 от 21.04.2008 с назначением платежа "Оплата за авиабилеты" в пользу ЗАО "Нико Тур" (т.д.2 л.д. 59);

платежное поручение N 2773 от 212.07.2008 с назначением платежа "Предоплата за питание в июле согласно счета N 88 от 09.07.2008 г." в пользу ООО "Кухмастер" (т.д.2 л.д.74);

платежное поручение N 3359 от 05.09.2008 с назначением платежа "Оплата за услуги питания в августе согласно счета 101 от 25.08.2008 г." в пользу ООО "Кухмастер" (т.д.2 л.д.114);

счет N 328 от 28.04.2008, товар: 2.4. "Уступите дорогу", 3.1 "Въезд запрещен", 3.2. "Движение запрещено", знак индивидуального проектирования, хомут, плтежное поручение N 1623 от 06.05.2018 г. на сумму 5060 руб. назначение платежа "оплата за материалы согласно счета 328 от 28.04.2008 г. (т.д.2 л.д. 92-93);

платежное поручение N 3329 от 05.09.2008 с назначением платежа "Оплата за проживание согласно счета 2216 от 04.09.2008 г. бронь 20919", получатель ООО "Турист" (т.д.2 л.д. 100);

платежное поручение N 3995 от 20.10.2008 с назначением платежа "Оплата за штамп согласно счета 201001/08 от 20.10.2008 г." получатель ООО ТК "Тералис", копия соответствующего счета прилагается (т.д.2 л.д. 102-103);

платежное поручение N 3408 от 09.09.2008 г. на сумму 43317,00 руб. с назначением платежа "оплата за товар согласно счета 225 от 22.08.2008 г. и за ежегодное обслуживание сист. Увлажнения согласно счета 224 от 22.08.2008 г." получатель ООО "Теплосервис" (т.2, л.д. 105).

платежное поручение N 4058 от 22.10.2008 на сумму 15000 с назначением платежа "за оказанные услуги по договору 20 от 12.05.06 за октябрь 2008" (т.д.2 л.д. 120) получатель средств ГУ МЧС России по Ленинградской области;

платежное поручение N 3499 от 18.09.2008 с назначением платежа "Оплата за аренду кулера согласно акта сверки от 22.09.2008 г." получатель ООО "Альтернаива" (т.д.2 л.д. 126) и др.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о наличии у налогового органа достаточных правовых оснований для начисления обществу 258 938 рублей налога на прибыль, 186 рублей пени и привлечения организации к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 25 894 рублей.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что при отсутствии результатов инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя о списании дебиторской задолженности у Общества отсутствовали правовые основания для ее включения в состав внереализационных расходов. Указанный вывод согласуется с правовой позицией Арбитражного суда Северо-Кавказского округа, изложенной в постановлении от 02.06.2015 по делу N А61-1736/2014.

Следовательно, требования заявителя о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 05.09.2014 N 11-23/6 ДСП в части доначисления 258 938 рублей налога на прибыль, 186 рублей пени и привлечения организации к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 25 894 рублей, удовлетворению не подлежат.

Как следует из материалов проверки, в проверяемом периоде Общество осуществляло производство картонной и бумажной тары и прочую полиграфическую деятельность. Учредителями ЗАО "АР Картон" являются A&R Carton Holding GmbH (Германия, доля участия 99,9%), A&R Carton АВ (Швеция, доля участия 0,008%).

В соответствии с пунктом 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации, доходы, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом.

Согласно пункту 1 статьи 310 Налогового кодекса Российской Федерации налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате 8 доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

При этом подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 настоящего Кодекса. При этом в случае выплаты доходов российскими банками и банком развития - государственной корпорацией по операциям с иностранными банками подтверждение факта постоянного местонахождения иностранного банка в государстве, с которым имеется международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, не требуется, если такое местонахождение подтверждается сведениями общедоступных информационных справочников.

В силу пункта 1 статьи 312 Налогового кодекса Российской Федерации при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом этого иностранного государства.

Согласно абзацу второму пункта 1 статьи 312 Налогового кодекса Российской Федерации при представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в абзаце первом пункта 1 данной статьи, налоговому агенту, выплачивающему доход до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Таким образом, пунктом 1 статьи 312 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что на момент выплаты дохода для освобождения от удержания налога у источника выплаты дохода или удержания налога у источника выплаты дохода по пониженным ставкам организация должна иметь подтверждение постоянного местонахождения в соответствующем государстве.

При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в п. 1 ст. 312 НК РФ, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Как установлено судом, налоговым органом заявителю доначислено к уплате в бюджет 5 057 834 рубля налога на доходы иностранных организаций от источников в Российской Федерации, 1 226 326 рублей пени по налогу и 505 783 рубля штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию налога с доходов иностранной организации, полученных от источников в Российской Федерации, по эпизоду выплаты процентов во 2 квартале 2012 года по соглашению о срочном займе с компанией A&R Carton AB (Швеция).

Из представленных в материалы дела документов следует, что в период проведения выездной налоговой проверки налогоплательщиком в инспекцию представлен корректирующий налоговый расчет о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 2 квартал 2012 года, в части процентов, выплаченных компании A&R Carton АВ по соглашениям о срочном займе от 15.02.2006 и от 16.08.2009. Сумма выплаченных процентов составила 413 555 евро (платежное поручение от 27.04.2012), 360 270 евро (платежное поручение от 24.05.2012).

Отчетность корректировалась в связи с тем, что в первичном расчете ошибочно не указана сумма выплаты процентов по займам A&R Carton АВ.

На проверку представлены корректировочный налоговый расчет, подтверждение даты отправки, платежные поручения на перечисление процентов, выписка по валютному счету, расчеты сумм выплат по процентам, договоры по займам, документ, подтверждающий постоянное местонахождение A&R Carton АВ в Швеции от налогового Шведского агентства от 25.04.2012 на иностранном языке и его перевод без нотариального заверения.

Общество полагает, что налоговому органу представлены необходимые документы, подтверждающие наличие оснований для неудержания налогов на доходы с иностранного контрагента в части сумм процентов по займам, выплаченным A&R Carton АВ.

В обоснование доначисления соответствующих сумм налога налоговый орган указывает, что к возражениям на акт выездной налоговой проверки налогоплательщиком представлен нотариально заверенный Сертификат, выданный Шведским Налоговым Агентством 29.05.2014, который подтверждает, что A&R Carton АВ на момент создания данного документа является резидентом и подлежит налогообложению в Швеции.

Поскольку данный документ представлен после выплаты заявителем доходов в адрес иностранного контрагента (2012 год), что, согласно правовой позиции инспекции, свидетельствует о необходимости удержания налогов на доходы с иностранного контрагента с сумм процентов по займам, выплаченным A&R Carton АВ платежными поручениями от 27.04.2012 и от 24.05.2012.

Судебная коллегия признает правовую позицию налогоплательщика верной на основании следующего.

В соответствии со статьей 11 Конвенция от 15 июня 1993 года между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Швеции "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы" проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, если это лицо имеет фактическое право на проценты, облагаются налогами только в этом другом Государстве.

Термин "проценты" при использовании в статье 11 Конвенции означает доход от долговых требований любого вида вне зависимости от ипотечного обеспечения и вне зависимости от владения правом на участие в прибьшях должника и, в частности, доход от правительственных ценных бумаг, облигаций или долговых обязательств, включая премии и выигрыши по этим ценным бумагам, облигациям или долговым обязательствам. Штрафы за несвоевременные выплаты не рассматриваются в качестве процентов в рамках этой статьи.

Таким образом, доход, выплаченный Заявителем компании A&R Carton АВ, являющейся налоговым резидентом Королевства Швеция, подпадает под действие вышеуказанного соглашения об избежании двойного налогообложения.

Как установлено судом и не оспаривается налоговым органом, обществом во время проведения проверки инспекции представлен документ, подтверждающий постоянной местонахождение компании А&R Carton АВ в Швеции от налогового Шведского агентства от 25.04.2012 на иностранном языке и его перевод на русский язык без нотариального заверения и без апостилирования.

Между тем, судебная коллегия считает, что с учетом того, что в дополнение к данному документу обществом представлен нотариально заверенный Сертификат, выданный Шведским Налоговым Агентством (датированный 17.09.2015), отсутствие нотариального заверения и апостилирования представленного обществом документа, подтверждающего постоянное местонахождение компании А&R Carton АВ в Швеции от налогового Шведского агентства, датированного 25.04.2012, налогоплательщиком должным образом подтверждено право на освобождение от налогообложения доходов, выплаченных иностранной организации из источников в Российской Федерации.

Учитывая позицию Верховного суда Российской Федерации, отраженную в определении от 12.01.2015 N 8231-ПЭК14, представленного обществом пакета документов, с учетом дооформленных в более поздний период, в подтверждение права предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ,

Поскольку общество выполнило условия освобождения от налогообложения доходов, выплаченных иностранной организации из источников в Российской Федерации, предусмотренные пунктом 1 статьи 312 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая инспекция не правомерно доначислила заявителю к уплате в бюджет 5 057 834 рубля налога на доходы иностранных организаций от источников в Российской Федерации, доначислила соответствующие суммы пени и налоговых санкций за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию налога с доходов иностранной организации, полученных от источников в Российской Федерации, по эпизоду выплаты процентов во 2 квартале 2012 года по соглашению о срочном займе с компанией A&R Carton AB (Швеция).

Как установлено судом, налоговым органом Обществу доначислено к уплате в бюджет 781 384 рубля налога на доходы иностранных организаций от источников в Российской Федерации, 192 730 рублей пени по налогу и 78 138 рублей штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию налога с доходов иностранной организации, полученных от источников в Российской Федерации, по эпизоду оплаты услуг по перевозке грузов в международном сообщении.

Как следует из материалов проверки в 2011 - 2012 годах обществом заключены договоры со следующими иностранными контрагентами:

- договор на перевозку грузов от 21.05.2009 N 1602 с TRANSEXPERT LtD (Эстония);

- договор транспортно-экспедиционного обслуживания от 14.03.2011 N LP-1403 с ТОО "L POST Kazakhstan" (Казахстан) на оказание услуг по принятию, обработке и доставке грузов;

- договор на транспортно-экспедиционное обслуживание и перевозку грузов автомобильным транспортом в международном сообщении от 10.05.2012 N 01/2012 с "Fracht FWO AG" (Германия);

- договор на транспортно-экспедиционное обслуживание и перевозку грузов автомобильным транспортом в международном сообщении от 27.05.2011 N 01/2011 с "DS Spedition GmbH" (Германия).

Судом установлено, что в рамках договора на перевозку грузов от 21.05.2009 N 1602, заключенного с TRANSEXPERT LtD (Эстония) обществом в 2011 году выплачен доход в размере 1 841 215,13 рубля.

Денежные средства перечислены платежными поручениями от 29.12.2011 N 22209 на сумму 134 080 рублей, от 24.10.2011 N 20924 на сумму 138 828,48 рубля, от 23.11.2011 N 21491 на сумму 135 625 рублей, от 27.09.2012 N 20552 на сумму 133 277,79 рубля, от 27.09.2011 N 20553 на сумму 8 329,86 рубля, от 11.08.2011 N 19748 на сумму 128 000 рублей, от 15.08.2011 N 19801 на сумму 128 000 рублей, 07.06.2011 N 18738 на сумму 128 000 рублей, от 12.05.2011 N18335 на сумму 122 490 рублей, от 07.06.2011 N 18737 на сумму 12 000 рублей, от 12.05.2011 N 18338 на сумму 16 000 рублей, от 12.05.2011 N 18336 на сумму 120 000 рублей, от 12.05.2011 N1 8337 на сумму 120 000 рублей, от 03.03.2011 N 17246 на сумму 120 000 рублей, от 25.02.2011 N 17152 на сумму 4 162 рубля, от 09.02.2011 N 16790 на сумму 8 030 рублей, от 25.01.2011 N 16623 на сумму 4 400 рублей, от 17.01.2011 N 16508 на сумму 128 610 рублей, от 17.01.2011 N 16509 на сумму 136 422 рубля, от 25.01.2011 N 16622 на сумму 114 960 рублей.

В рамках договора на перевозку грузов от 21.05.2009 N 1602 обществом в 2012 году выплачен доход в размере 664 639 рублей. Денежные средства перечислены платежными поручениями от 08.10.2012 N 26474 на сумму 130 016 рублей, от 25.10.2012 N 26828 на сумму 128 480 рублей, от 26.10.2012 N 26881 на сумму 128 256 рублей, от 20.11.2012 N 27317 на сумму 134 046 рублей, от 24.12.2012 N 27923 на сумму 132 264 рубля, от 27.12.2012 N 27986 на сумму 11 577 рублей.

Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации доходы от международных перевозок относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом.

В обоснование своей правовой позиции в части необоснованного начисления обществу 227 805 рублей налога на доходы иностранных организаций от источников в Российской Федерации, 57 531 рубля пени по налогу и 22 780 рублей штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию налога с доходов иностранной организации, полученных от источников в Российской Федерации, по эпизоду оплаты услуг по перевозке грузов TRANSEXPERT LtD (Эстония), общество ссылается на необходимость применения к правоотношениям с эстонской организацией Соглашения между правительством Российской Федерации и правительством Эстонской Республики "О принципах сотрудничества и условиях взаимоотношений в области транспорта" от 21.09.1992.

В соответствии со статьей 3 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Эстонской республики "О принципах сотрудничества и условиях взаимоотношений в области транспорта" от 21.09.1992 г. перевозки пассажиров и грузов, осуществляемые перевозчиками одной из сторон на основании данного Соглашения, а также транспортные средства, выполняющие эти перевозки, освобождаются от налогов и государственных сборов, связанных с использованием или содержанием дорог и иных путей сообщении, владением или использованием транспортных средств, а также налогов и сборов па доходы и на прибыль, получаемые от перевозок. Следовательно, доходы эстонского перевозчика не подлежат налогообложению налогом на прибыль в Российской Федерации.

Из решения УФНС России по Краснодарскому краю от 10.12.2014 г. N 21-12/1106 следует, что налоговый орган не оспаривает возможности применения к спорным правоотношениям Соглашения между Правительством РФ и Правительством Эстонской республики "О принципах сотрудничества и условиях взаимоотношений в области транспорта" от 21.09.1992 г. возражения налогового органа сводятся к констатации представления надлежащим образом оформленного документа только 05.09.2014 г., т.е. после фактической выплаты доходов (т.1, л.д. 168).

Из материалов дела следует, что обществом в налоговый орган представлен Сертификат от 05.09.2014 (справка относительно статуса резидента TRANSEXPERT LtD (Эстония), выданный Эстонским налогово-таможенным департаментом, переведенный на русский язык, нотариально заверенный, с заверением подлинности подписи, сделанной переводчиком (секретарем Посольства России в Эстонии).

Согласно данному Сертификату, TRANSEXPERT LtD в 2010, 2011, 2012 годах являлся резидентом Эстонии в понятии налогообложения в Эстонии.

Вместе с тем на момент выплаты дохода общество располагало сертификатом от 16.06.2011 г. N 7.1-7/2010 (т.4, л.д. 102-103, 325-326).

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что соблюдены Обществом соблюдены положения пункта 1 статьи 312 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривающие, что на момент выплаты дохода для освобождения от удержания налога у источника выплаты дохода или удержания налога у источника выплаты дохода по пониженным ставкам организация должна иметь подтверждение постоянного местонахождения в соответствующем государстве.

Следовательно, у инспекции не имелось правовых оснований для начисления обществу 227 805 рублей налога на доходы иностранных организаций от источников в Российской Федерации, 57 531 рубля пени по налогу и 22 780 рублей штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию налога с доходов иностранной организации, полученных от источников в Российской Федерации, по эпизоду оплаты услуг по перевозке грузов TRANSEXPERT LtD (Эстония).

Из материалов дела следует, что обществом с компанией "ТОО "L POST Kazakhstan" заключен договор транспортно-экспедиционного обслуживания от 14.03.2011 N LP-1403. В рамках данного договора транспортно-экспедиционного обслуживания заявителем в 2011 году выплачен доход в размере 28 792 евро или 1 173 209,70 рубля. Денежные средства перечислены платежными поручениями от 26.07.2011 на сумму 5 950 евро, от 24.08.2011 на сумму 5 950 евро, от 14.09.2011 на сумму 5 950 евро, от 14.04.2011 на сумму 5 300 евро, от 14.06.2011 на сумму 5 300 евро.

В соответствии со статьей 7 Конвенции от 18.10.1996 между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан "Об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал" прибыль предприятия договаривающегося государства облагается налогом только в этом государстве, если только такое предприятие не осуществляет или не осуществляло предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве через расположенное там постоянное учреждение.

В соответствии со статьей 8 Конвенции от 18 октября 1996 года "Об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал", заключенной между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан, налоговым резидентом которой в проверяемый период являлась компания ТОО "L POST Kazakhstan", прибыль, полученная резидентом договаривающегося государства от эксплуатации морских, речных, воздушных судов, железнодорожного или автомобильного транспорта в международной перевозке, облагается налогом только в этом государстве.

Налоговый орган указывает, что в материалах досудебного урегулирования спора имеется Свидетельство о государственной перерегистрации ТОО "L POST Kazakhstan" (Казахстан) N 101558-1910-ТОО, выданное 21.06.2010 Департаментом юстиции г. Алматы, дающее право осуществлять деятельность в соответствии с учредительными документами в рамках законодательства республики Казахстан.

Обществом в рамках судебного разбирательства по делу представлен документ, подтверждающий резидентство, выданный 07.10.2014. Из текста документа следует, что ТОО "L POST Kazakhstan" является резидентом Республики Казахстан с 31.12.2009 (нотариально заверенный документ от 07.10.2014), подтверждающий статус резидентства компании, выданный налоговым департаментом Министерства Финансов Республики Казахстан, которым указывается, что компания является резидентом Республики Казахстан с 31 декабря 2009 года (т.д. 2 л.д.131-132).

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что Обществом соблюдены положения пункта 1 статьи 312 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку нормами статьи 312 НК РФ не предусмотрено ежегодное подтверждение местонахождения иностранной организации.

Следовательно, у инспекции не имелось правовых оснований для начисления обществу 106 655 рублей налога на доходы иностранных организаций от источников в Российской Федерации, 25 889 рублей пени по налогу и 10 665 рублей штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию налога с доходов иностранной организации, полученных от источников в Российской Федерации, по эпизоду оплаты услуг по перевозке грузов ТОО "L POST Kazakhstan".

Из материалов дела следует, что обществом с компанией "DS Spedition GmbH" заключен договор на транспортно-экспедиционное обслуживание и перевозку грузов автомобильным транспортном в международном сообщении от 27.05.2011.

В рамках данного договора заявителем выплачен доход в размере 107 540,60 евро или 4 507 560,63 рубля. Денежные средства перечислены платежными поручениями от 11.08.2011 на сумму 42 906 евро, от 31.08.2011 на сумму 64 534,60 евро.

В соответствии с соглашением от 29.05.1996 между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" прибыль предприятия одного государства подлежит налогообложению только в этом государстве, если только предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом государстве через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность вышеуказанным образом, то прибыль предприятия может облагаться налогом в этом другом государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

Из материалов дела следует, что в проверяемый период Обществом осуществлялась выплата дохода компании DS Spedition GmbH, которая является налоговым резидентом Федеративной Республики Германия.

В обоснование своей правовой позиции налоговый орган указывает, что в документы дела досудебного урегулирования обществом представлено нотариально заверенное подтверждение регистрации налогоплательщика (предпринимателя) на русском языке, выданное Налоговым управлением Мюнхена, отделом юридических лиц, от 27.09.2011, подтверждающее регистрацию в качестве налогоплательщика, для предъявления с целью возмещения налога с оборота в третьих странах.

В соответствии с соглашением от 29.05.1996, заключенным между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" "компетентный орган" означает применительно к Российской Федерации - Министерство финансов Российской Федерации или уполномоченный им орган, а применительно к Федеративной Республике Германия - Федеральное министерство финансов или уполномоченный им орган. Из чего налоговым оранном, сделан вывод о том, что подтверждение регистрации "DS Spedition GmbH" (Германия) не заверено компетентным органом.

Из материалов дела следует, что уже на стадии апелляционного обжалования в вышестоящий налоговый орган Обществом было представлено нотариально заверенный 25.09.2014 г. перевод подтверждения регистрации налогоплательщика, выданное Налоговым управлением Мюнхена отд. Юридических лиц от 27.09.2011 г., подтверждающее регистрацию в качестве налогоплательщика (т.2, л.д. 133-134)

Таким образом, руководствуясь положениями соглашения и Налоговым кодексом Российской Федерации, суд делает вывод о том, что заявитель как налоговый агент имел достаточные основания для признания указанной выше иностранной организации резидентом Германии и применения положений международного договора Российской Федерации.

Следовательно, у инспекции не имелось правовых оснований для начисления обществу 409 778 рублей налога на доходы иностранных организаций от источников в Российской Федерации, 100 680 рублей пени по налогу и 40 978 рублей штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию налога с доходов иностранной организации, полученных от источников в Российской Федерации, по эпизоду оплаты услуг по перевозке грузов "DS Spedition GmbH".

Из представленных в материалы дела документов следует, что заявителем с компанией "Fracht FWO AG" заключен договор на транспортно-экспедиционное обслуживание и перевозку грузов автомобильным транспортом в международном сообщении от 10.05.2012 N 01/2012.

В рамках данного договора на транспортно-экспедиционное обслуживание и перевозку грузов автомобильным транспортом в международном сообщении обществом выплачен доход в размере 10 000 евро или 408 604,99 рубля. Денежные средства перечислены платежными поручениями от 09.06.2012 на сумму 5 300 евро, от 19.12.2012 на сумму 4 700 евро.

Обществом налоговому органу представлялось Свидетельство от 12.12.2012 о постановке на налоговый учет в Налоговом управлении г. Мангейма "Fracht FWO AG Basel Filialen Deutschland" (филиал в Германии, Розенштрассе ул. 68, 68535 Эдинген-Неккархаузен AG Базель), подтверждающее регистрацию в качестве налогоплательщика для предъявления с целью возмещения налога с оборота в третьих странах.

Налоговый орган отмечает, что договор от 10.05.2012 N 01/2012 на транспортно-экспедиционное обслуживание и перевозку грузов автомобильным транспортом в международном сообщении заключен заявителем с "Fracht FWO AG" (Германия, Дюссельдорф) и в адрес именно этого контрагента обществом был выплачен доход в размере 10 000 евро (408 604,99 рубля) 09.06.2012 и 19.12.2012.

Суд считает необходимым отметить, что Обществом с компанией "Fracht FWO AG" заключен договор на транспортно-экспедиционное обслуживание и перевозку грузов автомобильным транспортом в международном сообщении от 10.05.2012 N 01/2012.

В соответствии с договором Экспедитор обязуется (пункт 5 договора):

Организовать перевозку груза автомобильным транспортом в международном сообщении;

Подать под загрузку требуемые типы технически исправных транспортных средств, пригодных для перевозки грузов в международном сообщении;

Обеспечить доставку груза автомобильным транспортом в сроки, предусмотренные соответствующими нормативными документами.

Согласно пункта 2 статьи 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Более того, в соответствии с разъяснениями Минфина РФ и ФНС России, а также судебной практикой, доходы иностранной организации от оказания транспортно-экспедиционных услуг не облагаются налогом на прибыль у источника выплаты.

Так, согласно официальной позиции Минфина России, если деятельность по оказанию услуг по договору транспортной экспедиции не приводит к образованию постоянного представительства на территории РФ, доходы от оказания таких услуг не подлежат налогообложению в Российской Федерации.

Письмо Минфина от 14.02.2014 N 03-08-13/6151 (доведено до сведения до нижестоящих органов письмом от 12.03.2014 N ГД-4-3/4400@) также указывается, что "доходы, полученные иностранными компаниями на основании договоров об экспедитора услугах, которые оказаны российской организации, не подлежат налогообложению на территории Российской Федерации, если такая деятельность иностранных компаний на территории Российской Федерации не приведет к образованию их постоянных представительств. Соответственно, в этом случае российская организация не будет являться налоговым агентом для иностранных компаний по договору о транспортно-экспедиторских услугах".

Аналогичные выводы также отражены в Письмах Минфина России от 07.04.2014 N 03-08-05/15428, от 14,02.2014 N 03-08-13/6151 (направлено для доведения до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков Письмом ФНС России от 12.03.2014 N ГД-4-3/4400@), от 29.07.2013 N 03-08-05/30041, от 22.04.2013 N 03-08-05/13769, от 13.11.2012 N 03-08-05, от 15,10,2012 N 03-08-05, от 10.08.2012 N 03-08-05, от 15.05.2012 N 03-08-05, от 29,08.2011 N 03-08-05/1, от 19.11.2010 N 03-08-05, УФНС России по г. Москве от 14.05.2010 N 16-15/050709R. УФНС от 26 октября 2012 г. N 16-15/102532R, 04.02.2011 N 03-07-08/36).

Аналогичная правовая позиция выражена в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.05,2011 N А19-19549/10, ФАС Московского округа от 08.08.2007, 15.08.2007 N KA-A40/7815-07-П по делу А40-20833/06-117-173, постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа по делу NА19-19549 от 25.05.2011, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.01.2013 N А78-2371/2012.

С учетом того, что выплаты за оказанные услуги не относятся к доходам, предусмотренным пунктом 1 статьи 309 НК РФ, в пункте 2 статьи 309 НК РФ определено, что доходы, полученные иностранной организацией от оказания услуг на территории РФ не подлежат обложению у источника выплат, обязанность по удержанию и перечислению с данных услуг налога на прибыль отсутствовала.

Таким образом, руководствуясь положениями пункта 2 статьи 309 НК РФ Общество правомерно не удерживало налог с доходов, полученных компаниями "ТОО "L POST Kazakhstan" (Казахстан), "DS Spedition GmbH" (Германия), "Fracht FWO AG" (Германия) за выполнение указанных услуг по договорам.

Следовательно, у инспекции не имелось правовых оснований для начисления обществу 37 146 рублей налога на доходы иностранных организаций от источников в Российской Федерации, 8 630 рублей пени по налогу и 3 715 рублей штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию налога с доходов иностранной организации, полученных от источников в Российской Федерации, по эпизоду оплаты услуг по перевозке грузов "Fracht FWO AG".

Из материалов дела следует, что обществом с компанией JDSU (США) заключен контракт от 03.11.2009 N JDSU 2009-21 на оказание услуг по лицензионному платежу роялти.

В соответствии со статьей 12 Договора от 17 июня 1992 года между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" доходы от авторских прав и лицензий, получаемые лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, которое имеет на них фактическое право, облагаются налогом только в этом Государстве.

Термин "доходы от авторских прав и лицензий" при использовании в ст. 12 Договора означает платежи любого вида, полученные в качестве вознаграждения за использование или за предоставление права использования авторских прав на любое произведение литературы, искусства и науки, включая кинофильмы и записи для радиовещания и телевидения и видеокассеты, компьютерной программы, любого патента, товарного знака, чертежа или модели, схемы, секретной формулы или процесса, или за информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта ("ноу-хау").

В 2011 году заявителем в рамках контракта выплачен доход компании JDSU в размере 88 787,91 доллара США или 3 681 128,08 рубля. Денежные средства перечислены платежными поручениями от 19.04 2011 на сумму 35 151,67 доллара США, от 31.08.2011 на сумму 29 056,87 доллара США, от 23.11.2011 на сумму 24 579,37 доллара США.

В 2012 году налогоплательщиком в рамках контракта выплачен доход компании JDSU в размере 72 190,94 доллара США или 2 844 481,88 рубля. Денежные средства перечислены платежными поручениями от 27.02.2012 на сумму 24 285,67 доллара США, от 16.04.2012 на сумму 20 051,62 доллара США, от 15.08.2012 на сумму 12 388 доллара США, от 07.11.2012 на сумму 15 465,45 доллара США.

В рамках рассмотрения апелляционной жалобы обществом в Управление ФНС России по Краснодарскому краю представлены нотариально заверенные сертификаты, выданные Департаментом казначейства Налоговой службы Филадельфии от 11.07.2011 и от 30.04.2012 (нотариально заверенные сертификаты, выданные Департаментом казначейства налоговой службы Филадельфии от 11.07.2011 и от 30.04.2012 гг. (т.д. 2 л.д. 135-138).

Указанные сертификаты вышестоящим налоговым органом признаны надлежаще оформленными документами для подтверждения иностранного местонахождения организаций в отношении выплат, произведенных 31.08.2011, 23.11.2011, 15.08.2012, 07.11.2012.

При этом, налоговым органом сделан вывод о том, что до 11.07.2011 и до 30.04.2012 общество не располагало подтверждениями постоянного местонахождения компании JDSU (США), а следовательно заявителю необходимо было удерживать налога на прибыль на доходы, выплаченные по срокам 19.04.2011 - 35 151,67 доллара США, 27.02.2012 - 24 285,67 доллара США, 16.04.2012 - 20 051,62 доллара США, в сумме 197 999,51 рубля за 2011 год и в сумме 261 226,40 рубля за 2012 год.

В обоснование заявленных требований общество указывает, что налоговым органом не учтен то факт, что сертификатом от 11.07.2011 подтверждается постоянное местонахождение компании JDSU на весь период 2011 года, а сертификатом от 30.04.2012 - на весь период 2012 года.

Учитывая указанные обстоятельства, заявитель указывает, что у компаний нет необходимости подтверждать каждый год постоянное местонахождение иностранных организаций в случае, если в подтверждающих документах отсутствует упоминание о сроках действия данных сертификатов в виду того, что действующим налоговым законодательством не предусмотрено ежегодное подтверждение местонахождения иностранной организации.

Суд считает правовую позицию заявителя верной, поскольку, как отмечено выше нормами статьи 312 НК РФ не предусмотрено ежегодное подтверждение местонахождения иностранной организации.

Таким образом, доход, выплаченный Заявителем компании JDSU, являющейся налоговым резидентом США, подпадает под действие вышеуказанного соглашения об избежании двойного налогообложения.

Как следует из материалов дела общество в обоснование отсутствия необходимости удержания налога при выплате доходов иностранному лицу представило следующие документы, подтверждающие постоянное местонахождение иностранной организаций на момент выплаты дохода, которые были представлены налоговому органу в момент проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом, а именно:

A&R Carton AB (Швеция) - (1) сертификат от налогового Шведского агентства от 25.04.2012 г., подтверждающий постоянное местонахождение организации на 2012 г. (т.д. 3 л.д.125-126); и (2) нотариально заверенные сертификаты от 29.05.2014 и 17.09.2014, выданные Шведским Налоговым Агентством и подтверждающие местонахождение иностранной организации на 2012 и 2011 гг. (т.д. 4 л.д.43, 44, 47,49, т.д. 2 л.д. 139-141).

JDSU (США) - нотариально заверенные сертификаты, выданные Департаментом казначейства налоговой службы Филадельфии от 11.07.2011 и от 30.04.2012 гг. (т.д. 2 л.д. 135-138).

TRANSEXPERT LtD (Эстония) - (1) сертификат от 16.06.2011 N 7.1-7/2010, подтверждающий статус резидентства данной организации на 2010-2011 гг. (т.д. 4 л.д.102-103, 325-326); и (2) нотариально заверенный Сертификат от 05.09.2014 на русском языке, выданный Эстонским налогово-таможенным департаментом на 2010, 2011 и 2012 гг. (т.д. 4 л.д. 99-101).

ТОО POST Kazakhstan (Казахстан) - нотариально заверенный документ от 07.10.2014, подтверждающий статус резидентства компании, выданный налоговым департаментом Министерства Финансов Республики Казахстан, которым указывается, что компания является резидентом Республики Казахстан с 31 декабря 2009 года (т.д. 2 л.д.131-132).

"DS Spedition GmbH" - нотариально заверенное подтверждение регистрации налогоплательщика (предпринимателя) на русском языке, выданное налоговым управлением Мюнхена отдел юридических лиц на 2011 и 2012 гг. от 27.09.2011 (т.д.2 л.д. 133-134).

С каждым из вышеуказанных государств (Швеция, США, Эстония, Казахстан, Германия) и Российской Федерацией было заключено и действует соглашения об избежании двойного налогообложения, которым предусматривается освобождение от уплаты налога у источника в отношении соответствующего вида доходов, перечисляемых обществом.

Исходя из вышеизложенного, в проверяемый период Заявителем осуществлялась выплата дохода иностранным организациям, являющимся налоговыми резидентами государств, с которыми Российской Федерацией подписаны соглашения об избежании двойного налогообложения, предусматривающие освобождения выплачиваемого вида доходов от налогообложения в государстве-источнике выплаты, соответствующие подтверждающие документы, представлены обществом налоговому органу.

Из материалов дела следует, что АО "АР Картон" предоставлены налоговому органу документы, необходимые для подтверждения резидентства иностранных организаций, при этом суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что Общество располагало на момент проведения выплат доходов иностранным контрагентам соответствующими документами, подтверждающими их резидентство на территории иностранных государств, тот факт, что в данном случае документы не были апостилированы на момент выплаты дохода, не свидетельствует о необходимости удержания доходов у иностранных контрагентов, поскольку впоследствии данные обстоятельства были восполнены обществом либо до принятия оспариваемого решения налоговым органом либо на уже на стадии рассмотрения апелляционной жалобы в вышестоящем налоговом органе. Следовательно, доходы иностранных организаций в соответствии с нормами международных соглашений об избежании двойного налогообложения, подлежат обложению только в странах-резиденциях иностранных контрагентов. При принятии решения суд первой инстанции не принял во внимание, что в данном случае решение налогового органа в указанной части носило формальный характер, поскольку налоговый орган не оспаривал факт заключения международных соглашений об избежании двойного налогообложения, не оспаривал факт резидентства иностранных контрагентов на момент выплаты доходов, не оспаривал факт наличия документов у Общества на момент выплаты доходов иностранным контрагентам, а лишь исходил из того, что представленные Обществом документы недостаточно легализованы.

В соответствии с позицией Верховного суда Российской Федерации, отраженной в определении от 12.01.2015 N 8231-ПЭК14, в определении от 23.09.2014 г. N 305-ЭС14-1210, в случае, если выплаченные обществом доходы в соответствии с международными соглашениями не облагаются налогом в Российской Федерации и это право документально подтверждено иностранной организацией налоговому агенту, у общества отсутствует обязанность по исчислению, удержанию и уплате налога, даже если документы, подтверждающие постоянное местонахождение организаций-нерезидентов на территории государств, с которыми у Российской Федерации заключены соглашения об избежании двойного налогообложения, были получены после фактической выплаты иностранным организациям дохода.

Поскольку право на освобождение от удержания налога у источника выплаты дохода АО "АР Картон" документально подтверждено и основания для взыскания налога отсутствуют, а в соответствии со ст. 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае нарушения сроков уплаты налогов, следовательно, у Общества отсутствует обязанность по уплате налога с доходов, полученных нерезидентами, обязанность по уплате пени также отсутствует.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции является несоответствие выводов, изложенных в судебном акте, обстоятельствам дела. Поскольку суд первой инстанции пришел к выводам, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела, решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20.08.2015 по делу N А32-7642/2015 подлежит отмене в обжалуемой части в части отказа в признании недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 05.09.2014 г.

N 11-23/6 в части доначисления 6 221 909 рублей налога на доходы иностранных организаций соответствующих сумм пени и налоговых санкций, решение налогового органа в указанной части подлежит признанию недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу РФ.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ, п.п. 3, п.1 ст. 333.21 НК РФ государственная пошлина с организаций при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным составляет 3000 рублей.

Согласно п.п. 12 п.1 ст. 333.21 НК РФ при подаче апелляционной жалобы государственная пошлина подлежит уплате в размере 50 процентов государственной пошлины подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера.

С учетом того, что апелляционная жалоба АО "АР Картон" удовлетворена, с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю в пользу общества надлежит взыскать 4500 рублей за подачу апелляционной жалобы.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20.08.2015 по делу N А32-7642/2015 в обжалуемой части в части отказа признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 05.09.2014 г. N 11-23/6 в части доначисления 6 221 909 рублей налога на доходы иностранных организаций соответствующих сумм пени и налоговых санкций отменить.

Признать несоответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 05.09.2014 г.

N 11-23/6 в части доначисления 6 221 909 рублей налога на доходы иностранных организаций соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В остальной обжалуемой части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю в пользу акционерного общества "АР Картон" (ИНН 2353017002) 4500 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой и апелляционной инстанции.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.Н. Герасименко

Судьи

Н.В. Шимбарева Н.В. Сулименко