Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25 января 2016 г. N 09АП-55827/15

город Москва

25 января 2016 г.

дело N А40-105704/15

Резолютивная часть постановления оглашена 19.01.2016.

Постановление изготовлено в полном объеме 25.01.2016.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Марковой Т.Т.,

судей	Лепихина Д.Е., Кольцовой Н.Н.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Анафиевой Д.Р.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 17.10.2015

по делу N А40-105704/15, принятое судьей Нагорной А. Н.

по заявлению Федерального государственного казенного учреждения "Управления военизированных горноспасательных частей в строительстве" (111024, Москва, шоссе Энтузиастов, вл. 17А; ОГРН: 1027700198943; ИНН: 7708012327)

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по г. Москве (111141, Москва, Зеленый проспект, дом 7а; ОГРН: 1047720031347, ИНН: 7720143220)

о признании незаконными решения;

при участии:

от заявителя - Карзубов Р.В. по доверенности от 11.01.206 N 001/16;

от заинтересованного лица - Фимушкина Е.Р. по доверенности от 12.01.2016 N 06-28/00156;

установил: решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.10.2015 признано незаконным принятое в отношении ФГКУ "Управления военизированных горноспасательных частей в строительстве" решение Инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по г. Москве от 16.12.2014 N 21-21/1154 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом решения УФНС России по г. Москве от 20.04.2015 N 21-19/037578) в части начисления пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц за декабрь 2011 -2013 в размере 7.820, 85 руб. и в части привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1.919.326, 80 руб. и в части начисления штрафа в размере 3.775.984, 16 руб. с учетом произведенного судом снижения размера ответственности вследствие наличия смягчающих обстоятельств.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части признания недействительным решения в части начисления пени за несвоевременное перечисление НДФЛ в размере 7.820, 85 руб. и в части привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1.919.326, 80 руб., представитель в судебном заседании поддержал доводы жалобы.

Представителем учреждения представлен отзыв, в судебном заседании возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что органом налогового контроля проведена выездная налоговая проверка учреждения за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт проверки от 18.08.2014 N 21-21/871 (т. 5 л.д. 16-28).

По результатам рассмотрения материалов проверки, с учетом представленных учреждением возражений принято оспариваемое решение от 16.12.2014 N 21/21/1154 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым учреждению доначислен налог на доходы физических лиц (НДФЛ) за 2011, 2012 и 2013 в сумме 314.081 руб.; учреждение привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов и расходов в виде штрафа в размере 62.816 руб. и ст. 123 Кодекса за неправомерное неперечисление в установленный Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в размере 6.674.019 руб.; начислены пени по состоянию на 16.12.2014 за несвоевременную уплату НДФЛ в размере 31.314 руб. и за неуплату (не перечисление) НДФЛ в размере 78.664 руб.; предложено уплатить суммы доначисленных налогов, пени и штрафов и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Письмом от 28.01.2015 N 21-11/02235 в оспариваемое решение в связи с допущенной технической ошибкой инспекцией внесены исправления, с учетом которых скорректирована излишне начисленная сумма штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за декабрь 2011 в размере 34.711, 60 руб., за вычетом которой учреждение привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное не перечисление в установленный Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в размере 6.639.307 руб., в связи с чем общий размер штрафа составил 6.702.123 руб. (т. 1 л.д. 63-64).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы учреждения от 20.04.2015 N 21-19/037578 оспариваемое решение инспекции (с учетом внесенных в него изменений письмом от 28.01.2015 N 21-11/02235) отменено в части не удержанной и перечисленной суммы НДФЛ в размере 314.081 руб., привлечения к ответственности по п. 3 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 62.816 руб., начисления пени в размере 78.596, 06 руб. (за исключением суммы 67, 94 руб.), в остальной части жалоба учреждения оставлена без удовлетворения.

По пункту 1.1 мотивировочной части решения налоговым органом установлено расхождение данных расчетных ведомостей учреждения с суммами, поступившими на счета работников, в отношении работников, на счета которых поступило больше денежных средств, чем указано в расчетных ведомостях, налоговый орган пришел к выводу о занижении дохода, подлежащего налогообложению НДФЛ, квалифицировав указанное как "не исчисление НДФЛ" и по этому основанию размер заниженного дохода составил, по мнению инспекции, 2.416.007, 65 руб., начислен НДФЛ на сумму 314.080, 99 руб., учреждение привлечено к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации и начислены пени в размере 78.664 руб. (т. 1 л.д. 26).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 20.04.2015 N 21-19/037578 оспариваемое решение инспекции в части выводов по п. 1.1 мотивировочной части отменено, за исключением начисления пени по НДФЛ в размере 67, 94 руб.

Учреждение решение инспекции в части выводов по п. 1.1 мотивировочной части не оспаривает, предметом спора явились выводы инспекции, изложенные в п. 1.2 мотивировочной части решения, с учетом письма инспекции от 28.01.2015 N 21-11/02235 (решением управления решение Инспекции в части выводов по п. 1.2 мотивировочной части не изменялось).

По пункту 1.2 мотивировочной части решения инспекцией установлено несвоевременное перечисление учреждением удержанного НДФЛ при выплатах работникам дохода в периодах 2011, 2012 и 2013, по указанному основанию доначислены пени по НДФЛ в размере 31.314 руб. и штраф по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 6.639.307 руб. с учетом письма инспекции от 28.01.2015 N 21-11/02235.

Учреждение оспаривает данный эпизод решения, в связи с необоснованным начислением пени и привлечение к ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении выплат работникам за декабрь 2011, декабрь 2012 и декабрь 2013 согласно расчета (т. 6 л.д. 39) оспариваемая сумма пени составляет 7.820, 85 руб., оспариваемая сумма штрафа 1.919.326, 80 руб. и просит снизить остальную сумму штрафа по указанному эпизоду, обоснованность его начисления учреждением не оспаривается.

При этом спора по фактическим обстоятельствам дела между сторонами не имеется: даты выплаты дохода, удержания и перечисления налога сторонами не оспариваются; они установлены представленными учреждением на проверку документами, приведены в тексте оспариваемого решения и приложениях с расчетами пени и штрафа (к акту и решению).

В части первого основания для оспаривания решения инспекции.

Из материалов дела следует, что социально-трудовые отношения между учреждением как работодателем и его работниками в 2012, 2013 урегулированы коллективным договором от 04.05.2012.

Оплата труда работников учреждения осуществлялась в соответствии с Положением об оплате труда работников за счет средств, полученных из федерального бюджета.

Индексация должностных окладов производилась в порядке и сроки, предусмотренные нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Система оплаты труда работников учреждения включала должностной оклад; выплаты компенсационного характера; выплаты стимулирующего характера (пп. 17, 18 раздела V коллективного договора); заработная плата выплачивалась 2 раза в месяц (15 и 25 числа); размер выплаты за первую часть месяца установлен не ниже 50 % заработной платы работника за фактически отработанное время; при совпадении дня выплаты с выходными или нерабочим праздничным днем выплата заработной платы производилась накануне этого дня (п. 34 раздела V коллективного договора).

Согласно приказа учреждения "О переносе сроков выплаты заработной платы" от 25.01.2011 N 24 заработная плата выплачивалась в 2011 2 раза в месяц (20 и 30 числа).

Вместе с тем, согласно пояснительной записке учреждения, представленной в инспекцию в ходе выездной налоговой проверки фактически заработная плата в 2011, 2012, 2013 выплачивалась 2 раза в месяц (15 и 25 числа соответственно).

Указанный порядок учреждением подтвержден и установлено, что заработная плата за вторую половину декабря выплачивается работникам в декабре текущего года в связи с закрытием финансового года и прекращением бюджетных ассигнований за текущий год. Учреждением указано, что не учет инспекцией особенностей расчетов с работниками в конце финансового года - в декабре привел к принятию оспариваемого решения в данной части, к рассматриваемым правоотношениям подлежат применению положения п. 2 ст. 223 Налогового кодекса Российской Федерации, которые не учтены инспекцией.

По мнению инспекции, учреждением, исчисляя и удерживая платежи при очередных выплатах сотрудникам заработной платы в декабре 2011, в декабре 2012, в декабре 2013, перечислен налог в бюджет с нарушением сроков, установленных п. 6 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, поддерживая выводы суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта, исходя из следующего.

В соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Пунктом 1 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 Кодекса, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом особенностей, предусмотренных ст. 226 Кодекса.

Статьей 136 Трудового Кодекса Российской Федерации установлено, что заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным и (или) трудовым договорами.

Какого-либо особого порядка и сроков выплаты премий Трудовым кодексом Российской Федерации, в отличие от оплаты отпуска, не предусмотрено.

Порядок определения даты фактического получения дохода предусмотрен ст. 223 Налогового кодекса Российской Федерации.

Подпунктом 1 п. 1 указанной статьи установлено, что дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

В соответствии с п. 2 ст. 223 Налогового кодекса Российской Федерации при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

В случае прекращения трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который ему начислен доход.

Пунктом 3 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Согласно п. 4 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 % суммы выплаты.

Согласно п. 6 ст. 226 Кодекса установлено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Вместе с тем, положения п. 6 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат применению с учетом установленного ст. 223 Кодекса порядка определения даты фактического получения дохода.

Следовательно, налоговый агент для целей реализации своих обязанностей, установленных подп. 1 п. 3 ст. 24 Налогового кодекса Российской Федерации обязан в порядке ст. 223 Кодекса определить дату фактического получения дохода налогоплательщиком и с ее учетом применить положения п. 4 и п. 6 ст. 226 Налогового кодекса российской Федерации путем удержания и перечисления НДФЛ.

Из материалов дела следует, что учреждением приказом от 25.01.2011 N 24 установлены сроки выплаты заработной платы: п. 1 - выплата заработной платы не позже 20 числа каждого месяца; п. 1.2 - выплата заработной платы за первую половину месяца (за фактически отработанное время) не позже 30 числа каждого месяца в соответствии с которыми учреждение произведены налоговые выплаты в срок до 30 числа текущего месяца.

Учреждением произведено перечисление удержанного НДФЛ еще до даты фактического получения налогоплательщиками - работниками учреждения дохода за декабрь 2011, декабрь 2012 и декабрь 2013 определенной с учетом п. 2 ст. 223 Налогового кодекса Российской Федерации и произведены выплаты соответствующих сумм удержанного НДФЛ в предусмотренные законодательством сроки - в декабре до 30 числа месяца в 2011, 2012, 2013, что подтверждено расчетами, сводами начислений и удержаний по учреждению, платежными поручениями и карточками счетов.

Из этого следует, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для начисления учреждению пени за несвоевременное перечисление в размере 7.820, 85 руб. и привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа 1.919.326, 80 руб. (оспариваемые суммы начислений по расчету учреждения - т. 6 л.д. 39-42).

Расчет учреждения налоговым органом проверен, признан арифметическим правильным.

С учетом изложенного оспариваемое решение инспекции обоснованно признано судом первой инстанции признанию недействительным в части начисления пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц за декабрь 2011 - 2013 в размере 7.820, 85 руб. и в части привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1.919.326, 80 руб.

Из материалов дела следует, что по второму основанию для оспаривания решения - учреждение просит снизить остальную сумму штрафа по указанному эпизоду с учетом положений ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации, обоснованность начисления штрафа учреждением не оспаривается, размер снижения оставлен на усмотрение суда.

В качестве доказательств наличия смягчающих обстоятельств налогоплательщиком представлены Устав учреждения, приказы о реорганизации, приказы об увольнении и приеме работников в связи с реорганизацией, сметы бюджетных обязательств, акт сверки с налоговым органом о наличии переплаты налогов в федеральный бюджет и указано на то, что привлечение к налоговой ответственности произведено впервые за совершение налогового правонарушения, выраженного в несвоевременности уплаты (удержания, перечисления) НДФЛ; нарушение сроков уплаты по НДФЛ составляет в основном 1-2 дня и не связанно с умышленными действиями; на момент привлечения к ответственности у налогоплательщика имелась переплата по федеральным налогам и пени за период с 2011 по 2013 на общую сумму в размере 7.495.565 руб. (согласно расчету - приложение к пояснениям от 08.09.2015), а также на то, что учреждение является федеральным государственным казенным учреждением, которое на основании Устава выполняет стратегическую и социальную значимость для Российской Федерации: входит в силу оперативного реагирования МЧС России для предупреждения и ликвидации стихийных бедствий и катастроф, непосредственно спасает людей и ликвидирует последствия аварий на строительстве метрополитенов, тоннелей, подземных объектов специального государственного значения; ущерб бюджету не причинен и не мог быть причинен, вследствие того, что лимиты (денежные средства) бюджетных обязательств учредителя находятся на лицевом счете в УФК по г. Москве и учреждение по своему усмотрению не может направить денежные средства на другие цели, не предусмотренные бюджетными сметами на 2011, 2012, 2013-2015.

Согласно подп. 4 п. 5 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств изложен в п. 1 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации, при этом в подпункте 3 настоящей статьи указано, что суд или уполномоченный орган вправе признать смягчающими ответственность обстоятельствами за совершение правонарушения иные обстоятельства.

Согласно п. 4 ст. 112 названного Кодекса обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в 2 раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

Установив наличие смягчающих ответственность обстоятельств, судом первой инстанции в силу названных норм правомерно уменьшена сумма штрафа в 5 раз до суммы в размере 943.996, 04 руб. (4.719.980, 20 руб. / 5).

Доводы инспекции, приведенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводы суда первой инстанции и не подтверждают неправильного применения судом правовых норм.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 17.10.2015 по делу N А40-105704/15 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Т.Т. Маркова

Судьи

Д.Е. Лепихин Н.Н. Кольцова