Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 марта 2016 г. N 13АП-29949/15

г. Санкт-Петербург

09 марта 2016 г.

Дело N А42-3923/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 03 марта 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 марта 2016 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: Лутай В.В.

при участии:

от истца (заявителя): не явился, извещен

от ответчика (должника): Петухова В.Ю. - по доверенности от 28.10.2015 N 02,22/08866; Лаюрова О.М. - по доверенности от 29.12.2015 N 02-22/08877; Минеева А.А. - по доверенности от 28.12.2015 N 02.22/08864

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-29949/2015) ИП Кияраклиева Яниса Георгиевича на решение Арбитражного суда Мурманской области от 10.11.2015 по делу N А42-3923/2015 (судья Евтушенко О.А.), принятое

по заявлению ИП Кияраклиева Яниса Георгиевича

к МИФНС РФ N 8 по Мурманской области о признании недействительным решения N 1 от 23.01.2015

установил:

Индивидуальный предприниматель без образования юридического лица Кияраклиев Янис Георгиевич (ОГРНИП 308510331200024, далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, к Межрайонной Инспекции ФНС N 8 по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 23.01.2015 N 1 в части доначисления НДФЛ в сумме 1 072 568 руб., НДС в сумме 912 259 руб. (952 579 руб. - 40 320 руб.), отказа в возмещении сумм НДС за 1, 4 кварталы 2013 - 130 582 руб. и соответствующие им пени и штрафы, а также штраф по статье 126 НК РФ.

Решением суда первой инстанции от 10.11.2015 в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе предприниматель, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам, просит решение суда первой инстанции отменить и удовлетворить заявленные требования в полном объеме.

В судебном заседании представители инспекции с доводами жалобы не согласились, просили решение суда оставить без изменения.

Предприниматель, уведомленный о времени и месте рассмотрения жалобы надлежащим образом, своего представителя в судебное заседание не направил, что в силу ст. 156 АПК РФ не является процессуальным препятствием для рассмотрения жалобы по существу.

Представитель инспекции с доводами жалобы не согласился, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела инспекцией в отношении предпринимателя проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 31.12.2014 N 19. На акт проверки налогоплательщиком представлены возражения.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений предпринимателя, Инспекцией вынесено решение от 23.01.2015 N 1 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений по пункту 1 статьи 122 НК РФ: в виде штрафа в сумме 214 513,6 руб. за неуплату НДФЛ; в виде штрафа в сумме 190 515,8 руб. за неуплату НДС; в виде штрафа в сумме 2 920,4 руб. за неуплату ЕНВД; по пункту 1 статьи 119 Н РФ: в виде штрафа в сумме 575 958 руб. за непредставление налоговых деклараций по НДС; в виде штрафа в сумме 131 779,95 руб. за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ; по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 18 000 руб. за непредставление в установленный срок документов, предусмотренных НК РФ и другими актами законодательства о налогах и сборах.

Указанным решением предпринимателю доначислены НДФЛ в сумме 1 072 568 рублей, пени в сумме 76 107,85 рублей, НДС в сумме 952 579 рублей, пени в сумме 182 218,04 рубля, ЕНВД в сумме 14 602 рубля, пени в сумме 3 087,64 рубля, уменьшен излишне предъявленный к возмещению НДС на сумму 130 582 рубля.

Основанием для доначисления налоговых обязательств явился вывод инспекции о том, что деятельность по сдаче в аренду автомобилей с экипажем не относится к предпринимательской деятельности по перевозке пассажиров и грузов и не подпадает под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, а подлежит налогообложению в рамках общей системы.

Апелляционная жалоба налогоплательщика решением Управления ФНС России по Мурманской области от 30.04.2015 N 130 оставлена без удовлетворения.

Считая решение инспекции не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований, указал на соответствие оспариваемого решения требованиям налогового законодательства.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции подлежащим частичной отмене.

Материалами дела установлено, что предприниматель в проверяемом периоде применял специальный режим налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход, осуществляя деятельность по оказанию автотранспортных услуг перевозки грузов и пассажиров автомобильным транспортом.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что кроме оказания услуг перевозки грузов автомобильным транспортом, предприниматель в проверяемом периоде также оказывал услуги по передаче транспорта во временное владение и пользование на возмездной основе, то есть сдавал транспортные средства юридическим лицам в аренду.

Пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.

Система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении видов предпринимательской деятельности, перечисленных в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ.

Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса к таким видам деятельности отнесено оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемое организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

В пункте 2 статьи 346.26 НК РФ также поименованы виды деятельности, связанные с предоставлением имущества во временное владение (в пользование), включая места для стоянки автомобилей, торговые места, земельные участки, подлежащие переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД. Однако деятельность по сдаче в аренду транспортных средств с предоставлением услуг по управлению в данной норме не названа.

Материалами дела установлено, что в проверяемом периоде предпринимателем заключены договоры с ООО "СМТ", ЗАО "МПС Инжиниринг", ООО "Проспект", ООО "АпатитСвязьСервис", ООО "ТСЖ Север", ООО "Универсал-Электрик", Зиновьевым А.В. по условиям которых предприниматель предоставляет во временное владение транспортные средства (строительную технику).

По указанным договорам предпринимателем получен доход от сдачи транспортных средств в аренду в размере 8 024 500 рублей, в том числе за 2012 год в сумме 1 377 800 рублей, за 2013 год в сумме 6 776 700 рублей.

В целях гл. 26.3 НК РФ под указанным видом предпринимательской деятельности следует понимать деятельность, связанную с оказанием платных услуг по перевозке пассажиров и грузов на основе соответствующих договоров перевозки.

Согласно ст. 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Согласно ст. 8 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной. Транспортная накладная, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, составляется грузоотправителем. Форма и порядок заполнения транспортной накладной устанавливаются правилами перевозок грузов. Транспортная накладная является доказательством заключения договора перевозки, которая является основным перевозочным документом, по которому производится прием груза к перевозке, перевозка грузов и сдача его грузополучателю (п. 18 Общих правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных Минавтотрансом РСФСР 30.07.71 (в редакции от 21.05.2007)).

В тоже же время предпринимательская деятельность по передаче во временное владение и пользование транспортных средств с экипажем, регулируется нормами ГК РФ об аренде транспортного средства с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации.

В соответствии со ст. 632 ГК РФ по договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации. Статьей 633 ГК РФ предусмотрено, что договор аренды транспортного средства с экипажем должен быть заключен в письменной форме независимо от его срока.

Предметом договора аренды транспортного средства с экипажем является имущество - транспортное средство с экипажем, его передача во временное владение и пользование. Кроме того, по данному договору оказывается услуга по управлению транспортным средством, но не по перевозке. То есть арендатор может осуществлять с переданным ему транспортным средством любую деятельность, в том числе по перевозке груза, однако в этом случае перевозчиком будет являться арендатор, а не арендодатель и не лицо, управляющее транспортным средством.

Поскольку представленными в материалы дела доказательствами подтвержден факт предоставления предпринимателем транспортных средств во временное пользование (аренда), судом первой инстанции сделан правильный вывод об обязанности налогоплательщика с дохода полученного от указанного вида деятельности осуществлять расчет и уплату налогов по общей системе налогообложения.

Доводы апелляционной жалобы о том, что правоотношения с ООО "Универсал-Электрик" не могут быть квалифицированы в качестве аренды транспортного средства с экипажем подлежат отклонению.

Как следует из материалов дела между предпринимателем и ООО "Универсал-Электрик" заключен договор от 01.09.2012 г. N 01/2012 оказания услуг, по условиям которого заказчик заказывает и оплачивает, а исполнитель оказывает услуги по предоставлению автомобильного грузового транспорта.

Пунктом 3.1 Договора определено, что Исполнитель выполняет условия, предусмотренные Договором, оказывает услуги по управлению предоставляемого транспорта квалифицированным персоналом, обеспечивает заправку ГСМ и своевременную подачу автотранспорта на объекты Заказчика, расположенные в Кировско-Апатитском районе Мурманской области, обеспечивает транспорт в исправном состоянии. Заказчик, соответственно, обязан оплачивать оказанные услуги, возмещать расходы по доставке транспорта до места выполнения работ и до места стоянки по фактическим расходам на основании Акта выполненных работ (пункт 3.2 Договора).

Согласно пункту 4.1 Договора стоимость оказанных услуг на предоставление автомобильного грузового транспорта составляет 1700 руб. в час (без НДС), а с 08.10.2012 стоимость услуг составляет 1300 руб. (без НДС). Окончательный расчет за услуги Исполнителя производится Заказчиком после оказания услуг, на основании Акта выполненных услуг, путем перечисления денежных средств, в течении трех банковских дней с момента подписания двумя сторонами акта выполненных работ, на расчетный счет Исполнителя (пункт 4.3 Договора).

20.06.2013 сторонами подписано дополнительное соглашение к Договору N 01/2012 от 01.09.2012, по условиям которого Договор дополнен пунктом следующего содержания: стоимость услуг, оказываемых Исполнителем, определяется исходя из протокола согласования маршрутов и договорной цены, указанной в Приложении N 1 к настоящему Соглашению. Основанием для оплаты является выставленный Исполнителем счет на оплату после подписания Сторонами соответствующего акта приемки-сдачи оказанных услуг, путевых листов, и предоставления Исполнителем документов в соответствии с настоящим Договором.

В соответствии с протоколом согласования маршрутов и договорной цены, исполнитель по заявке Заказчика предоставляет пассажирский транспорт "Соболь", вместимостью на 7 пассажирских мест, для перевозки сотрудников по Кировско-Апатитскому району Мурманской области.

В подтверждение исполнения условий Договора представлены Акты выполненных работ с наименованием услуг, путевые листы, платежные поручения.

Согласно представленным актам оказанных услуг за проверяемый период, в графе "Наименование работ, услуг" указано: "услуги автотранспорта" и "за аренду автотранспортного средства КАМАЗ, Погрузчик, Газель. Договор аренды 01 от 01.09.2012 г.".

Представленные предпринимателем путевые листы на автотранспорт заполнены за длительный период (от 2 недель до 2 месяцев.), при этом в путевых листах отсутствуют отметки Заказчика о фактическом подтверждении количества часов работы автомобиля, сведения об экспедиторе, показания спидометра при прибытии к Заказчику и убытии от него, движении горючего (марка, выдано, остаток при выезде (возвращении), сдано), расходе горючего, подписей ответственных лиц.

Кроме того, в ходе встречных мероприятий налогового контроля от заказчика ООО "Универсал-Электрик" получены путевые листы, которые не соответствуют путевым листам, представленным предпринимателем.

Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом (ст. 11 Кодекса).

Согласно ст. 785 Гражданского кодекса Российской Федерации перевозка грузов осуществляется на основании договора перевозки, по которому перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Порядок заключения договора перевозки груза, предъявления и приемки груза к перевозке, сроки доставки, ответственность за сохранности груза установлены ГК РФ и Федеральным законом "Устав автомобильного и городского наземного электрического транспорта" от 08.11.2007 N 259-ФЗ (далее - Закон N 259-ФЗ).

Согласно статье 787 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору фрахтования (чартер) одна сторона (фрахтовщик) обязуется предоставить другой стороне (фрахтователю) за плату всю или часть вместимости одного или нескольких транспортных средств на один или несколько рейсов для перевозки грузов, пассажиров и багажа. Порядок заключения договора фрахтования, а также форма указанного договора устанавливаются транспортными уставами и кодексами.

Договор фрахтования является разновидностью договора перевозки.

Порядок заключения договора фрахтования, а также форма указанного договора устанавливается Федеральным законом от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта".

Согласно части 2 статьи 18 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ договор фрахтования должен включать в себя сведения о фрахтовщике и фрахтователе, наименование груза, тип предоставляемого транспортного средства (при необходимости - количество транспортных средств), маршрут и место подачи транспортного средства, сроки выполнения перевозки и размер платы за пользование транспортным средством.

Если иное не предусмотрено соглашением сторон, договор фрахтования, указанный в части 1 статьи 18, заключается в форме заказа-наряда на предоставление транспортного средства для перевозки груза. Реквизиты и порядок заполнения такого заказа-наряда устанавливаются правилами перевозок грузов.

Исследовав договор, дополнительное соглашение, акты, платежные поручения, счета на оплату, с учетом применения вышеуказанных норм материального права, апелляционный суд считает, что поскольку договор (дополнительное соглашение) не содержит сведений о наименовании груза, маршруте и месте подачи транспортных средств, сроке выполнения перевозки, отсутствуют наряд-заказы, считает что правоотношения между предпринимателем и ООО "Универсал-Электрик" возникли из договора аренды транспортного средства с экипажем.

При таких обстоятельствах, доводы апелляционной жалобы о том, что операции с ООО "Универсал-Электрик" подлежат налогообложению ЕНВД признаются апелляционным судом несостоятельным.

Кроме того, при заключении договора с ООО "Универсал-Электрик" предприниматель был осведомлен о том, что данная деятельность не попадает под специальный налоговый режим в виде исчисления и уплаты ЕНВД, что подтверждается протоколом согласования маршрутов и договорной цены, являющимся приложением N 1 к дополнительному соглашению (л.д. 114 т. 1), в котором отражено, что предприниматель работает по упрощенной системе налогообложения на основании Главы 26.2 НК РФ.

Согласно п. 3 Обзора практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 157) в отношении деятельности, связанной с передачей в аренду транспортного средства с экипажем, система налогообложения в виде ЕНВД не применяется.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что материалами дела установлен факт осуществления предпринимателем деятельности по предоставлению в аренду транспортных средств с экипажем, которая не относится к видам предпринимательской деятельности, на которые распространяется система налогообложения в виде ЕНВД, и подпадает под общий режим налогообложения с исчислением НДС.

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, доходы, полученные от сдачи в аренду автомобилей по договорам аренды транспортных средств с экипажем за 2012, 2013 года в общей сумме 8 024 500 рублей, облагаются по общей системе налогообложения.

В ходе проверки инспекцией установлено занижение предпринимателем налоговой базы в части дохода от реализации транспортного средства КАМАЗ-54112.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации при определении размера налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса при продаже жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков и земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества (в том числе транспортных средств), находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в сумме, полученной при продаже данного имущества.

При этом положения приведенной нормы Налогового кодекса Российской Федерации не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

Как следует из материалов дела 20.05.2012 между налогоплательщиком (продавец) и Гаджиевым Н.Ф. (покупатель) заключен договор купли-продажи транспортного средства (номерного агрегата) (КАМАЗ-54112 - тягач седельный), по условиям которого Кияраклиев Я.Г. продает транспортное средство, принадлежащее ему на основании паспорта транспортного средства 51 КЕ 171534 от 30.01.2002, Гаджиеву Н.Ф. (Покупатель). Стоимость транспортного средства определена сторонами 130 000 рублей. В Договоре имеются отметки о получении Гаджиевым Н.Ф. (Покупатель) транспортного средства и получении Кияраклиевым Я.Г. (Продавец) денежных средств в сумме 130 000 руб.

Указанный автомобиль приобретен предпринимателем в 2007 году.

Осуществляя деятельность по перевозке грузов, предприниматель являлся плательщиком единого налога на вмененный доход.

Следовательно, доход от продажи транспортного средства КАМАЗ-54112 - тягач седельный непосредственно связан с предпринимательской деятельностью, в связи с чем предприниматель не имеет права на получение имущественного налогового вычета, а полученный от сделки доход подлежит налогообложению НДФЛ в общем порядке.

Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 14009/09, в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Западного органа от 21.01.2011 по делу N А44-6147/2009.

Факт регистрации транспортного средства на физическое лицо и заключение договора купли-продажи КАМАЗ-54112 от имени физического лица не свидетельствует о том, что приобретение данного имущества было произведено в личных целях, а не в рамках предпринимательской деятельности.

Регистрация транспортного средства за физическим лицом осуществляется независимо от наличия у него статуса индивидуального предпринимателя.

Данный вывод соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 29.10.2013 N 6778/13.

Как указал Президиум ВАС РФ в своих постановлениях от 18.06.2013 N 18384/12, от 16.03.2010 N 14009/09 о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.

Таким образом, одним из признаков того, что продажа имущества связана с предпринимательской деятельностью, является то, что оно по своим характеристикам не предназначено для использования в личных потребительских нуждах предпринимателя.

Грузовой автомобиль КАМАЗ-54112 - тягач седельный не обладает признаками имущества, предназначенного для личного, семейного потребления. Доказательств использования автомобиля для этих целей предпринимателем в материалы дела не предоставлено.

Таким образом, доводы предпринимателя о приобретении реализованного транспортного средства в личных целях, правомерно отклонены судом первой инстанции.

Несостоятельным признается довод апелляционной жалобы о том, что поскольку транспортное средство с момента приобретения находилось в нерабочем состоянии, оно не могло быть использовано в предпринимательской деятельности, поскольку соответствующие доказательства в материалы дела не предоставлены.

С учетом установленных по делу обстоятельств судом первой инстанции обоснованно отклонен довод предпринимателя о том, что спорное транспортное средство являлось собственностью физического лица и его реализация не подлежала налогообложению в порядке, предусмотренном главами 21, 23 Налогового кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату налога на доходы физических лиц производят от суммы доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Статьей 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.

Согласно статье 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Материалами дела установлено, что предприниматель в 2012, 2013 годах применял специальный режим налогообложения в виде ЕНВД и не вел учет своих доходов и расходов по правилам, установленным при применении общей системы налогообложения. Предпринимателем в налоговый орган представлены налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц за 2011 год (20.07.2012) и за 2013 год (21.07.2014), в которых содержатся только сведения о реализации Кияраклиевым Я.Г. личного имущества, находящегося в собственности менее трех лет. Сведения о доходах и расходах, касающихся ведения предпринимательской деятельности, в указанных налоговых декларациях отсутствуют.

Материалами дела установлено, что суммы НДФЛ были доначислены Инспекцией исходя из суммы дохода, определенной на основании материалов, представленных контрагентами в ходе встречных мероприятий налогового контроля, а также сведений о движении средств по расчетному счету налогоплательщика.

Общая сумма дохода составила 8 284 500 рублей, в том числе 2012 год - 1 507 800 рублей, 2013 год - 6 776 700 рублей.

В ходе налоговой проверки по требованию налогового органа предпринимателем в обоснование произведенных расходов представлены первичные расходные документы на приобретение ГСМ, автозапчастей, технического обслуживания автомобилей за 2013 год на сумму 4 892 056 рублей по контрагентам ЗАО "Гелан -3", ОАО "Роснефть", ИП Петкевич В.В., ООО "Константа", ООО "Фортуна Ойл".

В связи с отсутствием учета доходов и расходов при применении специального налогового режима в виде исчисления и уплаты ЕНВД предпринимателем не предоставлены расходные документы за 2012 год, а также документы, подтверждающие ежемесячное списание, расходование, а также стоимость остатков производственных запасов.

В решении инспекции указано, что поскольку предпринимателем не представлены документы, подтверждающие ежемесячное списание, расходование, а также стоимость остатков производственных запасов, определить размер материальных расходов, подлежащих включению в профессиональные налоговые вычеты в ходе выездной налоговой проверки не представляется возможным.

Кроме того, в ходе проверки инспекцией установлено, что представленные предпринимателем кассовые чеки на приобретение ГСМ, запчастей, ТО, не отвечают признакам достоверности, поскольку ККТ не зарегистрированы за контрагентами, представленные чеки не регистрировались на соответствующих ККТ, ККТ сняты с регистрационного учета в различных городах РФ, и ранее принадлежали предпринимателю Раджабарову Р.С.

С учетом установленных обстоятельств инспекцией в качестве профессиональных вычетов по НДФЛ приняты за 2012 год - 15 221 рубль, за 2013 год - 18 752 рубля, составляющие банковские расходы, подтвержденные выписками движения денежных средств по расчетному счету и уплаченные страховые взносы, не учетные в налоговых декларация по ЕНВД.

В результате с учетом полученных предпринимателем доходов за 2012 и 2013 года в сумме 8 284 500 рублей и принятых инспекцией расходов в сумме 33 973 рубля, предпринимателю произведено доначисление НДФЛ в общей сумме 1 072 568 рублей.

Признавая решение суда первой инстанции в указанной части соответствующим требованиям налогового кодекса РФ, судом первой инстанции не учеты следующие обстоятельства.

Согласно пункту 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с "Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей", утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н и Министерства РФ по налогам и сборам N БГ-3-04/430 (далее - Порядок).

В соответствии с пунктом 4 Порядка учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальным предпринимателем путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Пунктом 9 Порядка учета доходов и расходов установлено, что выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету - фактуре, договору, торгово - закупочному акту, - должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

Таким образом, под документально подтвержденными расходами предпринимателя для целей обложения НДФЛ понимаются фактически произведенные при осуществлении деятельности и подтвержденные первичными учетными документами затраты.

Спецификой деятельности индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения в виде ЕНВД, является отсутствие у них обязанности по применению ККТ при осуществлении расчетов с населением (п. 2.1 ст. 2 Федерального закона от 22 мая 2003 года N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт"), либо обязанности каким-либо иным образом вести учет своих доходов и расходов, поскольку показатели, применяемые при расчете ЕНВД, (показатели базовой доходности, физические показатели и корректирующие коэффициенты) никоим образом не связаны с доходами и расходами лица, применяющего данный специальный режим налогообложения.

Данная специфика налогообложения неизбежно создает трудности в случае полного или частичного перевода лица, применяющего ЕНВД, на общий режим налогообложения, где доходные и расходные части, в отличие от ЕНВД, формируют налоговую базу. Как следствие, отсутствие учета доходов и расходов, а также подтверждающих первичных учетных документов, создает невозможность достоверного определения налоговых обязательств по первичным документам.

Материалами дела установлено, что инспекцией доход предпринимателя определен на основании встречных налоговых проверок, представленных контрагентами документов и данными о движении денежных средств по расчетному счету.

В связи с отсутствием документов, подтверждающих ежемесячное списание, расходование, а также стоимость материально производственных запасов, у инспекции отсутствовала возможность определения размера материальных расходов, подлежащих включению в профессиональные вычеты по НДФЛ, что прямо указано в оспариваемом решении инспекции (л.д. 10 т. 1).

Налоговым органом при исчислении НДФЛ не учтены расходы на заработную плату, по платежам по гражданско-правовым договорам. Кроме того, вид деятельности предпринимателя - предоставление в аренду транспортных средств с экипажем предусматривает, в том числе, расходы на приобретение горюче-смазочных материалов, запасных частей, ремонт автотранспортных средств и прочие.

Как следует из материалов дела, доначисление налогов по общей системе налогообложения произведено Инспекцией без учета всех расходов, произведенных налогоплательщиком при осуществлении данного вида предпринимательской деятельности.

Согласно положениям абзаца пятого пункта восьмого постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям (в данном случае - по хозяйственным операциям, формирующим расходы налогоплательщика) доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Из абз. 4 указанного пункта постановления Пленума следует, что расчетный метод предполагает его использование в равной степени как при отсутствии у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Однако положения указанной нормы Кодекса инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не применялись.

Несмотря на то, что доходы предпринимателя от реализации услуг по предоставлению транспортных средств с экипажем определены на основании материалов встречных проверок и движения денежных средств по расчетному счету, его расходы необоснованно приняты только в размере банковских расходов и частичной уплаты страховых взносов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов при исчислении налоговой базы в отношении доходов, облагаемых по налоговой ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 210 НК РФ и составляющей 13 процентов.

Таким образом, уплачиваемый в связи с осуществлением предпринимательской деятельности налог определяется исходя из разницы между полученным индивидуальным предпринимателем доходом и соответствующими расходами.

При этом в случае возникновения спора о должной сумме налога, подлежащей уплате в бюджет, на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных им расходов.

Вместе с тем при отсутствии учета доходов и расходов, либо ведении учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, определяется расчетным способом (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ).

Следовательно, если отсутствие учета расходов у индивидуального предпринимателя обусловлено ошибочным применением им специального налогового режима, не предполагающего ведение учета фактически понесенных расходов (система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности), в целях определения действительного размера обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (недоимки) должен применяться расчетный способ определения налога.

Указанная правовая позиция изложена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.02.2010 N 13158/09 и от 09.03.2011 N 14473/10, пункте 12 Обзора практики рассмотрения судами споров, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015).

Вместе с тем, Инспекцией не были проведены контрольные мероприятия, направленные на получение у контрагентов предпринимателя или иных лиц, располагающих информацией, касающейся его деятельности, документов в подтверждение расходов, связанных с осуществлением этой деятельности.

Предусмотренное подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ положение относительно определения сумм налогов расчетным путем с использованием данных об иных аналогичных налогоплательщиках также было проигнорировано налоговым органом.

Таким образом, Инспекцией не была установлена действительная налоговая обязанность предпринимателя с учетом произведенных им расходов и права на применение профессиональных вычетов.

Следовательно, Инспекция установила объем налоговых обязательств налогоплательщика по неполным данным, в связи с чем неправомерно доначислила предпринимателю НДФЛ, соответствующие пени и налоговые санкции.

В такой ситуации размер налоговых обязательств заявителя по НДФЛ, приведенный в оспариваемом решении инспекции, не может быть признан соответствующим действительной налоговой обязанности предпринимателя.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17.12.2014 по делу N А56-839/2014.

При таких обстоятельствах, решение инспекции в части доначисления предпринимателю НДФЛ в сумме 1 072 568 рублей, пени в сумме 76 107,85 рублей, привлечение к ответственности за неполную уплату НДФЛ по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 214 513,60 рублей подлежит признанию недействительным, а решение суда первой инстанции в указанной части - отмене.

Предприниматель привлечен к налоговой ответственности за нарушение срока предоставления налоговой декларации по НДФЛ за 2013 год на основании п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 131 779,95 рублей.

Апелляционный суд считает решение суда по данному эпизоду подлежащим частичной отмене.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 227 Налогового кодекса РФ исчисление и уплату налога на доходы физических лиц производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности. Согласно пункту 5 этой же статьи, указанные налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок, установленный статьей 229 названного Кодекса, то есть не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

В соответствии со статьей 80 Налогового кодекса РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Такая декларация подается каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено в законодательстве о налогах и сборах. В силу указанной нормы обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога, поскольку налоговая декларация является формой отчетности налогоплательщиков, на основании которой налоговые органы осуществляют контроль за правильностью исчисления налогов и перечисления их в бюджет.

Срок представления налоговой декларации за 2013 год - 30.04.2014.

Материалами дела установлено, что налоговая декларация по НДФЛ за 2013 год представлена предпринимателем 21.07.2014.

Согласно пункту 1 статьи 119 НК РФ (в редакции, действующей на момент совершения правонарушения), непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 руб.

Поскольку предпринимателем нарушен срок представления налоговой декларации по НДФЛ за 2013 год, инспекция правомерно привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ.

Вместе с тем, налоговым органом размер санкций по ст. 119 НК РФ исчислен исходя из суммы НДФЛ доначисленной в ходе выездной налоговой проверки - 878 533 рубля.

Поскольку апелляционным судом признано необоснованным доначисление НДФЛ за 2013 год в сумме 878 533 рубля, размер штрафа подлежит исчислению исходя из суммы налога, указанной налогоплательщиком в налоговой декларации.

В налоговой декларации по НДФЛ за 2013 год налогоплательщиком отражена сумма налога, подлежащая уплате на основании декларации - 0 рублей.

При таких обстоятельствах размер санкции за нарушение срока предоставления налоговой декларации по НДФЛ за 2013 год составляет 1000 рублей.

Решение инспекции в части привлечения предпринимателя к ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ подлежит признанию недействительным в части штрафа в сумме 130 779,95 рублей, а решение суда первой инстанции в указанной части отмене.

По результатам выездной налоговой проверки предпринимателю доначислен НДС в сумме 952 579 рублей, уменьшен НДС неправомерно предъявленный к вычету в сумме 130 582 рубля.

В целях налогообложения НДС налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров, работ, услуг определяется как стоимость этих товаров, работ, услуг.

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Поскольку материалами дела подтверждено осуществление предпринимателем деятельности, подлежащей налогообложению по общему режиму, налоговым органом на основании главы 21 НК РФ сделан обоснованный вывод о занижении налоговой базы по НДС в связи с невключением стоимости услуг по предоставлению в аренду транспортных средств с экипажем, а также с реализации предпринимателем транспортного средства, на общую сумму 3 550 950 рублей.

Предпринимателем в ходе проведения проверки представлены налоговые декларации по НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2013 года, в которых предъявлен к вычету НДС в общей сумме 816 763 рубля.

Налоговым органом в ходе проверки сделан вывод о неправомерном применении предпринимателем налоговых вычетов по НДС в сумме 443 989,83 рубля, в том числе 207 549,15 рублей на основании счета-фактуры ЗАО "Арктик Мотор" от 23.02.2012, 236 440,68 рублей на основании счета-фактуры ООО "Константа" от 01.12.2012.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Вычет по НДС в сумме 207 549,15 руб. по контрагенту ЗАО "Арктик Мотор".

Предпринимателем в налоговой декларации за 1 квартал 2013 года заявлен налоговый вычет по НДС в размере 207 549,15 руб. по счету-фактуре от 23.02.2012 N 103/5, полученной от ЗАО "Арктик Мотор".

Материалами дела установлено, что в соответствии договором купли-продажи автомобиля N 11-766 от 08.02.2012, заключенным между предпринимателем (покупатель) и ЗАО "Арктик мотор" (продавец) был приобретен автомобиль FORD TRANSIT (грузовой фургон) стоимостью 1 360 600 руб., в том числе НДС 18% (т. 2 л.д. 45 - 54).

Согласно пункту 2.3 указанного договора, автомобиль переходит в личную полную собственность Покупателя в момент передачи автомобиля по акту приема-передачи. Акт приема-передачи автомобиля к договору купли-продажи автомобиля N 11-766 от 08.02.2012 подписан сторонами 23.02.2012.

В ходе контрольных мероприятий контрагентом ЗАО "Арктик-Мотор" были представлены счета-фактуры N А000157 от 08.02.2012 на сумму 1 360 600 руб., в том числе НДС 207 549,15 руб., наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг): "предварительная оплата"; N 103/5 от 23.02.2012 на сумму 1 360 600 руб., в том числе НДС 207 549,15 руб., наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг): "21127 Форд Транзит".

Согласно представленным налогоплательщиком кассовым чекам, квитанции к приходному кассовому ордеру, и представленному ЗАО "Арктик Мотор" приходному кассовому ордеру N 172 от 08.02.2012, оплата по договору купли-продажи автомобиля N 11-766 от 08.02.2012 произведена предпринимателем 08.02.2012.

Вычет по НДС в сумме 236 440,68 руб. по контрагенту ООО "Константа".

Предпринимателем в налоговой декларации за 1 квартал 2013 года заявлен налоговый вычет по НДС в размере 236 440,68 руб. по счету-фактуре от 01.12.2012 N 0000014, полученной от ООО "Константа".

В обоснование заявленных вычетов предпринимателем представлен договор поставки N 48-12 от 21.11.2012, заключенный между предпринимателем (покупатель) и ООО "Константа" (продавец), по условиям которого продавец продает, а покупатель оплачивает Погрузчик фронтальный SDLG933 L стоимостью 1 550 000 руб., в том числе НДС 18% (т. 2 л.д. 57 - 59), счет-фактура N 14 от 01.12.2012 на сумму 1 550 000, в том числе НДС в сумме 236 440,68 рублей, товарная накладная N 14 от 01.12.2012 на сумму 1 550 000 рублей, в том числе НДС 236 440,68 рублей.

В ходе мероприятий налогового контроля получены сведения Инспекции государственного технического надзора и контроля Мурманской области в г. Апатиты, согласно которых Погрузчик фронтальный SDLG933 L приобретен предпринимателем у ООО "Константа" на основании договора поставки N Ко38/12 от 07.12.2012. Товар передан по акту приема-передачи от 17.12.2012.

Согласно выписки движения денежных средств по расчетному счету предпринимателя, налогоплательщиком произведена оплата за погрузчик в сумме 296 500 рублей (платежное поручение N 1 от 18.12.2012), квитанции к приходно-кассовым ордерам от 09.11.2012, 14.11.2012, 21.11.2012, 30.11.2012, 04.12.2012, 12.12.2012 на общую сумму 1 253 500 рублей.

Приобретенное транспортное средство оприходовано.

Признавая неправомерным применение предпринимателем налоговых вычетов в сумме 207 549,15 руб. и 236 440,68 рублей, налоговый орган указал на то обстоятельство, что право на применение налогового вычета на основании счета-фактуры ЗАО "Арктик Мотор" N 103/5 от 23.02.2012 и счета-фактуры N 14 от 01.12.2012 возникло соответственно в 1 квартале 2012 года и 4 квартале 2012 года. Поскольку налоговые вычеты заявлены в 1 квартале 2013 года правовые основания для предоставления налогового вычета по НДС отсутствует.

Суд первой инстанции, признавая правомерной позицию налогового органа, не учел положения, содержащиеся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 2217/10.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса, на налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования к оформлению счета-фактуры, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

В силу пункта 2 статьи 173 НК РФ если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Следовательно, для предъявления сумм НДС к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам) необходимо соблюдение таких условий, как принятие их на учет (оприходование) и наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров, с указанием суммы НДС.

Как следует из материалов дела налогоплательщиком требования для применения налоговых вычетов соблюдены. Счет-фактура оформлена в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ, товар оприходован, контрагент в ходе мероприятий налогового контроля подтвердил факт наличия хозяйственных операций.

В соответствии с п. 2 ст. 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1 и 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Таким образом, право налогоплательщика на налоговые вычеты и возмещение НДС, в случае документального подтверждения их обоснованности, установлено главой 21 НК РФ и может быть реализовано в пределах трехлетнего срока со дня истечения соответствующего налогового периода.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 2217/10 указано, что непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм НДС является соблюдение трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ.

В то же время в указанном постановлении Высший Арбитражный Суд Российской Федерации разъяснил, что ст. 172 НК РФ, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены и поставлены на учет.

Следовательно, тот факт, что вычеты по НДС в сумме 207 549,15 руб. по счет-фактуре ЗАО "Арктик Мотор" от 23.02.2012 и в сумме 236 440,68 рублей по счет-фактуре N 14 от 01.12.2012, заявлены налогоплательщиком в 1 квартале 2013 года, в то время как оприходование товара произведено в 1 квартале и 4 квартале 2012 года, не может служить единственным основанием для отказа в применении налоговых вычетов.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налогоплательщик был вправе заявить налоговые вычеты по НДС на основании первичных учетных документов, датированных 1 кварталом 2012 года и 4 кварталом 2012, в любом налоговом периоде, начиная соответственно с 1 квартала 2012 года, с 4 квартала 2012 в том числе и в 1 квартале 2013 года, но до истечения трехлетнего срока со дня окончания налогового периода, в котором у него на основании ст. 172 НК РФ возникло право на вычет НДС.

Кроме того, следует отметить, что как период 1 квартал, 4 квартал 2012 года, так и 1 квартал 2013 года охвачены выездной налоговой проверкой, в связи с чем препятствия к получению доказательств правомерности заявленных вычетов у налогового органа отсутствовали.

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

С учетом того, что в ходе выездной налоговой проверки не выявлены недостоверные сведения в документах, представленных налогоплательщиком в подтверждение права на налоговый вычет, о наличии претензий к полученным от налогоплательщика документам налоговым орган ни в акте проверки, ни в вынесенном им решении не указано.

Доказательств того, что действия налогоплательщика были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, налоговым органом в материалы дела не представлено, равно как и не доказан факт отсутствия реальных хозяйственных операций, по которым заявлены суммы налога к вычету и к возмещению из бюджета.

Таким образом, оснований для отказа в применении налоговых вычетов по НДС в сумме 207 549,15 руб. и 236 440,68 руб. у налогового органа не имелось.

С учетом правомерности заявленных вычетов в указанных суммах, сумма доначисленного по выездной налоговой проверки НДС составляет 606 051 рубль в том числе:

2 квартал 2012 года - 23 400 рублей;

3 квартал 2012 года - 113 220 рублей;

4 квартал 2012 года - 384 066 рублей;

1 квартал 2013 года - 0 рублей, к возмещению 97 458 рублей;

4 квартал 2013 года - 85 365 рублей (предпринимателем исчислен НДС в сумме 146 880 рублей, заявлен налоговый вычет в сумме 180 000 рублей, в ходе проверки доначислен налог в сумме 118 485 рублей. Таким образом, сумма налога с реализации составила 265 365 рублей, налоговый вычет 180 000 рублей).

Завышение суммы НДС, подлежащей возмещению из бюджета за 4 квартал 2013 года в сумме 33 120 рублей.

При таких обстоятельствах решение инспекции подлежит признанию недействительным в части доначисления НДС в сумме 306 208 рублей, соответствующих пени, налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 61 241,60 рублей, уменьшения суммы НДС, излишне предъявленного к возмещению в размере 97 458 рублей, а решение суда первой инстанции в соответствующей части - отмене.

Предприниматель привлечен к налоговой ответственности за нарушение срока предоставления налоговых деклараций по НДС за 3,4 кварталы 2012 года, 1, 2, 3, 4 кварталы 2013 года на основании п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 575 958 рублей.

Апелляционный суд считает решение суда по данному эпизоду подлежащим частичной отмене.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 80 Налогового кодекса РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Такая декларация подается каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено в законодательстве о налогах и сборах. В силу указанной нормы обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога, поскольку налоговая декларация является формой отчетности налогоплательщиков, на основании которой налоговые органы осуществляют контроль за правильностью исчисления налогов и перечисления их в бюджет.

Согласно пункту 5 статьи 174 НК РФ налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по НДС в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, в рассматриваемом случае в силу статьи 163 НК РФ квартала.

Согласно пункту 1 статьи 119 НК РФ (в редакции, действующей на момент совершения правонарушения), непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 руб.

Срок представления налоговой декларации за 3 квартал 2012 год - 20.10.2012.

Материалами дела установлено, что налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2012 года предпринимателем не предоставлена

Сумма НДС, подлежащая уплате по налоговой декларации за 3 квартал 2012 года по результатам выездной проверки определена в сумме 113 220 рублей.

Поскольку предпринимателем нарушен срок представления налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2012 года, инспекция правомерно привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 33 966 рублей.

Срок представления налоговой декларации за 4 квартал 2012 год - 21.01.2013.

Материалами дела установлено, что налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2012 года предпринимателем не предоставлена

Сумма НДС, подлежащая уплате по налоговой декларации за 4 квартал 2012 года по результатам выездной проверки определена в сумме 384 066 рублей.

Поскольку предпринимателем нарушен срок представления налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2012 год, инспекция правомерно привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 115 219 рублей.

Срок представления налоговой декларации за 1 квартал 2013 год - 22.04.2013.

Материалами дела установлено, что налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2013 года предпринимателем предоставлена 28.07.2014.

Сумма НДС, подлежащая уплате по налоговой декларации за 1 квартал 2013 года по результатам выездной проверки определена в сумме 346 528 рублей.

Вместе с тем, поскольку апелляционным судом признан неправомерным отказ инспекции в предоставлении налогового вычета по НДС за 1 квартал 2013 в сумме 443 989,83 рубля.

С учетом указанного обстоятельства, а также доначисленной суммы НДС и принятых налоговых вычетов, налог, подлежащий уплате в бюджет по налоговой декларации за 1 квартал 2013 года отсутствует. По итогам декларации за указанный налоговый период к возмещению подлежит НДС в сумме 97 458 рублей.

При таких обстоятельствах размер санкции за нарушение срока предоставления налоговой декларации за 1 квартал 2013 года составляет 1000 рублей.

Срок представления налоговой декларации за 2 квартал 2013 год - 22.07.2013.

Материалами дела установлено, что налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2013 года предпринимателем предоставлена 28.07.2014.

Сумма НДС, подлежащая уплате по налоговой декларации за 2 квартал 2013 года по результатам выездной проверки определена в сумме 428 621 рублей.

Поскольку предпринимателем нарушен срок представления налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2013 год, инспекция правомерно привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 128 586,30 рублей.

Срок представления налоговой декларации за 3 квартал 2013 год - 21.10.2013.

Материалами дела установлено, что налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2013 года предпринимателем предоставлена 28.07.2014.

Сумма НДС, подлежащая уплате по налоговой декларации за 3 квартал 2013 года по результатам выездной проверки определена в сумме 562 060 рублей.

Поскольку предпринимателем нарушен срок представления налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2013 год, инспекция правомерно привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 168 618 рублей.

Срок представления налоговой декларации за 4 квартал 2013 год - 20.01.2014.

Материалами дела установлено, что налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2013 года предпринимателем предоставлена 28.07.2014.

Сумма НДС, подлежащая уплате по налоговой декларации за 4 квартал 2013 года по результатам выездной проверки определена в сумме 85 365 рублей.

Поскольку предпринимателем нарушен срок представления налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 год, инспекция правомерно привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 25 609,50 рублей.

Общая сумма налоговый санкций за нарушение срока предоставления налоговых деклараций по НДС по п. 1 ст. 119 НК РФ составляет 472 999,60 рублей.

Оценив фактические обстоятельства, апелляционный суд исходит из правомерности привлечения общества к ответственности на основании пункта 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 472 999,60 рублей. При этом суд в связи с наличием смягчающих обстоятельств считает возможным применить статьи 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации и снизить размер штрафа до 230 000 рублей. Апелляционным судом в качестве смягчающих обстоятельств учтено отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения, поскольку непредставление налоговых деклараций по НДС явилось следствием ошибочного применения предпринимателем специального налогового режима к операциям, подлежащим налогообложению по общему режиму. Налоговые декларации за 2013 год представлены предпринимателем в ходе проведения выездной налоговой проверки.

В подпункте 4 пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств изложен в пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, при этом в подпункте 3 названной статьи указано, что суд или уполномоченный орган вправе признать смягчающими ответственность обстоятельствами за совершение правонарушения иные обстоятельства.

Согласно пункту 4 статьи 112 названного Кодекса обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

Таким образом, установив наличие смягчающих ответственность обстоятельств, суд в силу названных норм апелляционный суд уменьшает сумму штрафа до 230 000 рублей.

При таких обстоятельствах, решение инспекции в части привлечения предпринимателя к ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ за нарушение срока предоставления деклараций по НДС подлежит признанию недействительным в части суммы 242 999,60 рублей, а решение суда первой инстанции в указанной части - отмене.

Предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за нарушение срока предоставления документов, необходимых для проведения налогового контроля в виде штрафа в сумме 18 000 рублей (90 документов х 200 рублей).

Суд первой инстанции отказывая в удовлетворении требований по данному эпизоду, указал на подтверждение материалами дела факта совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, и отсутствия оснований для снижения налоговых санкций.

Апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы

Пунктом 2 статьи 93 НК РФ определено, что истребуемые документы могут быть представлены в налоговый орган лично или через представителя, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий

Согласно пунктам 3 и 4 названной статьи документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования.

Течение срока, согласно пункту 2 статьи 6.1 НК РФ, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало. Срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем пункт 6 статьи 6.1 НК РФ).

Материалами дела установлено, что требование о представлении документов (информации) от 02.07.2014 N 1/16 вручено предпринимателю 02.07.2014.

Срок представления документов по требованию от 02.07.2014 N 05/1 - не позднее 17.07.2014.

03.07.2014 предпринимателем было направлено ходатайство о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причины, по которой истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки.

Инспекцией вынесено решение N 68 от 04.07.2014 о продлении сроков представления документов до 23.07.2014.

В установленные сроки документы, истребованные на основании требования от 02.07.2014 N 1/16, предпринимателем были представлены частично, согласно описи от 23.07.2014.

После истечения срока предоставления документов, налогоплательщиком были представлены 90 документов, в том числе, 57 документов - 28.08.2014, и 33 документа - 02.09.2014 (квитанции к приходному кассовому ордеру за 2013 - 24 документа, кассовые чеки на закуп ГСМ за 2013 - 33 документа, приказ от 31.12.2012 - 1 документ, кассовые чеки на закуп дизельного топлива за 2013 - 32 документа).

Согласно пункту 4 статьи 93 НК РФ непредставление документов в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119 и 129.4 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Поскольку факт совершения правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 126 НК РФ подтвержден материалами дела, судом первой инстанции сделан правильный вывод о соответствии оспариваемого решения по данному эпизоду требованиям действующего законодательства.

Доводы апелляционной жалобы о том, что нарушение срока предоставления документов обусловлено неопределенностью требования инспекции подлежат отклонению.

По смыслу ст. 89, 93 Кодекса требование о представлении документов, необходимых для налоговой проверки, должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки.

Если такое требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, или по причине неопределенности истребуемых документов, либо обязанность ведения таких документов законом не установлена и поэтому они отсутствуют у налогоплательщика, оснований для применения ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Кодекса, не имеется.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований, исходил из того, что документы, запрошенные инспекцией у предпринимателя конкретизированы по родовым признакам, периодам, указаны наименование документов.

При этом, суд апелляционной инстанции полагает необходимым отметить, что доказательств того, что требование не исполнено по причине неопределенности истребуемых документов, в материалах дела не имеется.

Из материалов дела усматривается, что документы налогоплательщиком представлены с нарушением установленного срока.

Расчет санкций произведен исходя из количества документов, представленных предпринимателем с нарушением срока.

Основания для уменьшения налоговых санкций отсутствуют.

При таких обстоятельствах, судом правомерно отказано в удовлетворении требования о признание недействительным решения налогового органа, о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренного статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в Постановлении от 13.11.2008 N 7959/08, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы по уплате государственной пошлины подлежат возмещению соответственно этими органами в полном размере.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 10.11.2015 по делу N А42-3923/2015 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции ФНС N 8 по Мурманской области от 23.01.2015 N 1 в части доначисления НДФЛ в сумме 1 072 568 руб., пени в сумме 76 107,85 рублей, привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 214 513,60 рублей, по п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 130 779,95 рублей, доначисления НДС в сумме 306 208 рублей, соответствующих пени, привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 61 241,60 рублей, по п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 242 999,60 рублей, уменьшения предъявленного к возмещению НДС на сумму 97 458 рублей.

Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции ФНС N 8 по Мурманской области от 23.01.2015 N 1 в части доначисления НДФЛ в сумме 1 072 568 руб., пени в сумме 76 107,85 рублей, привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 214 513,60 рублей, по п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 130 779,95 рублей, доначисления НДС в сумме 306 208 рублей, соответствующих пени, привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 61 241,60 рублей, по п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 242 999,60 рублей, уменьшения предъявленного к возмещению НДС на сумму 97 458 рублей.

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной Инспекции ФНС N 8 по Мурманской области в пользу предпринимателя Кияраклиева Я. Г. (ОГРНИП 308510331200024) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 450 рублей.

Отменить обеспечительные меры, принятые Определением Арбитражного суда Мурманской области от 17.06.2015.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева Л.П. Загараева