Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 марта 2016 г. N 17АП-1345/16

г. Пермь

24 марта 2016 г.

Дело N А60-44196/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 21 марта 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 24 марта 2016 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г. Н.,

судей Васильевой Е.В., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.,

при участии:

от заявителя Государственного бюджетного профессионального образовательного учреждения Свердловской области "Серовский металлургический техникум" (ОГРН 1026601815107, ИНН 6632006897) - не явились, извещены надлежащим образом;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 26 по Свердловской области (ОГРН 1116632003102, ИНН 6680000013) - Жаркова М.А., удостоверение, доверенность от 11.01.2016, Хвастовская Ю.В., удостоверение, доверенность от 25.01.2016;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 26 по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 02 декабря 2015 года

по делу N А60-44196/2015,

принятое судьей Присухиной Н.Н.

по заявлению Государственного бюджетного профессионального образовательного учреждения Свердловской области "Серовский металлургический техникум"

к Межрайонной ИФНС России N 26 по Свердловской области,

о признании недействительным решения в части,

установил:

Государственное бюджетное образовательное учреждение среднего профессионального образования Свердловской области "Серовский металлургический техникум" (далее - заявитель, налогоплательщик, учреждение) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 26 по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 26.03.2015 N 10-13/7 в части доначисления налога на прибыль, привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ за невыполнение обязанности по перечислению НДФЛ в установленный срок.

Решением Арбитражного суда свердловской области от 02.12.2015 заявленные требования удовлетворены в части. Решение инспекции от 26.03.2015 N 10-13/7 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в размере 223 022 руб., привлечения учреждения к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа, превышающего 10 000 руб., по ст. 123 НК РФ за невыполнение обязанностей по перечислению НДФЛ в установленный срок в виде штрафа, превышающего 10 000 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятым решением в части удовлетворенных требований, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение в обжалуемой части отменить, в удовлетворении требований отказать полностью. По эпизоду доначисления налога на прибыль заявитель жалобы не согласен с выводами суда о том, что оспариваемое решение налогового органа в нарушение п. 8 ст. 101 НК РФ не содержит систематизированного изложения и документального подтверждения фактов вменяемых налогоплательщику правонарушений. Указывает на то, что в проверяемых периодах учреждение не вело раздельный учет доходов, полученных в рамках целевого финансирования по статьям услуги связи, коммунальные расходы, расходы, связанные с прочими выплатами, инспекцией спорные расходы в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль не приняты. По эпизоду применения смягчающих вину обстоятельств по ст.ст. 122, 123 НК РФ отмечает, что при принятии инспекций решения от 26.03.2015 N 10-13/7 размер штрафных санкций уменьшен в 2 раза с учетом смягчающих обстоятельств, дальнейшее снижение штрафа повлечет, по мнению апеллянта, нарушение принципов соразмерности привлечения к налоговой ответственности, выражающего требования справедливости в сфере публично-правовых отношений.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители заинтересованного лица поддержали доводы апелляционной жалобы.

Заявитель письменный отзыв на жалобу не представил, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещен надлежащим образом, в судебное заседание представителей не направил, что в силу ч. 2 ст. 200 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения материалов дела в его отсутствие.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 26 по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка Государственного бюджетного образовательного учреждения среднего профессионального образования Свердловской области "Серовский металлургический техникум" за 2011-2013 годы.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 13.02.2015 N 10-13/3 и вынесено решение от 26.03.2015 N 10-13/7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, на основании которого налогоплательщику доначислены суммы неуплаченных налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом: налог на прибыль в федеральный бюджет в размере 78 138 руб., налог на прибыль в областной бюджет в размере 703 235 руб., НДС в размере 33 515 руб., ЕНВД за 3,4 квартал 2012 года в размере 11 968 руб.

Кроме того учреждение привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст. 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организации в федеральный бюджет в виде штрафа в сумме 15 628 руб., налогу на прибыль организации в областной бюджет в виде штрафа в сумме 140 647 руб., НДС в виде штрафа в сумме 6 703 руб., ЕНВД в виде штрафа в сумме 2 394 руб.

Также налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст. 126 НК РФ, за непредставление в установленный срок документов и иных сведений в виде штрафа в сумме 16 800 руб., к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст. 119 НК РФ, за непредставление налогоплательщиком установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по ЕНВД в налоговый орган по месту учета в виде штрафа в сумме 3 590 руб., к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ, за невыполнение обязанностей по перечислению НДФЛ в установленный срок в виде штрафа в сумме 158 248 руб.

Учреждению начислены пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 163 783,50 руб., в т.ч. по налогу на прибыль в федеральный бюджет - 13 888,68 руб.; по налогу на прибыль в областной бюджет - 125 149,19 руб.; по НДС - 9 192,63 руб.; по ЕНВД за 3,4 квартал 2012 года - 2 751,43 руб.; по НДФЛ - 12 801,57 руб.

Решением УФНС России по Свердловской области от 27.05.2015 N 476/15 решение налоговой инспекции от 26.03.2015 N 10-13/7 отменено частично, в части удовлетворенных требований.

Налоговой инспекцией предоставлен перерасчет налоговых обязательств по ГБОУ СПО СО "СМТ" на основании решения УФНС России по Свердловской области, в результате уменьшен налог на прибыль в сумме 12 761 руб., пени -2 270,70 руб., штраф - 2 552,20 руб.

Считая, что решение инспекции от 26.03.2015 N 10-13/7 является незаконным в части доначисления налога на прибыль в размере 768 612 руб., в части привлечения к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, а также в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ, заявитель обратился в арбитражный суд с соответствующими требованиями.

В ходе рассмотрения настоящего дела судом первой инстанции заявитель согласился с доначислением налога на прибыль в части. По требованию суда сторонами произведен расчет доначисленного налога на прибыль по эпизодам.

Учреждение согласно с решением в части доначисления налога на прибыль в размере 545 590 руб., и оспаривает решение в части доначисления налога на прибыль в размере 223 022 руб., в т.ч. за 2011 год в размере 52 794 руб., за 2012 год в размере 128 221 руб., за 2013 год в размере 42 007 руб.

Признавая решение налогового органа недействительным в части доначисления налога на прибыль в оспариваемой сумме, суд первой инстанции исходил из того, что в решении налоговой инспекции отсутствуют обстоятельства совершенного налогоплательщиком нарушения законодательства о налогах и сборах, послужившие основанием для доначисления налога на прибыль в оспариваемой части.

Заявитель жалобы не согласен с выводами суда о том, что оспариваемое решение налогового органа в нарушение п. 8 ст. 101 НК РФ не содержит систематизированного изложения и документального подтверждения фактов вменяемых налогоплательщику правонарушений. Указывает на то, что в проверяемых периодах учреждение не вело раздельный учет доходов, полученных в рамках целевого финансирования по статьям услуги связи, коммунальные расходы, расходы, связанные с прочими выплатами, инспекцией спорные расходы в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль не приняты.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив указанные доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судами и не оспаривается сторонами налогового спора, имущество учреждения находится в государственной собственности Свердловской области и закреплено за ним на праве оперативного управления. Учреждение владеет, пользуется, распоряжается закрепленным за ним на праве оперативного управления имуществом в соответствии с законодательством РФ и Свердловской области. Деятельность учреждения осуществляется в соответствии с государственным заданием.

В проверяемом периоде учреждение осуществляло деятельность по реализации основных профессиональных образовательных программ начального и среднего профессионального образования, образовательных программ дополнительного образования, программ профессиональной подготовки. Источником финансирования данного вида деятельности является получение доходов от оказания платных услуг и целевых поступлений.

Основанием для доначисления налога на прибыль в оспариваемом размере послужил вывод налогового органа о занижении ГБОУ СПО Свердловской области "Серовский металлургический техникум" налоговой базы по налогу на прибыль в связи с тем, что в нарушение ст.ст. 247, 274 НК РФ налогоплательщик неправомерно производил распределение расходов в части оплаты коммунальных услуг, услуг связи, расходов, связанных с прочими выплатами, пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности в общей сумме доходов, поскольку, по мнению налогового органа, с 2011 года налогообложение плательщика осуществляется в общеустановленном порядке, понесенные расходы не отвечают требованиям ст. 252 НК РФ.

В силу положений главы 25 НК РФ бюджетные учреждения являются плательщиками налога на прибыль организаций и определяют налоговую базу по налогу в порядке, установленном данной главой Кодекса.

Подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ установлено, что налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

С 01.01.2011 для бюджетных учреждений особенности ведения налогового учета определены в статье 331.1 НК РФ.

Согласно требованиям данной статьи до 01.07.2012 бюджетными учреждениями, являющимися получателями бюджетных средств и использующими на обеспечение своей деятельности полученные ими средства от оказания платных услуг применяются следующие положения:

1) если за счет бюджетных ассигнований, выделенных указанным учреждениям, предусмотрено осуществление финансового обеспечения расходов на оплату коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов на обслуживание административно-управленческого персонала, расходов на все виды ремонта основных средств за счет доходов, полученных от оказания платных услуг и осуществления иной приносящей доход деятельности, и доходов, полученных в рамках целевого финансирования, в целях налогообложения отнесение этих расходов на уменьшение доходов, полученных от оказания платных услуг и осуществления иной приносящей доход деятельности, и доходов, полученных в рамках целевого финансирования, производится пропорционально доле доходов, полученных от оказания платных услуг и осуществления иной приносящей доход деятельности, в общей сумме доходов (включая доходы, полученные в рамках целевого финансирования); 2) если за счет бюджетных ассигнований, выделенных указанным учреждениям, не предусмотрено осуществление финансового обеспечения расходов на оплату коммунальных услуг, услуг связи (за исключением услуг сотовой (мобильной) связи) и на ремонт основных средств, приобретенных (созданных) за счет бюджетных средств, эти расходы учитываются при определении налоговой базы при оказании платных услуг и осуществлении иной приносящей доход деятельности при условии, если эксплуатация таких основных средств связана с оказанием платных услуг и осуществлением иной приносящей доход деятельности.

Таким образом, пропорциональный порядок учета расходов для целей налогообложения предусмотрен именно для тех случаев, когда бюджетное учреждение, осуществляющее как основную деятельность за счет средств бюджетного финансирования, так и коммерческую деятельность, что предусмотрено его уставом, финансируется из двух источников.

При этом, федеральный законодатель установил возможность отнесения на прибыль затрат, финансирование которых не предусмотрено за счет бюджетных ассигнований и их несение связано с осуществлением предпринимательской деятельности.

Материалами дела подтверждается, что финансирование по спорным статьям затрат производилось за счет двух источников: за счет бюджета и за счет доходов от предпринимательской деятельности, при этом, финансирование на оплату услуг связи в 2011 ГОУ СПО "СМТ" за счет бюджетных ассигнований не осуществлялось.

Следовательно, в силу требований НК РФ, расходы для целей налогообложения подлежали пропорциональному учету.

Однако, доначисляя налог на прибыль организаций за 2011 год, налоговый орган в своем решении ссылаясь на то, что с 2011 года бюджетные учреждения (некоммерческие организации) исчисляют налог на прибыль в общеустановленном порядке в соответствии с гл. 25 Кодекса, указал, что для некоммерческих организаций положения гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ не предусматривают пропорционального деления между коммерческой и некоммерческой деятельностью, что противоречит вышеприведенным правовым нормам налогового законодательства (л.д. 32 оборот-33, т.1).

Учитывая изложенное, в части доначисления налога на прибыль за 2011 решение налогового органа противоречит императивным нормам права.

Следовательно, решение инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2011 год нельзя признать законным.

С 01.07.2012 бюджетные учреждения исчисляют и уплачивают налог на прибыль организаций в рамках приносящей доход деятельности в общем порядке.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, прибылью же для российских организаций признается разница между доходами и величиной произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ). То есть прибылью для бюджетного учреждения признается прибыль, полученная от приносящей доход деятельности.

К доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).

К доходам от реализации относится выручка, определяемая исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары, работы, услуги (ст. 249 НК РФ). Внереализационными доходами признаются доходы, не являющиеся доходами от реализации, то есть не перечисленные в ст. 249 НК РФ (ст. 250 НК РФ).

Помимо этого, налоговым законодательством определен перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, и содержит такой перечень ст. 251 НК РФ.

Согласно пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ к средствам целевого финансирования, не учитываемым в целях налогообложения прибыли организаций, относятся доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, соответственно, и бюджетные учреждения, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. В противном случае указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования в целях налогообложения прибыли организаций относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами. В частности, к таковым относится имущество в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений, а также в виде субсидий, предоставленных бюджетным учреждениям и автономным учреждениям.

Положения о предоставлении субсидий некоммерческим организациям закреплены в ст. 78.1 БК РФ. В соответствии с этой статьей в бюджетах бюджетной системы Российской Федерации предусматриваются субсидии бюджетным учреждениям на финансовое обеспечение выполнения ими государственного (муниципального) задания, рассчитанные с учетом нормативных затрат на оказание ими государственных (муниципальных) услуг физическим и (или) юридическим лицам и нормативных затрат на содержание государственного (муниципального) имущества.

Таким образом, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются субсидии/ассигнования, предоставленные бюджетным учреждениям на обеспечение выполнения государственного (муниципального) задания, а также расходы, произведенные за счет указанных субсидий/ассигнований.

При этом из расчета налога на прибыль за 2012-2013 годы, произведенного учреждением, усматривается, что в произведенные расходы (фактические расходы по оплате услуг связи, фактические расходы по оплате транспортных расходов, фактические расходы по оплате коммунальных услуг) расходы, произведенные за счет субсидий/ассигнований не включены, а включены денежные суммы, полученные за счет деятельности, приносящей доход (л.д. 120-124, т.9).

Названные обстоятельства подтверждаются представленными в дело доказательствами: Планом финансово-хозяйственной деятельности на 2012-2014 годы, Соглашением о порядке и условиях предоставления субсидии на финансовое обеспечение выполнение государственного задания от 17.01.2012 N 33, отчетом об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (л.д. 142-155, т.1, л.д. 29, 56-64, т.2).

Выводы налогового органа о том, что расходы на коммунальные услуги, на приобретение услуг связи и транспортных услуг, принимающих и не принимающих непосредственного участия в оказании государственной услуги, а также общехозяйственные расходы, покрываются за счет субсидий, выделенных на финансовое обеспечение выполнение государственного задания, и не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, со ссылкой на возможность в случае недостаточности средств корректировки Плана финансово-хозяйственной деятельности, отклоняется судом апелляционной инстанции.

Согласно разъяснениям Минфина России, приведенным в Письмах от 17.12.2015 N 03-03-06/4/74295, от 25.06.2015 N 03-03-10/36660, от 16.03.2015 N 03-03-10/13805 (направлены ФНС России для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам и налогоплательщикам Письмом от 09.07.2015 N ЕД-4-3/11983@), от 23.01.2015 N 03-03-06/4/2051), если некоммерческая организация, применяющая в налоговом учете метод начисления, производит какие-либо общехозяйственные расходы, связанные как с деятельностью, осуществляемой в рамках целевого финансирования и (или) целевых поступлений, так и с предпринимательской деятельностью, и при этом невозможно однозначно установить, что такие расходы не осуществляются в рамках ведения деятельности за счет средств целевого финансирования и (или) целевых поступлений, такие расходы не могут быть в полном объеме учтены при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций, определяемой в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности некоммерческой организации.

При этом отнесение подобных расходов в полном объеме к расходам, произведенным за счет средств целевого финансирования и целевых поступлений, при наличии обособленного учета допускало бы различное применение норм законодательства о налогах и сборах коммерческими и некоммерческими организациями, и в силу этого противоречило бы принципу равенства налогообложения. Между тем, как указывается в Определении Конституционного суда Российской Федерации от 27.11.2005 N 412-О, поскольку налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются все российские организации, независимо от их статуса как коммерческих или некоммерческих, некоммерческие организации для исчисления налога на прибыль вправе уменьшать полученные доходы на сумму произведенных расходов на общих основаниях, учитывая в том числе, установленные условия признания произведенных затрат расходами и порядок составления расчета налоговой базы.

Таким образом, распределение таких расходов некоммерческих организаций между разными видами деятельности (включая виды деятельности, осуществляемые за счет целевого финансирования и целевых поступлений, и виды деятельности, осуществляемые за счет доходов от предпринимательской деятельности в соответствии с законодательством Российской Федерации) осуществляется в соответствии с пунктом 1 статьи 272 Кодекса.

Указанные рекомендации не противоречат положениям налогового законодательства, иное не следует из толковании закона.

Пунктом 1 ст. 272 Кодекса установлено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. В силу пункта 4 статьи 252 Налогового кодекса, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

Представленные расчеты налогоплательщика подтверждают отнесение в состав расходов только расходов, понесенных за счет доходов, полученных от предпринимательской деятельности, с применением пропорции, исчисленной в рекомендуемом порядке с учетом требований ст.ст. 251, 252, 272 НК РФ.

Претензий к первичным документам, подтверждающим несение спорных расходов, налоговым органом не заявлено, фактов отнесения затрат, фактически осуществленных за счет бюджетных средств, на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, в решении налогового органа не отражено.

Довод заявителя жалобы об отсутствии у налогоплательщика раздельного учета, судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку прямо противоречит обстоятельствам, установленным в ходе проверки и отраженным в оспариваемом ненормативном акте ( п.1.3 на стр. 35 решения).

При этом суд апелляционной инстанции соглашается с выводами налогового органа о том, что суд первой инстанции ошибочно указал на отсутствие в решении налогового органа оснований для непринятия в целях исчисления налога на прибыль спорных расходов. Указанные основания изложены на странице 38-40, 92-93 оспариваемого решения. Однако, данные выводы не повлекли принятия неверного решения в силу вышеизложенного, и у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения в силу п.3 ст. 270 АПК РФ.

При таких обстоятельствах решение налогового органа о доначислении учреждению налога на прибыль организаций за 2012-2013 года также нельзя признать законным.

Решение суда отмене, жалоба заинтересованного лица по эпизоду доначисления налога на прибыль удовлетворению не подлежат.

Принимая решение по эпизодам привлечения заявителя к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, а также в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ, суд первой инстанции посчитал возможным снизить размер налоговой санкции до 10 000 руб. по ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль и до 10 000 руб. по ст. 123 НК РФ.

Не соглашаясь с решением суда в указанной части, податель жалобы отмечает, что при принятии инспекций решения от 26.03.2015 N 10-13/7 размер штрафных санкций, предусмотренный ст. 123 НК РФ, уменьшен в 2 раза с учетом смягчающих обстоятельств, дальнейшее снижение штрафа повлечет, по мнению апеллянта, нарушение принципов соразмерности привлечения к налоговой ответственности, выражающего требования справедливости в сфере публично-правовых отношений.

Суд апелляционной инстанции отклоняет указанные доводы заявителя жалобы в силу следующего.

В соответствии со статьями 112, 114 НК РФ при применении налоговых санкций суду или налоговому органу, рассматривающему дело, следует учитывать обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение правонарушения.

Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.

В силу пункта 4 указанной статьи обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В пункте 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 разъяснено, что, если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

Аналогичные разъяснения содержатся в пункте 19 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в статье 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, предусмотренных законом, предоставлено суду.

Из материалов дела следует, что налоговый орган при принятии оспариваемого решения в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность, предусмотренную ст. 123 НК РФ, учел статус налогоплательщика, осуществляющего социально значимую деятельность, неумышленный характер правонарушения, уплату налога и снизил размер штрафа в два раза до 158 248 руб.

В отношении привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль налоговым органом смягчающие ответственность обстоятельства не учитывались.

При этом, налоговый орган привлек к ответственности налогоплательщика за правонарушения, совершенные до реорганизации его правопредшественником.

Однако, абзац второй пункта 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что на правопреемника реорганизованного юридического лица обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов возлагается только в том случае, если штрафы были наложены на само реорганизуемое юридическое лицо до завершения его реорганизации.

Учитывая неправомерность привлечения налогоплательщика к ответственности в указанной части (до 12.11.2013), признание судом незаконным доначисление налога на прибыль в сумме 223 022 руб., суд первой инстанции, руководствуясь п. 3 ст. 112 НК РФ усмотрел помимо перечисленных наличие иных смягчающих ответственность обстоятельств (соразмерность исчисленного штрафа с тяжестью совершенного правонарушения, характер деятельности общества, тяжелое финансовое положение налогоплательщика).

Таким образом, суд первой инстанции, принимая во внимание вытекающие из Конституции Российской Федерации и статьи 3 НК РФ требования справедливости и соразмерности наказания, обоснованно снизил размер налоговой санкции до 10 000 руб. по ст. 122 НК РФ и до аналогичной суммы по ст. 123 НК РФ.

Следовательно, решение налогового органа правильно признано недействительным в части наложения штрафа по ст.ст. 122, 123 НК РФ в суммах, превышающих приведенные.

Доводы налогового органа об отсутствии необходимости снижения размера штрафа апелляционным судом не принимаются, как противоречащие положениям ст. 112, 114 НК РФ.

Таким образом, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы заинтересованного лица не имеется.

Судебные расходы по апелляционной жалобе относятся на ее заявителя, при этом налоговый орган от уплаты государственной пошлины освобожден.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 02 декабря 2015 года по делу N А60-44196/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

Е.В.Васильева Н.М.Савельева