Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 апреля 2016 г. N 12АП-2195/16

г. Саратов

01 апреля 2016 г.

Дело N А57-26564/2014

Резолютивная часть постановления объявлена "28" марта 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01.04.2016.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кузьмичева С.А.,

судей Комнатной Ю.А., Смирникова А.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Кузнецовой А.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 6 по Саратовской области

на решение Арбитражного суда Саратовской области от 26 января 2016 года по делу N А57-26564/2015 (судья Викленко Т.И.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Промрезерв" (ИНН 6445011664, ОГРН 1106445000485)

о признании недействительным решения от 10 июля 2014 года N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

Заинтересованное лицо: Межрайонная инспекции Федеральной налоговой службы России N 6 по Саратовской области (ИНН 6445010540, ОГРН 1046404503551)

Управление Федеральной налоговой службы России по Саратовской области (ИНН 6454071860, ОГРН 1046415400338)

при участии в судебном заседании представителей: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 6 по Саратовской области - Тихоновой Л.П., по доверенности от 01.02.2016, Кустовой С.Ф., по доверенности от 14.03.2016; Управления Федеральной налоговой службы России по Саратовской области - Кустовой С.Ф., по доверенности от 30.10.2015 N 05-17/100;

общества с ограниченной ответственностью "Промрезерв" - Сторожевой Н.А., по доверенности от 10.08.2015; Ефремова И.И., по доверенности от 30.03.2016;

УСТАНОВИЛ:

В Арбитражный суд Саратовской области обратилось Общество с ограниченной ответственностью "Промрезерв" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "Промрезерв") с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 6 по Саратовской области (далее - МРИ ФНС России N 6 по Саратовской области, Инспекция, налоговый орган) от 10 июля 2014 года N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 26 января 2016 года требования общества были удовлетворены в полном объеме. Признано недействительным решение МРИ ФНС России N 6 по Саратовской области от 10 июля 2014 года N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в размере 3 052 500 руб., привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 378 960 руб., начисления пени в размере 771 870 руб.

Кроме того, с МРИ ФНС России N 6 по Саратовской области в пользу ООО "Промрезерв" были взысканы расходы по госпошлине в сумме 2 000 руб.

МРИ ФНС России N 6 по Саратовской области не согласилась с принятым решением и обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных требований отказать.

Управление Федеральной налоговой службы России по Саратовской области (далее - УФНС России по Саратовской области, Управление) в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) представило письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором поддерживает доводы апелляционной жалобы Инспекции.

От общества с ограниченной ответственностью "Промрезерв" также поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором налогоплательщик просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители сторон поддержали свою позицию по делу.

В судебном заседании, открытом 28 марта 2016, в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлен перерыв до 31 марта 2016 года до 10 часов 20 минут.

Объявление о перерыве размещено в соответствии с рекомендациями, данными в Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19 сентября 2006 года N 113 "О применении статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации".

После перерыва судебное заседание продолжено в том же составе судей.

Исследовав материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участников процесса, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства на основании статьи 71 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 6 по Саратовской области с 27.12.2013 г. по 07.03.2014 г. была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2012 г., и налога на доходы физических лиц за период с 15.10.2010 г. по 30.06.2013 г.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 18.04.2014 г. N 8.

Инспекцией проведены дополнительные мероприятия налогового контроля и 10.07.2014 г. и принято решение от 10.07.2014 N 8 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением N 8 от 10.07.2014 г. обществу доначислено НДС в сумме 3052500 руб., кроме того, общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ, за неуплату НДС в размере 378960 руб., и предусмотренной п.1 ст. 126 НК РФ за непредставление установленный срок документов в виде штрафа в размере 18800 руб., также начислены пени за несвоевременную уплату (перечисление) налогов в размере 771870 руб.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России N 6 по Саратовской области N 8 от 10.07.2014, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Саратовской области.

В обоснование апелляционной жалобы общество ссылается на то, что перечисление ООО "Промрезерв" денежных средств в качестве предоплаты на счета ООО "Торговый Дом "Орбита", ООО "Велес", ООО "Айсберг", ООО "Металлтрейд", ООО "Альфа", не свидетельствует о совершении сделок, в результате которых был поставлен товар и выставлены счета-фактуры с выделением налога на добавленную стоимость и о возникновении у покупателя оснований для заявления налоговых вычетов.

Осуществление предоплаты за товар свидетельствует только о намерении налогоплательщика приобрести данный товар. В результате перечисления предоплаты у налогоплательщика образовалась дебиторская задолженность, которая отражена в строке 1230 бухгалтерской отчётности за 2011 год.

Таким образом, в связи с отсутствием сделок, а также в связи с отсутствием действий заявителя по предъявлению налогоплательщиком сумм налога на добавленную стоимость к вычету по контрагентам ООО "Торговый Дом "Орбита", ООО "Велес", ООО "Айсберг", ООО "Металлтрейд", ООО "Альфа" заявитель не согласен с начислением НДС, сумм пени и налоговой санкции по п.1ст.122 НК РФ. Заявитель также не согласен с привлечением к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ, в связи с тем, что Инспекцией требований о предоставлении документов с количеством истребованных документов, соответствующим сумме штрафов не предъявлялось, кроме того, налогоплательщик не располагал истребованными документами из-за отсутствия сделок.

Решением Управления ФНС России по Саратовской области от 22.10.2014 года апелляционная жалоба удовлетворена в части, решение Межрайонной ИНФН России N 6 по Саратовской области от 10.07.2014. N 8 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 18 800 руб. отменено, в остальной части указанное решение оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением в части начисления НДС в сумме 3052500 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ, за неуплату НДС в размере 378960 руб., начисления пени за несвоевременную уплату (перечисление) налогов в размере 771870 руб., налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика, пришел к выводу, что при вынесении оспариваемого решения налоговым органом было допущено существенное процессуальное нарушение - п.8 ст.101 НК РФ, неверно установлены обстоятельства совершенного правонарушения по конкретным контрагентам, что влечет его недействительность. При этом иные обстоятельства правонарушения, налоговым органом не были установлены в ходе налоговой проверки, не были отражены в акте, на который могли бы быть представлены иные возражения налогоплательщика и не установлены в оспариваемом решении.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации вправе обратиться арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, если полагают, что оспариваемый акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действия (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу ч. 2 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии с ч. 2 ст. 201 АПК РФ основанием для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным является совокупность двух условий: несоответствие обжалуемого акта закону или иному нормативному правовому акту; нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов и расходов и объектов налогообложения.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В силу положений статей 146, 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации для получения налогового вычета необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, документов, подтверждающих принятие указанных товаров (работ, услуг) на учет, а также строгое соответствие выставленных счетов-фактур требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

При соблюдении указанных требований Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Из содержания указанных выше правовых норм следует, что документы, представляемые налогоплательщиком для подтверждения правомерности предъявления сумм налога на добавленную стоимость к вычету и принятия расходов при исчислении налога на прибыль, должны содержать сведения, позволяющие впоследствии налоговому органу определить достоверность осуществления хозяйственной операции. При этом необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов, а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Условиями вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются: факт приобретения товаров (работ, услуг); принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выставленного поставщиком товаров (работ, услуг) с указанием суммы НДС.

На налогоплательщика возлагается обязанность подтвердить право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 НК РФ.

Как следует из материалов дела, основанием для начисления заявителю НДС и применения налоговых санкций в спорном периоде послужило непредставление налогоплательщиком счетов-фактур и иных первичных документов в обоснование правомерности заявленных налоговых вычетов в каждый из налоговых периодов.

Налоговый орган при доначислении НДС в каждом из проверяемых налоговых периодов исключил суммы налоговых вычетов, на которые подлежит уменьшению исчисленный налог, подлежащий уплате, в связи с отсутствием подтверждающих документов.

Вместе с тем, суд первой инстанции ошибочно принял во внимание довод общества о том, что основанием для доначисления налога послужило то обстоятельство, что налоговые вычеты по спорным контрагентам не заявлялись, а налоговым органом неправильно установлены фактические обстоятельства декларирования вычетов, о чем свидетельствуют Книги покупок и Журналы учета полученных счетов-фактур в спорные периоды.

В данном случае имеет значение, что налогоплательщик, заявляя о налоговых вычетах не представил документов, подтверждающих соответствующее право. При этом следует учесть, что Книги покупок и Журналы учета не могут заменить оригиналов счет-фактур.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что документы, подтверждающие право на вычет у налогоплательщика отсутствуют. Не представлены счета - фактуры и в суд.

В апелляционной инстанции представитель налогоплательщика сослался на утрату счетов-фактур.

Налоговые вычеты по НДС носят заявительный характер, в связи с чем именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налогооблагаемой базы по НДС, в том числе путем представления документов, отвечающих критериям статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Счета-фактуры (в том числе исправленные, корректировочные), составленные на бумажном носителе или в электронном виде, подлежат единой регистрации в фонологическом порядке в части 1 журнала учета по дате их выставления, а также оставления (исправления) в случаях, когда счета-фактуры, составленные налогоплательщиками, в том числе исполняющими обязанности налоговых агентов, не передаются.

Счета-фактуры (в том числе исправленные, корректировочные), полученные на бумажном носителе или в электронном виде, подлежат единой регистрации в фонологическом порядке в части 2 журнала учета по дате их получения.

В материалы дела налоговым органом представлены истребованные у контрагентов счета-фактуры. По указанным документам инспекцией предоставлен налогоплательщику вычет.

Спорная сумма составляет ту часть заявленного вычета, по которой отсутствуют счета-фактуры.

То обстоятельство, что налоговым органом проведены проверочные мероприятия и сделан вывод о неправомерности заявленного вычета по контрагентам ООО "Торговый Дом "Орбита", ООО "Велес", ООО "Айсберг", ООО "Металлтрейд", ООО "Альфа" не может свидетельствовать о возможном несоответствии таких выводов фактическим хозяйственным операциям и как следствие делать недействительными результат проверки.

В данном случае налогоплательщик не подтвердил сведения декларации о вычетах по НДС, что означает неправомерность заявленного вычета.

Вместе с тем, налоговым органом, с целью выявления фактических налоговых обязательств налогоплательщика проведены встречные проверки ряда контрагентов и по части операций вычет был предоставлен.

Невыявление налоговым органом всех документов налогоплательщика для подтверждения всей суммы вычета не может быть поставлено в вину проверяющего, поскольку такая обязанность возложена на заявителя.

При отсутствии у инспекции первичных документов, подтверждающих право налогоплательщика на налоговый вычет, налоговый орган вправе не признать обоснованной всю сумму заявленных налоговых вычетов.

Произведенный Инспекцией расчет суммы доначисленного налога не противоречит нормам Налогового кодекса Российской Федерации, соответствует документам и информации, полученной инспекцией в ходе проведения мероприятий налогового контроля.

Довод Общества о том, что оснований для выставления поставщиками счетов - фактур покупателю у поставщиков не было, как не было у покупателя- ООО "Промрезерв" оснований для заявления НДС в соответствующей отчетности к вычету не подтвержден документально.

Тогда как, Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки общества были проанализированы данные расчетного счета, бухгалтерской и налоговой отчетности за период с 15.10.2010 г. по 31.12.2012 г. и установлено, что ООО "Промрезерв" включает в налоговую декларацию по прибыли и налоговую декларацию по НДС за 4 кв. 2010 г. сумму выручки в размере 27103720 руб., НДС - 4878700 руб. в налоговой декларации по НДС сумма заявленного налогового вычета составляет 4795700 руб.

С учетом сложившейся на 01.01.2011 г. дебиторской задолженности в сумме 18593000 руб. (сумма отгруженной, но не оплаченной продукции бух. проводка Дт 62 Кт 90 и сумма оплаченной, но не полученной продукции бух. проводка Дт 60 Кт 51) и суммы кредиторской задолженности в размере 18253000 руб. (сумма полученной, но не оплаченной продукции бух. проводка Дт 10,41 Кт60 ) и анализа представленной выписки банка ООО "Промрезерв", где движение денежных средств по Кт. сч. 51 в сумме 448300 руб. поступило денежных средств, ранее чем оплачено Дт сч. 51 в сумме 8430700 руб., установлено, что ООО "Промрезерв" оплачивает за продукцию поставщикам сумму одинаковую с суммой, полученной от покупателей. Сумма отгруженной продукции составила 27103700 руб., она определяется суммой дебиторской задолженности и оплаченной суммой по кт сч.51.

Таким образом, при наличии у ООО "Промрезерв" дебиторской задолженности в сумме 18 593000 руб. (сумма отгруженной, но не оплаченной продукции) и кредиторской задолженности 18 253000 руб. (сумма оплаченной, но не полученной продукции) у него отсутствует сумма не предъявленного к вычету налога на добавленную стоимость за 2010 г.

Аналогичным методом Инспекцией установлено отсутствие непредъявленного к вычету налога на добавленную стоимость за 2011-2012 г.

Исходя из вышеизложенного, при проверке достоверности налоговой отчетности, Инспекция обоснованно исходила из того, что все операции, которые прошли по банковской выписке с выделенной ставкой НДС должны соответствовать данным, отраженным в налоговой и бухгалтерской отчетности.

Кроме того, необходимо отметить, вопреки выводам суда первой инстанции существенного процессуального нарушения п.8 ст.101 НК РФ при вынесении Инспекцией оспариваемого решения допущено не было.

В налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, первостепенное значение имеет установление добросовестности (недобросовестности) налогоплательщика, что предполагает выявление его действительных намерений и участия в декларируемых сделках, исключающих цель незаконного приобретения налоговых выгод, а такое намерение опосредуется заведомым умыслом либо злоупотреблением правом.

Исследовав в совокупности и взаимосвязи, представленные сторонами материалы, суд апелляционной инстанции поддерживает довод налогового органа, что в рассматриваемом случае налогоплательщиком документы для проведения налоговой проверки не были представлены.

В условиях состязательности процесса (статья 9 АПК РФ) и как заинтересованная сторона по делу общество ничем не опровергло вышеуказанное.

Суд первой инстанции, отклонив доводы налогового органа, не оценил имеющиеся в деле доказательства в совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения части второй статьи 71 АПК РФ, одновременно допустив несправедливое распределение бремени доказывания и неверное распределение прав, возложив на инспекцию как на государственный орган негативные последствия не только несовершения самим налогоплательщиком обязательных в силу закона действий, но и несоблюдения обычаев делового оборота.

Поскольку при принятии решения от 26.01.2016 Арбитражный суд Саратовской области пришел к выводам, не соответствующим установленным по делу обстоятельствам, и неправильно применил нормы материального права, обжалованный судебный акт подлежит отмене на основании пунктов 3 и 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с принятием по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении требования заявителя Общества с ограниченной ответственностью "Промрезерв" о признании недействительным решения МРИ ФНС России N 6 по Саратовской области от 10 июля 2014 года N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в размере 3 052 500 руб., привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 378 960 руб., начисления пени в размере 771 870 руб.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Саратовской области от 26 января 2016 года по делу N А57-26564/2015 отменить. Принять по делу новый судебный акт.

Отказать ООО "Промрезерв" в удовлетворении заявления о признании недействительным решения МРИ ФНС России N 6 по Саратовской области от 10 июля 2014 года N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в размере 3 052 500 руб., привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 378 960 руб., начисления пени в размере 771 870 руб.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

С.А. Кузьмичев

Судьи

Ю.А. Комнатная А.В. Смирников