Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 апреля 2016 г. N 15АП-1780/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21 июня 2016 г. N Ф08-3207/16 настоящее постановление отменено

город Ростов-на-Дону

06 апреля 2016 г.

дело N А32-1477/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 04 апреля 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 06 апреля 2016 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.

судей Стрекачев А.Н., Николаева Д.В.

при ведении протокола судебного заседания Баевой А.П.

при участии:

от ОАО "Новороссийский зерновой терминал": представитель Зинченко И.Н. по доверенности от 15.12.2015, представитель Белицкий Г.В. по доверенности от 18.12.2015, от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску: представитель Абдурагимова С.Э. по доверенности от 28.03.2016, представитель Протасова И.И. по доверенности от 04.03.2016.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску Краснодарского края

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 28.12.2015 по делу N А32-1477/2015

по заявлению ОАО "Новороссийский зерновой терминал"

к заинтересованному лицу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску

о признании недействительными решений

принятое в составе судьи Погорелова И.А.

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Новороссийский зерновой терминал" обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску о признании недействительным решение от 18.09.2014 N 65965 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в полном объеме; о признании недействительным решение от 18.09.2014 N 1866 об отказе в возмещении НДС в сумме 14 379 249 руб. по налоговой декларации за 4 квартал 2013 в полном объеме.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 28.12.2015 г. решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Новороссийску, г. Новороссийск от 18.09.2014 N 65965 и N 1866 признаны недействительными в полном объеме как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.

Решение мотивировано тем, что разделение единого комплекса по перевалке зерновых и масличных культур на морские суда является некорректным, поскольку данный комплекс представляет собой целостный и неделимый производственный процесс.

Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску Краснодарского края обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просила решение отменить.

Податель жалобы полагает, что услуги по перевалке грузов, в том числе вывозимых с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, оказываемые на территории, не относящейся к территории порта, на основании п. 3 ст. 164 НК РФ подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке 18 процентов.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Новороссийску была проведена камеральная налоговая проверка первичной налоговой декларации по НДС ОАО "Новороссийский зерновой терминал" за 4 квартал 2013 года.

Согласно представленной декларации, налогоплательщиком в разделе 4 декларации по коду операции 1010405 отражена реализация услуг, связанных с реализацией товаров на экспорт в сумме 629 476 498 руб.

По результатам проверки был составлен Акт камеральной налоговой проверки от 06.05.2014 N 53373 и вынесено два решения от 18.09.2014:

- N 1866 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению (14 379 249 руб.);

- N 65965 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно Решению N 65965 от 18.09.2014 г. обществу доначислен НДС в размере 97 640 540 руб. и пени - 5 554 214,32 руб.

Кроме того, общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 ст. 122 в размере 9 714 887,70 руб. (с учетом п. 3 ст. 114 НК РФ сумма штрафа уменьшена на 50%).

Налоговая инспекция отказала обществу в применении ставки НДС 0 процентов по перевалке зерновых культур на основании подпункта 2.5. пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Налоговая инспекция посчитала, что реализация услуг по перевалке груза не подтверждена в сумме 622 332 163 руб., вследствие чего был начислен налог по ставке 18 процентов в размере 112 019 789 руб.

С применением налоговых вычетов, приходящихся на данную реализацию, в размере 15 440 724 руб., сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, составила 96 579 065,0 руб. (112 019 789-15 440 724=96 579 065,0)

С учетом подтверждения налоговой инспекцией налоговых вычетов, приходящихся на реализацию услуг по транспортно-экспедиторскому обслуживанию, в размере 177 224 руб. и начисленной по разделу 3 налоговой декларации суммы НДС, исчисленной к уплате в бюджет в размере 1 238 699 руб., итоговая сумма налога, подлежащая уплате в бюджет на основании декларации, составила 97 640 540,0 руб.

На основании этих же выводов налоговой инспекцией одновременно принято решение N 1866 от 18.09.2014 г. об отказе ОАО "НЗТ" в возмещении НДС в сумме 14 379 249 руб.

Общество обжаловало данные решения в вышестоящий налоговый орган.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управление ФНС России по Краснодарскому краю вынесло решение от 29.12.2014 г. N 21-12-1202, апелляционная жалоба ОАО "НЗТ" оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения АО "НЗТ" в суд.

Согласно статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг).

Пунктом 1 статьи 164 НК РФ предусмотрена ставка 0% при реализации конкретно поименованных в этом пункте видов товаров (работ, услуг).

Согласно подпункту 2.5 пункта 1 статьи 164 НК РФ, налогообложение производится по налоговой старке 0% при реализации работ (услуг), выполняемых (оказываемых) российскими организациями (за исключением организаций трубопроводного транспорта) в морских, речных портах по перевалке и хранению товаров, перемещаемых через границу РФ, и товаросопроводительных документах которых указан пункт отправления и (или) пункт назначения, находящийся за пределами РФ.

Исходя из содержания приведенного пункта НК РФ, для правомерности применения ставки НДС в размере 0% необходимо выполнение следующих обязательных условий:

а) услуги должны квалифицироваться как услуги по перевалке и хранению товаров;

б) услуги должны оказываться в порту;

в) услуги по перевалке и хранению оказываются в отношении товаров, которые подлежат перемещению через границу РФ и указанный в товаросопроводительных документах пункт отправления и (или) пункт назначения, должен находиться за пределами РФ.

Подпунктом 2.2 пункта 1 статьи 164 НК РФ установлено, что под перевалкой в целях настоящей статьи понимаются погрузка, выгрузка, слив, налив, маркировка, сортировка, упаковка, перемещение в границах морского, речного порта, технологическое накопление грузов, приведение грузов в транспортабельное состояние, их крепление и сепарация.

Отказывая в применении нулевой ставки, налоговая инспекция сослалась на то, что одним из обязательных условий для применения ставки НДС ноль процентов в рамках п.п. 2.5 п.1 ст. 164 Налогового кодекса РФ является факт оказания российской организацией услуг по перевалке и хранению грузов только в пределах границ порта.

Из материалов дела следует, что Общество в проверяемом периоде оказывало услуги по приему из железнодорожного и автомобильного транспорта, накоплению на элеваторе судовой партии, хранении, транспортировке и отгрузке на теплоходы с помещением под таможенную процедуру экспорта зерновых культур, согласно заключенным договорам с контрагентами:

- ООО "Краснодарзернопродукт-Экспо" ИНН 2310105350 (договор N М-2013/163 от 14.06.2013);

- ООО "Ауспан Интернешнл" ИНН 7731537040 (договор N М-2013/170 от 14.06.2013);

- ООО "СИ-ЭЙЧ-ЭС Агромаркет" ИНН 2315151700 (договор N М-2013/162 от 14.06.2013);

- ООО "Луис Дрейфус Коммодитиз Восток" ИНН 7710289975 (договор N М-2013/158/13Т01150 от 14.06.2013);

- ООО "Каргил Юг" ИНН 2310062265 (договор N М-2013/155 от 14.06.2013);

- ООО "Артис-агро Экспорт" ИНН 7826148116 ( договор N м-2013/157 от 14.06.2013);

- ООО "Международная Зерновая Компания" ИНН 7708525142 (договор N М-2013/154 от

14.06.2013);

- ООО "Торговый дом Астон" ИНН 6162024831 (договор N М-2013/161 от 14.06.2013);

- ООО "Гарант Логистик" ИНН 3661055981 (договор N М-2013/164 от 14.06.2013); ЗАО "Виталмар АГРО" ИНН 7729391002 (договор N М-2013/160 от 14.06.2013).

В спорный период (4 квартал 2013 г.) ОАО "НЗТ" указывало два вида услуг: перевалку по договорам перевалки зерновых и масличных культур и ТЭО по договорам транспортной экспедиции.

Согласно договорам перевалки общество оказывало услуги по перевалке зерновых и масличных культур, а именно: выгрузку зерновых культур из железнодорожных вагонов и автотранспортных средств; приемку зерновых культур по количеству и качеству; технологическое формирование (накопление) судовой партии Зерновых культур; качественную и количественную сохранность Зерновых культур в соответствии с условиями Договора; доставку (погрузку) Зерновых культур на борт судна.

Так, согласно договору на перевалку зерновых и масличных культур N М-2013/161 от 14.06.2013, заключенный между ООО "Торговый дом Астон" ИНН 6162024831 (Заказчик) и ОАО "Новороссийский зерновой терминал" (Исполнитель), Исполнитель оказывает заказчику услуги по перевалке зерновых и масличных культур заказчика ("зерновые культуры") на терминальном комплексе по перевалке зерновых и масличных культур в Новороссийском морском торговом порту (Терминал) в соответствии с описанием и перечнем таких услуг, приведённом в Приложении 1, а заказчик обязуется предъявлять для перевалки на терминал согласованные объёмы зерновых культур, а также обеспечивать их вывоз с терминала в предусмотренные договором сроки, оплачивать оказываемые исполнителем услуги в порядке, предусмотренном договором, а также выполнять иные обязательства, закреплённые в договоре.

Заказчик гарантирует предъявление зерновых культур для перевалки исполнителем по настоящему договору в общем объёме 300 000 тонн +/- 5 % в течение срока действия договора. Максимальный срок накопления каждой конкретной партии зерновых культур, предъявленной к перевалке на терминал, составляет не более 21 календарного дня, начиная с даты поставки. При этом под "тоннами" в настоящем договоре понимаются метрические тонны. Стороны ежемесячно согласовывают график обработки судов с указанием точных сроков обработки, а также качества и количества зерновых культур, запланированных к перевалке на предстоящий месяц, сроки и объёмы поставки по каждой позиции с указанием объёмов, планируемых к завозу железнодорожным транспортом. Количество зерновых культур, недопоставленное заказчиком не может быть гарантировано к приему исполнителем в последующий период, то есть недопоставленные объёмы зерновых культур на следующий месяц не переходят.

Качество поставляемых на терминал зерновых культур должно соответствовать требованиям ГОСТа РФ, а также согласованному в графике качеству зерновых культур. Зерновые культуры считаются сданными заказчиком и принятыми исполнителем:

- по качеству - согласно результатам экспертизы, проводимой лабораторией исполнителя либо лабораторией третьего лица, с которым у исполнителя заключен договор об оказании услуг.

- по количеству - согласно показаниям весов исполнителя.

Результаты приёмки зерновых культур оформляются путём составления соответствующих актов приёмки.

Порядок подтверждения права на получение возмещения НДС при налогообложении по ставке 0% предусмотрен положениями подпункта 3.5 пункта 3 статьи 165 НК РФ, согласно которому документами, подтверждающими правомерность применения нулевой ставки, являются: - контракт (копия) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение указанных работ (оказание указанных услуг); копии поручения на отгрузку товаров с указанием порта разгрузки и отметкой "Погрузка разрешена" российского таможенного органа места убытия; копии коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке товара документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами территории РФ.

Для подтверждения оказания услуг по перевалке грузов Заявитель представил налоговой инспекции:

- копии заключенных договоров, копии коносаментов с переводом на русский язык, с указанием порта разгрузки за пределами таможенной территории РФ, с отметками капитана о принятии груза,

- копии поручений на погрузку с отметкой таможенного органа "погрузка разрешена" с указанием порта разгрузки за пределами Российской Федерации,

- копии актов выполненных работ с указанием судна, количества, ставки, стоимость в рублях, ГТД, отметками "Выпуск разрешен", "Товар вывезен",

- счета-фактуры за услуги по перевалке зерновых культур.

По представлению пакета документов, предусмотренных подпунктом 3.5 пункта 3 ст. 165 НК РФ у налоговой инспекции претензий не имеется.

Как следует из материалов дела, спор о правомерности применения ставки 0 процентов возник из-за различного толкования места оказания услуги по перевалке грузов.

Как установлено материалами проверки АО "НЗТ" является собственником участков, на которых построен зерновой терминал:

1) г. Новороссийск, Портовая, 12, кадастровый номер - 23:47:02 06 005:028, Свидетельство о государственной регистрации права N 23 АЖ 613256 от 21 05 2010,

2) г. Новороссийск, Портовая, 12, кадастровый номер - 23:47:02 06 005:029, Свидетельство о государственной регистрации права N 23 АЖ 613255 от 21.05.2010;

3) г. Новороссийск, Портовая, 30-я площадка, кадастровый номер - 23:47:00 00 00 000:025, Свидетельство о государственной регистрации права N 23 АЖ 613262 от 21.05.2010;

4) г. Новороссийск, Портовая, 10, кадастровый номер - 23:47:0206005:34, Свидетельство о государственной регистрации права N 23 АЖ 613263 от 21.05.2010;

5) г. Новороссийск, Портовая, 10, кадастровый номер - 27:47:0206005:33, Свидетельство о государственной регистрации права N 23 АЛ 788336 от 12.04.2013 г. (выдано повторно взамен свидетельства N 613261 серия 23АЖ от 21.05.2010);

6) г. Новороссийск, Портовая, 8, кадастровый номер - 23:47:0206005:12, Свидетельство о государственной регистрации права N 23 АЖ 613259 от 21.05.2010.

Согласно статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг).

Пунктом 1 статьи 164 НК РФ предусмотрена ставка 0% при реализации конкретно поименованных в этом пункте видов товаров (работ, услуг).

Согласно подпункту 2.5 пункта 1 статьи 164 НК РФ ставка 0% НДС применяется в отношении работ (услуг), выполняемых (оказываемых) российскими организациями (за исключением организаций трубопроводного транспорта) в морских, речных портах, по перевалке и хранению товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации, в товаросопроводительных документах которых указан пункт отправления и (или) пункт назначения, находящийся за пределами территории Российской Федерации.

Данный подпункт не содержит понятие "перевалки", поэтому необходимо руководствоваться абзацем 4 подпункта 2.2 пункта 1 статьи 164 НК РФ для целей применения ставки 0% по налогу на добавленную стоимость под перевалкой понимаются погрузка, выгрузка, слив, налив, маркировка, сортировка, упаковка, перемещение в границах морского, речного порта, технологическое накопление грузов, приведение грузов в транспортабельное состояние, их крепление и сепарация.

Согласно буквальному содержанию подпункта 2.5 пункта 1 статьи 164 НК РФ работы (услуги) должны быть выполнены (оказаны) в морских, речных портах.

В противном случае законодатель ограничился бы упоминанием перевалки в значении, приведенном в абзаце 4 подпункта 2.2 данного пункта, которое не связывает такие работы как "приведение грузов в транспортабельное состояние" с необходимостью их выполнения в границах порта. Напротив, в подпункте 2.5 пункта 1 статьи 164 Кодекса, используя приемы законодательной техники, законодатель подчеркнул необходимость выполнения (оказания) всех видов работ (услуг), включаемых в перевалку, на территории морского, речного порта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Согласно статье 9 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации под морским портом понимается совокупность объектов инфраструктуры морского порта, расположенных на специально отведенных территории и акватории и предназначенных для обслуживания судов, используемых в целях торгового мореплавания, комплексного обслуживания судов рыбопромыслового флота, обслуживания пассажиров, осуществления операций с грузами, в том числе для их перевалки, и других услуг, обычно оказываемых в морском порту, а также взаимодействия с другими видами транспорта.

Объекты инфраструктуры морского порта - расположенные на территории и (или) акватории морского порта и предназначенные для обеспечения безопасности мореплавания, оказания услуг в морском порту, обеспечения государственного контроля и надзора в морском порту портовые гидротехнические сооружения, внутренние рейды, якорные стоянки, доки, буксиры, ледоколы и иные суда портового флота, средства навигационного оборудования и другие объекты навигационно-гидрографического обеспечения морских путей, системы управления движением судов, информационные системы, перегрузочное оборудование, железнодорожные и автомобильные подъездные пути, линии связи, устройства тепло-, газо-, водо- и электроснабжения, иные устройства, оборудование, инженерные коммуникации, склады, иные здания, строения, сооружения (пункт 1 статьи 4 Федерального закона от 08.11.2007 N 261-ФЗ "О морских портах в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".

В силу пункта 6 статьи 4 Закона N 261-ФЗ владельцами объектов инфраструктуры морского порта являются юридические лица или индивидуальные предприниматели, зарегистрированные в соответствии с законодательством Российской Федерации и осуществляющие эксплуатацию объектов инфраструктуры морского порта от своего имени независимо от того, являются они собственниками данных объектов или используют их на ином законном основании.

При этом под территорией морского порта понимается земельный участок или земельные участки, не покрытые поверхностными водами, в границах морского порта, в том числе искусственно созданный земельный участок или искусственно созданные земельные участки, а акваторией морского порта - водное пространство в границах морского порта (пункты 13 и 15 статьи 4 Закона N 261-ФЗ).

Границы морского порта Новороссийск (Краснодарский край) установлены Распоряжением Правительства РФ от 12.08.2009 N 1161-р.

Как следует из материалов дела, территория общества не входила в территорию морского порта. Услуги по перевалке ОАО "НЗТ" оказывает на территориях: г. Новороссийск, ул. Портовая 8,10,12, 30-я площадка, которые не являются зоной порта.

На запрос в МКУ Управление архитектуры и градостроительства г. Новороссийска от 05.03.2014 г. N 16-06/07693 о предоставлении плана с указанием границ порта в отношении АО "НЗТ" и ООО "НМТП" получен ответ N 26674 от 06.06.2014 г. Представлены схемы расположения границ земельных участков ОАО "НЗТ" и ОАО "НМТП", согласно которым ОАО "НЗТ" не входит в границы порта.

Статьей 20 Федерального закона от 08.11.2007 N 261-ФЗ "О морских портах в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" предусмотрено, что услуги по перевалке грузов оказываются операторами морских терминалов на основании соответствующего договора.

В Распоряжении Министерства транспорта Российской Федерации от 13.11.2009 N АД-226-р "О внесении сведений о морском порте Новороссийск в реестр морских портов Российской Федерации" содержится перечень операторов морских терминалов, а именно: ЗАО "Каспийский Трубопроводный Консорциум-Р"; ОАО "Новороссийское Узловое Транспортно-Экспедиционное Предприятие"; ОАО "Новороссийский судоремонтный завод"; Федеральное государственное унитарное предприятие "Новороссийское управление аварийно-спасательных, судоподъемных и подводно-технических работ"; ОАО "Новорослесэкспорт"; ОАО "Новороссийский морской торговый порт"; ОАО Комбинат "Стройкомплект"; ООО "База технического обслуживания флота"; Новороссийский филиал ФГУП "Росморпорт".

Таким образом, общество оператором морского терминала не является, на территории порта не находится.

Довод общества о том, что приобретение статуса оператора морского терминала носит заявительный характер, отклоняется судом апелляционной инстанции поскольку соответствующего договора с обществом не заключалось, распоряжение в отношении общества не выносилось.

Определение понятия "перевалка" как единого, непрерывного и многостадийного процесса не опровергает объективного обстоятельства, установленного налоговым органом при проведении проверки - деятельность общества по оказанию услуг осуществляется вне территории морского порта.

Тот факт, что в проверяемом часть имущества (судопогрузочных машин) находилось на территории порта, не свидетельствует о соблюдении условий для получения льготы, указанных в подпункте 2.5 пункта 1 статьи 164 НК РФ. Фактически весь комплекс работ АО "НЗТ" выполнялся за пределами порта.

Установлено, что в спорный период одновременно с заключением договоров на перевалку с АО "НЗТ" заказчиками заключались договоры на организацию перевалки по варианту "элеватор НЗТ-борт судна" и транспортной экспедиции зерна и семян насыпью, вывозимых с территории РФ с ОАО "Новороссийский морской торговый порт" (ОАО "НМТП") поскольку судопогрузочные машины налогоплательщика были установлены на причалах N 23,24, являющихся собственностью РФ и арендованных ОАО "НМТП".

Согласно указанным договорам Порт обязуется оказывать Заказчику услуги по погрузке через элеватор НЗТ по варианту "элеватор-борт судна" зерновых грузов насыпью. В рамках договора транспортной экспедиции Порт обязуется оказывать Заказчику услуги неполного ТЭО в отношении всех грузов, которые перегружаются Портом в рамках договора перевалки, а также предоставлять прочие транспортно-экспедиционные услуги по заявке Заказчика.

ОАО "НМТП" в рамках договора перевалки оказывает клиентам ОАО "НЗТ" услуги но перегрузке зерна по варианту "элеватор-борт судна". Тариф за перегрузку в размере 3,2 долл. за тонну по варианту "элеватор-борт судна" включает следующий перечень операций: согласование плана завоза груза; документальное оформление груза; погрузка груза в суда; штивку груза в трюма судна;прием распорядительных документов (с разрешительными отметками гос. органов) на отгрузку груза.

ОАО "НМТП" в ходе проведения проверки пояснило налоговому органу, что особенностью технологической цепочки при осуществлении перевалки зерна через ОАО "НЗТ" и причалы N 23, 24 является заключение клиентом сначала договора с ОАО "НЗТ", затем с ОАО "НМТП" (в частности, 27.09.2013 г. заключен договор транспортной экспедиции ОАО "НЗТ" с ООО "ТД "Астон", 14.06.2013 г. заключен договор на перевалку ОАО "НЗТ" с ООО "ТД "Астон", 01.07.2013 2013 г. заключен договор на перевалку ОАО "НМТП" с ООО "ТД "Астон")

Перегрузка зерновых культур поступающих по транспортной галереи с накопительных резервуаров ОАО "НЗТ" осуществлена на арендованных ОАО "НМТП" у ФГУП "Росморпорт" причалах N 23, 34 пристани 3.

Операции по погрузке зерна на судно выполняются при использовании основных средств ОАО "НМТП": башня перекидная; галерея отгрузки зерна на водный транспорт; здание распределительного устройства; сети электрические впутриплощадные; сигнализация пожарная автоматическая; система автоматического контроля и управления; эстакада конвейерная (письмо от 31.03.2014 г. л.д. 87-88 приложение N 3).

На причалах пристани N 3 установлены судопогрузочные машины, принадлежащее на праве собственности ОАО "НЗТ". ОАО "НМТП" не запрещается использовать для погрузки грузов на суда технических средств клиентов или судового оборудования (судовых кранов).

В ходе проверки налоговым органом в соответствии со статьи 93.1 НК РФ были истребованы документы у ОАО "НМТП", касающиеся деятельности ОАО "НЗТ", заказчиков услуг ОАО "НЗТ": ООО "Торговый дом Астон" ИНН 6162024831; ООО "Си-Эйч-Агромаркет" ИНН 2315151790, ООО "Международная Зерновая Компания" ИНН7708525142; ООО "Краснодарзерпопродукт Экспо" ИНН 2310105350; ООО "ЛуисДрейфусКоммодитизВосток" ИНН 7710289975.

Из ответа ОАО "НМТП" от 06.03.2014 N 10423 следует, что ОАО "НМТП" выставляет тем же поставщикам, что и ООО "НЗТ" счета-фактуры за перегрузку экспортного груза по прямому варианту элеватор ОАО "НЗТ" - борт судна ( 3.2 долл. за 1т.груза), на те же т/х и тот же тоннаж.

Анализируя представленные документы (договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ) ОАО "НМТП" и ОАО "НЗТ", а также документы, полученные в рамках мероприятий налогового контроля контрагентами - заказчиками услуг установлено, что, в частности, ОАО "НЗТ" выставлен в адрес ООО "Торговый дом Астон" счет-фактура от 09.10.2013 N 201 за услугу по перевалке зерновых культур согласно договору от 14.06.2013 N м-2013/161 в количестве - 27 500 тонн на сумму 19 525 000,0 руб.(цена за 1 тонну - 710,0 руб.), погрузка на борт судно -Теплоход "OSTRIAS".

При этом, ОАО "НМТП" также выставляет ООО "Торговый дом Астон" счет-фактуру от 09.10.2013 N 28461 на перегрузку зерна по прямому варианту - пшеница элеватор ОАО "НЗТ" -борт судна на тот же Теплоход "OSTRIAS", тоже количество - 27 500 тонн, но по цене 3.2 долл. за тонну, что составляет стоимость услуг - 2 842 125,0 руб. Аналогичная ситуация складывается по иным контрагентам заявителя.

Таким образом, из материалов дела установлено, что в спорный период (4 квартал 2013 года) работы по перевалки зерновых культур в морском порту (погрузка, штивка), оказывались непосредственно ОАО "НМТП", а не АО "НЗТ". Перевалку зерна по прямому варианту элеватор ОАО "НЗТ" - борт судна оказывало ОАО "НМТП" по цене 3,2 долл. за тонну.

Как было отмечено, в пп. 2.5 п. 1 ст. 164 НК РФ законодатель подчеркнул, что для применения ставки 0% необходимо, чтобы оказание услуг по перевалке осуществлялось в пределах морского (речного) порта, в противном случае, законодатель ограничился бы упоминанием перевалки в значении, приведенном в абзаце 4 подпункта 2.2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ.

Суд апелляционной инстанции исследовал вопрос о том, как был организован процесс перевалки и установил следующее:

Причалы N 23 и N 24 пристани N 3 морского порта Новороссийск используются ОАО "НМТП" на основании договора аренды от 02.08.2002 N 01-563.

На причалах N 23 и N 24 пристани N 3 расположено и эксплуатируется оборудование для отгрузки зерна на суда, созданное в результате реконструкции причалов и находящееся в собственности ОАО "НМТП", в соответствии с дополнительным соглашением б/н от 21.08.2006 к договору аренды.

Использование перегрузочного оборудования на причалах осуществляется ОАО "НМТП" совместно с ОАО "НЗТ" в рамках Генерального соглашения о сотрудничестве и организации взаимоотношений между ними от 06.05.2005 г.

В письмах от 13.07.2014 г. (л.д.23 приложение N 3) и 31.10.2014 г. (л.д.28-29 приложение N 3) РОСМОРРЕЧФЛОТ сообщило, что с ОАО "НЗТ" договорные отношения по аренде причалов N 23,24 пристани 3 отсутствуют, разрешение на размещение и использования судопогрузочных машин ФГУП "Росморпорт" не выдавал.

Как было отмечено, особенностью технологической цепочки при осуществлении перевалки зерна через зерновой терминал ОАО "НЗТ" и причалы N N 23 и 24 ОАО "НМТП" является заключением клиентом сначала договора перевалки зерна с ОАО "НЗТ", а затем - с ОАО "НМТП". Данная технологическая цепочка включает операции, за которые ответственность перед клиентом (заказчиком) несет ОАО "НЗТ", и операции, за которые ответственность перед клиентом (заказчиком) несет ОАО "НМТП".

Зоны ответственности при транспортировке (перемещении) груза в процессе эксплуатации взаимосвязанных объектов инфраструктуры перегрузочного комплекса ОАО "НЗТ" и ОАО "НМТП":

ОАО "НЗТ" - транспортировка (перемещение) от склада (силосов) до перекидной башни N 24 ОАО "НМТП", а также приемных устройств цепных транспортеров судопогрузочных машин "Neuero" S 800 ОАО "H3T" и до борта судна;

ОАО "НМТП" - транспортировка (перемещение) груза от перекидной башни N 24 включительно по транспортерам ОАО "НМТП" до приемных устройств цепных транспортеров судопогрузочных-машин "Neuero" S 800 ОАО "НЗТ" (л.д.192-193 т.1).

Таким образом, ОАО "НЗТ" и ОАО "НМТП" осуществляют совместное использование оборудования.

ОАО "НЗТ" непосредственно на территории порта на причалах N 23,24 имеет движимое имущество - 2 судопогрузочные машины. Между портом, федеральным собственником и ОАО "НЗТ" отсутствует какое либо оформление правоотношений по нахождению и использованию данных судопогрузочных машин. Указанные судопогрузочные машины являются движимым имуществом. Деятельность ОАО "НЗТ" на территории порта связанная с погрузкой зерна на суда начинается на премных устройствах цепных транспортеров судопогрузочных машин. Суд апелляционной инстанции считает, что деятельность налогоплательщика по использованию на территории порта движимого имущества в виде двух судопогрузочных машин не может служить основанием к определению места осуществления деятельности всего зернового терминала, имущественный комплекс которого расположен за территорией порта.

Суд апелляционной инстанции считает, что при определении места осуществления деятельности следует принимать во внимание также экономический критерий - осуществление налогоплательщиком производственных затрат, направленных на получение дохода. Очевидно, что затраты налогоплательщика на содержание 2 судопогрузочных машин значительно меньше затрат на содержание и эксплутацию всего имущественного компленка зернового терминала.

Суд апелляционной инстанции, исследовав вопрос о том, как был организован процесс перевалки, какое имущество в нем участвовало, с учетом одновременного заключения заказчиками договоров на перевалку с АО "НЗТ" и с ОАО "Новороссийский морской торговый порт", пришел к выводу, что фактически перевалка на территории порта осуществлялась ОАО "НМТП", а ОАО "НЗТ" оказывало транспортно-экспедиционное услуги, связанные с организацией международной перевозки.

Вместе с тем, в спорный период (4 квартал 2013 г.) ОАО "НЗТ" продекларировало два вида услуг:

- перевалку по договорам перевалки зерновых и масличных культур;

- ТЭО по договорам транспортной экспедиции.

Из материалов дела следует, что общество выставляло счета-фактуры в которых отдельно выделяло стоимость транспортно-экспедиционных услуг и услуги по перевалке нефтепродуктов.

Обществом одновременно заключались 2 вида договоров на ТЭО и на перевалку.

Таким образом, обществом самостоятельно велся раздельный учет в рамках заключенных договоров.

В частности, заявителем в спорном налоговом периоде были оказаны услуги ТЭО по следующим договорам: договор транспортной экспедиции N VT-2013/334 от 27.09.2013 г. с ООО "Краснодарзернопродукт-Экспо"; договор транспортной экспедиции N М-2013/329/13Т02100 от 02.10.2013 г. с ООО "Луис Дрейфус Коммодитиз Восток"; договор транспортной экспедиции N М-2013/328 от 27.09.2013 г. с ООО "Артис-агро-Экспорт"; договор транспортной экспедиции N М-2013/341 от 27.09.2013 г. с ООО "Аутспан Интернешнл"; договор транспортной экспедиции N М-2013/331 от 27.09.2013 г. с ООО "ВИТАЛМАР АГРО"; договор транспортной экспедиции N М-2013/335 от 27.09.2013 г. с ООО "ГААНТ ЛОГИСТИК"; договор транспортной экспедиции N М-2013/331 от 27.09.2013 г. с ООО "Торговый Дом Астон"; договор транспортной экспедиции N М-2013/325 от 07.10.2013 г. с ООО "МЗК"; договор транспортной экспедиции N М-2013/326 от 07.10.2013 г. с ООО "Каргилл ЮГ".

Установлено, что в ИФНС России по г. Новороссийску 20.01.2014 г. представлена декларация по НДС за 4 квартал 2013 года.

Согласно данным налоговой декларации:

Раздел 1. - сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета составила - 14 379 249.00 руб.

Раздел 3. - налогооблагаемая база по реализации товаров (работ, услуг) облагаемая по ставке 18% - 7 654 366 руб. Сумма налога составила - 1 377 786 руб. Суммы налога, подлежащие восстановлению всего - 267 108 руб.: в т.ч. в соответствии с п.п. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ - 267 108 руб. Общая сумма НДС, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога - 1 644 894 руб.

Налоговый вычет: сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащая вычету - 177 381 руб. в том числе: - предъявленная налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) по выполненным работ при проведении капитального строительства- 3 821 руб. Сумма налога, предъявленная налогоплательщику-покупателю при перечислении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнении работ, оказании услуг) подлежащая вычету у покупателя - 228 814 руб. Общая сумма НДС подлежащая вычету - 406 195.00 руб.

Сумма НДС, исчисленная к уплате по данному разделу- 1 238 699 руб.

Раздел 4, код 1010405 - налогооблагаемая база по реализации услуг, связанных с реализацией товара вывезенного с территории Российской Федерации, заявлена в сумме - 629 476 498 руб. Налоговые вычеты по операциям по реализации товаров, обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена, заявлены в сумме - 15 617 948 руб. Итого, сумма налога, исчисленная к уменьшению по данному разделу - 15 617 948 руб.

Раздел 7, код 1010292 - стоимость реализованных (переданных) товаров (работ, услуг) без НДС - 7 767 123 руб. По коду 1010274 - стоимость реализованных (переданных) товаров (работ, услуг) без НДС - 12 188 руб.

Как следует из материалов дела, ОАО "Новороссийский зерновой терминал" заявило налоговые вычеты по НДС по ставке 0% по двум видам услуг:

- по пп.2.5 п. 1 ст. 164 НК РФ в отношении услуг перевалки;

- по пп.2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ в отношении услуг ТЭО.

В соответствии с требованиями п. 3.1 ст. 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации работ (услуг), указанных п.п.2.1 п.1 ст.164 НК РФ представлены: договоры транспортной экспедиции; коносаменты с переводом на русский язык, с указанием порта разгрузки за пределами таможенной территории РФ, с отметками капитана о принятии груза; поручения на погрузку с отметкой таможенного органа "погрузка разрешена" с указанием порта разгрузки за пределами Российской Федерации; акты выполненных работ, в которых указано "За выполнение комплекса услуг ТЭО при осуществлении перевалки на т/х"; ГТД с отметкой "Выпуск разрешен", "Товар вывезен"; счета-фактуры "За выполнение комплекса услуг ТЭО при осуществлении перевалки на т/х".

Предметом договоров транспортной экспедиции является выполнение комплекса услуг транспортно-экспедиторского обслуживания (ТЭО) зерновых культур клиента при осуществлении перевалки груза клиента по варианту "Терминал-борт судна" при организации международной перевозки груза за пределы территории РФ в таможенной процедуре экспорта, по поручению клиента за определенное вознаграждение и за счет клиента. Для выполнения комплекса услуг ТЭО по данному договору экспедитор может привлекать третьих лиц, при этом экспедитор несет ответственность за третьих лиц как за свои собственные. Комплекс услуг ТЭО по настоящему договору определяется приложением N 1 к настоящему договору и представляет собой комплекс услуг, выполняемых непосредственно экспедитором или выполняемых третьими лицами.

Оборот, облагаемый по ставке 0 процентов за 4 квартал 2013 г., согласно п.п.2.1 п.1 ст. 164 НК РФ заявленный в пакете документов и налоговой декларации по НДС (раздел 4) за 4 квартал 2013 г., составил 7 144 335 руб.

Согласно разъяснениям, данным в п. 18 Пленума ВАС от 30.05.2014 г. N 33, оказанные ОАО "НЗТ" в рамках договоров услуги, в части п. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, направлены на организацию международной перевозки. Таким образом, проверкой установлена правомерность применения по НДС ставки 0 процентов за выполнение комплекса услуг транспортно-экспедиторского обслуживания (ТЭО) зерновых культур клиента при осуществлении перевалки груза клиента по варианту "Терминал-борт судна" в сумме 7 144 335 руб.

Таким образом, инспекция справедливо указала, что судом первой инстанции не учтен факт произведенного заявителем самостоятельного разделения оказанных им в спорный период услуг.

Согласно материалам проверки, а также пояснениям к налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 год заявитель разделил оказываемые им услуги в 4 квартале 2013 года на услуги по перевалке - 622 332 163 руб., услуги по ТЭО - 7 144 334,84 руб. Следовательно, сам заявитель определил услуги, подпадающие под пп.2.5 п. 1 ст. 164 НК РФ.

То обстоятельство, что обществом в декларации заявлен один код деятельности, относящийся одновременно и к п.2.1 и к п. 2.5 п. 1с т. 164 НК РФ, не свидетельствует о том, что выручку полученную обществом от перевалки, необходимо переквалифицировать как выручку от иного вида деятельности -транспортно- экспедиционных услуг, поскольку общество самостоятельно в своем учете не относило спорный оборот к транспортно-экспедиционным услугам, и предъявляло их к оплате покупателям как услуги по перевалке.

По смыслу статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

В декларации общество совершенно определенно заявило ставку 0% по НДС, основания применения которой предусмотрены подпунктом 2.5 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

При проведении проверки инспекция установила отсутствие оснований для применения ставки 0% по НДС по подпункту 2.5 пункта 1 статьи 164 НК РФ и приняла оспариваемое решение, которые общество обжаловало в вышестоящий налоговый орган, указав на неправильное толкование налоговой инспекцией п. п. 2.5 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

При этом, требования налогоплательщика в части выручки от оказания транспортно экспедиционных услуг соответствующей данным раздельного учета удовлетворены.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что при толковании пункта 5 статьи 101.2 Кодекса судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу данной нормы прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган. При этом данные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.

Принимая во внимание обстоятельства настоящего дела, учитывая, что на основании обжалуемого решения инспекция отказала обществу в применении ставки 0% по НДС на основании п. п. 2.5 пункта 1 статьи 164 НК РФ, удовлетворило заявление общества о применении 0% на основании п.п. 2.1 п.1 ст.164 НК РФ, отсутствуют основания для рассмотрения в рамках данного дела довода общества о наличии у него права на применение ставки 0% по НДС на основании подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Налоговый ораган не осуществлял проверку представленых обществом документов, отнесенных самим обществом к обороту по перевалке, на соответствие перечню документов, установленному иной нормой закона - п.п.2.1, для иного вида деятельности.

Довод общества о том, что данный комплект документов одинаков не соответвует положениям ст.165 НК РФ, в которой предусмотрены различные подпункты - 3.1, определяющий перечень документов для ТЭО и 3.5, определящий перечень документов для перевалки.

У суда отсутствует право определить соответсвие представленного обществом пакета документов на соответствие п.3.1 ст.165 НК РФ до их проверки налоговым органом. Иной подход противоречит Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" котрый разъяснил, что при толковании пункта 5 статьи 101.2 Кодекса судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу данной нормы прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции полагает, что следует отказать в удовлетворении заявления ОАО "Новороссийский зерновой терминал" о признании недействительным решения от 18.09.2014 N 65965 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в полном объеме; о признании недействительным решение от 18.09.2014 N 1866 об отказе в возмещении НДС в сумме 14 379 249 руб. по налоговой декларации за 4 квартал 2013 в полном объеме.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 28.12.2015 по делу N А32-1477/2015 отменить.

В удовлетворении заявления отказать.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

А.Н. Стрекачев Д.В. Николаев