Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 апреля 2016 г. N 19АП-6638/15

г. Воронеж

5 апреля 2016 г.

Дело N А36-5689/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 29 марта 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 5 апреля 2016 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Скрынникова В.А.,

судей Ольшанской Н.А.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сывороткиной Е.Е.,

при участии в судебном заседании:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Липецка: Гордеевой В.Н. - главного государственного налогового инспектора правового отдела, доверенность N 03-16/02479 от 24.03.2016, Корнаковой О.П. - главного государственного налогового инспектора отдела выездных налоговых проверок, доверенность N 03-18/02581 от 28.03.2016;

от общества с ограниченной ответственностью "Риэлторский центр "Строй-град": Тишинского Н.А. - представителя по доверенности N 2/2 от 21.03.2016;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Липецка на решение Арбитражного суда Липецкой области от 25.01.2016 по делу N А36-5689/2015 (судья Никонова Н.В.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Риэлторский центр "Строй-град" (ОГРН 1024840828980, ИНН 4824022088) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Липецка (ОГРН 1044800221487, ИНН 4824032488) о признании недействительным решения N 11-07/02392 от 31.03.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, обязании возвратить ООО "Риэлторский центр "Строй-град" 2788056 руб. пени, 2888569 руб. штрафа, 1112 руб. 49 коп. налога на доходы физических уплатить проценты за пользование чужими денежными средствами за период с 12.08.2015 г. по дату фактического возврата денежных средств,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Риэлторский центр "Строй-град" (далее - ООО "Риэлторский центр "Строй-град", Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Липецка (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения N 11-07/02392 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2015 в редакции решения УФНС России по Липецкой области N76 от 29.06.2015 и возврате налогоплательщику суммы уплаченных по требованию налога, пени и штрафа, а также взыскании процентов за пользование чужими денежными средствами за период с 12.08.2015 г. по дату фактического возврата денежных средств.

Решением Арбитражного суда Липецкой области от 25.01.2016 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал незаконным решение Инспекции N 11-07/02392 от 31.03.2015 (в редакции решения УФНС России по Липецкой области С.В. N76 от 29.06.2015) в части предложения удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 11 558 011 рублей, уплатить пени в сумме 2 788 056 рублей по налогу на доходы физических лиц, штраф по ст. 123 НК РФ в сумме 2 710 315 руб., штраф по ст. 126 НК РФ в сумме 58 533 руб. Одновременно суд обязал Инспекцию вернуть обществу с ограниченной ответственностью "Риэлторский центр "Строй-град" 2788056 руб. пени, 2768848 руб. штрафа, 1112 руб. 49 коп. налога на доходы физических лиц и уплатить проценты за пользование чужими денежными средствами за период с 12.08.2015 по дату фактического возврата денежных средств. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. Исходя из частичного удовлетворения требований налогоплательщика, суд взыскал с налогового органа в пользу Общества судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 6000 руб. (из них - 3000 руб. за рассмотрение спора по существу, 3000 руб. - по вопросу о принятии обеспечительных мер, принятых по заявлению налогоплательщика определением от 11.08.2015).

Не согласившись с состоявшимся судебным актом в части удовлетворения заявленных требований, а также отнесения на налоговый орган судебных расходов по уплате государственной пошлины, Инспекция Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Липецка обратилась с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в указанной части и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование доводов апелляционной жалобы Инспекция указывает на законность оспариваемых доначислений по НДФЛ, обусловленных выводом налогового органа о том, что выданные Обществом его директору Орлову Н.Н. под отчет денежные средства, не использованные и не возвращенные на конец проверяемого периода Обществу, являются доходом данного физического лица, что влечет обязанность ООО "Риэлторский центр "Строй-град" как налогового агента исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с суммы данного дохода.

При этом Инспекция указывает, что судом первой инстанции необоснованно приняты в качестве доказательств при оценке законности оспариваемого решения налогового органа документы, относящиеся к 2015 г., которые не могли быть учтены Инспекцией при проведении проверки (в частности, приходные и расходные кассовые ордера за 2015 год, решение Советского районного суда г. Липецка от 14.10.2015). Одновременно Инспекция указывает, что представленные заявителем документы свидетельствуют о возврате лишь незначительной части денежных средств, выданных Орлову Н.Н. под отчет.

Кроме того, Инспекция считает, что судом первой инстанции необоснованно снижен в 3 раза размер штрафных санкций за совершение налоговых правонарушений по статье 123 НК РФ, пункту 1 статьи 126 НК РФ с учетом того, что ранее к ответственности за аналогичные правонарушения налогоплательщик не привлекался. По мнению налогового органа, указанный вывод не соответствует действительности, тем более, что в отзыве на заявление Общества Инспекция указывала, что налогоплательщик ранее привлекался к налоговой ответственности.

Также Инспекция не согласна с отнесением на налоговый орган расходов заявителя по уплате государственной пошлины в сумме 6000 руб., полагая, что, поскольку при рассмотрении настоящего дела заявитель сослался на новые доказательства, не представленные в ходе проверки (более того, не существовавшие на момент проведения проверки), то судебные расходы в силу ч.1 ст. 111 АПК РФ должны быть отнесены на заявителя.

ООО "Риэлторский центр "Строй-град" возражает в отношении доводов апелляционной жалобы налогового органа по основаниям, изложенным в отзыве, считая решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным.

Как усматривается из содержания апелляционной жалобы налогового органа, Инспекция не согласна с решением суда первой инстанции в части признания недействительным обжалуемого решения налогового органа применительно к налогообложению доходов физического лица Орлова Н.Н., а также снижению размера налоговых санкций и отнесения на налоговый орган судебных расходов по уплате государственной пошлины.

На основании части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, учитывая отсутствие возражений со стороны налогоплательщика, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Орловской области от 12.03.2015 по настоящему делу в пределах, определяемых доводами апелляционной жалобы Инспекции.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Липецка была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ООО "Риэлторский центр "Строй-град" налогов, в том числе, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, итоги которой отражены в акте N 8 от 13.02.2015.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией принято решение N 11-07/02392 от 31.03.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 11 558 011 рублей, в том числе за 2012 год - 8 005 147 руб., за 2013 год - 3 552 864 руб., соответствующие пени по НДФЛ в сумме 2 788 056 руб., а также Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 123 НК РФ в сумме 2 800 769 рублей, по ст. 126 НК РФ в сумме 87 800 руб.

Данное решение Инспекции было обжаловано заявителем в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области N 76 от 29.06.2015 изменен пункт 4.1 решения Инспекции N 11-07/02392 от 31.03.2015, налогоплательщику предложено удержать не удержанный налоговым агентом и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в общей сумме 11 558 011 рублей.

Не согласившись с решением Инспекции N 11-07/02392 от 31.03.2015 в редакции решения Управления N 76 от 29.06.2015, ООО "Риэлторский центр "Строй-град" обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Как усматривается из оспариваемого решения Инспекции, основанием для предложения удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в общей сумме 11 558 011 рублей, а также для начисления соответствующих пеней и штрафов послужил вывод Инспекции о том, что выданные работнику организации подотчетные суммы, не израсходованные в соответствии с авансовыми отчетами и не возвращенные Обществу по приходным кассовым ордерам, являются доходом физического лица, в отношении которого у ООО "Риэлторский центр "Строй-град" как налогового агента возникает обязанность исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц за 2012, 2013 годы.

Из материалов дела следует, что решением единственного участника ООО "Риэлторский центр "Строй-град" от 18.11.2009 генеральным директором Общества назначен Орлов Н.Н.

Как установлено в ходе проведенной выездной проверки, на основании расходных кассовых ордеров Орлову Н.Н. под авансовый отчет выдавались денежные средства в размере 317 882 029 руб. 28 коп., в том числе в 2012 году - 154476029 руб. 50 коп., в 2013 году - 163405999 руб. 80 коп., что подтверждается представленными налогоплательщиком расходными кассовыми ордерами, а также данными кассовой книги за 2012, 2013 годы.

На основании авансовых отчетов N 7 от 29.02.2012, N 13 от 31.03.2012, N 9 от 31.03.2012, N 15 от 30.04.2012, N 20 от 31.05.2012, N 21 от 31.05.2012, N 25 от 30.06.2012, N 31 от 31.07.2012, N 32 от 22.08.2012, N 35 от 31.08.2012, N 36 от 20.09.2012, N 38 от 30.09.2012, N 39 от 16.10.2012, N 40 от 31.10.2012, N 44 от 28.11.2012, N 46 от 30.11.2012, N 48 от 20.12.2012, N 52 от 28.12.2012, N 1 от 21.01.2013, N 3 от 31.01.2013, N 12 от 28.02.2013, N 13 от 31.03.2013, N 19 от 30.04.2013, N 25 от 24.05.2013, N 31 от 31.05.2013, N 34 от 07.06.2013, N 35 от 30.06.2013, N 43 от 31.07.2013, N 52 от 31.08.2013, N 53 от 31.08.2013, N 56 от 30.09.2013, N 59 от 31.10.2013, N 69 от 30.11.2013, N 78 от 31.12.2013 и приложенных к ним подтверждающих документов установлен факт расходования денежных средств в размере 39 088 634 руб. 33 коп., в том числе, в 2012 году - 16 598 490 руб., в 2013 году - 22 490 144 руб. 33 коп. в связи с приобретением товаров (работ, услуг) для ООО "Риэлторский центр "Строй-град". В связи с тем, что денежные средства в сумме 123 215 614 руб. 90 коп. не были израсходованы, на основании приходных кассовых ордеров указанные суммы были возвращены подотчетным лицом в кассу в период 2012, 2013 годов. Кроме того, в ходе проверки представлены договоры займа от 18.04.2013, 31.05.2013, 08.07.2013, 19.12.2013, 30.12.2013 на общую сумму 66 670 000 руб., которые налоговым органом учтены для уменьшения налоговой базы по НДФЛ по дате заключения договора. Таким образом, по результатам проверки налоговым органом подотчетные суммы в размере 88 907 780 руб. 43 коп. (с учетом авансового отчета N 78 от 31.12.2013) признаны доходом работника, в результате чего обществу предложено удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в общей сумме 11 558 011 рублей.

Признавая необоснованными в данной части выводы налогового органа, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 207 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

По правилам статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Как следует из статьи 41 Кодекса, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" и главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса. При выплате такого дохода налогоплательщику у налогового агента в силу требований статьи 24 Кодекса возникает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц.

Так, в соответствии с положениями ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Указанные лица именуются для целей гл. 23 НК РФ налоговыми агентами.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Из приведенных нормативных положений следует, что обязанность налогового агента исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц возникает в отношении полученного налогоплательщиком дохода, отвечающего признакам ст. 41 НК РФ и подлежащего налогообложению НДФЛ.

На основании п. 4.1 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденного Банком России 12.10.2011 г. N 373-П (которое действовало в проверяемый период), выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, проводится указанными лицами по расходным кассовым ордерам. Согласно п. 4.4. Положения, для выдачи наличных денег на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, работнику под отчет (далее - подотчетное лицо) расходный кассовый ордер 0310002 оформляется согласно письменному заявлению подотчетного лица, составленному в произвольной форме и содержащему собственноручную надпись руководителя о сумме наличных денег и о сроке, на который выдаются наличные деньги, подпись руководителя и дату.

Подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня выхода на работу предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру, а при их отсутствии - руководителю авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Проверка авансового отчета главным бухгалтером или бухгалтером, а при их отсутствии - руководителем, его утверждение руководителем и окончательный расчет по авансовому отчету осуществляются в срок, установленный руководителем.

Из приведенных положений следует, что выдаваемые под отчет работнику денежные средства организации на оплату расходов, связанных с деятельностью организации, не передаются в собственность последнего, а фактически образуют задолженность физического лица перед организацией и, в случае, когда они не израсходованы на цели, на которые были выданы, либо израсходованы не полностью, подлежат возврату.

На основании изложенного, при оценке квалификации денежных средств, выданных организацией подотчетному лицу, в качестве получения данным лицом налогооблагаемого дохода, необходимо исходить из конкретных обстоятельств дела, подлежащих оценке на основании приведенных нормативных положений, одновременно учитывая, что бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода лежит на налоговом органе.

При этом объективных и бесспорных доказательств, подтверждающих, что выданные Обществом под отчет директору Орлову Н.Н. в 2012-2013 гг. денежные средства в указанном Инспекцией размере следует считать доходом данного лица, налоговым органом не представлено.

Более того, из представленных заявителем доказательств, напротив, усматривается, что основания для правовой оценки спорной суммы в качестве дохода физического лица отсутствуют, поскольку как обществом, так и получателем указанных денежных средств предпринимаются действия по их возврату.

Так, судом первой инстанции установлено, что подотчетным лицом был произведен возврат части подотчетных сумм: по квитанции N 4874 от 16.09.2015 на сумму 1872970,94 руб. с назначением платежа возврат подотчета по РКО N 24 от 26.01.2012 г., по квитанции N 4896 от 17.09.2015 г. на сумму 490000 рублей с назначением платежа возврат подотчета по РКО N 59 от 01.03.2012 г., по квитанции N 5050 от 23.09.15 на сумму 138320 руб. с назначением платежа возврат подотчета по РКО N 345 от 25.10.2012 г., по квитанции N 5049 от 23.09.2015 г. на сумму 63509,34 руб. с назначением платежа возврат подотчета по РКО N 343 от 22.10.2012 г., по квитанции N 5051 от 23.09.2015 г. на сумму 210922,71 руб. с назначением 11111198_133979 7 платежа возврат подотчета по РКО N 354 от 06.11.2012 г., по квитанции N 200 от 09.10.2015 г. на сумму 721000 руб. с назначением платежа возврат подотчета по РКО N 354 от 06.11.2012 г., по квитанции N 5698 от 12.10.2015 на сумму 141000 руб. с назначением платежа возврат подотчета по РКО N 354 от 06.11.2012 (л.д. 121-123 т. 14).

Также в соответствии с решением Советского районного суда г.Липецка Липецкой области от 14.10.2015 г. по делу N 2-8783/2015 с Орлова Н.Н. по иску Общества взысканы денежные средства в размере 27185551 руб. 29 коп., переданные по расходным кассовым ордерам, с учетом частичного возврата на дату принятия решения подотчетных сумм в размере 210922 руб. 71 коп. Во исполнение данного решения было перечислено 340000 руб. по квитанции N 125 от 13.01.2016 г., 350000 руб. по квитанции N126 от 15.01.2016 г.

Кроме того, в соответствии с приказом ООО "Риэлторский центр "Строй-град" от 31.12.2014 г. в целях погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса принято решение об удержании 50% заработной платы Орлова Н.Н.

Приведенный анализ правоотношения сторон, имевших место, в том числе, после принятия оспариваемого решения налогового органа, произведен в качестве дополнительного подтверждения вывода суда о необоснованности отнесения выданных директору Общества сумм под отчет в качестве его дохода, исходя лишь из факта невозвращения данных средств в установленный срок, что не может рассматриваться в качестве нарушения судом процессуальных норм, как указывает Инспекция в апелляционной жалобе

Таким образом, анализ представленных сторонами доказательств, относящихся как к проверяемому периоду, так и периоду после принятия Инспекцией оспариваемого решения, не позволяет сделать безусловный вывод о необходимости включения подотчетных сумм в доход получившего их физического лица, подлежащий обложению НДФЛ.

Кроме того, апелляционный суд учитывает, что в соответствии со ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате, тогда как уплата НДФЛ за счет средств налогового агента не допускается.

Также судом первой инстанции установлено, что между ООО "Риэлторский центр "Строй-град" и Орловым Н.Н. были заключены договоры займа на общую сумму 109378912 рублей 89 копеек, из которых заемные средства на общую сумму 66670000 руб., предоставленные по договорам займа от 18.04.2013 г., 31.05.2013 г., 08.07.2013 г., 19.12.2013 г., 30.12.2013 г., в базу для исчисления НДФЛ не включены. Договоры займа от 31.03.2012 г. на сумму 14727000 рублей со сроком возврата 31.03.2017 г.; от 02.08.2013 г. на сумму 1193175,35 рублей со сроком возврата 02.08.2018 г.; от 31.10.2013 г. на сумму 17061 381,50 рублей со сроком возврата 31.10.2018 г.; от 31.12.2013 г. на сумму 9727356,04 рублей со сроком возврата 31.12.2018 г. (л.д. 116 - 123 т. 1), на общую сумму 42708912 руб. 89 коп., не были приняты налоговым органом в обоснование того, что указанные денежные средства не могут быть признаны доходом физического лица и включены в налоговую базу для исчисления НДФЛ, поскольку предоставление указанных заемных средств не было отражено по карточке счета 73. Указанные договоры займа представлены ООО "Риэлторский центр "Строй-град" после завершения налоговой проверки.

Оценивая данные обстоятельства, Арбитражный суд Липецкой области правомерно исходил из следующего.

Согласно разделу 6 Приказа Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" предназначен для обобщения информации обо всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами. На субсчете 73-1 "Расчеты по предоставленным займам" отражаются расчеты с работниками организации по предоставленным им займам (например, на индивидуальное и кооперативное жилищное строительство, приобретение или строительство садовых домиков и благоустройство садовых участков, обзаведение домашним хозяйством и др.). По дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" отражается сумма предоставленного работнику организации займа в корреспонденции со счетом 50 "Касса" или 51 "Расчетные счета". На сумму платежей, поступивших от работника заемщика, счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" кредитуется в корреспонденции со счетами 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (в зависимости от принятого порядка платежа). Налогоплательщиком указано, что выявленные неточности по счету 73.01 были устранены, в подтверждение чего представлена карточка счета 73.01. Факт частичного возврата займа подтверждается приходными кассовыми ордерами N 247 от 06.08.2015 г., N 254 от 11.08.2015 г., N 249 от 07.08.2015 г., квитанций N4587 от 07.09.2015 г., N4402 от 31.08.2015 г., N 4296 от 27.08.2015 г., N 4444 от 02.09.2015 г. на общую сумму размере 620000 руб. по договору займа от 31.03.2012 г.(л.д. 59-64 т. 2), приходными кассовыми ордерами N 5048 от 11111198_133979 10 23.09.2015 г., N 4873 от 16.09.2015 г., N 4762 от 14.09.2015 г. на общую сумму размере 237647 руб. 95 коп. по договору займа от 31.03.2012 г., представленными при рассмотрении дела судом первой инстанции.

Из разъяснений пункта 1 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" следует, что полученные гражданином в долг денежные средства не признаются его облагаемым налогом доходом, поскольку не образуют экономической выгоды.

На основании изложенного, исходя из характера данных операций, с учетом положений статей 807 -810 Гражданского кодекса Российской Федерации, включение суммы займа (в размере 42 708 912 руб. 89 коп.) в налоговую базу по НДФЛ не может быть признано обоснованным.

Исходя из чего, основания считать объектом обложения НДФЛ сумму денежных средств, полученную физическим лицом на основании договоров займа, а также под отчет, у налогового органа отсутствовали, поскольку получение данных средств по указанным основаниям не приводит к возникновению у налогоплательщика экономической выгоды. При этом полученные Орловым Н.Н. денежные средства подлежат возврату последним на основании решения Советского районного суда г.Липецка Липецкой области от 14.10.2015 г. по делу N 2-8783/2015, приказа ООО "Риэлторский центр "Строй-град" от 31.12.2014 г. и заключенных договоров займа.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом Арбитражного суда Липецкой области о необоснованности оспариваемого решения Инспекции N 11-07/02392 от 31.03.2015 г. в редакции решения Управления в части предложения удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 11558011 рублей, начисления пени в сумме 2788056 руб. и привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2311602 руб.

Как усматривается из материалов дела, оспаривание решения налогового органа в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 489167 руб. за несвоевременное перечисления обществом как налоговым агентом в бюджет НДФЛ, по ст. 126 НК РФ - в сумме 87800 руб. за несвоевременное представление документов по требованию Инспекции, заявителем произведено по мотиву необходимости снижения размера налоговых санкций в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств, в качестве которых Общество ссылается на то, что указанные правонарушения были совершены впервые, носят неумышленный характер, а также добросовестность налогоплательщика.

Удовлетворяя заявленные требования в части рассматриваемого эпизода, связанного с правомерностью примененного размера штрафа, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

На основании п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, в том числе, выявляет обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

На основании ст. 200 АПК РФ арбитражный суд по делу об оспаривании решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения проверяет обоснованность данного ненормативного акта, а, следовательно, правомерность применения налоговых санкций с учетом всех подлежащих выяснению обстоятельств, в том числе, смягчающих налоговую ответственность.

Следовательно, суд при проверке законности и обоснованности решения налогового органа обязан исследовать и оценить обстоятельства совершенного правонарушения, степень вины нарушителя, а также наличие смягчающих ответственность обстоятельств.

В соответствии с п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В силу статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, являются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения. В качестве смягчающих суд может признать и иные обстоятельства.

На основании пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

В пункте 16 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

Таким образом, право оценки обстоятельств в качестве смягчающих налоговую ответственность и размера снижения штрафа принадлежит как налоговому органу, выносящему решение о привлечении к налоговой ответственности, так и суду в случае рассмотрения заявления об оспаривании решения налогового органа.

Как усматривается из содержания оспариваемого решения о привлечении к ответственности, обстоятельств, смягчающих ответственность заявителя, также как и отягчающих ответственность, Инспекцией установлено не было.

Разрешая спор, суд первой инстанции применил правила об уменьшении размера указанных штрафов, руководствуясь принципом соразмерности и справедливости наказания, снизив размер взыскиваемых штрафных санкций за совершение налоговых правонарушений по статье 123 НК РФ, пункту 1 статьи 126 НК РФ в 3 раза, соответственно до 90454 руб. по статье 123 НК РФ, 29267 руб. по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

При этом в качестве смягчающего ответственность обстоятельства судом учтено, что ранее к ответственности за аналогичные правонарушения налогоплательщик не привлекался.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для переоценки приведенных выводов суда первой инстанции, исходя из следующего.

Так, право оценки тех либо иных факторов в качестве обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность правонарушителя, принадлежит, в том числе, суду, рассматривающего дело о правомерности оспариваемого решения налогового органа в части привлечения заявителя к налоговой ответственности, и должно осуществляться с учетом принципов соразмерности и справедливости.

Указанный принцип предполагает установление этой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Законодательно установленный принцип уменьшения размера налоговых санкций в случае установления обстоятельств, смягчающих ответственность правонарушителя, обусловлен возможностью достижения цели применения наказания за совершение налогового правонарушения взысканием штрафа, сниженного до соответствующих пределов.

При этом применение налоговых санкций не должно ставить налогоплательщиков в необоснованно тяжелое материальное положение, влечь прекращение ими предпринимательской деятельности, а также иным образом сверх необходимости ущемлять их права и законные интересы, что согласуется с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 15.07.1999 г. N 11-П.

Суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемом случае размер снижения налоговых санкций соответствует тяжести совершенного налогового правонарушения и их характеру и определен судом исходя из оценки всех обстоятельств в совокупности. В том числе, соглашаясь с обоснованностью снижения размера штрафных санкций за указанные правонарушения, апелляционный суд учитывает их характер и существо допущенных нарушений, выразившихся в несвоевременном выполнении заявителем своих обязанностей (как налогового агента при перечислении в бюджет сумм удержанного налога и при выполнении требования налогового органа о представлении необходимых для осуществления налоговой проверки документов). Одновременно, суд принимает во внимание, что соответствующие обязательства заявителем были выполнены (хотя и с нарушением установленных сроков), что является подтверждением доводов заявителя о неумышленном характере допущенных нарушений и добросовестности налогоплательщика (налогового агента), в целом.

Также отклоняя доводы Инспекции о несоответствии действительности вывода суда относительно привлечения заявителя к ответственности за указанные правонарушения впервые, суд апелляционной учитывает, что из отзыва налогового органа (том 2л.д.49) следует, что в 2014 году Общество привлекалось к ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ. Тогда как доказательств, опровергающих выводы суда о совершении налогоплательщиком впервые рассматриваемых налоговых правонарушений, налоговым органом не приведено.

На основании изложенного, а также учитывая, что размер снижения налоговых санкций соответствует тяжести совершенных правонарушений и их характеру, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции по мотиву необоснованности снижения судом размера штрафа за указанные правонарушения.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности признания судом первой инстанции недействительным решения Инспекции N 11-07/02392 от 31.03.2015 (в редакции решения УФНС России по Липецкой области N76 от 29.06.2015) в обжалуемой части и устранения допущенного нарушения прав и законных интересов заявителя путем обязания Инспекции вернуть обществу с ограниченной ответственностью "Риэлторский центр "Строй-град" 2788056 руб. пени, 2768848 руб. штрафа, 1112 руб. 49 коп. налога на доходы физических лиц и уплатить проценты за пользование чужими денежными средствами за период с 12.08.2015 по дату фактического возврата денежных средств.

При рассмотрении настоящего спора суд первой инстанции установил все фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, и, правильно применив нормы материального права, не допустив нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), принял обоснованный и законный судебный акт о частичном признании решения налогового органа недействительным.

При оценке правильности распределения судом первой инстанции судебных расходов, суд апелляционной инстанции также не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа.

Так, Инспекция не согласна с отнесением на налоговый орган расходов заявителя по уплате государственной пошлины в сумме 6000 руб., полагая, что, поскольку при рассмотрении настоящего дела заявитель сослался на новые доказательства, не представленные в ходе проверки (более того, не существовавшие на момент проведения проверки), то судебные расходы в силу ч.1 ст. 111 АПК РФ должны быть отнесены на заявителя.

При этом суд апелляционной инстанции считает несостоятельным довод налогового органа об отнесении в данном случае судебных расходов на налогоплательщика исходя из положений ч.1 ст. 111 АПК РФ.

Так, согласно ч. 1 ст. 111 АПК РФ, в случае, если спор возник вследствие нарушения лицом, участвующим в деле, претензионного или иного досудебного порядка урегулирования спора, предусмотренного федеральным законом или договором, в том числе нарушения срока представления ответа на претензию, оставления претензии без ответа, арбитражный суд относит на это лицо судебные расходы независимо от результатов рассмотрения дела.

В пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что независимо от результатов рассмотрения дела судебные расходы по нему применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ полностью или в части могут быть отнесены на сторону, представившую в суд доказательства, не раскрытые в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора при отсутствии объективных препятствий к их своевременному представлению.

Вместе с тем, в данном случае представленные заявителем дополнительные доказательства, касающиеся взаимоотношений с Орловым Н.Н. по поводу взыскания и возврата последним подотчетных средств, не могли быть представлены в ходе проведенной проверки, поскольку (как указывает сам налоговый орган), относятся к периоду после проведения налоговой проверки. Оценка данных доказательств произведена судом в дополнение к обстоятельствам, положенным в основу оспариваемого решения Инспекции.

Таким образом, нарушения заявителем досудебного порядка урегулирования спора в данном случае не установлено, исходя из чего, основания для отнесения соответствующих судебных расходов на налогоплательщика отсутствуют.

В этой связи, в соответствии с общим принципом распределения судебных расходов, понесенные заявителем расходы по оплате государственной пошлины обоснованно взысканы судом с налогового органа в пользу заявителя.

Как разъяснено в пункте 23 Постановление Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" при частичном удовлетворении требования неимущественного характера, в том числе имеющего денежную оценку (например, требования о присуждении компенсации за нарушение права на исполнение судебного акта в разумный срок), расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Липецкой области от 25.01.2016 по делу N А36-5689/2015 в обжалуемой части надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы, а также учитывая, что в силу ст.333.37 НК РФ в редакции Федерального закона от 25.12.2008 г. N 281-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, расходы по уплате государственной пошлины по настоящему делу распределению не подлежат.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Липецкой области от 25.01.2016 по делу N А36-5689/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Липецка - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

В.А. Скрынников

Судьи

Н.А. Ольшанская М.Б. Осипова