Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 апреля 2016 г. N 15АП-3883/16

город Ростов-на-Дону

15 апреля 2016 г.

дело N А32-35378/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 13 апреля 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 15 апреля 2016 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Стрекачёва А.Н.

судей Д.В. Емельянова, Д.В. Николаева

при ведении протокола судебного заседания

секретарем судебного заседания Гребенкиной И.П.

при участии:

от открытого акционерного общества "Ангелинский элеватор": представитель Масляк К.А. по доверенности от 15.03.2016, представитель Дроздовская О.Ф.

по доверенности от 20.10.2015,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.01.2016 по делу N А32-35378/2015,

принятое судьей Хахалевой Н.В.

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Ангелинский элеватор" (далее - ОАО "Ангелинский элеватор", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Краснодарскому краю (далее - Межрайонная ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю, инспекция, налоговый орган) от 16.06.2015 г. N 13-35/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 17.09.2015 г. N 1708.

Решением суда от 12.01.2016 признаны недействительными решение инспекции от 16.06.2015 г. N 13-35/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 17.09.2015 г. N 1708, как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.

Межрайонная ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просила отменить решение суда от 12.01.2016, решение инспекции от 16.06.2015 г. N 13-35/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставить без изменения.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что расчет амортизации для целей налогообложения произведен инспекцией в соответствии с формулой, предусмотренной положениями статьи 259.1 Налогового кодекса Российской Федерации и разъяснениями Минфина РФ. Обществом не обеспечен раздельный учет сумм, приходящихся на агентское вознаграждение, на оплату услуг, оказываемых собственными силами и силами третьих лиц в момент получения денежных средств; в нарушение положений статьи 259.1 Налогового кодекса Российской Федерации обществом неправомерно не учтены в налогооблагаемой базе по НДС суммы поступившей предоплаты от ЗАО Фирма "Агрокомплекс".

В отзыве на апелляционную жалобу ОАО "Ангелинский элеватор" просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы отзыва.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителя участвующего в деле лица, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ОАО "Ангелинский элеватор" зарегистрировано в качестве юридического лица за ОГРН 1022304034279, ИНН 2336011160, расположено по адресу: Краснодарский край, Красноармейский район, ст. Старонижестеблиевская, ул. Батарейная, 4, состоит на учете в Межрайонной ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю.

Межрайонной ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Ангелинский элеватор" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на добавленную стоимость (далее по тексту -НДС), налога на имущество организаций, налога на прибыль организаций, транспортного налога, земельного налога, водного налога за период с 01.01.2011 г. по 31.12.2013 г., налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 г. по 30.07.2014 г.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252, пунктов 1, 3, 4 статьи 258, пункта 4 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ, Кодекс), налогоплательщиком в 2013 году излишне отнесено на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг), амортизационные начисления по основным средствам в сумме 427 599,48 рублей; в нарушение пункта 20 статьи 250 Кодекса, заявителем занижены внереализационные доходы за 2013 год на 122 731 рубль; в нарушение пункта 1 статьи 252, пунктов 1, 3, 4 статьи 258, пункта 4 статьи 259 Кодекса, налогоплательщиком в 2011 году излишне отнесено на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг), амортизационные начисления по основным средствам в сумме 356 228,98 рублей; в нарушение статьи 154 Кодекса, налогоплательщиком не доначислен в бюджет налог на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2011 года и 3, 4 кварталы 2013 года в сумме 1 166 276 рублей; в нарушение пункта 4 статьи 266 Кодекса, заявителем завышены внереализационные расходы в 2012 году на сумму 1 980 873 рубля в результате неправомерного отнесения суммы резервного фонда.

Результаты проверки были отражены в акте выездной налоговой проверки ОАО "Ангелинский элеватор" от 06.05.2015 г. N 13-35/31.

По результатам рассмотрения акта и представленных ОАО "Ангелинский элеватор" возражений, Межрайонной ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю было вынесено решение от 16.06.2015 г. N 13-35/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 89 352 рубля, доначислены налоги в общей сумме 1 276 342 рубля, также начислены пени в общей сумме 172 074 рубля. Общая сумма, подлежащая уплате в бюджет, на основании указанного решения составила 1 537 768 рублей.

Открытое акционерное общество "Ангелинский элеватор" обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю с апелляционной жалобой на решение Межрайонной ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю от 16.06.2015 г. N 13-35/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя, Управлением Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю было вынесено решение от 02.09.2015 г. N 21-12-668, согласно которому решение Межрайонной ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю от 16.06.2015 г. N 13-35/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, а апелляционная жалоба общества без удовлетворения.

Во исполнение вышеуказанного решения, Межрайонной ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю в адрес ОАО "Ангелинский элеватор" было выставлено требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 17.09.2015 г. N 1708.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю от 16.06.2015 г. N 13-35/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, выставленным во исполнение его требованием об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 17.09.2015 г. N 1708, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными.

Принимая решение, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Статьей 101 НК РФ определено, что рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту, завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Таким образом, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Судом установлено и юридическим лицом не оспаривается, что налоговой инспекцией обеспечено присутствие представителей общества на всех стадиях рассмотрения материалов налоговой проверки.

Поскольку юридическое лицо реализовало право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, каких-либо возражений относительно содержания указанных документов не заявляло, суд считает процедуру рассмотрения материалов выездной налоговой проверки соблюденной.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ (пункт 8 статьи 274 Кодекса).

В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 НК РФ уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

В соответствии со статьей 318 НК РФ для организаций, определяющих доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного лотового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Нормы, содержащиеся в пункте 1 статьи 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли.

При этом произведенные расходы должны отвечать критериям статьи 252 НК РФ в части экономической обоснованности и документального подтверждения.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Из материалов дела следует и судом установлено, что обществом, в целях производственной необходимости, был приобретен и оприходован в состав основных средств с 1991 года тепловоз с компрессором, балансовой стоимостью 44 257,72 рублей, год выпуска - 1991. Объект, в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 г. N 1, отнесен по коду 15 3520210 и по пункту 3 статьи 258 НК РФ к 7 амортизационной группе, со сроком полезного использования при постановке на учет 186 месяцев. Начиная с 2008 года, юридическим лицом проводилась модернизация тепловоза, с целью улучшения технических характеристик отдельных его узлов. Факт проведения модернизации объекта подтверждается актом N 26 о приемке-сдаче отремонтированных (реконструированных, модернизированных) объектов основных средств от 05.12.2012 г. и налоговым органом не оспаривается.

В оспариваемом по настоящему делу решении налоговый орган пришел к выводу о неправомерном включении амортизационных расходов по модернизации в сумме 356 228,98 рублей, которые учтены обществом при расчете налога на прибыль за 2011 год и 427 599,48 рублей за 2013 год, так как налогоплательщиком излишне отнесено на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг), амортизационные отчисления по полностью самортизированному, но впоследствии модернизированному основному средству (тепловозу).

Из представленных в материалы дела документов следует, что основное средство "тепловоз с компрессором инв. N 325" приобретено юридическим лицом в 1991 году. Первоначальная стоимость по налоговому учету до модернизации - 400 257,72 рублей. Первоначальная стоимость по налоговому учету на момент проведения налоговой проверки - 2 719 001,26 рублей. Первоначальная стоимость по налоговому учету на конец проведения выездной проверки, с учетом всех проведенных модернизаций, -3 420 770,37 рублей. Амортизационная группа - 7 (от 15 до 20 лет срок полезного использования). Срок полезного использования при вводе в эксплуатацию - 186 месяцев, то есть 15,5 лет. В 2006 году был полностью амортизирован. Начиная с 2008 года, юридическим лицом проводились работы по модернизации: с 2008 года по 2010 год на общую сумму 2 318 743 рубля; с 05.12.2012 года на сумму 701 769,11 рублей. Способ начисления амортизации: линейный - 2006-2009 год, 2011-2013 год - без применения амортизационной премии. В 2010 году предусмотрена для целей налогового учета -амортизационная премия в размере 30%.

При установлении порядка начисления амортизации по модернизированному, имеющему 100 % износ, объекту, общество воспользовалось установленным НК РФ правом на установление срока его эксплуатации, исходя из его возможности приносить экономическую выгоду в производстве в пределах амортизационной группы, к которому объект был отнесен при первоначальной постановке на учет.

Тепловоз с компрессором инв. N 325 был полностью самортизирован в 2006 году, а с 2008 года по 2012 год, с целью улучшения технических характеристик отдельных его узлов, проводилась его модернизация.

Налоговым органом не оспаривается, что заявителем произведена реконструкция полностью самортизированного, в целях налогового учета, основного средства, срок полезного использования которого истек. Общество сообщило, что согласно учетной политике ОАО "Ангелинский элеватор" за проверяемый период применяло линейный метод начисления амортизации. Порядок расчета сумм амортизации при применении линейного метода начисления амортизации установлен статьей 259 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ, налогоплательщик вправе увеличивать срок полезного использования объекта основного средства после ввода его в эксплуатацию, в том числе в случае, если после модернизации увеличился срок его полезного использования. При этом, увеличение срока полезного использования основного средства может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

В соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 г. N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы", тепловоз с компрессором инв. N 325 отнесен к 7 амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет (180 месяцев) до 20 лет (240 месяцев) включительно).

Первоначальный срок полезного использования при вводе (при постановке на учет) указанного объекта в эксплуатацию установлен 186 месяцев.

Общество воспользовалось своим правом увеличить срок полезного использования модернизированного тепловоза. Срок полезного использования после первой модернизации (15.05.2008 г.) был увеличен налогоплательщиком на 51 месяц, в пределах срока для его группы.

В налоговом законодательстве Российской Федерации отсутствует специальная норма, устанавливающая особенности учета расходов и начисления амортизации после проведения модернизации полностью самортизированного основного средства.

Следовательно, все последующие расходы заявителя на модернизацию тепловоза изменяли норму амортизации, оставляя неизменным срок его полезного использования, что не противоречит требованиям НК РФ. При увеличении срока полезного использования основного средства после реконструкции, модернизации или технического перевооружения норма амортизации изменялась с учетом такого увеличения, но в пределах сроков амортизационной группы, в которую включен данный объект.

На момент проведения первой модернизации в 2008 году тепловоз уже имел нулевую балансовую стоимость - 100% износ. Общество вправе выбрать любой способ учета соответствующих расходов на модернизацию, в том числе и путем исчисления амортизации в порядке, определяемом самостоятельно в соответствии со статьей 258 НК РФ. Поэтому, в целях налогового учета для тепловоза был установлен срок полезного использования 51 месяц. Общество включало в расходы, в том числе проверяемого периода (2011-2013 год), сумму начисленной амортизации исходя из указанного срока.

Обществом в материалы дела был представлен расчет амортизационных отчислений, из которого установлено следующее.

Общая сумма модернизации - 2 318 743 рубля.

Новый срок использования основного средства - 51 месяц.

В 2010 году применялась амортизационная премия в размере 30% от величины модернизации и составила 360 663 рубля (1 202 210 х 30%). Норма амортизации N = 1/51 х 100 = 1,95%.

Амортизационные отчисления (2 318 743 рубля - 360 663 рубля) х 1,95 % = 38 000 рублей в месяц.

Годовая амортизация (38 000 х 12 месяцев) 456 000 рублей.

Из материалов налоговой проверки следует, что инспекцией расчет суммы ежемесячной амортизации был произведен исходя из произвольно выбранного срока - 181 месяц. Тогда как юридическим лицом при постановке объекта на балансовый учет срок полезного использования был установлен - 186 месяцев.

Для расчета амортизационных расходов налоговым органом была применена норма амортизационных отчислений (1/181 х 100%) для всего периода использования основного средства (с 1991 года по 2013 год). То есть, заинтересованным лицом не было принято во внимание увеличение срока полезного использования основного средства после модернизации в 2008 году, а также тот факт, что проведенные работы по модернизации тепловоза и применение в 2010 году амортизационной премии не позволяют применять стандартную норму для расчета амортизационных отчислений.

Судом установлено, что расчет амортизации был осуществлен налогоплательщиком на основании данных бухгалтерского учета о стоимости амортизируемого имущества, а не по данным налогового учета. Порядок начисления амортизации за 2011 год, 2012 год, 2013 год обществом не изменялся. Амортизационные отчисления составили: за 2011 год - 456 792,24 рублей (модернизация в 2011 году не осуществлялась), за 2012 год - 456 792,24 рублей (модернизация в декабре 2012 года на 701 769,11 рублей), за 2013 год - 574 689,48 рублей (модернизация в 2013 году не осуществлялась).

При этом, Межрайонной ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю исключены из расчета налога на прибыль амортизационные отчисления за 2011 и 2013 год, а амортизационные отчисления за 2012 год, которые исчислялись в том же порядке, что и в 2011 году, налоговый орган признает верно начисленными и правомерно учтенными обществом при расчете налога на прибыль за 2012 год.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ, расходы, с производством и (или) реализацией, включают суммы начисленной амортизации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей статьей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Статья 257 НК РФ устанавливает, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (пункт 1). Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (пункт 2).

На основании пункта 1 статьи 256 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент возникновения отношений) амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.

Из пункта 1 статьи 258 НК РФ следует, что амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

Из положений Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что реконструкция (модернизация) основного средства неизбежно влечет увеличение срока его полезного использования, также не установлен минимальный предел для такого увеличения.

Кроме того, увеличение срока полезного использования не установлено в НК РФ в качестве обязанности налогоплательщика.

Налоговым законодательством Российской Федерации предусмотрено право налогоплательщика на увеличение срока полезного использования объекта после реконструкции (модернизации), а не его обязанность по восстановлению ранее установленного срока полезного использования.

Согласно пункту 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

На основании вышеизложенного, суд пришел к правильному выводу о том, что начисление амортизации в порядке, осуществленном заявителем, соответствует основным принципам учета такого имущества, когда списание стоимости основных средств на затраты осуществляется посредством начисления амортизации в течение периода использования этого объекта, а срок использования определяется налогоплательщиком самостоятельно.

При этом, установив, что спорный объект введен в эксплуатацию до 01.01.2002 г. и был полностью самортизирован, а также то обстоятельство, что Налоговый кодекс Российской Федерации не регулирует порядок определения срока полезного использования основных средств чья остаточная стоимость на момент окончания работ по модернизации имела нулевую остаточную стоимость, общество установило для данного объекта новый срок полезного использования с учетом того обстоятельства, что модернизация спорного объекта не повлекла создания нового основного средства с измененными характеристиками.

Указанное обстоятельство позволяет прийти к выводу о том, что примененный юридическим лицом способ определения срока полезного использования и определения соответствующей нормы амортизации не противоречит положениям главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (аналогичная правовая позиция содержится в постановлении ФАС Московского округа от 03.06.2009 г. N А40-58242/08-20-265, постановлении ФАС Поволжского округа от 12.02.2013 г. N А12-8247/2012).

Таким образом, вывод налогового органа о завышении обществом расходов на амортизационные отчисления является необоснованным и противоречащим положениям налогового законодательства.

В силу положений статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации, общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Решением Межрайонной ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю от 16.06.2015 г. N 13-35/47 открытому акционерному обществу "Ангелинский элеватор" доначислен к уплате в бюджет налог на добавленную стоимость по факту получения налогоплательщиком в порядке предоплаты от ЗАО Фирма "Агрокомплекс" денежных средств по договорам на приемку, сушку, очистку, хранение, отпуск и переработку зерна риса от 10.09.2011 г. N 250рис, от 27.05.2013 г. N 194рис по платежным поручениям с назначением платежа - "оплата за расходы, связанные с отгрузкой", и не использования части поступивших сумм ОАО "Ангелинский элеватор" на конец каждого квартала.

Из материалов налоговой проверки следует, что между ОАО "Ангелинский элеватор" (Исполнитель) и ЗАО Фирма "Агрокомплекс" (Заказчик) заключены договоры на приемку, сушку, очистку хранение, отпуск и переработку зерна риса от 10.09.2011 г. N 250рис, от 27.05.2013 г. N 194рис, предметом которых является приемка зерна риса для сушки, очистки, хранения и переработки (пункт 1.1 договоров).

Пунктом 2 договоров предусмотрена обязанность по приемке зерна исполнителем. Согласно пункту 4 договоров, установлена обязанность исполнителя по переработке и отгрузке продукции, в соответствии с месячными заявками заказчика. В пункте 5 предусмотрен порядок отпуска зерна и продукции, в соответствии с которым отпуск осуществляется исполнителем в железнодорожный транспорт или автотранспорт.

Согласно пункту 5.3.2 указанных договоров, исполнитель от своего имени, но в интересах, по поручению и за счет заказчика, обязуется заключить сделки с третьими лицами для осуществления отгрузки зерна и (или) готовой продукции заказчика ж/д транспортом при условии 100% предоплаты заказчиком счета исполнителя о предполагаемых расходах и самого комиссионного вознаграждения, окончательные расчеты по расходам, понесенным исполнителем при исполнении комиссионного поручения, и комиссионному вознаграждению, осуществляются заказчиком в течение десяти дней с момента окончания отчетного месяца, при условии получения от исполнителя отчета об исполнении комиссионного поручения.

Пунктом 5.3.2.1 договоров предусмотрено, что при отправке в пределах территории Российской Федерации комиссионное вознаграждение составляет 3 700 рублей по договору от 10.09.2011 г. N 250рис и 4 000 рублей по договору от 27.05.2013 г. N 194рис с учетом НДС 18%, за один вагон/контейнер, при этом исполнитель организует заказ и (или) аренду вагонов/контейнеров; подачу-уборку вагонов/контейнеров, перевод стрелок и иные ж/д услуги; оплату железнодорожного тарифа (провозной платы); страхование груза; получение сертификатов качества на груз; получение санитарного паспорта на ж/д вагон/контейнер.

Из содержания пункта 5.3.2.2 договоров следует, что при отправке за пределы территории Российской Федерации комиссионное вознаграждение составляет 5 700 рублей по договору от 10.09.2011 г. N 250рис и 6 000 рублей по договору от 27.05.2013 г. N 194рис с учетом НДС 18%,за один вагон/контейнер, при этом исполнитель в дополнение к действиям, указанным в пункте 5.3.2.1, организует получение фитосертификата, оформление таможенной декларации; оформление необходимого пакета документов для таможенного органа.

В соответствии с пунктом 5.3.3, исполнитель обязуется оказать заказчику услуги по подготовке и отправке зерна и (или) готовой продукции ж/д транспортом: маневровые работы, взвешивание вагонов/контейнеров, оборудование вагонов/контейнеров, установка запорно-пломбировочных устройств (ЗПУ), сушка вагонов/контейнеров и другое, при условии 100% предоплаты заказчиком счета исполнителя за эти услуги.

Таким образом, из содержания указанных гражданско-правовых договоров следует, что они относятся к смешанным, так как помимо условий об оказании самостоятельных услуг, связанных с приемом, сушкой, очисткой, хранением, отпуском и переработкой зерна риса, содержат элементы посреднического договора, связанного с оказанием услуг по отгрузке готовой продукции железнодорожным транспортом за отдельное вознаграждение (статья 421 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Из пояснений заявителя следует, что суммы неиспользованных на конец каждого квартала авансов отражены в анализе счета 76.5 по субконто контрагента ЗАО Фирма "Агрокомплекс" и составляют: за 3 квартал 2011 года - 718 837 рублей (НДС 109 653 рубля), за 4 квартал 2011 года - 1 790 800 рублей (НДС 273 173 рубля), за 3 квартал 2013 года - 2 550 558 рублей (НДС 389 068 рублей), 4 квартал 2013 года - 2 585 394 рубля (НДС 394 382 рубля).

При этом, Межрайонная ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю, основываясь на содержание пунктов 5.3.2 и 7.5 договоров, полагает, что эти суммы подлежали обложению налогом на добавленную стоимость, так как они перечислены в уплату транспортных расходов и комиссионного вознаграждения, поскольку комиссионное вознаграждение может быть перечислено по названным пунктам договоров только в авансом порядке.

Также, по мнению налогового органа, налогоплательщик относил поступавшие суммы на счет 76.5 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", на котором отражено поступление денежных средств, в том числе авансов как по транспортным расходам, так и по комиссионному вознаграждению, что указывает на нарушение обществом пункта 1 статьи 154 НК РФ, выразившегося в неначислении налога на сумму полученной предварительной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В свою очередь, заявитель ссылается на то, что юридическим лицом организован раздельный учет расчетов по договорам от 10.09.2011 г. N 250рис и от 27.05.2013 г. N 194рис в разрезе следующей аналитики.

По счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" отражаются все хозяйственные операции, связанные с реализацией товаров, работ, услуг (услуги по приемке, подработке, очистке, переработке, отгрузке зерна, хранению, утилизация КЗП, утилизация лузги, реализация мешков, услуги по оборудованию вагонов, маневровые, услуги по установке ЗПУ, а также агентское вознаграждение от посреднических транспортных услуг).

По счету 76.5 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" отражаются возмещаемые транспортные расходы, подлежащие перевыставлению и не связанные с собственной реализацией услуг.

Данная аналитика по договорам от 10.09.2011 г. N 250рис и от 27.05.2013 г. N 194рис подтверждается анализом субконто по контрагенту ЗАО Фирма "Агрокомплекс", в котором отражено разграничение собственной реализации (счет учета 62) и перевыставляемых транспортных услуг (счет учета 76.5).

Общество ссылается на пункт 1 статьи 156 НК РФ, согласно которому налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров, и соответственно расходы по исполнению комиссионного поручения не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Заявителем в материалы дела представлены платежные поручения, свидетельствующие о перечислении от ЗАО Фирма "Агрокомплекс" денежных средств на расчетный счет ОАО "Ангелинский элеватор" в назначении платежа которых указано "оплата за расходы, связанные с отгрузкой": N 633 от 27.09.2011 г. на сумму 500 000 рублей, N 857 от 28.09.2011 г. на сумму 200 000 рублей, N 790 от 30.09.2011 г. на сумму 300 000 рублей, N 459 от 30.09.2011 г. на сумму 500 000 рублей, N 697 от 15.11.2011 г. на сумму 220 598,40 рублей, N 693 от 15.11.2011 г. на сумму 1 350 000 рублей, N 695 от 15.11.2011 г. на сумму 227 184 рублей, N 18001 от 08.12.2011 г. на сумму 600 000 рублей, N 396 от 04.10.2011 г. на сумму 500 000 рублей, N 501 от 05.10.2011 г. на сумму 500 000 рублей, N 34 от 06.10.2011 г. на сумму 1 000 000 рублей, N 532 от 17.10.2011 г. на сумму 250 000 рублей, N 535 от 18.10.2011 г. на сумму 1 000 000 рублей, N 588 от 26.10.2011 г. на сумму 1 000 000 рублей, N 29 от 27.10.2011 г. на сумму 1 500 000 рублей, N 653 от 03.11.2011 г. на сумму 1 000 000 рублей, N 666 от 07.11.2011 г. на сумму 2 400 000 рублей, N 18002 от 08.12.2011 г. на сумму 2 900 000 рублей, N 19446 от 28.12.2011 г. на сумму 1 000 000 рублей, N 30179 от 16.09.2013 г. на сумму 326 000 рублей, N 30185 от 16.09.2013 г. на сумму 326 000,00 рублей, N 29567 от 12.09.2013 г. на сумму 921 816,00 рублей, N 30383 от 17.09.2013 г. на сумму 326 000,00 рублей, N 30627 от 18.09.2013 г. на сумму 326 000,00 рублей, N 31196 от 23.09.2013 г. на сумму 326 000,00 рублей, N 31197 от 23.09.2013 г. на сумму 276 000,00 рублей, N 30945 от 20.09.2013 г. на сумму 276 000,00 рублей, N 31548 от 24.09.2013 г. на сумму 326 000,00 рублей, N 31857 от 25.09.2013 г. на сумму 326 000,00 рублей, N 32707 от 30.09.2013 г. на сумму 444 184,00 рублей, N 34240 от 11.10.2013 г. на сумму 500 000 рублей, N 36344 от 25.10.2013 г. на сумму 420 000 рублей, N 33520 от 08.10.2013 г. на сумму 490 000 рублей, N 33745 от 09.10.2013 г. на сумму 513 000 рублей, N 34075 от 10.10.2013 г. на сумму 513 000 рублей, N 34938 от 16.10.2013 г. на сумму 520 000 рублей, N 35391 от 17.10.2013 г. на сумму 520 000 рублей, N 35628 от 18.10.2013 г. на сумму 520 000 рублей, N 35819 от 21.10.2013 г. на сумму 520 000 рублей, N 408 от 23.10.2013 г. на сумму 520 000 рублей, N 36084 от 23.10.2013 г. на сумму 520 000 рублей, N 36231 от 24.10.2013 г. на сумму 520 000 рублей, N 36826 от 30.10.2013 г. на сумму 924 665 рублей, N 37033 от 31.10.2013 г. на сумму 924 665 рублей, N 37034 от 31.10.2013 г. на сумму 924 665 рублей, N 38919 от 14.11.2013 г. на сумму 1 100 000 рублей, N 39222 от 15.11.2013 г. на сумму 1 100000 рублей, N 39510 от 18.11.2013 г. на сумму 1 100 000 рублей, N 42443 от 16.12.2013 г. на сумму 400 000 рублей, N 43739 от 19.12.2013 г. на сумму 300 000 рублей, N 139 от 24.12.2013 г. на сумму 500 000 рублей, N 763 от 26.12.2013 г. на сумму 500 000 рублей, N 901 от 27.12.2013 г. на сумму 160 000 рублей.

Изучив текст договоров на приемку, сушку, очистку, хранение, отпуск и переработку зерна риса от 10.09.2011 г. N 250рис и от 27.05.2013 г. N 194рис, суд пришел к выводу о том, что оплата расходов предусмотрена только пунктом 5.3.2 указанных договоров, и под расходами стороны понимают только расходы по исполнению комиссионных поручений по сделкам ОАО "Ангелинский элеватор" с третьими лицами для осуществления отгрузки зерна и (или) готовой продукции заказчика ж/д транспортом.

В силу пункта 1 статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации, при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора, в случае его неясности, устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Поскольку назначение платежа определено в платежных поручениях должником по денежному обязательству, которым является ЗАО Фирма "Агрокомплекс", и доказательств изменения назначения платежа, а равно зачета, сторонами не представлено, то как у заявителя, так и у налогового органа отсутствуют основания для того, чтобы определять указанные платежи как направленные в оплату комиссионного вознаграждения, либо в оплату иных работ или услуг ОАО "Ангелинский элеватор". Иное нарушило бы права ЗАО Фирма "Агрокомплекс" как должника в денежном обязательстве, установленные в главах 22, 26 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 39 Налогового кодекса Российской Федерации, реализацией услуг признается возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Поскольку, полученные обществом от ЗАО Фирма "Агрокомплекс" суммы в оплату расходов по исполнению комиссионного поручения носят транзитный характер, не являются доходом общества, либо авансом, то они, в связи с отсутствием объекта налогообложения у общества, не подлежат включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

В силу пункта 1 статьи 156 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы по исполнению комиссионного поручения не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах, налоговый орган неправомерно пришел к выводам о доначислении к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость с суммы поступившей предоплаты от ЗАО Фирма "Агрокомплекс" за услуги по перевыставленным транспортным услугам и полученным комиссионным вознаграждениям.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В соответствии с частью 3.1 статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, на которые ссылается сторона в обоснование своих требований или возражений, считаются признанными другой стороной, если они ею прямо не оспорены или несогласие с такими обстоятельствами не вытекает из иных доказательств, обосновывающих представленные возражения относительно существа заявленных требований.

На основании пункта 6 Постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 01.07.1996 г. N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского Кодекса Российской Федерации" основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта государственного органа недействительным является одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов юридического лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием.

Таким образом, при отсутствии хотя бы одного из указанных условий, решения и действия органа государственной власти не могут быть признаны незаконными.

Заявитель представил суду доказательства несоответствия оспариваемого им решения действующему законодательству и нарушение этим решением прав и имущественных интересов общества.

Заинтересованное лицо, в свою очередь, не доказало суду обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения.

При таких обстоятельствах, требования заявителя о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России N 11 по Краснодарскому краю от 16.06.2015 г. N 13-35/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также вынесенного во исполнение этого решения требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 17.09.2015 г. N 1708, правомерно признаны судом законными, обоснованными и подлежащими удовлетворению.

Выводы суда первой инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, основаны на правильной системной оценке подлежащих применению норм материального права, отвечают правилам доказывания и оценки доказательств (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200, части 1 - 5 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Доводы налогового органа, приведенные в апелляционной жалобе, аналогичны доводам, приведенным последним в суде первой инстанции, и направлены на переоценку фактических обстоятельств дела и имеющихся в материалах дела доказательств, которым суд первой инстанции дал надлежащую оценку. Апелляционный суд считает, что оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Обществом в отзыве на апелляционную жалобу заявлено ходатайство о возврате ОАО "Ангелинский элеватор" с депозитного счета Арбитражного суда Краснодарского края денежных средств в размере 768 884 рубля, перечисленных по платежному поручению от 07.10.2015 N 1519 в качестве встречного обеспечения.

Данное ходатайство не подлежит рассмотрению судом апелляционной инстанции, поскольку разрешение поставленного обществом вопроса входит в компетенцию суда первой инстанции и не связано с проверкой законности и обоснованности обжалуемого решения суда.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.01.2016 по делу N А32-35378/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.Н. Стрекачёв

Судьи

Д.В. Емельянов Д.В. Николаев