Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 апреля 2016 г. N 11АП-18076/15 (ключевые темы: товарный знак - товарная накладная - комплектующие - протокол допроса - налоговая выгода)

Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 апреля 2016 г. N 11АП-18076/15

г. Самара

15 апреля 2016 г.

Дело N А55-18739/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 08 апреля 2016 года.

В полном объеме постановление изготовлено 15 апреля 2016 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Семушкина В.С., судей Бажана П.В., Рогалевой Е.М.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Кислицыной А.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 08.04.2016 в помещении суда апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Самары на решение Арбитражного суда Самарской области от 25.11.2015 по делу N А55-18739/2015 (судья Бойко С.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Аполло" (ИНН 6317065640, ОГРН 1066317029800), г.Самара, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Самары, г.Самара, об оспаривании решения,

в судебном заседании приняли участие:

представители Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Самары Блинова Н.Б. (доверенность от 28.01.2016 N 04-19/01134), Храмова О.В. (доверенность от 14.01.2015 N 04-19/00227), Трифонова Г.С. (доверенность от 31.08.2015 N 04-19/11709), Суркин С.А. (доверенность N 04-19/04824 от 04.04.2016), Мостовой К.В. (доверенность N 04-19/04825 от 04.04.2016), представители ООО "Аполло" Альбокринов Д.А. (доверенность от 16.02.2016), Короткова С.Г.(доверенность от 16.02.2016),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Аполло" (далее - ООО "Аполло", до переименования - ООО Самарский комбинат "Родник" (ООО СК "Родник")) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением (с учетом уточнения принятого судом уточнения заявленных требований) об оспаривании решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Советскому району г.Самары (далее - налоговый орган) от 23.04.2015 N 14-27/05304 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 57635275 руб., налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в размере 55725137 руб., акцизов в размере 547494 руб., а также в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату НДС в сумме 11455103 руб. и за неполную уплату налога на прибыль в сумме 11145027 руб., начисления пени по НДС в сумме 57635275 руб., по налогу на прибыль в сумме 55725137 руб., по акцизам в сумме 547494 руб.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 25.11.2015 по делу N А55-18739/2015 указанное заявление удовлетворено частично: оспариваемое решение налогового органа признано незаконным в части привлечения ООО "Аполло" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 11455103 руб., за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 7963366 руб., доначисления НДС в размере 57635275 руб., налога на прибыть в размере 39816832 руб., акциза в размере 547494 руб., начисления соответствующей суммы пени; на налоговый орган возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "Аполло"; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе налоговый орган просил отменить указанное судебное решение в части удовлетворения заявления ООО "Аполло" о признании решения от 23.04.2015 N 14-27/05304 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным в части начисления налога на прибыль в размере 39816832 руб., НДС в размере 57536726 руб., соответствующих пени, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 7963366 руб. за неполную уплату налога на прибыль и штрафа в размере 11435393 руб. за неполную уплату НДС. По мнению налогового органа, в указанной части решение суда первой инстанции является незаконным и необоснованным.

ООО "Аполло" в отзыве апелляционную жалобу отклонило.

В судебных заседаниях представители налогового органа поддержали апелляционную жалобу по указанным в ней основаниям.

Представители налогового органа апелляционную жалобу отклонили по основаниям, приведенным в отзыве.

Проверив решение суда первой инстанции в обжалованной части на основании части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), заслушав объяснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ООО "Аполло" за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 налоговый орган принял решение от 23.04.2015 N 14-27/05304, которым, в частности, начислил обществу налог на прибыль в размере 39816832 руб., НДС в размере 57536726 руб., соответствующие пени, а также привлек его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 7963366 руб. за неполную уплату налога на прибыль и штрафа в размере 11435393 руб. за неполную уплату НДС.

В силу положений статьи 247 НК РФ (здесь и далее - в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) объектом обложения налогом на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты по НДС, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг); вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В пункте 5 статьи 169 НК РФ приведены сведения, которые должны содержаться в счете-фактуре. Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В пункте 2 статьи 169 НК РФ указано, что счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5 и 6 данной статьи.

Следовательно, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению.

При этом установленные статьей 169 НК РФ требования к содержанию счета-фактуры относятся не только к полноте заполнения реквизитов, но и к достоверности содержащихся в нем сведений.

Из приведенных норм законодательства следует, что необходимыми условиями для включения затрат в состав расходов в целях налогообложения налогом на прибыль, а также для применения вычета по НДС являются реальное осуществление хозяйственных операций, фактическое несение расходов по оплате приобретенных товаров (услуг), принятие товаров (работ, услуг) на учет и оформление их документами по формам, установленным законодательством, в том числе счетами-фактурами, подписанными полномочными лицами и содержащими достоверные сведения о совершенных операциях.

В Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2008 N 9299/08 указано, что налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, но только в случае, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При рассмотрении настоящего дела налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в представленных обществом документах, неполны, недостоверны и противоречивы, а финансово-хозяйственные операции по приобретению ООО СК "Родник" комплектующих для производства алкогольной продукции (этикетки, стеклобутылки, короба, колпачки, пробки) у ООО "ВолгаОптТорг" (ИНН 6312109572) нереальны.

Как видно из материалов дела, ООО "ВолгаОптТорг" и ООО СК "Родник" оформили два договора на поставку одних и тех же комплектующих, но от разных дат: первый договор датирован 01.07.2011 (т.10, л.д.48-49), второй - 01.09.2011 (т. 10, л.д. 44-46).

Договор от 01.07.2011 оформлен ранее 17.08.2011 - даты регистрации ООО "ВолгаОптТорг" и постановки его на учет в налоговом органе (согласно выписке из ЕГРЮЛ - т. 10, л.д. 1-4).

Между тем согласно выписке по расчетному счету ООО СК "Родник" все денежные средства на расчетный счет ООО "ВолгаОптТорг" поступали по договору от 01.07.2011. Причем в данном договоре указан расчетный счет ООО "ВолгаОптТорг" N 40702810109000000371 в ОАО "АктивКапиталБанк" (г.Самара), хотя по сведениям указанного банка этот счет был открыт только 02.11.2011, то есть гораздо позже.

Согласно заключению эксперта от 30.06.2014 N 126 в договоре, датированном 01.09.2011, оттиск печати ООО "ВолгаОптТорг" и подпись Кузнецова А.А. от имени руководителя этой организации не соответствуют дате, указанной в договоре, и выполнены не ранее октября 2013 года (т. 10, л.д. 35-43).

Таким образом, указанные договора, содержащие недостоверные сведения, не могли послужить основанием для осуществления хозяйственных операций между ООО "ВолгаОптТорг" и ООО СК "Родник".

Согласно заключению эксперта от 10.03.2015 N 32 (т. 10, л.д. 67-196), составленному по результатам технической экспертизы, все товарные накладные по взаимоотношениям с ООО "ВолгаОптТорг" выполнены с одного электронного источника (файла), что свидетельствует о том, что ООО СК "Родник" самостоятельно изготовило товарные накладные и его действия были направлены на создание фиктивного документооборота с ООО "ВолгаОптТорг".

Заключением эксперта в совокупности с другими обстоятельствами дела подтверждается, что товарные накладные на поставку комплектующих являются недостоверными документами и, соответственно, не подтверждают реальность хозяйственных операций.

Вывод суда первой о том, что указанные товарные накладные могли изготовить работники ООО "ВолгаОптТорг", имевшие доступ к файлам, на основе которых в ООО СК "Родник" изготавливались первичные документы, основан лишь на предположениях и в этой связи является безосновательным.

Выполненный 22.10.2015 Набокиной Е.С. анализ указанного заключения эксперта (т. 30, л.д. 108-126) в силу положений статьи 68 АПК РФ не является допустимым доказательством, поскольку в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" ход и результаты исследований, проведенных экспертом, отражаются в заключении эксперта; составление такого документа как анализ заключения эксперта законом не предусмотрено.

Экспертные исследования в отношении принадлежности подписей на документах ООО "ВолгаОптТорг" не проводились, поскольку руководитель этой организации Кузнецов А.А. не отрицал факт их подписания.

Материалами дела подтверждается, что выбор ООО "ВолгаОптТорг" в качестве контрагента не был обусловлен разумными экономическими причинами.

Согласно штатному расписанию ООО СК "Родник" за 2011 год (т. 21, л.д. 101-102) в структуре данного общества имелись отдел снабжения, в который входило 4 человека и который занимался поиском поставщиков, и сервисная служба, начальником которой был Кузнецов А.А., который одновременно являлся директором и учредителем ООО "ВолгаОптТорг".

Из показаний исполняющего обязанности начальника отдела снабжения ООО СК "Родник" Чулюкина Д.В. (протокол допроса от 11.12.2013 N 14-29/571) следует, что он работает специалистом в отделе снабжения с лета 2011 года; в его обязанности входит обеспечение предприятия материальными ресурсами, комплектующими (бутылки, этикетки, колпачки, гофротара), заказ специальных марок; заявки на комплектующие (бутылки, этикетки, колпачки, гофротара) формируются на основании плана производства, который утверждается и составляется помесячно; согласно данным заявкам отдел снабжения начинает поиск поставщиков комплектующих изделий по критериям цена, качество и сроки поставки; после заключения договора с поставщиком отдел дает заявку на количество бутылок, этикеток и колпачков в электронном виде на предприятие (т. 21, л.д. 106-107).

В соответствии с должностной инструкцией начальника сервисной службы ООО СК "Родник" в обязанности Кузнецова А.А. по основному месту работы входило решение вопросов сервисного и технического обслуживания средств комплексной механизации и автоматизации технологических процессов, специализированного оборудования (т. 21, л.д. 103-105). Таким образом, Кузнецов А.А. не являлся специалистом по вопросам снабжения ООО СК "Родник" комплектующими. Материалами дела также подтверждается отсутствие в ООО "ВолгаОптТорг" иных квалифицированных сотрудников в области снабжения.

Как видно из материалов дела, ООО "ВолгаОптТорг" не обладало необходимой деловой репутацией и опытом работы с поставщиками комплектующих, у него не имелось имущества (в том числе собственных или арендованных основных средств, производственных активов, транспортных средств и складских помещений), управленческого или технического персонала для осуществления указанного вида деятельности.

Согласно показаниям Кузнецова А.А. (протокол допроса от 28.08.2013 N 14-30/392) ООО "ВолгаОптТорг" по договору аренды от 08.06.2012 N 08-08-12 арендовало склад открытого хранения у ООО "Промышленные Технологии" по адресу: г. Самара, ул. 22 Партсъезда, 1Е и с этого склада осуществляло перевозку комплектующих автопогрузчиками на склад ООО СК "Родник" (т. 10, л.д.6-10), однако ООО "Промышленные Технологии" представило сведения о том, что оно не заключало договор аренды с ООО "ВолгаОптТорг" (т. 10, л.д.51). Договор об аренде автопогрузчиков ООО "Аполло" не представило.

В пункте 5 Постановления N 53 указано, что о необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Согласно показаниям Кузнецова А.А. (протокол допроса от 28.08.2013 N 14-30/392) он работал в ООО СК "Родник" начальником сервисной службы и организовал ООО "ВолгаОптТорг" по просьбе директора ООО СК "Родник"; юридический адрес ООО "ВолгаОптТорг" точно не помнит, но это был адрес для получения почтовой корреспонденции, а фактическая деятельность велась по адресу ООО СК "Родник"; с кем заключались финансово-хозяйственные договора в период его руководства не помнит; транспортных средств и складских помещений у ООО "ВолгаОптТорг" не имелось, так как все комплектующие сразу поставлялись поставщиками своим транспортом на территорию ООО СК "Родник" и там же разгружались; в товарно-транспортных накладных он расписывался лично; в ООО "ВолгаОптТорг" работало шесть человек, которые занимали должности по совместительству, основная их работа была в ООО СК "Родник"; на момент проверки ООО "ВолгаОптТорг" ликвидировано и все документы уничтожены (сожжены), поэтому представить их невозможно (т. 10, л.д. 6-10).

В пункте 6 Постановления N 53 разъяснено, что в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами дела создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции и взаимозависимость участников сделок могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Показаниями Кузнецова А.А. в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами дела подтверждается, что он сам не принимал управленческих решений, ООО "ВолгаОптТорг", созданное незадолго до совершения вышеуказанных хозяйственных операций, было полностью подконтрольно ООО СК "Родник" и зависило от него.

Из материалов дела видно, что ООО "ВолгаОптТорг" представляло декларации с минимальными суммами налога к уплате: по налогу на прибыль за 2012 год к уплате показано 3274 руб., за 1 квартал 2013 года заявлен убыток.

Между тем согласно выписке о движении денежных средств по расчетному счету ООО "ВолгаОптТорг" за период с августа 2011 года по март 2013 года оборот по его счету в ОАО "АктивКапиталБанк" составил 1554579392 руб. (т. 28, л.д. 2-92).

При этом ООО "ВолгаОптТорг" самостоятельную финансово-хозяйственную деятельность не осуществляло, у него не имелось никаких иных контрагентов, помимо ООО СК "Родник". ООО "ВолгаОптТорг" также не приобретало услуги телефонной связи и Интернета, офисное оборудование, расходные материалы, не производило арендные платежи (в том числе за складские помещения и автопогрузчики), не несло затраты, связанные с логистикой и транспортировкой комплектующих.

Таким образом, довод ООО "Аполло" о том, что ООО "ВолгаОптТорг" вело работу по поиску на рынке более выгодных предложений на комплектующие и занималось вопросами логистики в части закупаемых для ООО СК "Родник" комплектующих, не подтверждается представленными по делу доказательствами.

По утверждению ООО "Аполло", ООО "ВолгаОптТорг" обеспечивало ООО СК "Родник" более выгодные условия оплаты поставляемых товаров, а именно: предоставляло отсрочку платежа в пределах 60-ти календарных дней.

Между тем согласно счетам-фактурам и товарным накладным ООО "ВолгаОптТорг" осуществляло поставки комплектующих в ООО СК "Родник" с ноября 2011 года, тогда как в соответствии с выпиской о движении денежных средств по расчетному счету за период с августа 2011 года по март 2013 года первые перечисления денежных средств от ООО СК "Родник" за поставки комплектующих произведены только в марте-апреле 2012 года (т. 28, л.д. 2-92).

ООО "Аполло" не представило данных о том, каким образом ООО "ВолгаОптТорг" в отсутствии собственных средств и оплаты от ООО СК "Родник", не привлекая займов и кредитов, обеспечивало поставку комплектующих с отсрочкой платежа.

Как видно из материалов дела, в проверяемом периоде действовали прямые договора поставки, заключенные ООО СК "Родник" непосредственно с производителями указанных комплектующих, а именно: договор от 23.06.2011 N 10 с ООО "БалтПринт" (ИНН 770593357), договор от 02.11.2011N 18 с ООО Дом стекла "Гелиос" (ИНН 7707715775), договор от 05.07.2011 N 1926-3/79 с ЗАО "ГОТЭК" (ИНН 4633007515) (т. 21, л.д. 50-62).

По условиям этих договоров ООО СК "Родник" обладает индивидуальными и эксклюзивными правами собственности на все предоставленные дизайны и флексоформы, ни одна из сторон договора не может передавать свои права и обязанности третьим лицам без письменного согласия другой стороны.

Материалами дела подтверждается, что указанные эксклюзивные комплектующие производились исключительно для ООО СК "Родник" по принадлежащим ему эскизам, на основании дизайнерских разработок, с нанесением его товарных знаков и фирменного наименования.

По данным официального сайта ООО СК "Родник" данная организация позиционировала себя как производителя спиртных напитков, которые разливаются в оригинальные бутылки, изготовленные эксклюзивно для него, с применением определенной гравировки, что позволяет защитить весь ассортимент продукции от подделки.

ООО СК "Родник" как лицензиат по лицензионному договору от 20.04.2011 с ООО "Интеллектуальное право" (лицензиар) об использовании товарных знаков (т. 21, л.д. 39-49) обязано обеспечить на основании пункта 2.1 этого договора соответствие качества производимых и реализуемых им товаров, на которых он помещает товарные знаки, требованиям к качеству, устанавливаемым лицензиаром; согласно пункту 10.2 этого договора права и обязанности каждой из сторон не могут быть переданы другому юридическому или физическому лицу без письменного на то разрешения другой стороны.

Согласно Реестру товарных знаков и знаков обслуживания (т. 34, л.д. 45-130) ООО "Интеллектуальное право" как правообладатель таких товарных знаков "Сретенка" (товарный знак N 431011), "Родник" (товарный знак N 384977), "Русская выдержка" (товарный знак N 398562), "Самарская" (товарный знак N 119620), "Губернаторская" (товарный знак N 198758), "Триумфальная" (товарный знак N 180827), "Царица стола" (товарный знак N 201941), "Золотой Родник" (товарный знак N 194384), "Стрежень" (товарный знак N 306540), "Древняя Самара" (товарный знак N 178373), "Думская" (товарный знак N 157037), "На речке" (товарный знак N 430825) в 2011- 2012 годах зарегистрировало лицензионные договора, лицензиатом по которым является ООО СК ООО СК "Родник".

При рассмотрении настоящего дела не представлено доказательств получения письменного разрешения ООО "Интеллектуальное право" на передачу другим лицам прав и обязанностей по указанному лицензионному договору.

В связи с заключением лицензионного договора от 20.04.2011 (а также сублицензионного договора от 15.08.2011 с ООО "Эмпирия") никто, кроме ООО СК "Родник", не обладал правами на использование тары и упаковки с нанесенными на нее указанными товарными знаками.

Утверждение ООО "Аполло" о том, что производители тары и упаковки, на которых размещено наименование указанных товарных знаков, могли реализовывать ее неограниченному кругу производителей алкогольной продукции для использования в производстве продукции под этими товарными знаками, не соответствует действующему законодательству (статьи 1229, 1233, 1235, 1484, 1489 Гражданского кодекса Российской Федерации) и обстоятельствами дела.

Таким образом, производители (ООО Стекольный завод "Гелиос" (ИНН 3314007242), ООО "Сергиево-Посадский стеклотарный завод" (ИНН 7705887088), ЗАО "Рузаевский стекольный завод" (ИНН 7704632200), ООО "Гласе Декор" (ИНН 5034003129), ОАО "Ситалл" (ИНН 6725001330), ООО "БалтПринт" (ИНН 7705903357), ЗАО "ГОТЭК" (ИНН 4633000037)), отгружая упаковочную продукцию, достоверно знали, что она приобреталась для ООО СК "Родник", и не могли без его согласия отгружать продукцию иным лицам.

Ввиду специфики производственной деятельности ООО СК "Родник", требующей необходимости непосредственного взаимодействия с производителями комплектующих (передача эскизов, чертежей, заявок) в целях, в частности, недопущения производства контрафактной алкогольной продукции с использованием упаковки с нанесенными товарными знаками и фирменным наименованием данной организации, сделки по поставке комплектующих не могли заключаться через ряд посредников, неизвестных ООО СК "Родник".

Кроме того, согласно ГОСТ Р 510742003 "Продукты пищевые. Информация для потребителя. Общие требования" информация на этикетках продуктов питания должна включать наименование изготовителя продукта и его реквизиты.

С учетом изложенного оформление ООО СК "Родник" хозяйственных операций с ООО "ВолгаОптТорг" противоречит обычаям делового оборота.

Материалами дела подтверждается, что, несмотря на наличие цепочки посредников, товар доставлялся напрямую от производителей до ООО СК "Родник".

Во всех транспортных накладных, представленных ЗАО "ГОТЭК" и ООО Дом Стекла "Гелиос", в графе 7 "Сдача груза" указаны ООО СК "Родник" и его юридический адрес (т. 15, л.д. 1-137; т. 16, л.д. 1-141; т. 21 л.д. 63-65; т. 17, л.д. 4-162; т. 18, л.д. 1-167; т. 19, л.д. 1-151; т. 20 л.д. 1-145). В товарных накладных ЗАО "ГОТЭК" в графе "Грузополучатель" имеются печать ООО "Атриум", а также подпись и расшифровка подписи некой Ермаковой, при этом ООО СК "Родник" представило в налоговый орган сведения по форме 2 НДФЛ на двух лиц с такой же фамилией (т. 30, л.д. 22, 23).

Согласно показаниям Ларичева А.А. (протокол допроса от 18.06.2014 N 14-29/198), Жиляева А.А. (протокол допроса от 09.07.2014 N 14-29/218), Елисеева О.Г. (протокол допроса от 29.10.2014 N 797) - водителей и собственников транспортных средств - доставка товара (стеклобутылок) осуществлялась ими из г. Сергеева Посада Московской области в адрес ООО СК "Родник", этой же организацией осуществлялись разгрузочные работы, об ООО "ВолгаОптТорг" им ничего не известно.

При рассмотрении настоящего дела суд первой инстанции также учитывает, что ООО "Аполло" не представило документы, подтверждающие перевозку товара (товарно-транспортные накладные, транспортные накладные, путевые листы), что ставит под сомнение факт получения товара от ООО "ВолгаОптТорг".

Производители комплектующих (ОАО "Ситалл", ООО "Сергиево-Посадский Стеклотарный Завод", ЗАО "Борисовское стекло", ООО "Стекольный завод 9 января") отрицают наличие взаимоотношений с ООО "ВолгаОптТорг".

Из показаний кладовщиц ООО СК "Родник" Козиковой А.В., Герасимовой С.С., Якиной Ю.И., оформленных по совместительству в ООО "ВолгаОптТорг" (протоколы допроса от 14.10.2013 N 14-29/532, от 15.11.2013 N 14-29/534, от 31.10.2013 N 14-29/513), следует, что фактически они исполняли трудовые обязанности в ООО СК "Родник", при передаче комплектующих никакие документы от имени ООО "ВолгаОптТорг" не составлялись.

В сертификатах соответствия качества не имеется отметок и печатей формальных контрагентов (ООО ДС "Гелиос", ООО "Индустрия стекла", ООО "Атриум", ООО "Довгальт", ООО ТК "Русь Стекло", ООО "Евротара", ООО "Вино Вин", ООО "Статус"), что является еще одним доказательством того, что комплектующие от производителей (ООО Стекольный завод "Гелиос", ООО "Сергиево-Посадский стеклотарный завод", ЗАО "Рузаевский стекольный завод", ООО "Гласе Декор", ОАО "Ситалл", ООО "БалтПринт", ЗАО "ГОТЭК") поставлялись напрямую в адрес ООО СК "Родник", миную искусственно выстроенную цепочку формальных контрагентов.

Суд апелляционной инстанции также учитывает, что к моменту государственной регистрации ООО "ВолгаОптТорг" снабжение производства алкогольной продукции комплектующими, идентичными вышеуказанным, было налажено. На момент государственной регистрации ООО СК "Родник" (19.10.2009) по адресу ул. Ветлянская, 50 находилось и осуществляло производство спиртных напитков под маркой ООО СК "Родник" другое юридическое лицо, также имевшее название ООО Самарский комбинат "Родник" (ИНН 6311070114, в настоящее время - ООО "Меридиан") (т. 21, л.д.68-71).

В связи с истечением срока действия лицензии на производство и поставку спиртных напитков (08.06.2011) ООО СК "Родник" (ИНН 6311070114) прекратило производственную деятельность и 06.06.2011 возвратило занимаемые производственные помещения арендодателю - ООО "Алкоголь-Контроль", а со следующего дня, то есть с 07.06.2011, во владение помещением по указанному адресу вступило ООО СК "Родник" (ИНН 6317065640), которое также стало производить алкогольную продукцию.

Из оборотно-сальдовой ведомости по счету 43 "Готовая продукция", представленной ООО СК "Родник" (ИНН 6311070114, в настоящее время - ООО "Меридиан"), следует, что данное общество производило тот же ассортимент продукции и под теми же товарными знаками, что и ООО СК "Родник" (ИНН 6317065640) (т. 21, л.д. 72-87).

Переход 107 сотрудников ООО СК "Родник" (ИНН 6311070114) в ООО СК "Родник" (ИНН 6317065640) и продолжение выпуска последним 28 наименований готовой продукции (аналогичного ассортимента, в такой же таре), ранее выпускавшейся ООО СК "Родник" (ИНН 6311070114), свидетельствует о том, что ООО СК "Родник" (ИНН 6317065640) фактически продолжало осуществлять хозяйственную деятельность по производству алкогольной продукции, используя прежние хозяйственные связи.

Материалами дела подтверждается, что контрагенты ООО "ВолгаОптТорг" (ООО "Статус", ООО "Атриум", ООО "Дикси", ООО "Аспект", ООО "Альянс", ООО "Корвет", ООО "Аскот"), участвовавшие в "цепочке" поставки комплектующих для ООО СК "Родник", являются "фирмами-однодневками", так как они не исполняют свои налоговые обязательства и не представляют отчетность (или представляют ее с минимальными показателями), не находятся по адресу регистрации, не имеют основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, управленческого или технического персонала; директора и учредители этих организаций являются "массовыми" руководителями и учредителями; расчетные счета использовались не для расчетов в рамках реальной предпринимательской деятельности, а для осуществления транзитных платежей с последующим обналичиванием денежных средств через физических лиц по договорам займа, купли-продажи ценных бумаг и т.п.

По результатам проверки налоговый орган правомерно определил размер полученной ООО СК "Родник" необоснованной налоговой выгоды исходя из суммы НДС, предъявленной им к вычету, уменьшенной на сумму НДС, включенную производителем в цену комплектующих при их реализации. То есть предъявленная к вычету сумма НДС уменьшена до суммы НДС, оплаченной по реальным сделкам между производителями (фактическими поставщиками) и ООО СК "Родник" и подтвержденной первичными учетными документами (счетами-фактурами, товарными накладными), содержащими сведения о цене приобретения комплектующих у заводов-изготовителей.

Указанный способ расчета подлежащего доначислению НДС обусловлен тем, что сделки по приобретению комплектующих фактически были совершены между производителями и конечным потребителем - ООО СК "Родник", в рамках указанных сделок в бюджет фактически поступил НДС, исчисленный производителем товара, сделки с участием цепочки посредников реально не осуществлялись, НДС по ним в бюджет не уплачивался и в этой связи не может быть предъявлен к вычету.

При определении размера необоснованной налоговой выгоды налоговый орган также правомерно учел сумму, необоснованно включенную ООО СК "Родник" в затраты, - разницу между суммой товара в товарных накладных, полученных от ООО "ВолгаОптТорг" и принятых к учету, и суммой товара, подтвержденной товарными накладными заводов-производителей - ООО Стекольный завод "Гелиос", ООО "Сергиево-Посадский стеклотарный завод", ЗАО "Рузаевский стекольный завод", ООО "Гласе Декор", ООО "БалтПринт", ЗАО "ГОТЭК" (т. 27, л.д. 37-171).

Указанный подход соответствует судебной практике и разъяснениям, содержащимся в пункте 7 Постановления N 53, согласно которым если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Кроме того, указанный подход не может быть признан нарушающим законные права и интересы ООО "Аполло", поскольку само по себе уменьшение налоговым органом доначисленного НДС на какую-либо сумму является дополнительным обеспечением прав налогоплательщика при применении Постановления N 53.

Ссылка суда первой инстанции на то, что при исчислении разницы цен и доначислении налогов не учитывались транспортные расходы, является безосновательной, поскольку, как уже указано, комплектующие доставлялись до ООО СК "Родник" напрямую от заводов-производителей. Кроме того, ООО "Аполло" не представило документы, подтверждающие транспортные расходы; по расчетным счетам ООО "Атриум", ООО "Статус" и ООО "ВолгаОптТорг" не производилось платежи перевозчикам; из товарно-транспортных накладных видно, что стоимость товаров при их доставке от заводов-изготовителей до конечного получателя - ООО СК "Родник" не увеличивалась.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа неоднократно указывал, что оформление операций с контрагентами в бухгалтерском учете налогоплательщика не свидетельствует об их реальности, а подтверждает лишь выполнение обязанностей по формальному учету хозяйственных операций; в налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 25.07.2001 N 138-О разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Это означает, что правовой защитой пользуются налогоплательщики, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых вычетов. Лица, недобросовестно выполняющие свои налоговые обязанности, не могут пользоваться теми же правами, что и законопослушные налогоплательщики. При этом о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 168-О создание схем незаконного обогащения за счет бюджетных средств с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, приводит к нарушению баланса частных и публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Получение налоговой выгоды и признание ее обоснованной налоговое законодательство связывает не с установлением факта юридической действительности заключенных сделок, а с реальным характером их исполнения. Реальные хозяйственные операции предполагают наличие не только правильного документального оформления операции, но и реального исполнения взаимных обязательств в соответствии с условиями сделки.

Таким образом, оспариваемым решением налоговый орган обоснованно начислил обществу налог на прибыль в размере 39816832 руб., НДС в размере 57536726 руб., соответствующие пени, а также привлек его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 7963366 руб. за неполную уплату налога на прибыль и штрафа в размере 11435393 руб. за неполную уплату НДС.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции отменяет решение суда первой инстанции в обжалованной части в связи с несоответствием содержащихся в нем выводов обстоятельствам дела и неправильным применением норм материального права (пункты 3, 4 части 1, часть 2 статьи 270 АПК РФ), и, руководствуясь пунктом 2 статьи 269 АПК РФ, принимает новый судебный акт об отказе обществу в удовлетворении заявления об оспаривании решения налогового органа в части начисления налога на прибыль в размере 39816832 руб., НДС в размере 57536726 руб., соответствующих пени, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 7963366 руб. за неполную уплату налога на прибыль и штрафа в размере 11435393 руб. за неполную уплату НДС.

На основании частей 1 и 5 статьи 110 АПК РФ суд апелляционной инстанции относит на общество расходы по уплате государственной пошлины, понесенные им при подаче заявления в суд первой инстанции.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 25 ноября 2015 года по делу N А55-18739/2015 в обжалованной части отменить.

Отказать обществу с ограниченной ответственностью "Аполло" в удовлетворении заявления об оспаривании решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Самары от 23 апреля 2015 года N 14-27/05304 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль организаций в размере 39816832 руб., налога на добавленную стоимость в размере 57536726 руб., соответствующих пени, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 7963366 руб. за неполную уплату налога на прибыль организаций и штрафа в размере 11435393 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

В.С. Семушкин

Судьи

П.В. Бажан Е.М. Рогалева