Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 апреля 2016 г. N 11АП-3503/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 8 августа 2016 г. N Ф06-10188/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании незаконным акта органа власти

Вывод суда: решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Самара

20 апреля 2016 г.

Дело N А55-24547/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 13 апреля 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 апреля 2016 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Рогалевой Е.М.,

судей Холодной С.Т., Корнилова А.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Прокофьевым В.Н.,

с участием:

от общества с ограниченной ответственностью "Аполло" (в лице конкурсного управляющего Захарова М.А.) - Альбокринов Д.А., доверенность от 16.02.2016 г., Короткова С.Г., доверенность от 16.02.2016 г.,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Самары - Суркин С.А., доверенность от 04.04.2016 г. N 04-19/04824, Блинова Н.Б., доверенность от 28.01.2016 г. N 04-19/01134, Мостовой К.В., доверенность от 04.04.2016 г. N 04-19/04825, Спиридонова И.В., доверенность от 14.01.2015 г. N 04-19/00228,

от Инспекции Федеральной налоговой службы России N 23 по г.Москве - Хрулев С.А., доверенность от 24.11.2015 г., Смычникова Т.М., доверенность от 11.01.2016 г. N 8, Мостовой К.В., доверенность от 04.04.2016 г. N 36,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по апелляционным жалобам Инспекции Федеральной налоговой службы России N 23 по г.Москве и Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Самары

на решение Арбитражного суда Самарской области от 08 февраля 2016 года по делу N А55-24547/2015 (судья Мешкова О.В.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Аполло", г. Самара,

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Самары, г. Самара,

Инспекции Федеральной налоговой службы России N 23 по г.Москве, г.Москва,

об оспаривании решения Инспекции Федеральной налоговой службы России N 23 по г.Москве от 07.04.2015 N 24050 в части и требования Инспекции Федеральной налоговой службы России по Советскому району г. Самары N 915 по состоянию на 03.08.2015,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Аполло" обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением:

1) о признании решения Инспекции Федеральной налоговой службы России N 23 по г.Москве (далее - ИФНС N 23 по г.Москве) от 07.04.2015 N 24050 незаконным в части:

- п.2 резолютивной части решения (начисление пени за неуплату недоимки на 04.04.2015 в размере 6 584 965,86 руб.);

- пп.3.1 п.3 резолютивной части решения (предложение по уплате недоимки в размере 149 658 315 руб.);

- пп.3 п.3 резолютивной части решения (предложение по уплате пени, указанных в п.2 решения);

- пп.3.4 п.3 резолютивной части решения (предложение внести необходимые изменения в учет);

2) о признании недействительным требования Инспекции Федеральной налоговой службы России по Советскому району г. Самары об уплате налога (сбора) (далее - ИФНС по Советскому району) от 03.08.2015 г. N 915.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 08.02.2016 года заявленные требования удовлетворены.

Суд решил признать незаконным решение Инспекции Федеральной налоговой службы России N 23 по г.Москве от 07.04.2015 N 24050, вынесенное в отношении Общества с ограниченной ответственностью Самарский комбинат "Родник", незаконным в части:

- п.2 резолютивной части решения по начислению пени за неуплату недоимки по акцизам на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов в размере 6 584 965,86 руб.;

- пп.3.1 п.3 резолютивной части решения в части начислении и предложения к уплате недоимки по акцизам на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов в размере 149 658 315 руб.;

- пп.3 п.3 резолютивной части решения в части предложения по уплате пени, указанных в п.2 решения;

- пп.3.4 п.3 резолютивной части решения в части предложения внести необходимые изменения в учет, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации в указанной части, а также признать недействительным требование Инспекции Федеральной налоговой службы России по Советскому району г. Самары об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) N 915 по состоянию на 03.08.2015, адресованное Обществу с ограниченной ответственностью "Аполло"

Не согласившись с выводами суда, Инспекция Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Самары подала апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить, жалобу - удовлетворить.

В апелляционной жалобе указывает, что выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам - суд ошибочно посчитал установленным обстоятельство утраты налогоплательщикам статуса налогоплательщика акциза, проигнорировав наличие в собственности общества остатков сырья (спирта) и возможности совершения с ними операций подлежащих обложению акцизом.

По мнению подателя жалобы, в решении суда неправильно применены нормы материального права ст. ст. 179, 182, п. 8 ст.194, п. 13 ст. 204 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) - в нарушение указанных норм права уплата авансового платежа по акцизу при истечении срока действия банковской гарантии поставлена в зависимость от факта реализации алкогольной продукции.

Податель жалобы ссылается на то, что суд необоснованно посчитал установленным то обстоятельство, что приобретенный по спорной банковской гарантии спирт не будет использован для последующего производства алкогольной продукции, не возникнет объект обложения акцизом при реализации произведенной алкогольной продукции, неоспоримых доказательств данного факта, налогоплательщиком не представлено.

Не согласившись с выводами суда, Инспекция Федеральной налоговой службы России N 23 по г.Москве также подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда первой инстанции полностью и принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований общества отказать.

В апелляционной жалобе указывает, что не доказаны имеющие значение для дела обстоятельства, которые суд считал установленными; выводы, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела; неправильно применены нормы материального права.

Податель жалобы ссылается на то, что представив в налоговый орган налоговую декларацию по акцизам. за исключением табачных изделий за сентябрь 2014 года, ООО "Аполло" отнесло себя к категории "налогоплательщик" со всеми обязанностями, вытекающими из ст. 23 Кодекса.

В судебном заседании представители Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Самары и Инспекции Федеральной налоговой службы России N 23 по г.Москве доводы апелляционных жалоб поддержали.

Представители общества с ограниченной ответственностью "Аполло" считают решение суда законным и обоснованным по доводам, изложенным в отзыве.

В судебном заседании был объявлен перерыв с 06.04.2016 года до 13.04.2016 года.

Проверив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционные жалобы - не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией ФНС России N 23 по г.Москве проведена камеральная налоговая проверка по декларации по акцизам, за исключением табачных изделий за сентябрь 2014 г., представленной ООО Самарский комбинат "Родник", которое согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц в дальнейшем было переименовано в ООО "Аполло".

Итоги камеральной налоговой проверки оформлены соответствующим актом N 60110 от 10.02.2015 г.

По результатам данной проверки налоговым органом 07.04.2015 г. вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения N 24050 (т. 26 л.д. 41-52), на основании которого ООО Самарский комбинат "Родник" (в настоящее время ООО "Аполло"):

- привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 29.931.633,00 рублей;

- предлагается уплатить недоимку по акцизам на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов (за исключением пива, вин, фруктовых вин, игристых вин (шампанских), винных напитков, изготавливаемых без добавления ректификованного этилового спирта, произведенного из пищевого сырья (далее - акциз), в размере 149.658.315,00 рублей;

- начислены и предлагаются к уплате пени за несвоевременную уплату акциза в сумме 6.584.965,86 рублей.

В целях соблюдения обязательного досудебного порядка урегулирования спора решение ИФНС России N 23 по г.Москве от 07.04.2015 г. N 24050 обжаловано заявителем в апелляционном порядке, а именно: в УФНС России по г.Москве подана жалоба б/н от 18.05.2015 г.

Своим решением от 29.07.2015 г. N 21-19/076610@ (т. 26 л.д. 53-57) вышестоящий налоговый орган отменил вышеуказанное решение ИФНС России N 23 по г.Москве в части привлечения налогоплательщика к ответственности в виде штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 29.931.633,00 рублей; в остальном жалоба ООО "Аполло" осталась без удовлетворения.

В порядке ст.69 НК РФ ИФНС России по Советскому району г.Самары в адрес ООО "Аполло" направлено требование об уплате налога (сбора) от 03.08.2015 г. N 915 (т. Т. 26 л.д. 58, т. 27 л.д. 39-40), в котором указано, что по состоянию на 03.08.2015 г. за налогоплательщиком числится задолженность в сумме 317.255.729,00 рублей, в том числе по налогам (сборам) 264.529.299,00 рублей. В качестве основания взыскания налогов (сборов) указано решение от 29.07.2015 г. N 21-19/076610@.

Согласно данных Единого государственного реестра юридических лиц ООО "Аполло" на момент выставления требования состояло уже на налоговом учете в ИФНС по Советскому району, поэтому требование и было в соответствии со ст. 69 НК РФ вынесено указанной инспекцией.

В целях соблюдения обязательного досудебного порядка урегулирования спора ООО "Аполло" обратилось в УФНС России по Самарской области с жалобой на требование об уплате налога (сбора) от 03.08.2015 г. N 915 в порядке ст.ст.137-139 НК РФ. 17.09.2015 г. своим решением N 20-14/23275 УФНС по Самарской области оставило жалобу налогоплательщика без удовлетворения (т. 26 л.д. 59-61).

Не согласившись с указанными решением ИФНС N 23 по г. Москве, в части, оставленной без изменения вышестоящим налоговым органом, а также требованием ИФНС по Советскому району, заявитель обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

При принятии решения об удовлетворении заявленных требований суд первой инстанции правомерно исходил из следующих обстоятельств.

Согласно Решению N 24050, в нарушение пункта 13 статьи 204 НК РФ заявителем не исчислена и не уплачена сумма авансового платежа акциза на алкогольную продукцию за сентябрь 2014 года в размере 149 658 315 руб. в отношении неиспользованного для производства реализованной продукции этилового спирта (сырья) в объеме 299 316. 633 литров, приобретенного у ООО "Буян" под банковскую гарантию от 15.01.2014 N 02-ГР/13 (26), выданную филиалом АКБ "Абсолют Банк" в г. Самаре (далее - Банковская гарантия).

Налоговые органы указывают на то, что общество является плательщиком акцизов, в ходе проверки установлено, что по сроку истечения 01.09.2014 года действия банковской гарантии от 15.01.2014 N 02-ГР/13 (26) общество имело в наличии остатки неиспользованного этилового спирта, следовательно, в связи с истечением 01.09.2014 срока действия Банковской гарантии, общество обязано было не позднее 02.09.2014 начислить и уплатить авансовый платеж акциза, исходя из ставки акциза и объема этилового спирта, не использованного для производства реализованной продукции в размере 299 316.63 литров и отразить в налоговой декларации за сентябрь 2014 года сумму авансового платежа акциза в размере 149 658 315 руб. На основании изложенного, ИФНС N23 по г.Москве в оспариваемом решении N24050 сделан вывод о том, что в нарушение пункта 13 статьи 204 НК РФ заявителем не исчислена сумма авансового платежа акциза на алкогольную продукцию за сентябрь 2014 года в размере 149 658 315 руб.

Как видно из представленных материалов, заявитель, являясь плательщиком акцизов, имел лицензию N 63ПCH0002496 (А 617170) на производство, хранение и поставку произведенных спиртных напитков (водки, ликероводочных изделий, коньяков из обработанных коньяков, слабоалкогольных напитков), дата выдачи - 11.06.2010, дата окончания действия лицензии - 11.06.2015 (далее - лицензия от 11.06.2010 А 617170).

Инспекцией в рамках камеральной налоговой проверки установлено и из материалов дела следует, что с 21.04.2014 года заявитель не осуществлял деятельность по производству и реализации алкогольной продукции в связи с приостановлением Росалкогольрегулированием действия лицензии от 11.06.2010 А 617170.

Также на основании решения Росалкогольрегулирования действие указанной лицензии 05.09.2014 года аннулировано в связи со вступлением в силу решения Арбитражного суда Самарской области от 03.07.2014 г. по делу N А55-7845/2014 об аннулировании таковой.

Согласно положениям пункта 11 статьи 204 Кодекса, налогоплательщики -производители алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции освобождаются от уплаты авансового платежа акциза при условии представления банковской гарантии в налоговый орган по месту учета одновременно с извещением об освобождении от уплаты авансового платежа акциза.

Общество 15.01.2014 представило в ИФНС по Советскому району г. Самара, в которой Заявитель состоял на налоговом учете с 04.09.2006 по 02.10.2014, извещение об освобождении от уплаты авансового платежа акциза (регистрационный N 38872844) и банковскую гарантию от 15.01.2014 N 02-ГР/13 (26), выданную филиалом АКБ "Абсолют Банк" в г. Самаре сроком с 15.01.2014 по 01.09.2014 на приобретаемый объем этилового спирта 700 000 литров, для производства алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов (за исключением пива, вин, фруктовых вин, игристых вин (шампанских), винных напитков, изготавливаемых без добавления ректификованного этилового спирта, произведенного из пищевого сырья, и (или) спиртованных виноградного или иного фруктового сусла, и (или) винного дистиллята, и (или) фруктового дистиллята). Сумма авансового платежа акциза, освобождение от уплаты которой составила 350 000 000 руб.

Из письма Федеральной службы по регулированию алкогольного рынка от 30.12.2014 N 25465/12-02 следует, что Заявитель осуществлял закупку этилового спирта в проверяемом периоде только у ООО "Буян".

01.09.2014 срок действия Банковской гарантии истек.

Инспекция ФНС России N 23 по г.Москве обосновывает обязанности налогоплательщика по уплате акциза истечением срока банковской гарантии, ссылаясь на положения ст.204 НК РФ.

Судом первой инстанции правильно указано на следующее

В соответствии с пп.1 п.1 и п.2 ст. 179 НК РФ налогоплательщиками акциза являются организации, совершающие операции, подлежащие налогообложению в соответствии с главой 22 НК РФ.

Согласно п.8 ст. 194 НК РФ обязанность уплачивать в бюджет авансовый платеж акциза по алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции возлагается на организации, осуществляющие на территории Российской Федерации производство алкогольной продукции (за исключением вин, фруктовых вин, игристых вин (шампанских), сидра, пуаре, медовухи, пива и напитков, изготавливаемых на основе пива, винных напитков, изготавливаемых без добавления ректификованного этилового спирта, произведенного из пищевого сырья, и (или) спиртованных виноградного или иного фруктового сусла, и (или) винного дистиллята, и (или) фруктового дистиллята) и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции.

В соответствии с п.1 ст.18 Федерального закона N 171-ФЗ от 22.11.1995 г. "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции" (далее - ФЗ РФ N 171 -ФЗ от 22.11.1995 г.) деятельность по производству и обороту этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции подлежит лицензированию. Согласно п. 1 ст.26 названного Закона производство и оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции без соответствующих лицензий запрещены.

Согласно пункта 1 ст.20 ФЗ РФ N 171-ФЗ от 22.11.1995 г., после вынесения решения о приостановления действия лицензии, в срок не более чем 14 дней со дня принятия такого решения, предусматривается снятие уполномоченным органом остатков готовой продукции, сырья и полуфабрикатов, используемых для ее производства, а также пломбирование оборудования и коммуникаций в целях исключения производства и реализации этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что объектом налогообложения в соответствии с пп.1 п.1 ст. 182 НК РФ признаются именно операции по реализации на территории РФ произведенных налогоплательщиками подакцизных товаров, не по принятию (приобретению) этилового спирта с целью производства из него и реализации алкогольной продукции, не по производству таковой, а по ее реализации.

Поэтому для возникновения у организации обязанности по начислению и уплате акциза, в том числе по уплате авансового платежа акциза, необходимо наличие на отчетный период одновременно следующих обстоятельств:

- наличие у организации специальной лицензии;

- осуществление лицензированной организацией производства подакцизной продукции;

- реализация лицензированной организацией произведенной подакцизной продукции.

При действующем решении Росалкогольрегулирования N 10/10-пр от 17.03.2014 г. о приостановлении действия лицензии, ООО СК "Родник" было лишено возможности реализовывать свой основной вид деятельности - производство и поставки алкогольной и спиртосодержащей продукции. Сведения о приостановлении лицензии ООО СК "Родник" (N 63ПСН0002496 от 11.06.2010 г.) внесены в сводный реестр лицензий (http://www.fsrar.ru/licens/reestr) 21.04.2014 г.

Исходя из процедуры, установленной Административным регламентом предоставления Федеральной службой по регулированию алкогольного рынка государственной услуги по выдаче федеральных специальных марок для маркировки алкогольной продукции, производимой на территории РФ (утв. Приказом Росалкогольрегулирования от 29.06.2011 г. N 13н), одним из оснований для отказа в принятии документов (возврата документов), представленных для выдачи марок, согласно пп.13 п.36 и пп.14 п.56 указанного Регламента, является наличие у заявителя лицензии, в отношении которой центральным аппаратом Росалкогольрегулирования принято решение о направлении в суд заявления об аннулировании лицензии.

Согласно п.2 ст.12 ФЗ РФ от 22.11.1995 г. N 171-ФЗ алкогольная продукция, производимая на территории Российской Федерации, за исключением алкогольной продукции, поставляемой на экспорт, маркируется федеральными специальными марками (далее - ФСМ). Указанные марки приобретаются организациями, осуществляющими производство такой алкогольной продукции, в государственных органах, уполномоченных Правительством Российской Федерации.

В соответствии с п.1 ст.25 ФЗ РФ от 22.11.1995 г. N 171-ФЗ алкогольная продукция, не имеющая маркировки ФСМ, попадает в незаконный оборот и подлежит изъятию.

С 21.04.2014 г. ООО СК "Родник" не осуществляет деятельность по производству и реализации алкогольной продукции в связи с приостановкой Росалкогольрегулированием его лицензии (N 63ПСН0002496 от 11.06.2010 г.), а с 05.09.2014 г. лицензия налогоплательщика аннулирована в связи со вступлением в силу решения Арбитражного суда Самарской области от 03.07.2014 г. по делу N А55-7845/2014 об аннулировании таковой. Сведения, содержащиеся в государственном сводном реестре лицензий, ведение которого осуществляет Росалкогольрегулирование (http://www.fsrar.ru/licens/reestr), подтверждают данную информацию.

Таким образом, сам налоговый орган указал в своем Акте, что ООО СК "Родник" не осуществляло в отчетном периоде операций, подлежащих налогообложению в соответствии с главой 22 НК РФ, а также не являлось в этом периоде производителем алкогольной продукции в силу отсутствия у него специальной лицензии, то есть не осуществляло производство и реализацию алкогольной продукции.

Авансовый платеж акциза, согласно абз. 10 п. 13 ст.204 НК РФ, должен быть уплачен не позднее дня, следующего за днем окончания срока действия банковской гарантии, исходя из ставки акциза, действующей на дату осуществления указанного платежа, и объема этилового спирта, не использованного для производства реализованной алкогольной продукции.

Срок банковской гарантии истек 01.09.2014 г. При этом 03.09.2014 г. Одиннадцатым арбитражным апелляционным судом была объявлена резолютивная часть постановления об оставлении без изменения решения Арбитражного суда Самарской области от 03.07.2014 г. по делу N А55-7845/2014 (см. http://kad.arbitr.ru/Card/b4c6319а-512f-4059-aab4-acc7dd5a315а), которым аннулирована лицензия ООО СК "Родник", полный текст постановления апелляционной инстанции был изготовлен 05.09.2014 г.

05.09.2014 г., лицензия ООО СК "Родник" аннулирована в связи с постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда об оставлении без изменения решения Арбитражного суда Самарской области от 03.07.2014 г. по делу N А55-7845/2014.

Судом верно отмечено в решении, что из определения объекта налогообложения, порядка исчисления и уплаты авансовых платежей акциза и возмещения уплаченного акциза (авансовых платежей), следует, что обязанность по уплате акциза (авансовых платежей) поставлена в зависимость от факта реализации подакцизной продукции (алкогольной продукции), и что в случае прекращения реализации подакцизной продукции вместе с утратой налогоплательщиком статуса производителя подакцизной продукции, на налогоплательщика не может быть возложена обязанность по уплате акциза (в том числе авансовых платежей акциза), поскольку в таком случае отсутствует объект налогообложения и таковой не возникнет в будущих периодах.

В период с 15.01.2014 г. по 21.04.2014 г. налогоплательщик удовлетворял обозначенному НК РФ статусу плательщика акцизов. В период действия гарантии N 02-ГР/13(26), с 15.01.2014 г., и до момента приостановления деятельности налогоплательщика Росалкогольрегулированием (21.04.2014 г.) в соответствии с п.3 ст.204 НК РФ за каждый налоговый период, в котором осуществлялась реализация алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, ООО СК "Родник" уплачивался акциз в установленных размерах и сроки, что подтверждено представленными в дело доказательствами (т. 25, л.д. -1-47).

Также в соответствии с п.5 ст.204 НК РФ в налоговый орган в данный период представлялась налоговая отчетность (т. 24 л.д. 1-205).

С 21.04.2014 г. фактически налогоплательщик не осуществлял деятельность по производству и реализации алкогольной продукции и, следовательно, не подпадал под статус плательщика акциза, определенный ст. 179 и ст. 194 НК РФ.

Судом также сделан правильный вывод о том, что исходя из п.п.3, 11, 13 ст.204 НК РФ, устанавливающих обязанность по уплате акциза по факту реализации (передачи) подакцизных товаров за истекший налоговый период, а также абз.10 п. 13 ст.204 и п. 16 ст.200 НК РФ, определяющих, что возмещение уже уплаченного авансового платежа акциза (исходя из объема этилового спирта, не использованного для производства реализованной алкогольной продукции) производится в последующих налоговых периодах, в которых приобретенный этиловый спирт будет использован для производства указанной алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, законодатель связывает обязанность налогоплательщика уплачивать авансовый платеж акциза по истечении срока банковской гарантии только при сохранении им статуса плательщика акциза, то есть при продолжении им лицензируемой деятельности по производству и реализации алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Согласно п. 13 ст.204 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налогоплательщиком, представившим банковскую гарантию, акциза за каждый налоговый период в течение срока действия банковской гарантии, в котором осуществлялась реализация алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, налоговый орган направляет указанному налогоплательщику не позднее трех дней по истечении срока уплаты акциза, установленного п.3 упомянутой статьи, требование об уплате суммы акциза в пределах суммы, на которую выдана банковская гарантия, а также суммы пеней и штрафа.

В соответствии с п.3 ст.204 НК РФ уплата акциза при реализации (передаче) налогоплательщиками произведенных ими подакцизных товаров производится исходя из фактической реализации (передачи) указанных товаров за истекший налоговый период не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Акциз, приходящийся на объем фактически произведенной и реализованной продукции в период с 15.01.2014 г. по 21.04.2014 г., исчислен и уплачен налогоплательщиком в полном объеме и в установленные сроки.

Судом первой инстанции правильно отмечено, что учитывая наличие решения Росалкогольрегулирования N 10/09-пр от 17.03.2014 г. о направлении в суд заявления об аннулировании лицензии и N 10/10-пр от 17.03.2014 г. о приостановлении действия лицензии, а впоследствии - вступившего в силу решения Арбитражного суда Самарской области от 03.07.2014 г. по делу N А55-7845/2014, ООО СК "Родник" не осуществляло и не могло осуществлять в отчетном периоде (а также в предшествующих периодах) операций, подлежащих налогообложению в соответствии с главой 22 НК РФ, а также не являлось производителем алкогольной продукции.

Следовательно, ООО СК "Родник" к моменту наступления срока уплаты акциза (авансового платежа акциза) не являлось его плательщиком, и не обязано было его исчислять и уплачивать. При этом акциз, приходящийся на объем фактически произведенной и реализованной продукции в период с 15.01.2014 г. по 21.04.2014 г., исчислен и уплачен налогоплательщиком в полном объеме и в установленные сроки.

Судом правильно учтены доводы налогоплательщика о том, что с учетом конкретных обстоятельств дела, а также в связи с отказом в удовлетворении жалоб Общества на решение об аннулирования лицензии, операции с подакцизной продукцией, подлежащие налогообложению, ООО "Аполло" не будут совершаться в будущем.

Из объяснений заявителя и представленных им документов часть остатков спирта, закупленного ООО "Аполло", и готовой алкогольной продукции, изготовленной из него, уничтожена, что подтверждается актами от: 08.09.2014 г., 16.09.2014 г., 17.09.2014 г. об уничтожении.

Еще часть не могут быть использована ООО "Аполло" для совершения операций с подакцизной продукцией, подлежащих налогообложению, поскольку данный объем изъят на основании постановления следователя ОВД СЧ ГСУ МВД по Самарской области от 15.11.2014 г. согласно постановлению и протоколу выемки от 15.11.2014 г. (т. 23).

Кроме того, закупка спирта, предназначавшегося для последующего производства и реализации алкогольной продукции, а также оформление банковских гарантий происходили в январе-марте 2014 г., а абзацы 9, 10 п. 13 ст.204 НК РФ, обязывающие налогоплательщика, представившего банковскую гарантию и не осуществлявшего реализацию алкогольной продукции (реализовавшего алкогольную продукцию только из части закупленного спирта), произвести перерасчет налоговых обязательств (уплатить авансовый платеж акциза), введены ФЗ РФ от 30.09.2013 г. N 269-ФЗ, вступившим в силу на основании п.2 ст.4 данного Закона с 1 июля 2014 г.

Согласно п.2 ст.5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Согласно пп.1, 4 п.1 ст.23 НК РФ налогоплательщик обязан уплачивать только законно установленные налоги и представлять в установленном порядке налоговые декларации, только если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, налоговый орган обжалуемым решением возлагает на ООО "Аполло" обязанности, не предусмотренные налоговым законодательством, на момент совершения им облагаемых акцизом операций. Кроме того, как указано выше, обязанности, возлагаемые на ООО "Аполло" решением от 07.04.2015 г. N 24050, не обоснованы с учетом утраты налогоплательщиком его статуса - плательщика акциза.

В рассматриваемой ситуации утрата статуса налогоплательщика влияет на налоговые обязательства Общества, поскольку она произошла не в последующих, а предшествующем и проверяемом периоде.

Кроме того, суд правильно установил, что ИФНС России N 23 по г. Москве не доказана обоснованность расчета остатков спирта, приходящиеся на банковскую гарантию АКБ "АБСОЛЮТ БАНК" (ЗАО) в г.Самаре N 02-ГР/13(26) от 15.01.2014 г.

ИФНС России N 23 по г.Москве была использована информация по объему неиспользованного спирта, представленная ИФНС России по Советскому району г.Самара (письмо N 11-31/13998@ от 10.10.2014 года (вх. N 027575 от 10.10.2014 г.).

Объем реализации алкогольной продукции, отраженный в решении от 07.04.2015 г. N 24050, не основан на первичных бухгалтерских документах (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета); не сверен данный объем и с соответствующими данными ЕГАИС.

ИФНС России N 23 по г.Москве указано в решении, что указанные сведения получены им от другого налогового органа - ИФНС России по Советскому району г.Самары (письмо N11-31/13998@ от 10.10.2014 года), и что эта информация получена ИФНС России по Советскому району в рамках проведенного налогового контроля в отношении ООО "Аполло". При этом не указано, какие мероприятия проводились в рамках указанного налогового контроля, какие документы рассматривались, какая информация и из каких источников использовалась при расчете объемов реализации, каким образом получено количество реализации за февраль 2014 года - 59 237,25 литров.

Налоговый орган в своем решении в расчете остатков неиспользованного спирта использовал данные не первичных учетных документов, а только информацию из деклараций по акцизам по объемам реализации алкогольной продукции.

Судом правильно указано на то, что при расчете остатков спирта, приходящихся на банковскую гарантию, налоговый орган не учел объемы потерь спирта, спиртосодержащей жидкости в процессе транспортировки, хранения и производства подакцизной продукции в пределах норм естественной убыли подакцизной продукции.

Как было указано выше, налоговым органом не учтено, что установить объем использованного и неиспользованного спирта, приобретенного под конкретную банковскую гарантию, можно только условно.

В соответствии со ст.5 ФЗ РФ от 22.11.1995 г. N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" Росалкогольрегулирование является органом, уполномоченным на ведение ЕГАИС.

Исходя из п.2 ст.8, п.п.3, 3.1. ст. 12 ФЗ РФ от 22.11.1995 г. N 171-ФЗ, а также п.3 Правил функционирования ЕГАИС, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 25.08.2006 г. N 522, в единой информационной системе содержатся исчерпывающие данные о произведенной и реализованной алкогольной продукции.

В соответствии с п.п.19, 20 Постановления Правительства РФ от 25.08.2006 г. N 522 ИФНС России N 23 по г.Москве в рамках своих полномочий имеет доступ к ЕГАИС.

Налоговый орган не осуществил проверку полученных данных, в том числе сведений об объемах реализации алкогольной продукции налогоплательщика в феврале 2014 г., представленных ИФНС Советского района г.Самары с письмом от 10.10.2014 г. N 11-31/13998.

Судом также верно отмечено в решении, что доводы налоговых органов о ненадлежащем оформлении уничтожения этилового спирта не опровергают доводы заявителя по сути спора, общество, упоминая факты уничтожения этилового спирта и готовой алкогольной продукции, а также изъятия этилового спирта сотрудниками МВД РФ, этим всего лишь указывает на то, что операции с подакцизной продукцией, подлежащие налогообложению, ООО "Аполло" не будут совершаться в будущем. Даже при условии возврата заявителю изъятого этилового спирта Общество не сможет воспользоваться этим сырьем в силу положений п.5 ст.20. п.п.1, 2 ст.25 ФЗ РФ N 171-ФЗ от 22.11.1995 г., определяющих данный этиловый спирт на настоящий момент как находящийся в незаконном обороте и подлежащий изъятию и уничтожению.

Судом правильно учтено, что согласно п.2 статьи 200 Налогового Кодекса РФ, в случае безвозвратной утери подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов) в процессе их производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки суммы акциза также подлежат вычету. При этом вычету подлежит сумма акциза, относящаяся к части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров.

Таким образом, судом сделан правильный вывод о том, что обоснованность примененного в оспариваемом решении расчета остатков неиспользованного обществом спирта налоговым органом надлежащим образом не доказана

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ и п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что требования общества о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России N 23 по г.Москве от 07.04.2015 N 24050, вынесенное в отношении Общества с ограниченной ответственностью Самарский комбинат "Родник".в обжалуемой части подлежат удовлетворению.

Доводы подателей жалоб отклоняются апелляционным судом в связи со следующим.

Ссылаясь на п. 8 ст. 194 НК РФ, ИФНС по Советскому району г.Самары, в жалобе указывает на конкретные условия и обстоятельства, обязывающие налогоплательщика уплачивать в бюджет авансовые платежи акциза - осуществление производства алкогольной продукции.

Однако ООО "Аполло", как указывают сами налоговые органы, и в решении от 07.04.2015 г. N 24050 и в ходе разбирательства дела в первой инстанции - с апреля 2014 г. не осуществляло производство алкогольной продукции в связи с приостановкой действия его лицензии (с сентября 2014 г. и вовсе было ее лишено).

Воспользовавшись правом на освобождение от уплаты авансового платежа акциза, ООО "Аполло" уже в период действия банковской гарантии N 02-ГР/13(26) - с апреля 2014 г. -перестало отвечать признакам плательщика акциза.

В соответствии с пп.1 п.1 и п.2 ст. 179 НК РФ налогоплательщиками акциза являются организации, совершающие операции, подлежащие налогообложению в соответствии с Главой 22 НК РФ.

С апреля 2014 г., учитывая наличие действующего решения Росалкогольрегулирования N 10/10-пр от 17.03.2014 г. о приостановлении действия лицензии, положений п.2 ст. 12, п.1 ст.18, п.1 ст.20, п.1 ст.25, п.1 ст.26 ФЗ РФ N 171-ФЗ от 22.11.1995 г., пп.13 п.36 и пп.14 п.56 Административного регламента предоставления Федеральной службой по регулированию алкогольного рынка государственной услуги по выдаче федеральных специальных марок для маркировки алкогольной продукции, производимой на территории РФ (утв. Приказом Росалкогольрегулирования от 29.06.2011 г. N 13н), налогоплательщик не мог осуществлять деятельность по производству и реализации алкогольной продукции, а, следовательно, не совершал операции, подлежащие налогообложению.

Пункт 5 ст.20 ФЗ РФ N 171-ФЗ от 22.11.1995 г. предусматривает, что в течение двух месяцев с момента прекращения действия лицензии организации предоставлено право на хранение остатков этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, на возврат их поставщику, на поставку остатков алкогольной и спиртосодержащей продукции иной, имеющей лицензию на закупку, хранение и поставки алкогольной и спиртосодержащей продукции, организации, которые осуществляются под контролем лицензирующего органа.

Таким образом, законодатель наделил производителя алкогольной продукции только правом на хранение и возврат остатков этилового спирта, а право реализации установлено только в отношении остатков алкогольной продукции.

ООО "Аполло" не предпринимало попыток получить новую лицензию и, более того, исключило из сведений о видах экономической деятельности позиции, связанные с производством и реализацией алкогольной продукции (см. выписку из ЕГРЮЛ -т.26,л.д.2-12).

Какие-либо операции с остатками этилового спирта недоступны налогоплательщику также вследствие ограничений, действующих в связи с положениями ФЗ РФ N 171-ФЗ от 22.11.1995 г.

Так, п.5 ст.20 названного Закона устанавливает производителю алкогольной продукции двухмесячный срок совершения операций с остатками этилового спирта с момента прекращения действия его лицензии. Действие лицензии ООО "Аполло" прекратилось 03.09.2014 г. в связи с тем, что Одиннадцатым арбитражным апелляционным судом вынесено постановление об оставлении без изменения решения Арбитражного суда Самарской области от 03.07.2014 г. по делуN А55-7845/2014.

Учитывая совокупность положений п. 1 ст.18, п.1 ст.25, п. 1 ст.26 И п.5 ст.20 ФЗ РФ N 171-ФЗ от 22.11.1995 г., по истечении двухмесячного срока этиловый спирт (ноябрь 2014 г.), оставшийся у ООО "Аполло" в собственности (но за пределами возможности владеть и распоряжаться им), находится в незаконном обороте и не может использоваться для производства алкогольной продукции и ее последующей реализации.

Исходя из вышеизложенного судом первой инстанции в решении от 08.02.2016 г. сделан обоснованный вывод о том, что ООО "Аполло" с апреля 2014 г. не совершало операций, являющихся объектом налогообложения акцизом: утратив лицензию на соответствующие виды деятельности и статус плательщика акцизов, не совершало и не могло совершать облагаемых акцизом операций в отчетном периоде. Следовательно, на отчетный период налогоплательщик утратил статус плательщика акциза и не обязан был его исчислять и уплачивать. При этом акциз, приходящийся на объем фактически произведенной и реализованной продукции в период с 15.01.2014 г. по 21.04.2014 г., исчислен и уплачен налогоплательщиком в полном объеме и в установленные сроки.

В своей жалобе Инспекция ФНС России N 23 по г.Москве также указывает, что судом первой инстанции не дана оценка факту представления ООО "Аполло" налоговой декларации по акцизам за сентябрь 2014 г. По мнению налогового органа, данный факт указывает на сохранение за налогоплательщиком в отчетный период статуса плательщика акциза.

Однако нормы налогового законодательства РФ не определяют факт подачи декларации по какому-либо налогу в качестве основания для установления за налогоплательщиком статуса плательщика такого налога.

Кроме того, в жалобе ИФНС N 23 по г.Москве в обоснование незаконности решения суда от 08.02.2016 г. ссылается на отсутствие в нем доводов налогового органа о наличии у налогоплательщика остатков этилового спирта, о незаконности утилизации части остатков этилового спирта, а также в связи с этим необходимости использования данных остатков для расчета суммы акциза в качестве налогооблагаемой базы.

Податель жалобы ссылается на то, что суд первой инстанции не рассмотрел в своем решении довод о незаконности утилизации налогоплательщиком части остатков этилового спирта и исключил этот объем из налогооблагаемой базы.

Однако в решении суда отсутствует вывод о необходимости исключения из налогооблагаемой базы утилизированного этилового спирта.

Из смысла решения суда следует, что наличие/отсутствие этилового спирта у налогоплательщика не меняет сути дела - последний утратил статус плательщика. в силу обстоятельств, связанных с приостановлением и аннулированием лицензии, а не в связи с утратой предмета для определения налоговой базы.

Также в своих жалобах Инспекция ФНС России N 23 по г.Москве и Инспекция ФНС России по Советскому району г.Самары указывают на то, что Арбитражным судом Самарской области в решении от 08.02.2016 г. не дана оценка доводам налоговых органов о противоречивости и несоответствии сведений и расчетов налогоплательщика фактическим остаткам этилового спирта, в частности приходящихся на банковскую гарантию N 02-ГР/13(26).

Однако при этом налоговые органы не указывают, каким образом наличие такого остатка подтверждает факт производства алкогольной продукции.

Кроме того, судом сделан правильный вывод о невыполнении налоговыми органами в части обоснования правомерности указанных в обжалуемом решении налогового органа расчетов остатков этилового спирта обязанностей по доказыванию возложенных на них в соответствии с ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ.

Также ссылка налоговых органов в жалобах о возможном в будущем возмещении уплаченной налогоплательщиком суммы авансового платежа акциза на остаток неиспользованного в производстве спирта не соответствует нормам НК РФ.

Порядок применения налоговых вычетов установлен в ст.200 НК РФ. В п. 16 ст. 200 НК РФ указано, что при исчислении акциза на реализованную алкогольную и (или) подакцизную спиртосодержащую продукцию вычету подлежит уплаченная налогоплательщиком сумма авансового платежа акциза в пределах суммы этого платежа, приходящейся на объем этилового спирта, фактически использованного для производства реализованной алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции.

Из изложенного следует, что сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет по реализованной алкогольной продукции, уменьшается на фактически уплаченную сумму авансового платежа акциза по этой продукции при условии, что приобретенный этиловый спирт использован для ее производства. Другими словами для применения налогового вычета в части авансового платежа по акцизу требуется выполнение следующих условий:

1.Реализация алкогольной продукции.

2.Начисление акциза на объем реализованной продукции.

3.Уплата авансового платежа по акцизу.

Только при этих условиях можно применить вычет по авансовому платежу по акцизу, в части объема спирта, использованного при производстве реализованной алкогольной продукции.

ООО "Аполло" не сможет воспользоваться правом на применение налогового вычета по авансовому платежу по акцизу, поскольку у него не будет возможности произвести из этого спирта алкогольную продукцию, реализовать ее покупателю и на объем реализованной алкогольной продукции исчислить акциз.

Другие доводы, приведенные в апелляционных жалобах, не могут послужить основанием для отмены решения суда.

С учетом изложенного оснований для отмены или изменения решения суда не имеется.

Судебные расходы между лицами, участвующими в деле, распределяются в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 101, 110, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 08 февраля 2016 года по делу N А55-24547/2015 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.М. Рогалева

Судьи

С.Т. Холодная А.Б. Корнилов