Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 мая 2016 г. N 09АП-16358/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 8 августа 2016 г. N Ф05-11235/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Москва

24 мая 2016 г.

Дело N А40-219107/15

Резолютивная часть постановления объявлена 18 мая 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 мая 2016 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Поташовой Ж.В.,

судей:	Лепихина Д.Е., Марковой Т.Т.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Бахтияровым Р.Р.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Газпром добыча Астрахань"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.02.2016 по делу N А40-219107/15, принятое судьей Лариным М.В.

по заявлению ООО "Газпром добыча Астрахань" (ОГРН 1023001538460, 414000, Астрахань, ул.Ленина, ул.Бабушкина, д.30/33, стр.А)

к МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (ОГРН 1047702056160, 129223, Москва, Проспект Мира, ВВЦ, стр. 191)

о признании недействительным решение;

при участии:

от заявителя:	Воинов В.В. по доверенности от 31.12.2015, Никонов А.А. по доверенности от 31.12.2015;
от ответчика:	Романова А.А. по доверенности от 11.01.2016, Шахназаров С.А. по доверенности от 29.12.2015, Набоко О.А. по доверенности от 11.01.2016;

УСТАНОВИЛ:

ООО "Газпром добыча Астрахань" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в суд к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - инспекция, налоговый орган) с требованиями о признании недействительным решения от 03.06.2015 N 23, от 13.07.2015 N 28 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решения).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 29.02.2016 в удовлетворении заявленных требований о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения отказано.

Не согласившись с решением Арбитражного суда города Москвы заявитель обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции, поскольку считает его незаконным и необоснованным по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, изложил свои доводы.

Представитель ответчика поддержал решение суда первой инстанции, с доводами апелляционной жалобы не согласился, считает жалобу необоснованной, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы - отказать. Представил в порядке ст. 262 АПК РФ отзыв на апелляционную жалобу, который приобщен судом к материалам дела.

Законность и обоснованность принятого решения суда первой инстанции проверены на основании статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Сроки, предусмотренные ч. 4 ст. 198 АПК РФ, суд первой инстанции обоснованно счел соблюденными.

В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ, ст. 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, п. 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" в круг обстоятельств, подлежащих установлению при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов, действий (бездействия) госорганов входят проверка соответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту, проверка факта нарушения оспариваемым актом действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя, а также соблюдение срока на подачу заявления в суд.

Принимая оспариваемое решение, суд первой инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, полно и всесторонне исследовал имеющие значение для правильного рассмотрения дела обстоятельства, правильно применил и истолковал нормы материального и процессуального права и на их основании сделал обоснованный вывод о наличии совокупности необходимых условий для удовлетворения заявленных требований.

Как следует из материалов дела, инспекция проводила камеральные налоговые проверки представленных обществом 24.12.2014 и 26.01.2015 деклараций по акцизам за исключением табачных изделий за ноябрь и декабрь 2014 года. После окончания камеральных проверок составлены акты от 07.04.2015 N 16 и от 14.05.2015 N 27, рассмотрены материалы проверки (протоколы), вынесены решения от 03.06.2015 N 23, от 13.07.2015 N 28, которым налогоплательщику начислены пени за несвоевременную уплату акциза в размере 121 677,74 руб. (по декларации за декабрь 2014 года) и 2 932 401,31 руб. (по декларации за ноябрь 2014 года).

Решениями ФНС России по апелляционным жалобам от 21.09.2015 N СА-4- 9/16536@ и от 14.10.2015 N СА-4-9/17955@ оспариваемые решения инспекции оставлены без изменения и утверждены (заявление представлено в суд 16.11.2015).

Основанием для начисления пеней в оспариваемых решениях послужило установление налоговым органом в ходе камеральных проверок нарушение налогоплательщиком установленного пунктом 7 статьи 198 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) шестимесячного срока на представление документов подтверждающих факт экспорта подакцизных нефтепродуктов в мае и июне 2014 года, рассчитываемого с даты представления банковской гарантии, влекущее в силу пункта 8 статьи 198, пункта 3 статьи 204 и статьи 75 НК РФ начисление пеней с даты уплаты акциза установленной налоговым законодательством за период реализации нефтепродуктов на экспорт (25.07.2014 и 25.08.2014) по даты представления документов подтверждающих основание для освобождения от уплаты акциза.

Общество, обжалуя решения инспекции, указывало на следующие нарушения:

1) положения пункта 8 статьи 198 НК РФ, устанавливающего обязанность по уплате акциза по реализованным на экспорт подакцизным товарам в общеустановленном порядке и сроки, применяется только в случае непредставления или неполного представления документов и не применяется в случае нарушения срока их представления;

2) пени в силу статьи 75 НК РФ начисляются только на недоимку, которая в данном случае отсутствует, поскольку налоговым органом подтверждено освобождение от уплаты акциза при реализации подакцизных нефтепродуктов в мае и июне 2014 года на основании представленных с декларациями за ноябрь и декабрь 2014 года документов;

3) налогоплательщиком не нарушен 6-месячный срок представления документов, поскольку данный срок начинает течь после вступления в силу банковских гарантий и в любом случае не ранее наступления установленного налоговым законодательством срока уплаты акциза за период реализации подакцизных товаров на экспорт (25 число соответствующего месяца);

4) налоговым органом неверно определен пеней начисления пеней, поскольку в силу предоставленной налоговым законодательством отсрочки сбора документов под банковскую гарантию, пени начисляются за период с даты истечения 6-месячного срока по дату представления документов, что соответствует судебной практике по аналогичному вопросу по НДС, установленной Постановлением Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 N 15326/05;

5) также неверно начислены пени по решению N 28 при камеральной проверке декларации за декабрь 2014 года в части периода с 14.01.2014 по 22.01.2014 в сумме 50 437,28 коп., поскольку реализация подакцизных нефтепродуктов была в июне 2014 года, то есть после периода начисления пеней.

Общество в представленных декларациях за ноябрь и декабрь 2014 года отразило документально подтвержденную реализацию подакцизных товаров (автомобильного и прямогонного бензина) в мае и июне 2014 года, по которым ранее были представлены банковские гарантии, на общую сумму освобожденного от уплаты акциза в размере 234 547 235 рублей, направив 24.12.2014 и 26.01.2015 сопроводительными письмами документы подтверждающие факт реализации подакцизных товаров на экспорт в мае и июне 2014 года. 23.06.2014 и 17.07.2014 сопроводительными письмами в инспекцию представлены банковские гарантии от 10 и 14 июня 2014 года, выданные ОАО "Сбербанк России", для подтверждения обоснованности освобождения от уплаты сумм акциза по помещенным под таможенную процедуру экспорта нефтепродуктам, реализованным в мае-июне 2014 года, в общем размере 236 988 000 руб.

В соответствии с пунктом 2 статьи 184 НК РФ (в редакции, действующей в 2014 году) налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при совершении операций, предусмотренных подпунктом 4 пункта 1 статьи 183 настоящего Кодекса (реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, за пределы территории Российской Федерации), при представлении банковской гарантии в налоговый орган не позднее 25-го числа месяца, в котором у налогоплательщика в соответствии со статьей 204 настоящего Кодекса возникает обязанность представления в налоговый орган налоговой декларации по акцизам за налоговый период, на который приходится дата совершения указанных операций.

Банковская гарантия должна предусматривать обязанность банка уплатить акциз в случае непредставления налогоплательщиком документов в порядке и сроки, которые установлены пунктами 7 и 7.1 статьи 198 настоящего Кодекса, и неуплаты налогоплательщиком соответствующей суммы акциза.

Согласно пункту 7 статьи 198 НК РФ налогоплательщик при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации обязан представить в налоговый орган документы подтверждающие освобождение от уплаты акциза перечисленные в подпунктах 1 - 4 настоящей статьи в течение шести месяцев с даты представления в налоговый орган банковской гарантии.

Пунктом 8 статьи 198 НК РФ предусмотрено, что в случае не представления или представления в неполном объеме перечисленных в пункте 7 статьи документов подтверждающих факт вывоза подакцизных товаров на экспорт в налоговый орган по месту учета налогоплательщика по указанным подакцизным товарам акциз уплачивается в порядке установленном для уплаты акциза по операциям с подакцизными товарами на территории Российской Федерации, то есть на основании пункта 3.1 статьи 204 НК РФ исходя из фактической реализации (передачи) указанных товаров за истекший налоговый период не позднее 25-го числа следующего месяца.

Как правильно указал суд первой инстанции, из совокупности положений статей 184 и 198 НК РФ можно сделать вывод, что налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации (передаче) подакцизных товаров на экспорт только при выполнении определенных условий:

1) в период реализации подакцизных товаров в налоговый орган предоставлена банковская гарантия на уплату акциза и пеней в случае не исполнением условий предусмотренных пунктом 7 статьи 198 НК РФ;

2) в течение шести месяцев с даты представления в банковской гарантии налогоплательщиком представляется налоговая декларация и документы перечисленные в подпунктах 1 - 4 пункта 7 статьи 198 НК РФ подтверждающие обоснованность освобождения от уплаты акциза.

При нарушении перечисленных выше условий и не представление документов в установленный пунктом 7 статьи 198 НК РФ шестимесячный срок у налогоплательщика возникают последствия предусмотренные пунктом 8 статьи 198 НК РФ в виде обязанности уплатить ранее освобожденный от уплаты по банковской гарантии (пункт 2 статьи 184 НК РФ) акциз по срокам уплаты как при реализации подакцизных товаров на внутреннем рынке, а также уплатить начисленные пени за период с даты уплаты, установленной пунктом 3 статьи 204 НК РФ до даты фактического представления документов по пункту 7 статьи 198 НК РФ (в случае их представления до окончания камеральной проверке).

Само по себе предоставление банковской гарантии на основании пункта 2 статьи 184 НК РФ не освобождает налогоплательщиков от уплаты акциза при экспорте подакцизных товаров, а предоставляет льготный срок для сбора и представления документов, подтверждающих правомерность освобождения от уплаты 6 месяцев с даты представления банковской гарантии), что прямо следует из положений пункта 2 статьи 184 НК РФ в совокупности с пунктом 7 и 8 статьи 198 НК РФ.

Довод налогоплательщика, со ссылкой на пункт 21 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71, об отсутствии обязанности по исчислению и уплате акциза по реализованным на экспорт подакцизным товарам в случае несвоевременного представления документов подтверждающих освобождение от уплаты акциза, в виду разграничения понятия "непредставление" и "несвоевременное представление" апелляционным судом не принимается по следующим основаниям.

Указанное положение Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 применяется только для целей определения налоговой ответственности связанной с не исполнением обязанности совершить определенные установленные законом действия (уплатить налог, представить сведения или документы), то есть имеет отношение к квалификации деяния (правонарушения), и не может распространяться на обязанность по уплате налога, которая является безусловной, подлежит исполнению согласно статье 57 НК РФ в сроки установленные соответствующей статьей части второй НК РФ, являющиеся неизменными и не зависящими от воли или действий налогоплательщика и налогового органа.

Следовательно, вопреки доводам жалобы об обратном, под непредставлением в пункте 8 статьи 198 НК РФ понимается отсутствие у налогового органа документов подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров по истечении 6-месячного срока с даты передачи банковской гарантии.

В соответствии с пунктом 8 статьи 198 НК РФ при непредставлении или представлении в неполном объеме документов, подтверждающих факт вывоза подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации, которые должны быть представлены в налоговые органы по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя), по указанным подакцизным товарам акциз уплачивается в порядке, установленном НК РФ в отношении операций с подакцизными товарами на территории Российской Федерации.

Установленный в статье 198 НК РФ шестимесячный срок ограничивает право налогоплательщика на освобождение от уплаты акциза в общем порядке. Несоблюдение этого срока влечет возвращение налогоплательщика к обязанности уплатить акциз в общем порядке. Никаких других последствий пропуска указанного срока закон не предусматривает.

Несоблюдение Обществом обязательного условия для освобождения от уплаты акциза в общем порядке влечет исчисление акциза на основании пункта 8 статьи 198 НК РФ в порядке, предусмотренном главой 22 НК РФ.

Правовая позиция, отраженная в пункте 21 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71, на которую ссылается Общество в подтверждение своего довода, отклоняется, так как применяется для целей определения налоговой ответственности, связанной с неисполнением обязанности совершить определенные установленные законом действия (уплатить налог, представить сведения или документы) и поэтому не может распространяться на обязанность по уплате налога, которая является безусловной, подлежит исполнению согласно статье 57 НК РФ в сроки, установленные соответствующей статьей части второй НК РФ, являющиеся неизменными и не зависящими от воли или действий налогоплательщика и налогового органа.

Совокупностью положений пункта 2 статьи 184 и пункта 7 статьи 198 НК РФ налогоплательщику представлена отсрочка уплаты акциза при реализации подакцизных товаров на экспорт в отсутствии подтверждающих этот факт документов, но при наличии банковской гарантии, в связи с чем, на следующий день после истечения 6-месячного срока с даты представления банковской гарантии при не представлении до этого момента документов, подтверждающих освобождение от уплаты акциза, у налогоплательщика возникает безусловная обязанность по уплате акциза в общеустановленном порядке за период реализации подакцизных товаров.

Довод заявителя о том, что судом первой инстанции нарушены нормы статьи 75 НК РФ, так как решение о доначислении пеней принято при условии отсутствия у общества недоимки апелляционным судом отклоняется.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ недоимка - сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

На основании пункта 1 статьи 75 НК РФ пеня - это денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Так как пунктом 8 статьи 198 и пунктом 3 статьи 204 НК РФ предусмотрена обязанность по уплате акциза на реализованные на экспорт подакцизные товары при отсутствии по истечении 6-месячного срока с даты предоставления банковской гарантии документов, подтверждающих освобождение от уплаты, при этом прямо установлен период, за который должен быть уплачен акциз - период реализации подакцизных товаров на экспорт, в связи с чем, начиная с даты следующей за истечением срока уплаты акциза за соответствующим период, по дату фактического предоставления документов у налогоплательщика возникает недоимка, на которую в течение всего срока начисляются пени в соответствии со статьей 75 НК РФ.

Таким образом, представление налогоплательщиком документов для подтверждения освобождения от уплаты акциза по истечении 6-месячного срока является основанием для начисления пеней.

Довод заявителя о том, что сумма пени должна рассчитываться инспекцией только за период просрочки подачи документов, а не с даты уплаты акциза, а соответственно размер пени несоразмерен вменяемому заявителю нарушению судом апелляционной инстанции так же отклоняется.

В соответствии с пунктом 3 статьи 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 НК РФ.

В отличие от уплаты НДС по ставке 0% законодатель, предоставив налогоплательщикам льготный период сбора документов для подтверждения освобождения от уплаты акциза при экспорте подакцизных товаров, предусмотрел несколько обязательных условий, стимулирующих представление подтверждающих факт экспорта документов, включая:

обязательное получение и представление банковской гарантии на уплату акциза и пеней за весь период сбора документов при отсутствии их представления по истечении 6-месячного срока;

безусловную уплату акциза при отсутствии представления документов на следующий после истечения 6 месячного срока день в налоговый орган, с отнесением срока уплаты на период, в котором произошла реализация подакцизных товаров на экспорт.

Указанные особенности не исполнения налогоплательщиками требований пункта 7 статьи 198 НК РФ влекут обязательную уплату им пеней за весь 6 месячный период отсрочки в качестве компенсации потерь бюджета и в целях стимулирования своевременного представления документов для подтверждения освобождения от уплаты акцизов.

Таким образом, судом первой инстанции верно установлено, что налоговый орган правомерно начислил обществу пени за период с 25 числа месяца следующего за периодом реализации подакцизных нефтепродуктов на экспорт в мае и июне 2014 года по дату представления документов подтверждающих освобождение от уплаты акциза за эти периоды, представленных с декларациями за ноябрь и декабрь 2014 года, в связи с нарушением 6-месячного срока представления документов с даты представления в налоговый орган банковских гарантий установленного пунктом 7 статьи 198 НК РФ, и возникновением в связи с этим, обязанности по уплаты акциза за период реализации подакцизных товаров на экспорт, доводы налогоплательщика об отсутствии оснований для начисления пеней признаны судом не обоснованными, вследствие чего, оспариваемые решения от 03.06.2015 N 23, от 13.07.2015 N 28 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения являются законными, соответствующими НК РФ.

Таким образом, доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда первой инстанции.

При таких данных апелляционный суд считает решение суда по настоящему делу законным и обоснованным, поскольку оно принято по представленному и рассмотренному заявлению, с учетом предмета сформулированных заявителем требований, фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта по основаниям, предусмотренным ч. 4 ст. 270 АПК РФ, не допущено.

На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 29.02.2016 по делу N А40-219107/15 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Ж.В. Поташова

Судьи

Д.Е. Лепихин Т.Т. Маркова