Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 июня 2016 г. N 13АП-11475/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 6 октября 2016 г. N Ф07-7800/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Санкт-Петербург

21 июня 2016 г.

Дело N А42-5082/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 15 июня 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 июня 2016 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Загараевой Л.П.

судей Горбачевой О.В., Дмитриевой И.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания Добрияник Е.А.

при участии:

от истца (заявителя): Базылева Т.А. - доверенность от 09.06.2016 N 43

от ответчика (должника): Миронов С.А. - доверенность от 13.10.2015 N 02-04/04722 Алехина С.В. - доверенность от 24.11.2015 N 02-09/05478

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-11475/2016) АО "Арктикморнефтегазразведка"

на решение Арбитражного суда Мурманской области от 16.03.2016 по делу N А42-5082/2014 (судья Евтушенко О.А.), принятое

по заявлению АО "Арктикморнефтегазразведка"

к МИФНС ПО КРУПНЕЙШИМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ ПО МУРМАНСКОЙ ОБЛАСТИ

о признании недействительными решений от 06.03.2014 N N 1 и 2 и требования от 24.06.2014 N 167

установил:

Открытое акционерное общество "Арктикморнефтегазразведка" (в настоящее время - акционерное общество, далее - АО "АМНГР", Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительными решений налогового органа от 06.03.2014 N N 1 и 2, вынесенных по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 2 по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года, и требования от 24.04.2014 N 167 об уплате доначисленных сумм.

Решением суда от 16.03.2016 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество, не согласившись с решением суда, направило апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права, на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просило решение суда отменить.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить. Представитель инспекции возражал против удовлетворения апелляционной жалобы просил решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, 12.09.2013 Обществом в Инспекцию была представлена уточненная налоговая декларация по НДС N 2 за 1 квартал 2013, по результатам рассмотрения которой составлен акт N 25 от 26.12.2013 и вынесено решение N 2 от 06.03.2014 о привлечении ОАО "АМНГР" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 305 665 руб. 60 коп. Указанным решением Обществу также был доначислен НДС в сумме 1 528 328 руб. и пени в сумме 93 781 руб. 09 коп. (т.1 л.д. 50 - 75).

Также заместителем руководителя Инспекции по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 2 по НДС за 1 квартал 2013, в которой было заявлено право на возмещение НДС в сумме 985 351 руб., 06.03.2014 вынесено решение об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (т. 1 л.д. 48 - 49).

Не согласившись с указанными выше решениями Инспекции, Общество обжаловало их в Управление ФНС по Мурманской области. Решением Управления ФНС по Мурманской области от 16.06.2014 N 197 решение Инспекции от 06.03.2014 N 2 отменено в части привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 203 777 руб. 70 коп. Размер штрафа снижен до 101 888 руб. 80 коп. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения и вступило в силу (т. 1 л.д. 84 - 100).

24.06.2014 налоговым органом на основании решения N 2 от 06.03.2014 было выставлено требование N 167 об уплате доначисленных сумм налога, пени и санкции (т. 1 л.д.82 - 83).

Не согласившись с решениями Инспекции от 06.03.2014 N N 1 и 2, а также требованием от 24.06.2014 N 167, Общество обратилось с заявлением в суд.

В ходе судебного рассмотрения дела на основании определений суда о проведении сторонами совместной сверки по расчетам с бюджетом по НДС по срокам уплаты налога, срокам представления уточненной налоговой декларации и даты вынесения оспариваемого решения, сторонами были представлены акты сверок (т. 8 л.д. 38 - 47, 82 - 88, 106 - 116, т. 9 л.д. 24 - 26, 29-30, 32 - 35, 122 - 127, 146 - 148, 163 - 173, т. 10 л.д. 17- 18, 21 - 26), а также письменные пояснения.

По эпизоду связанному с заявлением налогоплательщиком в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2012 года налогового вычета по НДС, Общество не согласно с позицией суда первой инстанции в той части, что решение налогового органа от 06.03.2014 N 2 не нарушает права и законные интересы налогоплательщика в данной части.

По данному вопросу Инспекция сообщает следующее.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 2 по НДС за 4 квартал 2012 года Инспекцией вынесено решение от 11.09.2013 N 13.

В указанном решении налоговый орган установил, что вычеты заявленные Обществом в 4 квартале 2012 года по счету - фактуре ОАО N Межрегионтрубопроводстрой" относятся к 1 кварталу 2013 года.

Налогоплательщик, не согласившись с выводом налогового органа о еправомерном предъявлении к вычету в 4 квартале 2012 года сумм НДС оспорил решение от 11.09.2013 N 13 в Арбитражном суде Мурманской области в рамках дела NА42-8989/2013, и одновременно предъявил, указанную сумму к вычету в уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2013 года.

Вычеты по НДС являются правом налогоплательщика, они носят заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях.

В рассматриваемой в настоящем деле налоговой декларации за 1 квартал 2013 года, Общество самостоятельно заявило к вычету сумму НДС в размере 1 184 236 руб. 42 коп.

Налоговый орган решением от 06.03.2014 N 2 подтвердил правомерность указанных налоговых вычетов в 1 квартале 2013 года.

В соответствии с п. 2 ст. 201 АПК РФ для признания судом недействительным ненормативного правового акта требуется наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону и нарушение прав и законных интересов заявителя.

Поскольку решение N 2 не нарушает права и законные интересы налогоплательщика в части предоставления вычета в размере 1 184 236 руб. 42 коп в 1 квартале 2013 года, у суда первой инстанции не было оснований для признания оспариваемого Обществом решения N2 неправомерным в данной части.

2. Налогоплательщик не согласен с выводами Арбитражного суда Мурманской области по эпизоду связанного с отказом Обществу в применении налоговой ставки 0 процентов в отношении реализации в 1 квартале 2013 года морского судна-металлолома "СПРУТ" за пределами территории Российской Федерации.

В частности налогоплательщик не согласен с выводом о том, что при осуществлении операции по реализации судна "Спрут" объект налогообложения отсутствует, что исключает возможность применения ставки 0 процентов.

В ходе проведения проверки ОАО "АМНГР" было выявлено, что в 1 квартале 2013 года Обществом реализовано морское судно обеспечения плавучей буровой установки "СПРУТ". При этом налогоплательщиком применена налоговая ставка 0 % в отношении указанной операции, которая заявлена в последующем налоговом периоде (2 квартал 2013). В результате анализа представленных Обществом документов Инспекцией сделан вывод о неправомерном применении ставки 0 процентов, так как судно фактически реализовано как товар за пределами РФ, в связи с чем в соответствии с п.1 ст. 146 НК РФ отсутствовал объект налогообложения НДС (решение N 21 19.12.2013 вступило в законную силу и налогоплательщиком в судебном порядке не оспаривалось).

Согласно п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговый орган документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании п. 3 ст. 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

В силу п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается" соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности-на-товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг для целей налогообложения определяются в соответствии с частью второй НК РФ, о чем указано в п. 2 ст. 39 НК РФ.

При определении места реализации товаров при исчислении НДС следует руководствоваться положениями ст. 147 НК РФ.

Согласно ст. 147 НК РФ в целях главы 21 НК РФ местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

* товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, не отгружается и не транспортируется;

* товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией.

Инспекцией установлено, что в момент начала отгрузки (передачи) товар (судно "СПРУТ") находилось за пределами территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, следовательно, в данном случае местом реализации указанного товара не может признаваться территория Российской Федерации. Указанное обстоятельство следует из документов (информации), представленных налогоплательщиком в целях подтверждения правомерности применения налоговой ставки 0%, а также полученных Инспекцией из Мурманской таможни.

Налогоплательщиком в целях подтверждения правомерности применения ставки 0 процентов в отношении операции реализации спорного судна налогоплательщиком представлены:

* копия меморандума о соглашении от 06.02.2013 N 73/03 с компанией "DOLHIN SHIP AND TRADE LIMITED" (Дубай, Арабские Эмираты);

* копия таможенной декларации на товары 10207050/250313/0000729, оформленной в таможенной процедуре экспорта без отметки российского таможенного органа места убытия, через который был вывезен товар с территории РФ;

* акт приема-передачи от 10.03.2013, который свидетельствует о передаче судна ОАО "АМНГР" покупателю "DOLHIN SHIP AND TRADE LIMITED". Из данного акта приема-передачи следует, что фактическим местом передачи права собственности на судно является порт Кейптаун;

- счет-фактура, инвойс и товарная накладная, подтверждающие факт реализации судна.

Глава 21 НК РФ не содержит определение понятия "отгрузка". В соответствии с письмом ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202, согласованным с Министерством финансов РФ, днем отгрузки товаров (работ, услуг) признается дата первого по времени составления первичного учетного документа, оформленного на покупателя и отвечающего требованиям ст. 9 Федерального закона РФ от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Данным документом будет являться акт приема - передачи судна от продавца к покупателю.

Из вышеуказанного акта приема-передачи от 10.03.2013, представленного налогоплательщиком, следует, что днем отгрузки товара (судна) является 10.03.2013.

Согласно информации, представленной Мурманской таможней судно "СПРУТ" убыло из порта Мурманск в мае 1994 года и на территорию Российской Федерации и на таможенную территорию Таможенного союза не возвращалось. Таким образом, в момент начала отгрузки судно "СПРУТ" 10.03.2013 не находилось на территории Российской Федерации.

Следует также отметить, что судно "Спрут" приобрело статус товара с момента заключения меморандума на его продажу 06.02.2013.

Таким образом, поскольку в момент заключения указанного меморандума, а также в момент отгрузки (передачи) товара (судна "СПРУТ") 10.03.2013, оно фактически находилось за пределами РФ, то при осуществлении операции по реализации судна "СПРУТ" отсутствует объект налогообложения, что исключает возможность применения ставки 0 процентов.

Таким образом, Инспекция считает, что Арбитражным судом Мурманской области правомерно сделан вывод о том, что поскольку в момент заключения указанного меморандума, а также в момент отгрузки (передачи) товара (10.03.2013) судно "Спрут" фактически находилось за пределами РФ, суд приходит к выводу о том, что при осуществлении операции по реализации судна "Спрут" объект налогообложения отсутствует, что исключает возможность применения ставки 0 процентов.

Кроме того, в обоснование своей позиции налогоплательщик приводит довод о том, что Общество осуществляло реализацию металлолома на экспорт, а экспорт товаров не относится к операциям, не подлежащим налогообложению на основании ст. 149 НК РФ, поэтому налогоплательщик имеет право на применение ставки 0 процентов при экспорте металлолома и вычете сумм налога, уплаченных при их приобретении.

В силу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров на территории Российской Федерации.

Согласно п.п. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории РФ лома и отходов цветных металлов.

В меморандуме о соглашении от 06.02.2013 N 73/03 указано, что судно продается как металлолом.

Кроме того, в акте приема-передачи от 10.003.2013, указано, что покупатель принимает т/х "Спрут" как металлолом в соответствии с условиями меморандума.

В соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны.

Таким образом, из норм главы 21 НК РФ следует, что налоговое законодательство различает хозяйственные операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения; ст. 149 НК РФ), и операции, облагаемые налогом по различным ставкам, включая ставку 0 процентов (ст. 164 НК РФ).

В силу ст. 147 НК РФ для целей обложения налогом Российская Федерация признается местом реализации товара, когда товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется, а также когда товар в момент отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

Поскольку для целей обложения НДС местом реализации экспортируемых товаров признается территория Российской Федерации, то приведенный в ст. 149 НК РФ перечень операций, не облагаемых указанным налогом, охватывает и экспортные операции с соответствующими товарами.

Аналогичный вывод изложен в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.12.2004 N 8870/04 по делу NА 34-3256/03с5.

Следовательно, выводы налогового органа о неправомерности заявленных налогоплательщиком вычетов по НДС, приходящихся на данную операцию, являются правомерными и обоснованными.

Таким образом, судом первой инстанции правомерно не принят довод заявителя о том, что экспорт товаров не относится к операциям, не подлежащим налогообложению на основании статьи 149 НК РФ, а потому Общество имеет право на применение ставки 0 процентов при экспорте металлолома и вычете сумм налога, уплаченных при их приобретении.

Также Общество, в обосновании своей позиции указывает, что в соответствии со ст. 165 НК РФ в Инспекцию представлен полный пакет документов подтверждающих экспорт судна с территории Российской Федерации и правомерности применения ставки по НДС в размере 0%.

Однако данный довод налогоплательщика не подтверждается материалами дела.

В подтверждение правомерности применения в соответствии с п.п.1 п. 1 ст. 164 НК РФ ставки 0% в отношении экспорта судна - металлолома, налогоплательщик в адрес Инспекции представил пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ.

В частности, в налоговый орган представлена декларации на товары -10207050/250313/0000729 с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров "выпуск разрешен 26.03.2013", и без отметки российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией в процедуре экспорта.

Исходя из положений п.1 ст. 165 НК РФ следует, что для подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов представляются таможенная декларация (ее копия) с двумя отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 179 ТК ТС, товары подлежат таможенному декларированию при помещении под таможенную процедуру.

В соответствии с п. 1 ст. 212 ТК ТС экспорт - таможенная процедура, при которой товары Таможенного союза вывозятся за пределы таможенной территории Таможенного союза и предназначаются для постоянного нахождения за ее пределами.

Согласно п. 1 ст. 181 ТК ТС при помещении под таможенные процедуры за исключением таможенной процедуры таможенного транзита, таможенному органу представляется декларация на товары (форма и порядок ее заполнения, утверждены Решением Комиссии Таможенного союза от 20.05.2010 N 257).

Учитывая указанные нормы законодательства, налогоплательщиком при реализации товара в таможенной процедуре экспорта для подтверждения правомерности применения налоговой ставки НДС в размере 0% в налоговый орган следует представить декларацию на товары по форме, утвержденной Решением Комиссии Таможенного союза от 20.05.2010 N 257, с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории Российской Федерации.

Однако представленная в адрес Инспекции декларация на товары 10207050/250313/0000729 отметки "товар вывезен полностью" не содержит, следовательно вывод налогоплательщика о том, что местом реализации спорного судна является территория РФ не находит правового подтверждения.

Кроме того, из выше изложенного следует, что налогоплательщик не представил в налоговый орган полный пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ, что также не дает ему право заявлять вычет по операциям связанным с реализацией судна "Спрут", как металлолом вывезенного, по мнению Общества, в режиме экспорта.

Также апелляционная коллегия полагает необоснованной ссылку налогоплательщика на Определения Верховного Суда Российской Федерации от13.11.2015 по судебным делам N А42-4200/2014 и N А42-4205/2014, так как в данных судебных делах рассматривалась ситуация с иными обстоятельствами

Таким образом, на основании выше изложенного суд первой инстанции сделал правомерный вывод о том, что обществом не был представлен полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ по операциям, связанным с реализацией судна "Спрут" в качестве металлолома, вывезенного в режиме экспорта, что свидетельствует о неправомерности заявленных налогоплательщиком вычетов по НДС, приходящихся на данную операцию.

Фактически, налогоплательщик полагает, что если реализация судна "Спрут" на экспорт произошла в 1 квартале 2013 года, то и вычеты по товарам, работам, услугам, связанным с реализацией данного суда, должны быть учтены также в 1 квартале 2013 года.

В соответствии с п. 3 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренные п. 1 - 8 ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п.1

ст. 164 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 настоящего Кодекса.

Согласно п.1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке О процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Пунктом 9 ст. 167 НК РФ установлено, что, при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1, 2.1 - 2.8, 2.10, 3, 3.1, 8, 9, 9.1 и 12 п.1 ст.164 настоящего Кодекса, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 настоящего Кодекса.

Пакет документов, подтверждающий, по мнению налогоплательщика, право на вычеты по операциям, связанным с реализацией судна как металлолома на экспорт в 1 квартале 2013 года, не собран.

Кроме того, в разделе 4 (расчет суммы налога по реализации товара (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена) представленной в адрес налогового органа уточненной налоговой декларации по НДС N 2 за 1 квартал 2013 года реализация по ставке 0 процентов не заявлена.

Пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ, был представлен Обществом в Инспекцию только с декларацией по НДС за 2 квартал 2013 года, о чем свидетельствует решение налогового органа от 19.12.2013 N 21 и которым признано неправомерным применение ставки 0% в отношении реализации судна "Спрут".

Таким образом, если налогоплательщик считает, что судно "Спрут" было реализовано как металлолом на экспорт в 1 квартале 2013 года, то в таком случае он должен принимать во внимание, что п.З ст. 172 НК РФ установлен особый порядок по вычетам суммы налога в отношении реализации товара на экспорт. Моментом определения налоговой базы по таким товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 настоящего Кодекса.

Так как пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ, представлен Обществом в налоговый орган 19.07.2013 вместе с налоговой декларацией по НДС за 2 квартал 2013 года, то право на вычет сумм налога, связанных с реализацией судна на экспорт, возникало бы у АО "АМНГР" только во 2 квартале 2013 года.

Следовательно, предъявление к вычету "по внутреннему рынку" сумм НДС, относящихся к реализации судна "Спрут" в 1 квартале 2013 года неправомерно.

Таким образом, на основании выше изложенного суд Мурманской области пришел к верному выводу об отсутствии у Общества права на применение налоговой ставки 0 % по спорному эпизоду.

Налогоплательщик не согласен с выводами Арбитражного суда Мурманской области по пункту 3 оспариваемого решения налогового органа, связанного с неправомерным включением Обществом в состав налоговых вычетов в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2013 суммы НДС, предъявленные поставщиками при приобретении товаров (работ, услуг) в части косвенных расходов, в результате изменения удельного веса оборотов облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 18 процентов, по ставке 0 процентов и необлагаемых оборотов, в общем объеме реализации.

Из учетной политики Общества, действующей в 2013 году, следует, что распределение НДС, предъявленного по товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций производится по данным текущего налогового периода в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ пропорционально выручке без учета сумм налога.

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ общим моментом определения налоговой базы, является наиболее ранняя из следующих дат:

* день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

* день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Инспекцией произведен перерасчет налога на добавленную стоимость, подлежащего включению в состав налоговых вычетов налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2013 года, с учетом исключения оборотов от реализации судна из облагаемых по ставке 0 процентов и включения их в состав необлагаемого оборота. Расчеты произведены Инспекцией с учетом представленной налогоплательщиком учетной политики Общества, в целях налогового учета и на основании представленного налогоплательщиком распределения сумм НДС по приобретенным ценностям, относящимся к косвенным расходам.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные вналогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 настоящего Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3,6-8 ст. 171НКРФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, суммы налога подлежат вычету в случае использования этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость, после их принятия на учет на основании счетов-фактур, выставленных продавцами.

В п. 4.5 учетной политике ОАО "АМНГР" для исчисления налога на добавленную стоимость предусмотрено распределение НДС, предъявленного налогоплательщиком по товарам (работам, услугам, имущественным правам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций производится по данным текущего налогового периода в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ пропорционально выручке без учета сумм налога. Для такого распределения используется документ "Распределение НДС косвенных расходов". Данное распределение производится без учета сумм налога по прямым расходам, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов.

Согласно представленным ОАО "АМНГР" ведомостям за 1 квартал 2013 года по прямым расходам, относящимся к группе производство, сумма расходов в размере 4 710 634,30 руб. относится к подразделению "Бригада по добыче нефти", и связана с добычей нефти на острове Колгуев Ненецкого автономного округа Архангельской области, то есть на территории РФ.

Морское судно обеспечения плавучей буровой установки "СПРУТ" фактически не находилось на территории РФ с 13.05.1994 и не могло участвовать в добыче, реализации либо экспорте нефти.

В ходе камеральной налоговой проверки Инспекцией произведен перерасчет сумм НДС, подлежащих включению в состав налоговых вычетов в декларации по НДС за 1 квартал 2013 года, с учетом отражения оборотов от реализации судна в составе операций, не подлежащих обложению НДС (т.е. в составе необлагаемого оборота).

По данным налогового органа общая сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) составляет всего 76 343 999 руб. в том числе:

* выручка, облагаемая НДС по обычным ставкам - 54 003 019 руб. (70,7 %);

* выручка, не облагаемая НДС, составляет 22 340 980 руб. (29,3 %);

* выручка по ставке 0% составляет - 0 рублей.

Согласно справки распределения сумм НДС по приобретенным ценностям, относящимся к косвенным расходам за 1 квартал 2013 года сумма НДС, подлежащая распределению составляет 10 158 878 рублей.

По данным налогового органа доля входного НДС, приходящегося на облагаемый оборот, составляет 7 182 327 руб. (10 158 878 руб. * 70,7%), доля входного НДС по необлагаемому обороту составляет 2 976 551 руб.(10 158 878 руб.* 29,3%).

Согласно представленному ОАО "АМНГР" 31.05.2013 (вх.874951) регистру "Распределения сумм НДС по приобретенным ценностям, относящимся к косвенным расходам" сумма НДС, приходящая на необлагаемый оборот составляет 462 871,75 рублей.

Таким образом, в нарушение ст. 146, 147, 170, ст. 171, ст. 172,173 НК РФ ОАО "АМНГР" неправомерно включило в состав налоговых вычетов в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2013 года суммы НДС, предъявленные поставщиками налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в части косвенных расходов, в результате изменения удельного веса оборотов, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 18 процентов, по ставке 0 процентов и необлагаемых оборотов в общем объеме реализации, всего в сумме 2 513 679 руб. (2 976 551 руб. - 462 872 руб.), что повлекло за собой уменьшение суммы налога, исчисленной к возмещению из бюджета на 2 513 679 руб., следовательно сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет по декларации составит 1 528 328 рублей.

При этом указанный расчет не противоречит п. 4 ст. 170 НК РФ и п. 4.5, 4.6 Приказа ОАО "АМНГР" от 29.12.2012 N 469 "Об учетной политике предприятия". Сумма налога, подлежащая распределению, соответствует сумме, отраженной налогоплательщиком в регистре "Распределение сумм НДС по приобретенным ценностям, относящимся к косвенным расходам".

Таким образом, расчет налоговых вычетов по НДС, приходящихся на необлагаемый оборот, произведен Инспекцией в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Следовательно, ОАО "АМНГР" неправильно исчислило налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в результате неправомерного завышения суммы налоговых вычетов на 2 513 679 руб.

4. По эпизоду привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, АО "АМНГР" указывает, что в его действиях отсутствует состав нарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, в связи с тем, что доначисленная сумма налога уплачена в бюджет.

В силу п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщики должны самостоятельно исполнять обязанность по уплате налогов.

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

В соответствии с п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ, лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения ст. 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Из анализа названных выше норм следует, что занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

-на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

По результатам камеральной налоговой проверки ОАО "АМНГР" доначислены суммы НДС по срокам уплаты:

22.04.2013 в размере 509 442 руб.,

20.05.2013 в размере 509 442 руб.,

20.06.2013 в размере 509 444 руб.

Налогоплательщик в жалобе указывает на наличие переплаты по указанным срокам уплаты. Однако ссылка налогоплательщика на данные выписки операций по расчетам с бюджетом за период с 01.01.2013 по 24.03.2014, не может быть принята во внимание. Указанная выписка отражает содержание операций, проведенных в карточке расчетов с бюджетом по начислению налогов, пени и штрафов, их уплате, сторнированию, доначислению по результатам налоговых проверок в хронологическом порядке без учета сроков уплаты.

Вместе с тем, из материалов дела следует, что у налогоплательщика по установленным срокам уплаты 22.04.2013 и 20.05.2013 числится недоимка в размере 43 443 863, 07 руб., а по сроку уплаты 20.06.2013 - переплата в размере 1 136 816, 93 руб.

Таким образом, у ОАО "АМНГР" по сроку уплаты 20.06.2014 имелась переплата в размере, превышающем размер заниженной суммы налога, которая на момент вынесения оспариваемого решения, не была зачтена в счет иных задолженностей налогоплательщика, в связи, с чем Общество подлежит привлечению к ответственности предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату НДС только по указанным срокам.

Факт наличия недоимки в установленном налоговым органом размере подтвержден произведенной сторонами совместной сверкой расчетов на основании определений суда первой инстанции о проведении сверки по расчетам с бюджетом по НДС по срокам уплаты налога, срокам представления уточненной налоговой декларации и даты вынесения оспариваемого решения.

Доводы Общества о неверном указании Инспекцией сумм в актах сверок опровергаются представленными в материалы дела заявлениями Общества о проведении зачетов, вынесенными решениями о зачете, уточненными налоговыми декларациями по НДС, и другими документами. Результаты сверок проверялись в судебном заседании с участием представителей сторон.

Таким образом, на основании проведенной совместно сверки Общества и налогового органа, суд первой инстанции правомерно принял довод налогового органа об отсутствии у Общества переплаты по НДС по срокам уплаты налога в 1 квартале 2013 года, в связи с чем ссылка заявителя на отсутствие в действиях Общества состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ несостоятельна.

5. По эпизоду, связанному с отказом суда первой инстанции Обществу в снижении налоговых санкций предусмотренных п.1 ст. 122 НК РФ до 10 рублей Инспекция сообщает следующее.

В уточненном заявлении в суд первой инстанции от 12.07.2014 N 1 по делу N А42-5082/2014 налогоплательщик просит Арбитражный суд Мурманской области снизить сумму штрафа предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ до 10 рублей.

При этом в апелляционной жалобе на решение суда первой инстанции налогоплательщик уже просит уменьшить сумму штрафа, предусмотренную п. 1 ст. 122 НК РФ до 10 000 рублей.

Решением Инспекции 06.03.2014 N 1 Общество было привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 305 665 руб. 60 коп.

Решением УФНС России по Мурманской области от 16.06.2014 N 197 размер штрафа был уменьшен в 3 раза до суммы 101 888 руб. 80 коп.

Изменяя решение Инспекции в данной части УФНС России по Мурманской области руководствовалось п. 3 ст. 114 НК РФ, разъяснениями Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, а также приняло во внимание, что согласно бухгалтерскому балансу по состоянию на 31.12.2013 непокрытый убыток предприятия составил 8 349 000 тыс. руб., кроме того документами, представленными налогоплательщиком, подтверждаются значительные социальные выплаты семьям погибших на СПБУ "Кольская".

Таким образом, сумма штрафа с учетом смягчающих обстоятельств была уменьшена налоговым органов в три раза и составила менее 10% от суммы неуплаченного НДС.

Инспекция считает, что доводы заявителя о том, что при вынесении решения Инспекцией не были установлены и указаны обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность судом правомерно не были приняты, поскольку положениями статьи 101 НК РФ не предусмотрено обязательное указание в решении на наличие данных обстоятельств.

Согласно подпункту 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов проверки руководитель выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Поскольку налогоплательщик заявлял об отсутствии в его действиях состава правонарушения, данное обстоятельство было Инспекцией проверено, на что указано в оспариваемом решении.

При подаче апелляционной жалобы в УФНС России по Мурманской области Общество указало на наличие смягчающих ответственность обстоятельств, представив соответствующие доказательства, в связи с чем налоговые санкции были снижены в три раза.

Однако в ходе судебного разбирательства Общество просит уменьшить сумму штрафа ссылаясь на тяжелое финансовое положение в 2014, 2015 годах.

Апелляционная коллегия полагает, что дальнейшее снижение штрафных санкций недопустимо в виду следующих обстоятельств дела.

Решением от 03.09.2015 N 7 АО "АМНГР" как единственный участник ООО "АНК" передало в уставный капитал ООО "АНК" имущество (движимое и недвижимое) на сумму 61 055 152, 58 рублей. В 2014 году также часть имущества была передана АО "АМНГР" в УК ООО "АНК".

За 1-3 кварталы 2015 года АО "АМНГР" реализовало следующие суда: "Алдома", "Тумча", "Нефтегаз-51", "Нефтегаз-57", "Нефтегаз-61", "Нефтегаз-55".

Вышеуказанные факты подтверждаются имеющимися в материалах данного дела документами и свидетельствует о том, что Общество по средствам отчуждения имущества в уставной капитал ООО "АНК" искусственно создает ситуацию ухудшающее финансовое положение налогоплательщика.

При таких обстоятельствах, ссылка налогоплательщика на наличие большой кредиторской задолженности, задолженности по заработной плате не могут быть приняты в качестве смягчающих ответственность обстоятельств.

При вынесении обжалуемого судебного акта судом первой инстанции с учетом требований статей 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исследованы и оценены все представленные в материалы дела доказательства, нормы материального и процессуального права применены правильно, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оснований для изменения или отмены судебного акта апелляционной инстанцией не выявлено, в связи с чем обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения.

На основании изложенного и руководствуясь ст. 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 16.03.2016 по делу N А42-5082/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Л.П. Загараева

Судьи

О.В. Горбачева И.А. Дмитриева