Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 июня 2016 г. N 11АП-6614/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 3 октября 2016 г. N Ф06-12392/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: исковые требования удовлетворены, решение суда первой инстанции изменено

г. Самара

28 июня 2016 г.

Дело N А65-1372/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 22 июня 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 28 июня 2016 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кувшинова В.Е., судей Корнилова А.Б., Рогалевой Е.М.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Меликян О.В.,

с участием в судебном заседании:

представителя общества с ограниченной ответственностью "Камский бекон" - до перерыва - Фоминой Н.А. (доверенность от 14.06.2016), после перерыва - представитель не явился, извещен надлежащим образом,

представителя Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Набережные Челны - до и после перерыва - Сафиуллина Р.Р. (доверенность от 04.02.2016 N 2.4-0-23/002015), после перерыва - Сидорова А.М. (доверенность от 09.09.2015 N 2.4-0-23/018757),

представителя Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан - до перерыва - Шигабетдинова Р.Р. (доверенность от 15.04.2016 N 20), после перерыва - представитель не явился, извещен надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании 15 - 22 июня 2016 года в помещении суда апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Камский Бекон",

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 15 апреля 2016 года по делу N А65-1372/2016 (судья Абульханова Г.Ф.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Камский бекон" (ОГРН 1051614062378, ИНН 1650128842), г.Набережные Челны,

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Набережные Челны, г.Набережные Челны, с участием третьего лица:

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г.Казань,

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Камский бекон" (далее - заявитель, общество, ООО "Камский бекон") обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением (с учетом уточнений требований) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Набережные Челны (далее - инспекция, налоговый орган, ИФНС России по г.Набережные Челны) о признании недействительным решения от 04.09.2015 N 2.16-0-13/37 в части неуплаты 45 201 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и 1 080 000 руб. налога на прибыль, а также соответствующих им сумм пени и штрафов (т.1 л.д.3-5, т.3 л.д.132).

Определением суда первой инстанции, в порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - третье лицо, Управление ФНС России по РТ).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 15.04.2016 по делу N А65-1372/2016 в удовлетворении заявленных требований отказано (т.3 л.д.136-141).

В апелляционной жалобе заявитель просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт (т.4 л.д.3-5).

Налоговый орган апелляционную жалобу отклонил по основаниям, изложенным в отзыве на нее.

Третье лицо отзыв на апелляционную жалобу не представило.

В судебном заседании представитель общества поддержал апелляционную жалобу по изложенным в ней основаниям.

Представитель налоговой инспекции отклонил апелляционную жалобу по основаниям, приведенным в отзыве.

Представитель третьего лица отклонил апелляционную жалобу.

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв с 15.06.2016 до 15 час. 15 мин. 22.06.2016, после перерыва рассмотрение дела продолжено.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на нее и в выступлении представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению частично.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г.Набережные Челны проведена выездная налоговая проверка ООО "Камский бекон" по вопросам своевременности и полноты уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

Результаты проверки отражены в акте от 27.07.2015 N 2.16-0-13/31 (т.2 л.д. 81-140).

На основании акта проверки и представленных заявителем возражений, налоговой инспекцией принято решение от 04.09.2015 N 1 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику доначислены: 1 130 648 руб. налога на прибыль, налога на доходы физических лиц, водного налога, 119 648,64 руб. пени по статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за несвоевременную уплату налогов, 99 496 руб. штрафов по пункту 1 статьи 122 и статье 123 НК РФ (т.2 л.д.82-138).

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан от 08.12.2015 N 2.14-0-18/028517@, оспариваемый ненормативный акт налогового органа оставлен без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика без удовлетворения (т.1 л.д.101-102).

Полагая, указанное решение налоговой инспекции в оспариваемой части не соответствующим налоговому законодательству и нарушающим его права и законные интересы, заявитель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, отказав в удовлетворении заявленных требований в полном объеме, неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела и неправильно применил нормы материального права.

В соответствии со статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, суд должен установить наличие двух условий: оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту; оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу прямого указания части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта возложена на принявший его орган; согласно положениям статьи 65 Кодекса доказывание иных обстоятельств является обязанностью лиц, которые ссылаются на данные обстоятельства.

В части доначисления обществу НДФЛ, соответствующих сумм пени и штрафа.

Из материалов дела видно, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено, что обществом в период с 01.01.2012 по 31.12.2013 неправомерно неисчислено, неудержано и не перечислено 45 201 руб. НДФЛ. Обществом неправомерно приняты и оплачены работникам авансовые отчеты. Полученные подотчетные суммы не являются компенсацией понесенных расходов, следовательно, считаются доходом работников - физических лиц с сумм командировочных расходов за проживание в гостиницах и услуг по мойке автомобиля, так как сведения о предприятиях в Едином государственном реестре юридических лиц отсутствует, ИНН этих гостиниц некорректный (пункт 2.2.2 оспариваемого решения - т. 2 л.д. 84-91).

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно пункту 1 статьи 207 НК РФ, налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

На основании статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Как следует из статьи 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 НК РФ.

При выплате такого дохода налогоплательщику у налогового агента в силу требований статьи 24 НК РФ возникает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

В соответствии с пунктами 4, 6 и 9 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. При этом уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Суд первой инстанции, отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований в данной части, исходил из следующего.

Судом первой инстанции установлено и сторонами не оспаривается, что работниками общества - Нургалеев Р. Г., Гараев И. Д., Забурдаев А. Ю., Миннергаев Ф. М., Петров М.И., Садреев Х.Ф., Тазеев Н.Г., Хасанов И.Ю. были представлены (2012-2013 г.г.) работодателю - обществу документы, подтверждающие уплату ими средств за наличный расчет в счет оплаты: проживания в период командировок в гостиницах (г. Сергеевск, г. Киров) - Акционерное общество Гостиница "Орена" ИНН 006321457845 (т.1 л.д.55-57, 60-61, 67-68, 74, 104-108_), ЗАО Гостиница "Вятка" ИНН 004345165089, в котором неоднократно проживали вышеназванные сотрудники ООО "Камский Бекон"; ИП Шайхуллину А. Д. (ИНН165010025987 т. 1 л.д. 61, 68, 75,79,80_,90,93), за оказание услуги мойки автомашины.

Указанные в счетах, товарных и фискальных чеках вышеназванные ИНН гостиниц и автомойки предпринимателя, представленных работниками работодателю за 2012 и 2013 г.г. при проверке инспекцией по Федеральной базе удаленного доступа: регистрация данных организаций и предпринимателя в ФНС не подтвердилась (организации и предприниматель с такими ИНН отсутствуют, ИНН некорректен), ККТ с заводскими номерами (20312091, 246404009, т.1 л.д. 55-57, 60,67-68, 74-75, 79, 87, 90, 93, 96), указанными в кассовых чеках гостиниц и автомойки не зарегистрированы.

Таким образом, поскольку Акционерное общество Гостиница "Орена", Закрытое акционерное общество Гостиница "Вятка", ИП Шайхуллин А. Д. не зарегистрированы в ЕГРЮЛ, не состоят на налоговом учете в соответствующей инспекции и не зарегистрированы в Едином государственном реестре юридических лиц, следовательно, являются несуществующими.

Доказательств обратного заявителем на налоговую проверку и суд в порядке статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.

Суд первой инстанции согласился с доводами налогового органа, что ООО "Камский Бекон", принимая авансовые отчеты к расходам, не удостоверился в правоспособности гостиниц и предпринимателя, их государственной регистрации, в том числе посредством обращения к общедоступным сведениям Федеральной налоговой службы, свидетельствующее о том, что общество действовало без должной осмотрительности.

Доводы общества, со ссылками на постановления ФАС ПО от 18.06.2014 по делу N А55-17026/2013, от 20.03.2014 по делу N A55-12200/2013, от 17.06.2013 по делу NА55-26059/2012, от 29.08.2012 по делу NA49-5864/2011 о реальности оказанных услуг работникам по проживанию в гостинице, услуг автостоянки и автомойке, об отсутствии у него и работников оснований и полномочий проверять, зарегистрированы ли в качестве юридических лиц организации, оказывающие гостиничные услуги и мойки не имеется, с учетом предоставления документов по несуществующим гостиницам и автомойке на протяжении 2012 и 2013 годов, судом не могут быть положены в основу принятого судебного акта.

Поскольку документы по расходам составлены несуществующими организациями, предпринимателем, то, соответственно, такие расходы не могут быть признаны достоверными и реальными.

Их принятие противоречит положениям Федерального закона 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", постановлениям Президиума ВАС РФ от 31.05.2011 N 17649/10 по делу N А26-11228/2009, Федерального Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16.10.2013 по делу N А27-20892/2012.

Суд первой инстанции делает вывод, что налоговым органом правомерно сделан вывод о том, что обществом не произведено исчисление, удержание и перечисление 45 201 руб. налога на доходы физических лиц, направленных обществом в командировки, что подтверждается командировочными удостоверениями (т.1 л.д. 55-96, т. 2 л.д.85-91).

Неисполнение налоговым агентом обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм налога с выплаченных физическим лицам доходов влечет начисление пеней.

Согласно статье 75 НК РФ, пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии со статьей 123 НК РФ, действовавшей в рассматриваемый период, неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

В силу главы 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку в соответствии со статьями 214.1 и 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени - это способ обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса, и определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора (пункты 3 и 4 статьи 75 НК РФ).

Суд первой инстанции указывает, что заявителям не представлено суду доказательств, опровергающих выводы налогового органа о наличии вины общества, а также, того, что им были приняты все зависящие от него меры, то есть, соблюдена та степень заботливости и осмотрительности, которая необходима для надлежащего исполнения требований налогового законодательства.

При этом, предоставление работниками документов, подтверждающих нахождение в командировке - командировочное удостоверение, служебное задание не свидетельствуют обоснованности произведенных расходов на несуществующие гостиницы и автомойку.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции сделал вывод, что у налогового органа имелись основания для включения в налогооблагаемую базу суммы выплат, произведенных в пользу работников в виде оплаты за проживание в гостиницах в г. Сергеевск, г. Киров и услуги автомойки за 2012 и 2013 года, свидетельствующее о систематическом представление документов по несуществующим организациям и предпринимателю, влияющие и на последующие налоговые периоды, следовательно, оспариваемое решение налогового органа по спорному эпизоду законно и обоснованно, что влечет отказ в удовлетворении требований заявителя.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции не учтены следующие обстоятельства.

Пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В соответствии со статьей 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.

Из статьи 41 НК РФ следует, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 НК РФ.

При выплате такого дохода налогоплательщику у налогового агента в силу требований статьи 24 НК РФ возникает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

На основании материалов настоящего дела, судом апелляционной инстанции установлено, что работникам заявителя в подотчет выдавались денежные средства на командировочные расходы и проживание.

Согласно статье 168 Трудового кодекса Российской Федерации в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику расходы по проезду, найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), и иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Пунктом 26 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.2008 N 749, установлено, что работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение 3 рабочих дней: авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. К авансовому отчету прилагаются документы о найме жилого помещения, фактических расходах по проезду (включая оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей) и об иных расходах, связанных с командировкой;

Судом апелляционной инстанции установлено на основании действующего законодательства, что денежные средства, выданные организацией подотчетному лицу, образуют задолженность физического лица перед организацией и, в случае, когда они не израсходованы на цели, на которые были выданы, либо израсходованы не полностью, подлежат возврату. Следовательно, эти денежные средства не являются для физического лица экономической выгодой и не относятся к его доходу.

Достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные расходы, определяется самим обществом.

Общество приняло авансовые отчеты работников и первичные документы и в установленном порядке отразило хозяйственные операции в бухгалтерском учете.

В нарушение статьи 65 АПК РФ допустимых и достаточных доказательств того, что выданные в подотчет денежные средства явились экономической выгодой работников общества, налоговый орган не представил.

В пункте 3.2 резолютивной части оспариваемого решения указано обществу: уплатить недоимку, пени и штрафы.

Вместе с тем, уплата налога за счет средств налогового агента не допускается.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.02.2009 N 11714/08.

Суд апелляционной инстанции считает, что заявленные обществом требования в данной части подлежат удовлетворению, а решение налогового органа следует признать недействительным в части уплаты налога на доходы физических лиц в размере 45 201 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

В части налогообложения полученной обществом субсидии на возмещение части затрат на строительство.

Налоговым органом в ходе проверки сделан вывод о занижении обществом дохода в 2013 году в сумме 5 400 000 руб. и не исчислении и не уплате налог на прибыль в сумме 1 080 000 руб. (т.2 л.д.109-114 пункт 2.3.3. оспариваемого решения).

На основании статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой Кодекса.

В соответствии со статьей 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Согласно пункта 1.3 статьи 284 НК РФ для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пункта 2 статьи 346.2 Кодекса, и рыбохозяйственных организаций, отвечающих критериям, предусмотренным пп. 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 Кодекса, налоговая ставка по налогу на прибыль организаций по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов.

При этом пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ установлено, что сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации", у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70 процентов.

Из положений указанных норм следует, что при формировании налоговой базы по налогу на прибыль по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции, по которой ставка налога на прибыль устанавливается в размере 0 процентов, сельскохозяйственными товаропроизводителями учитываются доходы, связанные только с этой деятельностью. Доходы сельскохозяйственных товаропроизводителей от иных видов деятельности подлежат учету в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке по ставке 20 процентов.

Следовательно, субсидии, полученные сельскохозяйственным товаропроизводителем на возмещение части затрат, связанных с производством и (или) реализацией сельскохозяйственной продукции, связаны с деятельностью по реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции, по которой установлена ставка налога на прибыль организаций 0 процентов.

Субсидии, полученные сельскохозяйственным товаропроизводителем и не связанные с деятельностью по реализации произведенной сельскохозяйственной продукции (произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции), учитываются в составе внереализационных доходов для целей исчисления налога на прибыль организаций в общеустановленном порядке согласно пункта 8 статьи 250 НК РФ.

Из материалов дела видно, что ООО "Камский бекон" выделена субсидия в размере в сумме 45 731 000 (выделено из бюджета 45 000 00) рублей, которая рассчитана на основании справки-расчета о причитающейся субсидии по экономической значимой региональной программе "Развитие производства по забою скота и переработке мяса в Республике Татарстан на 2011-2013 годы" (Приложение N 1 к приказу Минсельхозпрода РТ от 05.12.2013 N 2665/2-пр).

Субсидия выделена на возмещение части затрат на строительство предприятия по забою скота и переработке мяса ООО "Камский Бекон".

Сумма произведенных затрат подтверждена справками N 1 от 31.01.2013, N 2 от 31.01.2013, N 3 от 31.01.2013, N1 от 28.02.2013 о стоимости выполненных работ и затрат по объекту: "Предприятие по забою скота и переработке мяса".

Спорная субсидия, полученная обществом 13.12.2013 в размере 45 000 000 руб. на возмещение части затрат на строительство "Предприятия по забою скота и переработке мяса" отражена в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2013 году в составе внереализационных доходов по коду 2 (ставка 0%).

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что цех по забою и переработке мяса был введен в эксплуатацию 31.07.2013. Появился дополнительный вид деятельности - производство мяса (ОКВЭД 15.11).

Согласно подпункта 4.7.1. пункту 4.7 учетной политики ООО "Камский Бекон" для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией производственной и переработанной ими собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 %.

В соответствии с подпунктом 4.8.1. пункта 4.8 учетной политики, ООО "Камский Бекон" являясь сельскохозяйственным товаропроизводителем, ведет раздельный налоговый учет по деятельности, связанной с реализацией Продукции, облагаемой по ставке 0 %.

В ходе проверки установлен факт использования цеха забоя скота как в основной деятельности (переработка собственных свиней), так и в прочей деятельности (переработка покупных свиней).

Цех по забою используется как в основной деятельности (переработка собственных выращенных свиней, ставка по налогу на прибыль 0%), так и в прочей деятельности (переработка покупных свиней, ставка по налогу на прибыль 20%).

Согласно регистров налогового учета установлено, что полученная субсидия отражена организацией ООО "Камский Бекон" в составе внереализационных доходов по коду 2 "Сельскохозяйственный производитель".

В соответствии с пунктом 1.3. статьи 284 НК РФ для сельскохозяйственных товаропроизводителей", отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 настоящего Кодекса, и рыбохозяйственных организаций, отвечающих критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 настоящего Кодекса, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов.

ООО "Камский Бекон" суммы полученных субсидий на покрытие части затрат на строительство "Предприятия по забою скота и переработке мяса" отразило в декларации по налогу на прибыль за 2013 год в составе внереализационных доходов по коду 2 (ставка 0%).

В общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) производства ООО "Камский Бекон" доля дохода от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства составляет - 88 %, а доходы реализации от прочей деятельности - 12 %. Данный факт не оспаривается обществом.

Позиция Федеральной налоговой службы Российской Федерации и Министерства Финансов Российской Федерации о порядке учета в целях налогообложения прибыли субсидий изложена в письме от 30.06.2014 N ГД-4-3/12324@:

Согласно пункту 1 статьи 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

При формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, определены в статье 251 НК РФ.

Перечень таких доходов является исчерпывающим.

Субсидии, полученные коммерческими организациями на возмещение затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в данном перечне не поименованы, в связи с чем учитываются в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке. При этом данные субсидии не подлежат отдельному учету.

В своих возражениях ООО "Камский Бекон" ссылается на пункт 2 статьи 251 НК РФ.

В данной норме изложено, что при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также хмелевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

Коммерческие организации (хозяйственные товарищества и общества, производственные кооперативы, государственные и муниципальные унитарные предприятия) - организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности.

Некоммерческой организацией является организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками.

В рассматриваемом случае основной целью деятельности ООО "Камский Бекон" является извлечение прибыли, следовательно общество нее является некоммерческой организацией и применение пункта 2 статьи 251 НК РФ в данном случае является ошибочным.

Согласно пункту 2.17 "Учет государственной помощи" положения об учетной политике ООО "Камский Бекон" на 2013 год утвержденного приказом N 311 от 31.12.2012:

- Учет целевого бюджетного финансирования осуществлять в соответствии с положением по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000 (утверждено приказом Минфина России от 16.10.02г. N 92н). Целевые бюджетные средства отражать в бухучете в момент фактического получения денежных средств, оплаты расходов и т.д. Средства бюджетного финансирования учитывать отдельно от других доходов Общества;

- Учет осуществлять на счете 86 "Целевое финансирование". Аналитический учет по счету 86 вести по конкретным назначениям целевых средств и в разрезе источников их поступления. В случае поступления бюджетных средств после покупки имущества, финансирование относить в состав внереализационных доходов. Государственная помощь сельскохозяйственным товаропроизводителям осуществляется как за счет средств федерального бюджета, так и за счет средств субъектов Российской Федерации.

Бюджетные средства признаются в бухгалтерском учете по мере фактического получения ресурсов и отражаются в составе прочих доходов на счете 91.01 "Прочие доходы".

Таким образом, суд первой инстанции правомерно согласился с выводом налогового органа, что в нарушение статей 246, 247, 248, 251 НК РФ, п.8 статьи 250 НК РФ, пп.2 п.4 статьи 271 НК РФ ООО "Камский Бекон" неправомерно не включены в состав внереализационных доходов по ставке 20% суммы субсидий, полученных из бюджета РФ на возмещение части затрат в 2013 году, в результате чего занижены доходы в 2013 году в сумме 5 400 000 руб., таким образом, не исчислен и не уплачен налог на прибыль в сумме 1 080 000 руб., что повлекло начисление пени и привлечение ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Ссылки заявителя на правовую позицию, изложенную в пункте 1 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации", постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 3290/13 необоснованны, поскольку обстоятельства указанного спора имели место до 2009 года, то есть до внесения изменений в пункт 2 статьи 251 НК РФ Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ, исключившим из перечня доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, целевые поступления из бюджета.

Суд первой инстанции правомерно отказал обществу в удовлетворении заявленных требований в данной части.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует изменить, заявленные требования общества удовлетворить частично, признать недействительным решение налогового органа от 04.09.2015 N 2.16-0-13/37 в части уплаты налога на доходы физических лиц в размере 45 201 руб., соответствующих сумм пени и штрафов, а в остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Судебные расходы распределить в соответствии с пунктами 1, 5 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 21 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 21.01.2016 N 1 "О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела", пунктом 21 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах".

Руководствуясь статьями 110, 112, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 15 апреля 2016 года по делу N А65-1372/2016 изменить.

Заявленные требования общества с ограниченной ответственностью "Камский бекон" удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Набережные Челны Республики Татарстан от 04 сентября 2015 года N 2.16-0-13/37 в части уплаты налога на доходы физических лиц в размере 45 201 (Сорок пять тысяч двести один) рубль, соответствующих сумм пени и штрафов.

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Набережные Челны Республики Татарстан (ОГРН 1041616098974, ИНН 1650040002), г.Набережные Челны, в пользу общества с ограниченной ответственностью "Камский бекон" (ОГРН 1051614062378, ИНН 1650128842), г.Набережные Челны, расходы по оплате государственной пошлины в размере 2000 (Две тысячи) рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и в двухмесячный срок может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

В.Е. Кувшинов

Судьи

А.Б. Корнилов Е.М. Рогалева