Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 июня 2016 г. N 09АП-23037/16

г. Москва

28 июня 2016 г.

Дело N А40-213762/14

Резолютивная часть постановления объявлена 21 июня 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 июня 2016 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Е.А. Солоповой

Судей Р.Г. Нагаева, С.А. Назаровой

при ведении протокола секретарем судебного заседания А.А. Долговым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

АО "МХК "ЕвроХим" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.03.2016

по делу N А40-213762/14 об отказе в удовлетворении заявления АО "МХК "ЕвроХим", принятое судьей О.Ю. Суставовой

по заявлению АО "МХК "ЕвроХим" (ОГРН 1027700002659, ИНН 7721230290)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (ОГРН 1047702057732, ИНН 7702246311)

о признании недействительным решения от 07.08.2014 N 04-1-31/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии в судебном заседании:

от АО "МХК "ЕвроХим" - Мещеряков А.В., дов. от 25.06.2015

от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - Кабисов И.Э., дов. от 13.01.2016

УСТАНОВИЛ:

АО "МХК "ЕвроХим" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) о признании недействительными решение от 07.08.2014 N 04-1-31/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Арбитражный суд города Москвы решением от 24.04.2015, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2015, отказал в удовлетворении заявления.

Постановлением от 24.11.2015 Арбитражного суда Московского округа данные судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

Арбитражным судом Московского округа указано, что довод заявителя относительно того, что изменениями в п.9 ст.255 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не создана новая норма, а внесены уточнения, свидетельствующие о правомерности учета спорных расходов, со ссылкой на вышеуказанные обстоятельства, надлежащей правовой оценки судов не получил.

Судом кассационной инстанции даны указания суду проверить право общества на учет в составе расходов на оплату труда выплат, произведенных при увольнении работников на основании соглашения сторон, дать надлежащую оценку доказательствам в их совокупности и взаимной связи, проверить доводы сторон при соблюдении принципов равноправия и состязательности, и при правильном применении норм материального права, соблюдении принципов судопроизводства в арбитражном суде и норм процессуального права принять законное и обоснованное решение.

Арбитражный суд города Москвы решением от 29.03.2016 отказал в удовлетворении заявления общества.

Не согласившись с принятым решением, общество подало апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда, отказать в удовлетворении требований заявителя.

В обоснование своей позиции общество ссылается на неправильное применение судом норм права.

Налоговый орган представил отзыв, в котором просит оставить решение суда без изменения, как соответствующее действующему законодательству, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании Девятого арбитражного апелляционного суда представитель общества поддержал доводы и требования апелляционной жалобы, представитель налогового органа возражал против удовлетворения апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы от 29.03.2016 не имеется.

Из материалов дела следует, что оспариваемым решением налогового органа, вынесенным по результатам проведения выездной налоговой проверки, обществу был доначислен налог на прибыль за 2011 и 2012 годы, штраф и пени.

Основанием доначисления названного налога послужил вывод инспекции о неправомерном отнесении к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль в спорном периоде (2011-2012), сумм компенсаций в повышенном размере, выплаченных работникам общества при прекращении трудовых отношений по соглашению сторон.

Федеральная налоговая служба решение инспекции от 07.08.2014 N 04-1-31/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставила без изменения.

Суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа.

Оснований для отмены судебного акта суд апелляционной инстанции не усматривает по следующим мотивам.

Судом установлено, что трудовыми договорами общества с уволенными сотрудниками, а также коллективным договором не было предусмотрено компенсационных выплат в повышенном размере, следовательно, спорные выплаты не соответствуют требованиям статьи 255 НК РФ.

В данном случае выплаты денежных компенсаций при увольнении по соглашению сторон производились на основании дополнительных соглашений к трудовым договорам.

Выплаты денежных компенсаций при увольнении по соглашению сторон производились одновременно с изданием приказа на увольнение сотрудников.

Так, например, у трех уволенных сотрудников Стерликовой А.В., Скороход Е.В., Корженяк О.В. в приказе о прекращении (расторжении) трудового договора с работником в качестве основания прекращения трудового договора указано увольнение по соглашению сторон и идет ссылка па соглашение о расторжении трудового договора. В самих же соглашениях в качестве причины расторжения трудового договора указано расторжение договора по собственному желанию (пункт 3 статьи 77 Трудового кодекса Российской Федерации) и так же оговаривается сумма дополнительной компенсации сверх установленных законодательством.

То есть, компенсации сотрудникам при увольнении по соглашению сторон выплачивались на основании заключаемых с каждым работником соглашений о расторжении трудовых отношений. При этом выплаты, производимые по таким соглашениям, не предусмотрены действующим законодательством, что оговорено в Соглашении о расторжении трудового договора с работником.

Суд пришел к выводу об отсутствии у общества-налогоплательщика правовых оснований для отнесения спорных выплат к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, и правомерном доначислении обществу налога на прибыль, пени и штрафа.

При этом суды учитывают имеющуюся правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении от 01.03.2011 N 13018/10, согласно которой в трудовом законодательстве отсутствует ограничение работодателей на выплату работникам вознаграждений, не связанных с трудовой деятельностью. Однако в целях налогообложения перечень выплат в пользу работников ограничен. Такие выплаты для их отнесения к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, должны быть связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений. Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия в качестве расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций суммы дополнительной компенсации, выплачиваемой работнику при расторжении трудового договора по соглашению сторон, необходимо исходить из того, связаны ли данные компенсационные выплаты с выполнением работником трудовой функции.

Такая позиция была сформирована Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации до внесения изменения Федеральным законом от 29.11.2014 N 382-ФЗ в п. 9 ст. 255 НК РФ, который, в частности, указывал, что в целях налогообложения перечень выплат в пользу работников ограничен.

Данная правовая позиция Высшего Арбитражного Суд Российской Федерации учитывалась судами при рассмотрении подобных споров, соответственно, в отношении правоотношений, возникших до 01.01.2015 (дата применения изменений в п. 9 ст. 255 НК РФ).

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, и, что выплаты при увольнении не были связаны с выполнением трудовой функции, суд пришел к обоснованному выводу о неправомерном включении выплат в состав затрат.

Во исполнение указаний суда кассационной инстанции судами исследован довод заявителя относительно того, что изменениями в п.9 ст.255 НК РФ не создана новая норма, а внесены уточнения, свидетельствующие о правомерности учета спорных расходов, который, как указал суд кассационной инстанции, надлежащей правовой оценки судов не получил.

Данный довод получил правовую оценку суда первой инстанции и отклонен с учетом установленных по делу фактических обстоятельств.

Судом апелляционной инстанции по данному вопросу установлено, что до внесения изменений Федеральным законом от 29.11.2014 N 382-ФЗ в пункт 9 статьи 255 НК РФ данный пункт был изложен в следующей редакции: "К расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата".

С 01.01.2015 пункт 9 статьи 255 НК РФ применяется в новой редакции, в которой указано: "К расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся: начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика. В целях настоящего пункта начислениями увольняемым работникам признаются, в частности, выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права".

Таким образом, до внесения изменений Федеральным законом от 29.11.2014 N 382-ФЗ в пункт 9 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях настоящей главы были отнесены начисления работникам, высвобождаемым только в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата, тогда как новая редакция пункта 9 статьи 255 НК РФ расширила его положения, поскольку указано, что реорганизация или ликвидация налогоплательщика, сокращение численности или штата работников налогоплательщика могут быть отнесены "в том числе" к расходам на оплату труда в целях настоящей главы.

Более того, в новой редакции пункта 9 статьи 255 НК РФ указывается, что следует признавать начислениями для увольняемых работников, тогда как в прежней редакции рассматриваемой статьи подобного не было.

При этом, новая редакция пункта 9 статьи 255 НК РФ применяется с 01.01.2015, где указывается конкретный перечень начислений для увольняемых работников, который применяется в целях настоящего пункта (т.е. в целях налогообложения), тогда как обществу доначислено за период (2011-2012), и, соответственно, проверялись правоотношения за данный период. Таким образом, новая редакция пункта 9 статьи 255 НК РФ, которой расширен в целях налогообложения перечень выплат в пользу работников, не может быть применена к правоотношениям общества, возникшим в 2011-2012 годах.

Прежняя редакция пункта 9 статьи 255 НК РФ не содержала конкретного перечня начислений для увольняемых работников, который следует применять в целях настоящего пункта (т.е. в целях налогообложения), тогда как обществу доначислено за период (2011-2012), и, соответственно, не позволяла обществу к расходам на оплату труда в целях настоящей главы отнести заявленные начисления работникам в 2011-2012 годах.

Таким образом, рассматривая настоящий спор, суд первой инстанции учел конкретные фактические обстоятельства в отношении общества и применил положения закона, которые действовали в период возникновения спорных правоотношений общества-налогоплательщика.

Более того, судом установлено, что материалами дела не подтверждается, что заключение соглашения о расторжении трудовых договоров с работниками связано с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика, как того требуют положения пункта 9 статьи 255 НК РФ (в редакции, применяемой к рассматриваемым правоотношениям, возникшим в 2011-2012).

Как следует из штатного расписания общества за 2011 год, штатная численность составляет 241.125 единиц, а за 2012 год - 263.125 единиц (общество по соглашению сторон увольняло сотрудников как в 2011, так и 2012 году). Таким образом, заявитель не сокращал, а наоборот увеличил численность штата работников.

Доводы общества о том, что в период нахождения работника в декретном отпуске по уходу за ребенком данные должности были сокращены, не нашли своего подтверждения в суде.

Материалами дела также подтверждается, что спорные выплаты осуществлялись сотрудникам, увольняемым не в связи с сокращением численности (штата) работников налогоплательщика. В материалах дела в отношении данных работников отсутствуют какие-либо документы (приказы о сокращении численности, уведомления о расторжении трудовых договоров в связи с сокращением численности (штата) и т.д.), подтверждающие, что в отношении этих сотрудников производились мероприятия по сокращению численности (по сокращению соответствующих должностей).

Суд указал, что приказы об упразднении штатных единиц являются подтверждением сокращения численности работников. Однако, только лишь приказы не являются достаточным доказательством того, что заявитель проводил сокращение и что уволенные по соглашению сторон работники были уволены именно в связи с сокращением штатных единиц; указанное подтверждается материалами дела, а также отсутствием необходимых действий со стороны общества, которые должны были оформляться необходимой документацией для защиты прав и интересов сторон трудового договора, установленных статьями 178, 179 и 180 Трудового кодекса Российской Федерации.

Решение о сокращении численности или штата работников организации является следствием необходимости для работодателя на основании пункта 4 статьи 77 Трудового кодекса Российской Федерации, влекущей за собой определенные правовые последствия, касающиеся прав и обязанностей, а также интересов сторон трудового договора, для защиты которых законодатель, в частности, установил нормы статей 178, 179 Кодекса которые работодатель обязан соблюдать.

Доказательств совершения обществом указанных действий, предусмотренных трудовым законодательством, в материалы дела не представлено.

Следовательно, довод общества о том, что спорные выплаты осуществлялись сотрудникам, увольняемым в связи с сокращением численности (штата) работников налогоплательщика, правомерно отклонен судом, как не подтвержденный необходимыми доказательствами.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу, что обществом в 2011-2012 неправомерно включены в расходы на оплату груда, уменьшающие налоговую базу по налогу па прибыль организаций, заявленные выплаты в размере 1 329 000 руб., в том числе в 2011 году - в сумме 332 000 руб., в 2012 году - в сумме 997 000 руб., что привело к неуплате (неполной уплате) налога па прибыль организаций за 2012 год в сумме 199 400 руб.

Учитывая дату применения новой редакции пункта 9 статьи 255 НК РФ (январь 2015) и проверяемый период (2011-2012), а также конкретные фактические обстоятельства, установленные судом в отношении общества по рассматриваемому вопросу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта первой инстанции, неправильного применения норм материального права с учетом установленных по делу фактических обстоятельств не установлено. Апелляционная жалоба общества удовлетворению не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 176, 266-268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.03.2016 по делу N А40-213762/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу АО "МХК "ЕвроХим" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Е.А. Солопова

Судьи

Р.Г. Нагаев С.А. Назарова