Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 8 июля 2016 г. N 07АП-8660/15

г. Томск

8 июля 2016 г.

Дело N А27-9477/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июня 2016 г.

Полный текст постановления изготовлен 08 июля 2016 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи О.А. Скачковой,

судей Н.В. Марченко, А.Ю. Сбитнева,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания О.Ю. Горецкой до перерыва и помощником судьи Н.В. Карташовой после перерыва с использованием средств аудиозаписи,

при участии в заседании:

от заявителя - Е.В. Цуляуф по доверенности от 17.02.2015, паспорт, Т.Б. Куприянова по доверенности от 17.02.2015, паспорт,

от заинтересованного лица - С.С. Болучевский по доверенности от 18.05.2016, удостоверение, И.И. Максименко по доверенности от 19.01.2016, удостоверение (до перерыва), А.Л. Зубков по доверенности от 11.01.2016, удостоверение, И.П. Коптелова по доверенности от 17.12.2015, удостоверение,

рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области

на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 03 марта 2016 г. по делу N А27-9477/2014 (судья Т.А. Мраморная)

по заявлению открытого акционерного общества "Шахта Заречная" (ИНН 4212005632, г. Полысаево)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (г. Кемерово)

о признании недействительным решения от 27.01.2014 N 4 в части,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Шахта Заречная" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ОАО "Шахта Заречная") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области N 4 от 27.01.2014 в части доначисления налога на прибыль организации в размере 151870545 руб. и начисления соответствующих сумм пени, штрафа в размере 29515771,26 руб.; налога на имущество организации в размере 4919688 руб. и начисления соответствующих сумм пени, штрафа в размере 983937,60 руб.; налога с доходов, выплаченных иностранным организациям, в размере 7280894 руб. и начисления соответствующих сумм пени и штрафа в размере 737182,80 руб.; в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в размере 17288,20 руб. за неудержание и неперечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ); обязания удержать дополнительно начисленную сумму НДФЛ на общую сумму 77372 рублей, а также начисления соответствующих сумм пени; в части завышения суммы налогооблагаемой базы при расчете недоимки по налогу на прибыль организации на доначисленные суммы транспортного налога на 2011 г. в размере 2135,0 руб., суммы налога на имущество организации в общем размере 4419688 руб., а также необоснованное завышение соответствующих сумм штрафных санкций и пени по налогу на прибыль организации; также просит применить смягчающие ответственность обстоятельства в части исчисления штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 46638 руб. за неуплату налога на прибыль организации, 427 руб. за неуплату транспортного налога; по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 45200 руб. за непредставление документов по НДФЛ по статьям 230, 226, 289 НК РФ, в размере 1000 руб. за непредставление расчетов по налогу с доходов, выплаченных иностранной организации по пункту статьи 289 НК РФ; по статье 123 НК РФ в размере 4300056,40 руб. за несвоевременное перечисление НДФЛ по пункту 6 статьи 226 НК РФ, в размере 10170 руб. за не удержание и не перечисление НДФЛ.

Решением суда от 03.03.2016 требования общества удовлетворены частично, признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области N 4 от 27.01.2014 в части доначисления налога на прибыль организации за 2010-2011 г.г. в размере 151870545 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по статье 122 НК РФ в размере 29515771,26 руб. (в том числе в части завышения суммы налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (соответствующих сумм штрафных санкций и пени) на доначисленный транспортный налог за 2011 г. в размере 2135 руб., на доначисленный налог на имущество за 2010-2011 г.г. в размере 4919688 руб.) по пунктам 1.2, 2, 1.3, 1.5 решения; в части доначисления налога на имущество организации за 2010 г., 2011 г. в размере 4919688 руб., соответствующих сумм пени и штрафа в размере 983937,60 руб. (пункты 3.1, 3.2 решения); в части доначисления штрафа по статьям 123, 126 НК РФ в размере 522255,2 руб. (пункт 1.6 решения); в части доначисления штрафа по статье 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ по пункту 6 статьи 226 НК РФ в размере 2866704,27 руб.; в части предложения об обязании удержать дополнительно начисленную сумму НДФЛ в размере 2080 руб., 3250 руб., соответствующих сумм пени (пункт 5.1 и пункт 5.2 решения); в части предложения об обязании удержать неудержанный налог на доходы физических лиц и перечислить в размере 69442 руб., соответствующих сумм пени и штрафа в размере 13888,40 руб. (пункт 5.3 решения). В остальной части заявленное требование оставлено без удовлетворения.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в части удовлетворения требований отменить, в удовлетворении требований отказать.

Определением апелляционного суда от 03.06.2016 судебное разбирательство по апелляционной жалобе в порядке статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) отложено на 17.06.2016, протокольным определением в судебном заседании в порядке статьи 163 АПК РФ объявлен перерыв на 23.06.2016.

В судебном заседании представители апеллянта поддержали доводы жалобы, настаивали на ее удовлетворении, уточнили просительную часть, просили отменить решение Арбитражного суда Кемеровской области от 03.03.2016 по делу N А27-9477/2014 в части удовлетворения требований ОАО "Шахта Заречная":

* в части доначисления налога на прибыль организации за 2010-2011 г.г. в размере 151870545 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по статье 122 НК РФ в размере 29515771,26 руб. (в том числе в части завышения суммы налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организации (соответствующих сумм штрафных санкций и пени) на доначисленный транспортный налог за 2011 г. в размере 2135 руб., на доначисленный налог на имущество за 2010-2011 г.г. в размере 491688 руб.) по пунктам 1.2, 2, 1.3, 1.5 решения;

* в части доначисления налога на имущество организации за 2010 г., 2011 г. в размере 4919688 руб., соответствующих сумм пени и штрафа в размере 983937,60 руб. (пункты 3.1, 3.2 решения);

- в части доначисления штрафа по статье 123, 126 НК РФ в размере 492121,9 (пункт 1.6 решения);

- в части доначисления штрафа по статье 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ по пункту 6 статьи 226 НК РФ в размере 2866704, 27 руб.;

- в части предложения об обязании удержать дополнительно начисленную сумму НДФЛ в размере 2080 руб., 3250 руб. соответствующих сумм пени (пункт 5.1 и пункт 5.2 решения). В указанной части по делу просят принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных ОАО "Шахта Заречная" требований, в остальной части решение оставить без изменения.

Представители общества просили в удовлетворении жалобы отказать, считают решение суда законным и обоснованным.

Подробно доводы участвующих в деле лиц изложены в жалобе, дополнениях к ней, отзыве на апелляционную жалобу, возражениях.

В рамках рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции инспекцией заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела заключения эксперта N 002640/5/77001/342013/И-1055 от 02.10.2013, а также ходатайство о проведении повторной судебной экспертизы.

Представители заявителя возражали по основаниям, изложенным в письменных возражениях.

Дополнительно представленное апеллянтом в суд апелляционной инстанции заключение эксперта не может быть приобщено судом апелляционной инстанции к материалам дела в силу статей 9, 41, части 2 статьи 268 АПК РФ, поскольку, представляя это дополнительное доказательство в суд апелляционной инстанции, налоговый орган невозможность представления заключения, датированного 02.10.2013, в суд первой инстанции по не зависящим от него уважительным причинам не обосновал, как и не подтверждена инспекцией его относимость к предмету рассматриваемого спора (заключение составлено в рамках иной налоговой проверки, с другими участниками спора, не положено в основу оспариваемого в настоящем деле решения инспекции), в связи с чем представленное доказательство возвращено апеллянту, что отражено в протоколе судебного заседания.

Рассмотрев заявленное апеллянтом ходатайство о назначении по делу повторной судебной экспертизы, суд апелляционной инстанции также не усмотрел оснований для его удовлетворения, при этом исходил из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

Следовательно, заявление лицом, участвующим в деле, ходатайства о назначении экспертизы не создает обязанности суда ее назначить (постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 N 13765/10).

В силу части 2 статьи 64 АПК РФ заключение эксперта является доказательством.

Из указанного следует, что ходатайство о назначении экспертизы может быть удовлетворено в том случае, если поставленные в таком ходатайстве вопросы направлены на установление обстоятельств, имеющих значение для разрешения дела.

В соответствии с частью 1 статьи 87 АПК РФ при недостаточной ясности или полноте заключения эксперта, а также при возникновении вопросов в отношении ранее исследованных обстоятельств дела может быть назначена дополнительная экспертиза, проведение которой поручается тому же или другому эксперту.

В силу части 2 статьи 87 АПК РФ в случае возникновения сомнений в обоснованности заключения эксперта или наличия противоречий в выводах эксперта или комиссии экспертов по тем же вопросам может быть назначена повторная экспертиза, проведение которой поручается другому эксперту или другой комиссии экспертов.

В пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" разъяснено, что ходатайство о проведении экспертизы в суде апелляционной инстанции рассматривается судом с учетом положений частей 2 и 3 статьи 268 АПК РФ, согласно которым дополнительные доказательства принимаются судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него (в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство о назначении экспертизы), и суд признает эти причины уважительными.

Как следует из определения суда первой инстанции о назначении экспертизы от 30.07.2015, вопросы эксперту сформулированы судом с учетом позиции по делу участвующих в деле лиц. Наличие оснований для отвода эксперту С.В. Наумкину не подтверждено. Доказательства, подтверждающие квалификацию и наличие опыта работы эксперта, в материалах дела имеются. Эксперт предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения. В ходе экспертизы мотивированных и обоснованных возражений по порядку ее проведения от налогового органа не поступало. Экспертом в заключении и впоследствии в ходе рассмотрения дела в суде даны квалифицированные пояснения по вопросам, поставленным на разрешение.

Законность вынесенного судом первой инстанции определения о назначении судебной экспертизы от 30.07.2015 была проверена в апелляционном и кассационном порядке по инициативе именно налогового органа. При этом, как следует из материалов дела, налоговым органом впоследствии после проведения судебной экспертизы в суде первой инстанции не заявлялось ходатайство о назначении повторной судебной экспертизы при рассмотрении настоящего дела. Напротив налоговый орган настойчиво возражал против проведения по делу судебной экспертизы, ссылаясь на отсутствие такой необходимости, при этом не был ограничен судом во времени для формирования своей позиции по делу.

Суд апелляционной инстанции, проанализировав содержание ходатайства и возражений на него, принимая во внимание аналогичность поставленных инспекцией вопросов ранее поставленным как при судебной экспертизе, так и во внесудебных исследованиях, а также учитывая соблюдение процедуры назначения и проведения экспертизы, соответствие экспертного заключения требованиям, предъявляемым законом, отсутствие противоречий и неясностей в экспертном заключении, как и неоднозначности толкования ответов, не усматривает оснований для назначения повторной экспертизы по настоящему делу, считает возможным рассмотрение настоящего дела по существу предмета заявленных требований и принятия соответствующего судебного акта исходя из обстоятельств, подлежащих выяснению по делу с учетом доводов участвующих в деле лиц, результатов имеющейся судебной экспертизы и иных представленных в дело доказательств. Кроме того апелляционный суд отмечает, что при обращении с данным ходатайством апеллянтом не соблюдены и формальные условия для его удовлетворения.

В силу частей 5, 6 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений. Вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Исходя из доводов апелляционной жалобы с учетом уточнения представителей в судебном заседании заинтересованное лицо обжалует решение суда первой инстанции частично и только в части удовлетворения заявленных требований, в части отказа в удовлетворении требований судебный акт не обжалован, в отзыве соответствующих возражений не приведено. Выводы суда об отсутствии нарушений налоговым органом пункта 14 статьи 101 НК РФ заявителем также не оспариваются.

Поскольку ни одна из сторон не настаивает на пересмотре всего судебного акта в целом, решение суда проверяется лишь в отношении выводов, относящихся к удовлетворению заявленных требований в обжалуемой инспекцией части и исходя из заявленных в жалобе доводов.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней, отзыва на нее и письменных возражений, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене или изменению по следующим основаниям.

Как установлено судом первой инстанции, инспекцией в порядке статей 31, 89 НК РФ проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения ОАО "Шахта Заречная" законодательства РФ о налогах и сборах, о чем составлен акт выездной налоговой проверки N 18 от 08.11.2013 с указанием на выявленные нарушения налогового законодательства.

По результатам рассмотрения письменных возражений и материалов налоговой проверки инспекция вынесла решение N 4 от 27.01.2014, согласно которому ОАО "Шахта Заречная" привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 35657671,26 руб., налогоплательщику начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), транспортного налога в общей сумме 24441573,42 руб. и предложено уплатить доначисленные суммы налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога в общем размере 164306452,00 руб. Также указанным решением ОАО "Шахта Заречная" предложено удержать неудержанный НДФЛ и перечислить в бюджет или письменно сообщить налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог в сумме 113512,00 руб.

Не согласившись с решением инспекции, общество обжаловало его в полном объеме в порядке апелляционного производства в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области, г. Кемерово, решением которого решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя частично заявленные требования, суд первой инстанции посчитал правомерной позицию налогоплательщика по оспариваемым эпизодам.

Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается с данным выводом суда по следующим основаниям.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействий) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействий) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействиями) прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Исходя из пунктов 1.2, 2 оспариваемого решения, инспекцией произведено доначисление ОАО "Шахта Заречная" налога на прибыль организации в размере 146179597,0 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по реализации обществом в период 2010-2011 г.г. угольной продукции на экспорт на основании договоров комиссии, заключенных с ООО Угольная компания "Заречная". Принимая решение в этой части, инспекция руководствовалась положениями подпункта 1 и подпункта 3 статьи 40 НК РФ, проверив правильность применения цен по сделкам между ОАО "Шахта Заречная" и иностранными покупателями, пришла к выводу о применении налогоплательщиком цен реализации угля марки "Г" ниже рыночных с отклонением более 20 % в сторону понижения, в связи с чем на основании экспертного заключения N 002639/5/77001/342013/И-1054 от 02.10.2013, выполненного экспертами Савиной С.А. и Успенским И.В. в порядке статьи 95 НК РФ, установила занижение налоговой базы по НДС на сумму 730897984,00 руб., облагаемой по ставке 0 %, и на основании пункта 3 статьи 40 НК РФ произвела перерасчет для целей налогообложения дохода (выручки) по реализации угольной продукции.

Общество, не оспаривая наличие оснований для проверки правильности применения цен по экспортным сделкам и взаимозависимость с ООО Угольная компания "Заречная" и с компанией "CCZ TRADE S.A." (Швейцария), обращаясь в суд, указало, что инспекцией не доказано несоответствие цены реализуемого по внешнеторговым сделкам каменного угля уровню рыночных цен, исходя из которых произведено доначисление налогов.

Суд первой инстанции поддержал позицию заявителя о том, что результаты экспертизы, проведенной в ходе выездной налоговой проверки, а именно заключение экспертов Савиной С.А. и Успенского И.В. N 002639/5/77001/342013/И-1054 от 02.10.2013, является ненадлежащим доказательством определения рыночной стоимости в целях применения налогового контроля по внешнеэкономическим сделкам, поскольку экспертиза проведена с существенными нарушениями требований статей 40, 95 НК РФ, норм законодательства об оценке, в заключении содержатся неустранимые погрешности, неопределенности, противоречия иным доказательствам, приобщенным в материалы дела.

Апелляционный суд соглашается с данными выводами суда первой инстанции в связи со следующим.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 названного Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

В пункте 1 статьи 274 НК РФ определено, что налоговой базой по налогу на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

В пункте 6 статьи 274 НК РФ указано, что для целей исчисления налоговой базы рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ, на момент реализации или совершения внереализационных операций.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признается объектом налогообложения по НДС. Пунктом 2 статьи 153 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено названной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В статье 40 НК РФ законодатель закрепил принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения, согласно которым для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен (пункт 1). Пунктом 2 статьи 40 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов праве проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами (подпункт 1), по товарообменным (бартерным) операциям (подпункт 2), при совершении внешнеторговых сделок (подпункт 3), а также при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (подпункт 4). В названых случаях налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3).

Проверка правильности применения цен по сделкам является обоснованной в том случае, если уполномоченным органом будет доказано отклонение в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов, при этом обязанность по доказыванию в данном случае лежит на налоговом органе. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 названной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между не взаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 20.10.2011 N 1484-О-О, данные положения налогового законодательства исходят из презумпции добросовестности налогоплательщиков при определении цены заключаемых ими сделок, которая может быть опровергнута налоговыми органами только при соблюдении законодательно установленных условий. При этом корректировка цены сделки для целей налогообложения должна осуществляться налоговыми органами не произвольно, а в строгом соответствии с методами, определенными соответствующими нормами. Причем решение вопроса о том, возможно ли применение того или иного метода расчета цены сделки в случае ее корректировки, должно производиться с учетом открытого перечня юридически значимых факторов и обстоятельств, позволяющих индивидуально подходить к оценке действий налогоплательщика. Пунктом 8 статьи 40 НК РФ предусмотрено, что при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок. В пунктах 9, 10 статьи 40 НК РФ приведены методы определения рыночной цены для целей налогообложения, применяемые последовательно. В первую очередь должна использоваться информация о заключенных на момент реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщика сделках на идентичный (однородный) товар (работу, услугу) в сопоставимых условиях, таких как количество (объемы) поставляемых товаров (работ, услуг), сроки исполнения обязательств по поставке, особенности оплаты и другие условия, которые могут оказать влияние на рыночную цену сделки. Вторым методом определения рыночной цены является метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат. При этом второй способ может быть применен при отсутствии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) информации о сделках с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами), отсутствии предложения на рынке идентичных (однородных) товаров, а также невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников. При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, впоследствии реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты. Таким образом, применение конкретного метода определения рыночной цены не является произвольным, производится из определенных условий и должно быть обосновано. Пунктом 11 статьи 40 НК РФ установлено, что при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 11583/04 указано, что официальные источники информации не могут использоваться без учета положений пунктов 4-11 статьи 40 НК РФ, следовательно, они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени. При рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 статьи 40 НК РФ (пункт 12 названной статьи).

Как следует из материалов налоговой проверки, для определения величины рыночной стоимости (цены) 1 тонны угля марки "Г", реализованного ОАО "Шахта Заречная" по внешнеторговым сделкам за период с февраля по сентябрь 2011 г. и в ноябре 2011 г. налоговый орган на основании статьи 95 НК РФ назначил оценочную экспертизу. Проведение экспертизы было поручено экспертам Автономной некоммерческой организации "Центр Оценки Недвижимости и Бизнеса" Успенскому И.В., Савиной С.А. По результатам проведения экспертизы составлено экспертное заключение N 002639/5/77001/342013/И-1054 от 02.10.2013.

Как следует из текста данного экспертного заключения, цены реализации угля каменного марки "Г", примененные сторонами сделок, не соответствуют рыночным ценам и отклоняются в сторону понижения более чем на 20 % по контрактам: N ZR-01-12 от 21.09.2010 в феврале, марте, апреле, мае, июне, августе, сентябре, ноябре 2011 года; N TZG-10/09 от 25.05.2009 в феврале, марте, июле, августе, сентябре (по условиям поставки DAF Лужская), ноябре 2011 года; N CCZ/RTL-02/2011 от 02.12.2010. в феврале 2011 года (спецификация N1-1 от 10.12.2010 на условиях поставки DAF Соловей), в марте, июне, июле, августе, сентябре 2011 года; N Z-CCZ-01-11 от 21.09.2011 в ноябре 2011 года; N Z-CCZ-02-l 1 от 21.09.2011 в ноябре 2011 года.

Руководствуясь сведениями о рыночной стоимости (цены) 1 тонны каменного угля марки "Г", указанной в заключении эксперта N 002639/5/77001/342013/И-1054 от 02.10.2013, инспекция в порядке пункта 3 статьи 40 НК РФ произвела пересчет налоговой базы за соответствующие периоды 2011 г. в общей сумме 730897984 руб. по налогу на прибыль организаций и по НДС, облагаемой по ставке 0 %.

Налоговый орган в жалобе, как и в суде первой инстанции, указывает, что рыночная цена спорного имущества определена инспекцией в установленном статьей 95 НК РФ порядке на основании результатов внесудебной экспертизы, при этом заключение эксперта Наумкина С.В. N 01-12-15 от 09.12.2015, полученное в рамках судебной экспертизы, считает не соответствующим критериям достоверности и допустимости.

Согласно пункту 1 статьи 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

В силу пункта 8 статьи 95 НК РФ эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

Как следует из материалов дела, при проведении исследования в рамках налоговой проверки экспертами Успенским И.В., Савиной С.А. за основу определения рыночной стоимости (цены) 1 тонны угля использовалась информация, размещенная на сайтах компаний, перечисленных на странице 83-84 заключения (в таблице 24).

Однако в нарушение приведенной нормы права описание объектов-аналогов по 12 источникам в заключении отсутствует, включая сведения о количественных и качественных характеристиках сравниваемых объектов (конкретные характеристики угля, цены реализации, условия поставки и т.п.), материалы и иные документы, иллюстрирующие информацию с выбранных источников о рыночных ценах на уголь марки "Г" к заключению в качестве приложения не приложены, часть ссылок на реквизиты источников являются не актуальными и не дают возможности проверить действительность приведенных в заключении данных, экспертами дается только общее название ресурса, без указания конкретной веб-страницы, что делает невозможным проверку корректности цен, выводы экспертов в заключении носят общий характер.

Так, например, на страницах 71-79 экспертизы (в таблицах 10-18 напротив данных фактической контрактной стоимости угля), а также на страницах 88-98 экспертизы (в разделе выводы, ответ на вопрос 1) указана рыночная стоимость (цена) 1 тонны угля в долларах США, реализованного по контрактам заявителя в 02-09, 11.2011. Вместе с тем источник информации или иные сведения о том, откуда взяты эти значения (расчеты, этапы вычислений), какие они имеют диапазоны, обоснованность применения таких значений в расчетах для налогоплательщика, в заключении отсутствуют.

С учетом изложенного, как верно указал суд первой инстанции, в отсутствии достоверной идентификации объектов-аналогов, признать, что экспертами для сравнения использовалась информация о фактически заключенных внешнеторговых контрактах на рынке идентичных (однородных) товаров в сопоставимых условиях, как это предписано пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ невозможно, следовательно, итоговая информация о рыночной стоимости 1 тонны каменного угля марки "Г", использованная и полученная экспертом в результате расчетов, не подтверждена, заключение эксперта N 002639/5/77001/342013/И-1054 от 02.10.2013 не отвечает принципам полноты и достаточной ясности, не соответствует требованиям пункта 8 статьи 95 НК РФ.

Кроме того, как следует из текста заключения, метод определения рыночной стоимости объекта оценки, заявленный в пункте 5.1 экспертизы "оценка затратным подходом", не соответствует механизму определения рыночных цен, определенному статьей 40 НК РФ. Так, из текста заключения следует, что эксперт произвел расчет рыночной стоимости объекта экспертизы по "методу по цене однородного объекта в рамках затратного подхода", определив среднее значение цены исходя из сведении 12 интернет-сайтов. Вместе с тем НК РФ не предусматривает такой метод определения размера рыночной цены в целях налогового контроля за ценой сделки, следовательно, избранный экспертом способ определения цены противоречит специальным нормам статьи 40 НК РФ.

Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции вызвал эксперта АНО "Центр Оценки Недвижимости и Бизнеса" Успенского И.В. в судебное заседание для дачи показаний относительно примененных подходов при оформлении экспертного заключения.

Надлежаще извещенный о явке в судебное заседание для представления пояснений Успенский И.В. в суд не явился, представил письменные пояснения, которые также не внесли ясность в содержание заключения, поскольку не содержат информации об отсутствующих в заключение данных, а носят общий характер, не обладают необходимой степенью достоверности и полноты. В письменных пояснениях эксперта не отражены причины выбора в качестве объектов-аналогов именно указанные в заключении торгующие компании, о наименовании ценового индекса, принимаемого из "ARGUS" и причинах его выбора, о ходе вычислений итогового значения показателя рыночной цены на уголь марки "Г" в долларах США, не направлены соответствующие иллюстрирующие материалы, отсутствующие в свободном доступе, не подтверждены обстоятельства сопоставимости сравниваемых данных по составу качественных и количественных характеристик, не названы размеры поправок при осуществлении заявленных корректировок.

С учетом этого, довод апеллянта об отсутствии оценки судом первой инстанции доводам эксперта в письменных пояснениям противоречит содержанию судебного акта.

Вместе с тем в письменных пояснениях эксперт в части качественных характеристиках каменного угля подтвердил, что указанные в сети Интернет сведения могут не соответствовать фактическим характеристикам реализуемой угольной продукции, так как заявлены в рекламных целях с целью привлечения как можно большего количества покупателей, конкретные характеристики угля, цены реализации и условия поставки могут быть определены по результатам переговоров с менеджерами компаний, то есть выводы эксперта Успенского И.В. в представленном исследовании не основаны на анализе конкретных сопоставимых сделок (контрактов) других организаций.

Таким образом, способ применения в заключении эксперта информация о ценах на основе рекламных объявлений, при отсутствии сведений о действительных ценах заключенных впоследствии контрактов на сопоставимых условиях с идентичным (однородным) товаром, при отсутствии достоверной информацией об объектах-аналогах, не может рассматриваться в качестве единственно верного, так как не учитывает все факторы, влияющие на определение рыночной стоимости энергетического угля марки "Г" (не отражены существенные условия поставки по сравниваемым сделкам, конкретные объемы поставляемых товаров в отдельные месяцы, сроки исполнения обязательств, момент перехода прав собственности на продукцию, условия платежей, качественные характеристики угля, его производителе и т.п.).

При этом заявитель представил в материалы дела пояснения по информации, размещенной на сайтах указанных в заключении торгующих компаний по состоянию на 20.05.2015, из которой следует, что по интернет-адресам, на которых размещена какая-либо информация о ценах на уголь, отсутствуют цены в иностранной валюте, а также отсутствует информация, что продажи осуществляются на экспорт, при этом интернет-сайты этих торговых компаний архивную информацию о ценах-предложениях за 2011 г. не фиксируют.

Указанные заявителем обстоятельства в обоснование своих доводов относительно нарушения порядка проведения и оформления экспертизы в рамках налоговой проверки инспекцией в жалобе по существу не опровергнуты со ссылками на соответствующие доказательства в материалах дела. Кроме того, апелляционный суд применительно к доводам апеллянта в этой части жалобы и содержанию заключения эксперта N 002639/5/77001/342013/И-1054 от 02.10.2013 учитывает, что доказательств проведения экспертом опросов непосредственных участников рынка угля инспекцией не представлено, заключение по содержанию не соответствует федеральным стандартам оценки и требованиям государственного контракта N002639/5/77001/342013/И-1054 от 26.08.2013, в тексте заключения не приведено специальной литературы в области методики оценки имущества, что вызывает обоснованные сомнения в полноте и качестве проведенной в рамках налоговой проверки экспертизы.

С учетом этого, апелляционный суд отклоняет соответствующие доводы апелляционной жалобы, так как они не обоснованы налоговым органом с учетом приведенных норм права, не подтверждены относимыми и допустимыми доказательствами, в связи с чем эти утверждения апеллянта в жалобе сами по себе не могут рассматриваться в качестве основания для переоценки выводов суда первой инстанции в этой части.

Кроме того апелляционный суд учитывает, что в нарушение пункта 6 статьи 95 НК РФ общество ознакомлено с постановлением о назначении экспертизы от 26.08.2013 N 23 только 05.09.2013, то есть после заключения инспекцией контракта с экспертной организацией (от 26.08.2013) и начала производства экспертизы (02.09.2013), что повлекло нарушение прав проверяемого лица, так как налогоплательщик был лишен возможности заявить о назначении экспертов из числа иных, предложенных им лиц.

Как следует из материалов дела, оспаривая выводы эксперта в рамках налоговой проверки, заявитель в порядке статьи 82 АПК РФ заявил ходатайство о назначении судебной экспертизы с целью определения действительной рыночной стоимости реализованной налогоплательщиком угольной продукции с предложением нескольких экспертов-оценщиков (Михалев П.А., Серенко Н.А. ООО "ФинЭкспертиза-Оценка" (г. Москва); ООО "Губернские оценщики" (г. Кемерово) эксперт-оценщик Наумкин С.В.; Некоммерческого Партнерства "Федерация Судебных Экспертов" эксперты - оценщики Калашник М.С., Гардян Р.В. (г. Москва), представил документы, подтверждающие профессиональную компетентность экспертов, и доказательства внесения денежных средств на депозит суда.

Налоговый орган, как было указано выше, категорически возражал против назначения судебной экспертизы, ссылалаясь на отсутствие вопросов, требующих специальных знаний, на наличие в деле доказательств, позволяющих рассмотреть спор по существу без проведения судебной экспертизы.

Определением Арбитражного суда Кемеровской области от 30.07.2015 по деду назначена судебная экспертиза. Проведение судебной экспертизы поручено эксперту ООО "Губернские оценщики" Наумкину Сергею Владимировичу. Установлен срок для проведения экспертизы и представления заключения в арбитражный суд. Производство по делу приостановлено до получения заключения эксперта.

Инспекция обжаловала данное определение суда. Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2015 вышеуказанное определение суда оставлено без изменения на основании статей 9, 21, 23, 64, 82, 144, 145, 147, 188 АПК РФ и постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе", при этом апелляционный суд исходил из того, что назначение экспертизы является обоснованным.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов, указал, что поскольку в материалы дела приобщены несколько отчетов о рыночной стоимости одних и тех же объектов исследования (заключение в рамках налоговой проверки от 02.10.2013 N 002639/5/77001/342013/И-1054 и представленное заявителем заключение Кузбасской торгово-промышленной палаты от 02.10.2014 N 028-34-00358), назначение экспертизы по делу является процессуально обоснованным и соответствует статье 82 АПК РФ. Отводов эксперту, экспертной организации в соответствии с правилами статей 21, 23 АПК РФ при назначении экспертизы лица, участвующие в деле, не заявили; требования процессуального законодательства, касающиеся содержания определения о назначении экспертизы, в том числе для обеспечения реализации участвующими в деле лицами их права на отвод эксперта, судом первой инстанции при вынесении обжалуемого определения соблюдены, заявление налогового органа о некомпетентности эксперта, которому поручено проведение судебной экспертизы по настоящему делу, являлось предметом рассмотрения Арбитражного суда Кемеровской области 31.08.2015 в связи с поступлением от инспекции заявления об отводе эксперта Наумкина С.В. и несогласии с выбранным экспертным учреждением ООО "Губернские оценщики".

Кроме того кассационный суд поддержал выводы апелляционного суда о том, что в сложившейся ситуации и на данной стадии производства по делу суд не может предрешать вопрос о достоверности или недостоверности полученного доказательства, давать ему предварительную оценку. При этом заключение эксперта по настоящему делу, как и любое другое доказательство, не имеет для арбитражного суда заранее установленной силы (часть 5 статьи 71 АПК РФ). Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом по своему внутреннему убеждению на основании всестороннего, полного, объективного и непосредственного исследования доказательства наряду с другими доказательствами.

С учетом изложенного, судом первой инстанции при назначении экспертизы правомерно принимались во внимание недостатки заключения, составленного в порядке статьи 95 НК РФ, наличие иного заключения о рыночной стоимости одних и тех же объектов исследования (заключение Кузбасской торгово-промышленной палаты N 028-34-00358 от 02.10.2014), наличие спора относительно определения рыночной цены угля, для разрешения вопроса о котором требуются специальные знания, в связи с чем суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что непроведение судебной экспертизы может привести к принятию неправильного судебного акта и назначил судебную экспертизу, производство которой с учетом квалификации эксперта, цены и, учитывая отсутствие возражений по данной кандидатуре в судебном заседании от инспекции, поручил эксперту ООО "Губернские оценщики" Наумкину С.В.

05.08.2015 в материалы дела поступило заявление Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области об отводе эксперту Наумкину С.В. и экспертной организации ООО "Губернские оценщики", которое рассмотрено судом первой инстанции и обоснованно отклонено, так как перечень обстоятельств, при которых может быть отведен эксперт, установлен статьями 21-23 АПК РФ, и в данном случае обстоятельства в нем указанные отсутствуют, что не опровергнуто апеллянтом в жалобе.

Как следует из заключения эксперта С.В. Наумкина N 01-12-15 от 09.12.2015, примененные сторонами сделок по внешнеторговым контрактам ОАО "Шахта Заречная" в 02-09, 11.2011 цены не отклоняются от рыночной цены идентичных (однородных) товаров в сторону понижения или повышения на величину более 20 %.

В рамках рассмотрения дела судом удовлетворено ходатайство о вызове эксперта ООО "Губернские оценщики" С.В. Наумкина в судебное заседание для дачи пояснений по проведенной им экспертизе, который в судебном заседании 19.01.2016 был предупрежден об уголовной ответственности по статье 307 УК РФ и дал подробные ответы на имеющиеся у представителей сторон вопросы, представил исчерпывающие письменные мотивированные пояснения.

Как и суд первой инстанции, проанализировав содержание заключения судебной экспертизы, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что заключение эксперта Наумкина С.В. содержит ответы по всем поставленным судом вопросам, сопровождено соответствующими приложениями, которые позволяют провести проверку выполненных расчетов, содержит ссылки на источники и документацию, использованную при производстве экспертизы, то есть отвечает требованиям статей 82, 83, 86 АПК РФ и статей 8, 16, 25 Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации", в связи с чем в порядке статей 64, 68, 71 АПК РФ правомерно принято и оценено судом первой инстанции в качестве относимого и допустимого доказательства по делу, полученного с соблюдением требований статьи 82 АПК РФ.

При этом суд первой инстанции правомерно указал, что оснований не доверять заключению, составленному в результате проведения судебной экспертизы, не имеется, поскольку эксперт предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения (статья 307 Уголовного кодекса Российской Федерации), выводы заключения соответствуют материалам дела, объективность и квалификация эксперта не вызывает сомнения, подтверждена копиями соответствующих документов об образовании и квалификации. Доказательств недостоверности заключения от 09.12.2015 N 01-12-15., наличия в нем противоречий налоговым органом суду не представлено, в том числе в суде апелляционной инстанции. Суд первой инстанции правомерно учел отсутствие ходатайств о проведении повторной или дополнительной судебной экспертизы от налогового органа, а также то, что инспекция не реализовала свое процессуальное право на подачу ходатайства о вынесении на рассмотрения эксперта дополнительных вопросов в порядке положений статьи 82 АПК РФ, на присутствие при проведении судебной экспертизы в порядке части 2 статьи 83 АПК РФ, письменного ходатайства о возможности присутствовать при проведении экспертизы со стороны ответчика не заявлялось в порядке пункта 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе".

Кроме того выводы заключения от 09.12.2015 N 01-12-15 исследованы и оценены судом в совокупности с иными доказательствами по делу, включая письменные и устные пояснения эксперта Наумкина С.В. и им представленными дополнительными доказательствами, заключение согласуется с заключением и ответами Кузбасской торгово-промышленной палаты, не противоречит иным доказательствам по делу.

Доводы инспекции, указанные в апелляционной жалобе в отношении заключения эксперта Наумкина С.В. N 01-12-15 от 09.12.2015, по сути повторяют доводы инспекции, приведенные в возражениях в суде первой инстанции, правомерно отклоненные судом.

Так, позиция инспекции относительно квалификации и опыта работы эксперта не нашла подтверждения в материалах дела, напротив, заявителем представлены достаточные доказательства о высокой профессиональной подготовке Наумкина С.В., документы об образовании, повышении квалификации, членстве в НП "Национальная коллегия специалистов-оценщиков", полис страхования ответственности оценщика от 16.06.2015 г., диплом по профессиональной переподготовке по программе "Товароведение и экспертиза товаров (в области товароведения, экспертизы и оценки товаров)", лицензия на оценочную деятельность от 20.10.2004 и др.

Доводы инспекции о неисполнении экспертом Наумкиным С.В. определений суда по представлению заключения в установленный срок, опровергаются материалами дела, поскольку указанное вызвано необходимостью предоставления и изучения дополнительных документов, а также рассмотрением арбитражным судом заявления налогового органа об отводе эксперта, поступившего от инспекции после вынесения судом определения о назначении экспертизы, а также фактом оспаривания налоговым органом определения суда о назначении экспертизы в апелляционном порядке, что не влияет на содержание экспертного заключения с точки зрения его оценки как доказательства по делу.

Довод инспекции о том, что эксперт в нарушение пункта 11 статьи 40 НК РФ для определения рыночной цены угля использовал котировки информационно-ценовых агентств Argus и Platts, отклоняется апелляционным судом, поскольку в заключении содержится детальная информация о данных, использованных при проведении экспертизы, указаны источники, с которых такие данные были использованы, представлены соответствующие выписки из бюллетеней с иллюстрацией публикуемых ценовых котировок за соответствующие месяцы 2011 г., приведены сведения о конкретных значениях выбранных показателей.

В качестве официальных источников ценовой информации при проведении экспертизы возможно использование специализированных ежедневных отчетов агентств Argus и Platts, так как данные информационно-ценовых агентств отвечает понятию официальных источников, использование которых соответствует положениям пункта 11 статьи 40 НК РФ (Определение ВАС РФ от 11.03.2014 N ВАС-1871/14).

Довод инспекции на то, что ценовые индексы Platts как результат интеллектуальной собственности не могли быть использованы экспертом без согласия правообладателя, судом первой инстанции рассмотрен, отклонен за несостоятельностью, поскольку право интеллектуальной собственности как институт гражданского права не регулируется арбитражно-процессуальным законодательством, наличие в сети Интернет размещенных в свободном доступе данных не влечет со стороны эксперта нарушения интеллектуальных прав. При этом суд правомерно учел, что соответствие значений используемых в расчетах котировок значениям индекса "FOB Russia Baltic" инспекцией под сомнение не поставлено, опровергающие доказательства в материалы дела не представлены. Позиция налогового органа о невозможности использования этих данных в связи с отсутствием общедоступности и платности источника, опровергаются материалами дела, в том числе протоколом осмотра нотариусом доказательств, представленным заявителем в судебном заседании апелляционного суда.

Довод инспекции о том, что эксперт Наумкин С.В. произвел исследование без учета сопоставимости экономических условий сделок, не соответствует содержанию экспертного заключения, так как в нем эксперт Наумкин С.В. исходил из допустимости выбора в качестве базы для сравнения однородной, а не идентичной продукции, что, как верно указывает заявитель, не противоречит нормам статьи 40 НК РФ, при этом эксперт производил детальную оценку всех качественных характеристик объектов исследования по каждому из анализируемых контрактов, в том числе технических показателей, сопоставление их с установленными стандартами, с требованиями ГОСТ 51586-2000 "Угли каменные и антрацит Кузнецкого бассейна и бурые Итатского месторождения для энергетических целей", им обоснованно определена принадлежность анализируемого угля марки "Г" именно к классу энергетических углей, а так же сфера его применения для выработки электроэнергии, что также подтверждается иными документами в деле (разъяснения технических специалистов ОАО "Шахта Заречная", сертификат соответствия на уголь каменный марки "Г", грузовые таможенные декларации и др.)

Ссылка инспекции на произвольность использования метода определения рыночных цен, не предусмотренного статьей 40 НК РФ, отклоняется апелляционным судом, так как из содержания экспертного заключения прямо следует, что в отношении цен по исследуемым контрактам экспертом применялся метод по ценам сделок на рынке идентичных (однородных) товаров, то есть на основании сведений о сделках на рынке идентичных (однородных) товаров, заключенных на момент реализации товаров в сопоставимых условиях, при этом эксперт руководствовался данным методом как методом первого приоритета по положениям статьи 40 НК РФ, а также как методом, позволяющим сделать наиболее обоснованный вывод о соответствии примененной цены рыночному уровню. Достоверность и достаточность этих сведений сама по себе налоговым органом не оспорена, соответствующими доказательствами не опровергнута.

С учетом изложенного, суд первой инстанции обоснованно в отношении этого эпизода руководствовался данными экспертного заключения Наумкина С.В., отклонив прочие доводы инспекции в отношении представленного ООО "Губернские оценщики" заключения эксперта N 01-12-15 от 09.12.2015, поскольку таковые не влияют на процесс определения рыночной стоимости объекта оценки, не опровергают правильность проведенных расчетных процедур, заключение судебной экспертизы является мотивированным, содержит четкое обоснование своих выводов, постановлено на основании материалов дела, подтверждено дополнительными пояснениями эксперта в судебном заседании, из содержания заключения не следует, что оно является неполным, недостаточно ясным либо содержит противоречивые выводы на поставленные судом вопросы, доказательств того, что рыночная стоимость объекта оценки является иной, чем отражено в судебном экспертном заключении, инспекцией не представлено.

В жалобе заинтересованное лицо, как и в суде первой инстанции, указывает на то, что налоговым органом установлено вовлечение налогоплательщиком в свою деятельность взаимозависимой организации и взаимозависимость с ООО "УК Заречная" (комиссионер), компанией "CCZ TRADE S. А." (Швейцария).

Заявителем, в свою очередь, не оспаривается наличие оснований для проверки правильности применения цен по экспортным сделкам.

При этом данные доводы апеллянта были предметом рассмотрения суда первой инстанции, им была дана основанная на материалах дела оценка, оснований для пересмотра которой у апелляционного суда не имеется.

Так, согласно пункту 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

В пункте 1 статьи 20 НК РФ установлены конкретные основания, по которым лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

На основании пункта 2 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Таким образом, право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом. Статьей 4 Федерального закона Российской Федерации от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" определено, что аффилированные лица - это физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.12.2003 N 441-О также отметил, что лица могут быть признаны взаимозависимыми в судебном порядке по основаниям, не перечисленным в пункте 1 статьи 20 НК РФ, только при условии, что отношения между организациями могут повлиять на результат сделки.

При этом сами основания должны быть предусмотрены другими правовыми актами.

Правовые последствия наличия взаимозависимости установлены в статье 40 НК РФ - взаимозависимость может определяться налоговым органом с целью проверки правильности применения цен сделки.

В силу пункта 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 наличие взаимозависимости, влияющей на условия или экономические результаты деятельности взаимозависимых лиц, само по себе не является признаком дефектности экономической деятельности, если в действиях этих лиц не установлены признаки правонарушений, установленных налоговым законодательством, явившихся результатом такой взаимозависимости.

При этом в оспариваемом решении инспекции не указаны обстоятельства, оказывают влияние на условия или экономические результаты деятельности между данными обществами, инспекция при принятии оспариваемого решения в данной части руководствовалась только экспертным заключением Савиной С.В., Успенского И.В. N 002639/5/77001/342013/И-1054 от 02.10.2013, что не оспаривали ее представители в судебном заседании апелляционного суда.

Вместе с тем, исходя из результатов судебной экспертизы не усматривается, что в данном случае создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми. Налоговый орган не представил доказательств того, что взаимозависимость участников сделки привела к нерыночному ценообразованию и иному необоснованному завышению цен. Апелляционный суд таких обстоятельств на основе имеющихся в материалах дела доказательств не установил.

Кроме того, поскольку эти указанные в ходе рассмотрения дела в суде обстоятельства, как следует из оспариваемого решения, не являлись самостоятельным основанием для принятия решения налоговым органом, то арбитражный суд, в силу статьи 1 АПК РФ осуществляющий правосудие путем разрешения споров и в соответствии с нормами статьи 4 АПК РФ, а также главы 24 АПК РФ рассматривающий дела о признании недействительными решений и незаконными действий (бездействия) органов, нарушающих права и законные интересы лиц, при рассмотрении настоящего дела в порядке главы 24 АПК РФ данный ненормативный акт оценивает судом по тем основаниям, по которым он вынесен соответствующим органом, и которые не только положены в основу акта, но и приведены в его содержании, то есть те основания, которые не приведены в оспариваемом акте, не могут быть расценены судом в качестве оснований для его принятия в силу указанных статей.

При таких обстоятельствах, налоговый орган не вправе ссылаться на данные основания в качестве самостоятельных оснований для отмены обжалуемого решения суда.

Оценивая иные многочисленные доводы апеллянта по этому эпизоду, суд апелляционной инстанции с учетом вышеизложенных норм права, фактических обстоятельств настоящего дела и содержания оспариваемого решения, также приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по указанным в ней и в дополнениях причинам. В целом доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта в указанной выше части.

Как следует из пункта 1.3 оспариваемого решения инспекции, налоговым органом установлено неправомерное включение в состав внереализационных расходов для целей исчисления налога на прибыль организации за 2010 год сумм расходов, подлежащих уплате по требованию ООО "Запсибтранс".

Налоговый орган пришел к выводу, что стоимость "зимнего удорожания" является затратами, понесенными налогоплательщиком при строительстве подрядным способом объекта "Подъездные пути", и должна быть учтена в первоначальной стоимости указанного объекта основных средств в силу пункта 1 статьи 257 НК РФ на сумму "зимнего удорожания" на основании решения суда.

Аналогичные доводы приведены апеллянтом в жалобе. Инспекция также указывает на неправильное определение обществом стоимости спорного объекта.

Из материалов дела следует, что ОАО "Шахта Заречная" в период 2007-2009 г.г. осуществляло подрядным способом строительство объекта - подъездной ж/д путь от станции "Проектная" ЗСЖД до Шахты "Заречная". Вместе с тем в ходе выполнения договорных обязательств между заказчиком и генподрядчиком возник спор в отношении размера стоимости выполненных работ, в том числе в отношении стоимости зимнего удорожания, который был разрешен в судебном порядке в 2010 г., в связи с чем ОАО "Шахта Заречная" (Заказчику) было вменено в обязанность выплатить ООО "Запсибтранс" (Генподрядчику) сумму 9194860,00 руб. - стоимость зимнего удорожания. Расходы, связанные с выполнением работ по строительству комплекса - подъездные пути от станции "Проектная" Западно-Сибирской железной дороги до шахты "Заречная", в виде затрат на "зимнее удорожание", рассчитанные по решению суда в размере 9194860,00 руб., налогоплательщик отразил в бухгалтерском учете по дебету счета 91.2.5 "Прочие расходы" в корреспонденции с кредитом счета 76.2 "Расчеты по претензиям" по контрагенту ООО "Запсибтранс", что подтверждается карточкой счета 76.2, 91.2.5 за 2010 - 2011 годы. В налоговом учёте указанные затраты учтены ОАО "Шахта Заречная" в составе внереализационных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 и пунктом 20 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Пунктом 2 статьи 257 НК РФ установлено, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Пунктом 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 г. N 26н (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 апреля 2001 г., регистрационный номер 2689, далее - ПБУ 6/01) предусмотрено, что стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных настоящим и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Из анализа приведенных норм права следует, что изменение первоначальной стоимости объектов основных средств допускается только в случаях, прямо определенных вышеуказанными нормами НК РФ и положением по бухгалтерскому учёту. При этом, как верно указал суд первой инстанции, зимнее удорожание, это дополнительные затраты, связанные с производством работ в зимнее время.

В рассматриваемом случае вступление в силу судебного акта по взысканию задолженности не относится к указанным случаям, также как и не может быть квалифицировано как ошибка, подлежащая исправлению в порядке, предусмотренном нормами ПБУ 22/2010, утвержденными Приказом Минфина РФ от 28.06.2010 N 63н.

Таким образом, руководствуясь статьей 257 НК РФ, пунктом 14 ПБУ 6/01, пунктом 41 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н, решением арбитражного суда по делу N А27-1187/2010 (вступившего в законную силу 26.07.2010), которое не является обстоятельством пересмотра первоначальной стоимости объекта и, как следствие, стоимость объекта не может быть пересмотрена (увеличена) на сумму дополнительных расходов (сметные нормы зимнего удорожания), установленных судом, налогоплательщиком правомерно при определении первоначальной стоимости объекта сумма зимнего удорожания не была включена в стоимость объекта.

С учетом этого, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что сумма зимнего удорожания, установленная решением арбитражного суда соответствует критериям, предусмотренным статьей 252 НК РФ, и включается в расходы того отчетного периода, к которому она относится, в связи с чем доначисление налога на прибыль организации за 2010 год в размере 1838972 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по данному эпизоду неправомерно.

Как следует из решения инспекции (в пункте 1.5 и в пункте 3.2) по эпизоду доначисления налога на прибыль организации и налога на имущество, а также соответствующих сумм пени и штрафа налоговый орган по результатам проверки в данной части спора пришел к выводу, что обществом неправомерно учтены единовременно расходы по бурению дегазационных скважин, так как данные затраты являются затратами по созданию амортизируемого имущества и в соответствии со статьями 252, 256 - 258, 270 НК РФ должны погашаться посредством начисления амортизации по данным основным средствам (дегазационные технологические скважины).

В жалобе налоговый орган указывает на то, что расходы по бурению дегазационных скважин являются затратами по созданию и сооружению основных средств, которые в силу пункта 1 статьи 252, пункта 5 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации не учитываются. Инспекция указывает, что скважины находятся в рабочем состоянии и налогоплательщик должен был самостоятельно определить срок полезного использования этих основных средств, представить уточненную налоговую декларацию, ссылается на судебную практику.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Расходами согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ считаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу абзаца 1 пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ, расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.

Таким образом, в соответствии с положениями, изложенными в пункте 2 статьи 252, пункте 2 статьи 253, подпункте 4 пункта 7 статьи 254, пункте 1 статьи 272 НК РФ, расходы по горно-подготовительным работам при добыче полезных ископаемых приравниваются к материальным расходам, которые определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

Статьей 318 НК РФ установлен порядок определения суммы расходов на производство и реализацию для налогоплательщиков, избравших для учета доходов и расходов метод начисления, и установлено, что для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового периода).

В соответствии с положениями статьи 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения - это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Как установлено пунктом 3 статьи 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Согласно приказу об учетной политике общества для целей налогового учета учет доходов и расходов от реализации товаров, работ, услуг, и иного имущества для расчета налога на прибыль ведется по методу начисления.

Из материалов дела следует, что на основании договоров на выполнение работ технического бурения на участке поле ш.Заречная подрядчиком выполнены работы по бурению 6-ти дегазационных скважин на участке поле ш.Заречная в столб лавы N 1306 пласта Байкаимского; 10-ти дегазационных скважин на участке поле ш. Заречная в столб лавы N 1309 пласта Байкаимского. Представленные в дело договоры не содержат срок, в течение которого могут быть использованы полученные при исполнении данных договоров результаты работ, следовательно, налогоплательщик вправе самостоятельно распределять расходы, осуществленные по таким договорам, с установлением периода учета суммы расхода для налогообложения в соответствии с принятой учетной политикой.

Применительно к изложенному обществом затраты по бурению дегазационных скважин в расходах горно-подготовительных работ отнесены для целей налогового учета к косвенным расходам, даты признания расходов установлены в соответствии с пунктом 2 статьи 318 НК РФ.

Проанализировав представленные обществом документы (договоры, локальные сметы, проектные геолого-технологический разрезы, схемы проекта геолого-технического разреза дегазационных скважин, листы согласования, справки о стоимости работ, акты о приемке выполненных работ, схему фактического геолого-технического разреза, календарный план горных работ, отчет по результатам контроля атмосферы выработанного пространства лавы пласта "Байкаимского" от 02.04.2012, проект дегазации ОАО "Шахта Заречная"), суд первой инстанции правомерно установил, что дегазация осуществляется не только при проведении подготовительных выработок и при отработке выемочных столбов, но и отдельных выработанных (отработанных) пространств выемочных участков одиночными скважинами для ограничения концентрации метанновоздушной смеси в выработанном (отработанном) пространстве, что с учетом специфики угледобывающей отрасли в зависимости от формы и генезиса газового скопления, величин природной газопроницаемости и газоносности пластов, интенсивности изменения природной системы под воздействием горных работ, характера воздействия на источник газа, сроков веления горных работ и дегазации, от схемы бурения дегазационных (газосборных) скважин применяются разные виды дегазации, что бурение спорных дегазационных скважин осуществлено в столбы лав (минимальных выемочных единиц) в целях уменьшения концентрации газа (метана), что работы по бурению скважин производились согласно утвержденных годовых планов развития горных работ на участках ведения очистных и подготовительных работ в разрезе отдельных лав, а не пластов (уклонов, квершлагов, бремсбергов) и/или иных горно-капитальных выработок), что назначение спорных дегазационных скважин и их сроков функционирования ограничивается исключительно сроками отработки лавы, что проведение горно-подготовительных работ в части бурения дегазационных скважин обязательно для деятельности по добыче угля, что бурение дегазационных скважин соответствует критериям горно-подготовительных работ и согласуется с нормативными положениями по данной отрасли, что скважины не соответствуют понятию "самостоятельной единицы бухгалтерского учета" в рамках категории, установленной п.6 ПБУ6/01, что отсутствие демонтажа/заглушки спорных погашенных дегазационных скважин явилось следствием только произошедшего чрезвычайного происшествия - пожара и обусловлено требованиями технической безопасности, а также в соответствии с нормами Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов", Правилами безопасности в угольных шахтах (утв. Постановлением Госстроя России от 05.06.2003 N 50), Едиными Правилами безопасности при разработке рудных, нерудных и рассыпных месторождений полезных ископаемых подземным способом (утв. Постановлением Госгортехнадзора России от 13.05.2003 N 30), что согласуется с актом на списание подземного пожара в категорию потушенных от 31.07.2012, актами приемки взрывоустойчивой перемычки по пласту "Байкаимский" от 03/12 г., приказ N 194 от 23.03.2012 о расследовании аварии, актом N 2 от 23.03.2012 о расследовании причин аварии, в соответствии с которыми в числе необходимых мероприятий рекомендовано производить подачу инертной пены в места вероятных скоплений угольной пыли через уже погашенные дегазационные скважины. При этом период их использования не превышал 12 месяцев: по лаве N 1306 - 4 мес; по лаве N 1309 - 7 мес., данные дегазационные скважины использовались на период отработки выемочных столбов 5-15-20, 5-15-22, 5-15-24 и 5-15-26 и извлечение полезных ископаемых на поверхность с лав не происходило, то есть в рамках утвержденных в установленном порядке ежегодных планов развития горных работ и графиков ввода/выбытия очистных забоев изначальное назначение скважин и их сроков функционирования ограничивается исключительно сроками отработки конкретной лавы и сроком, не превышающем 12 месяцев.

Ссылка апеллянта на дело N А27-1820/2012 не может быть принята апелляционным судом во внимание при рассмотрении настоящего дела, так как какого-либо преюдициального значения для настоящего дела не имеет, судебный акт принят судом по конкретному делу, фактические обстоятельства которого отличны от фактических обстоятельств настоящего дела, поскольку рассматриваемые в том деле вопросы вообще не были связаны с расходами на бурение дегазационных установок. По делу N А27-9551/2012 обстоятельства и состав доказательств по делу также не тождественны настоящему спору, так как заявитель не представлял доказательств соответствия произведенных расходов горно-подготовительным, к спорным скважинам был подключен трубопровод, который проходит внутри всей шахты и подводит газ к котельной, то есть газ используется для производственных нужд. Апелляционный суд учитывает также наличие иной судебной практики с аналогичной правовой позицией.

Таким образом, поскольку экономическая обоснованность и документальная подтвержденность расходов, исходя их общих критериев определения расходов, налоговым органом не опровергнута, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что действия общества по отнесению затрат по бурению дегазационных (технологических) скважин в косвенные расходы по горно-подготовительным работам, совершены в соответствии с требованиями вышеуказанным правовых актов. При этом "работа скважины", то есть естественное истечение метана из дегазационной технической лавы с последующим его отводом по дегазационному трубопроводу на поверхность, не может являться основанием для отказа в принятии в расходы затрат по бурение дегазационных скважин.

Довод апеллянта о том, что из Инструкции по безопасному ведению горных работ (РД 05-350-00) следует, что "бурение дегазационных скважин осуществлялось для дегазации не определенных лав, а целом угольного пласта Байкаымского" отклоняется апелляционным судом, поскольку с учетом пунктов 3.2.1, 3.2.5 Инструкции и проекта дегазации ОАО "Шахта Заречная", подготовленного НЦ ВостНИИ по безопасности работ в горной промышленности, данный проект разработан в соответствии с графиками развития горных работ ОАО "Шахта Заречная" на период отработки выемочных столбов 1301, 1302,..., 1306... пласта Байкаимского", то есть бурение осуществлялось с учетом отработки конкретных лав (выемочных участков), а не в целом пласта.

Учитывая изложенное, принимая во внимание позицию заявителя, не опровергнутую налоговым органом, о том, что работы по бурению дегазационных скважин относятся к горно-подготовительным работам и на основании подпункта 4 пункта 7 статьи 254 НК РФ и пункта 1 статьи 272 НК РФ приравниваются к материальным расходам, учитываемым для целей исчисления налога на прибыль единовременно, правомерно поддержаны судом и действия общества по отнесению расходов по горно-подготовительным работам к основному производству в виде косвенных расходов и включение их в состав расходов текущего налогового (отчетного) периода совершены в соответствии с требованиями указанных правовых актов.

С учетом изложенного, требование общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль организации в размере 2544374 руб. за 2010 г., 1307602 руб. за 2011 г. соответствующих сумм пени и штрафа правомерно удовлетворено судом.

В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 38 НК РФ каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ и с учётом положений настоящей статьи.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.

В пункте 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, указано, что остаточная стоимость основного средства - это разница между его первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной к моменту определения остаточной стоимости.

Согласно разделу III ПБУ 6/01 амортизация по объекту основных средств начисляется ежемесячно, начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

С учетом приведенных выше выводов по налогу на прибыль организации и положений пункта 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденным Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, Федерального закона от 21.07.1997 N 112-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", статьи 223 ГК РФ, Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", ПБУ 6/01, учитывая, что дегазационные скважины не зарегистрированы в качестве основных средств, не отнесены к сооружениям и не введены в эксплуатацию, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что у налогового органа отсутствовали основания для квалификации данных скважин как объектов основных средств.

Апелляционный суд отклоняется довод налогового органа о том, что затраты по бурению технологических (дегазационных) скважин в целях налогообложения должны учитываться в виде расходов по приобретению и созданию амортизируемого имущества, поскольку работы по бурению технологических скважин относятся к подготовительным работам, а не свидетельствуют о возведении объектов основных средств, так как не отвечают совокупным квалифицирующим признакам долгосрочного актива (средства труда, основного средства).

Суд первой инстанции также верно отметил, что срок полезного использования основного средства определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1. Однако в силу положений статей 21, 32, 52, 78, 81, 82, 87, 89, 100 НК РФ налоговый орган в ходе проведения проверки обязан определить действительные налоговые обязательства налогоплательщика по налогу на прибыль, по налогу на имущество (исчислен без учета суммы амортизационных отчислений). Применительно к данному спору с учетом позиции ВАС РФ в Определении от 13.12.2012 N ВАС-14299/12 о том, что "вменяя обществу недоимку по налогу на имущество, инспекция исказила налоговую базу по этому налогу, так как при проверке не учитывала амортизацию, накопленную за время фактической эксплуатации основных средств (по версии инспекции) до дня отражения основных средств на счете 01 "Основные средства". Поэтому сумма доначисленного налога на имущество организации является в любом случае недостоверной и решение инспекции в этой связи подлежит признанию недействительным по данному основанию", инспекцией с учетом ее позиции по результатам проверки спорные технологические (дегазационные) скважины должны были быть отнесены к основным средствам, и установлены факты документальной обоснованности, производственной направленности и реальности несения расходов по их бурению, следовательно, начисленные налоги по результатам проверки не требовали дополнительного подтверждения и декларирования, то есть инспекция обязана была по результатам проведения выездной налоговой проверки учесть в составе расходов начисленный в ходе проверки налог на имущество, а также откорректировать налоговую базу по налогу на прибыль организации.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к верному выводу о наличии оснований для удовлетворения требований общества в части признания недействительным решения инспекции N 4 от 27.01.2014 о начислении налога на имущество организации в размере 64164 за 2010 г., 407018 руб. за 2011 г., а также соответствующих сумм пени и штрафа.

Как следует из пункта 3.1 решения, по результатам проверки за 2010 год инспекцией установлено, что обществом в нарушение статьи 374 НК РФ допущена неполная уплата налога на имущество организации из-за несвоевременного отражения в составе основных средств объектов, законченных строительством в рамках комплекса "Подъездной ж/д путь от станции Проектная ЗСЖД до Шахты "Заречная", поскольку фактически указанные обществом объекты соответствовали всем признакам основных средств и эксплуатировались уже с августа 2010 года. Расчет суммы налога на имущество организации инспекцией произведен в отношении каждого отдельного инвентарного объекта основных средств в совокупности "Подъездной ж/д путь от станции Проектная до шахты Заречная" с использованием срока полезного использования и первоначальной стоимость объектов, отраженных в актах о приеме-передаче здания (сооружения) формы ОС-1.

Оспаривая решение в данной части общество указывает на то, что по результатам оценки представленных налогоплательщиком возражений по данному эпизоду, налоговый орган, согласившись с налогоплательщиком, исключил начисления за 2011 год по налогу на имущество организаций, оставив доначисления за 2010 год. При этом налоговая база по налогу на имущество организации за 2010 год неправомерно определена инспекцией исходя из первоначальной стоимости объектов по состоянию на 03.02.2011 и на 23.06.2011.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Понятие "основные средства" дано в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденном Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н. Так, к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства. Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также ПБУ 6/01.

Исходя из взаимосвязанного толкования пунктов 4, 7 и 8 ПБУ 6/01 формирование первоначальной стоимости объекта, по которой основные средства принимаются к бухгалтерскому учету, является одним из обязательных условий включения объекта в состав основных средств.

В силу пунктов 23, 24, 26, 32 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, в которую включаются также затраты на приведение основных средств в состояние, пригодное для использования. При этом данное правило подлежит применению вне зависимости от основания возникновения у организации права на соответствующий объект, как в случае его приобретения, так и при создании (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.11.2010 N ВАС-4451/10).

Как следует из материалов дела, для налогоплательщика подрядными организациями осуществлялись строительные работы комплекса "Подъездной железнодорожный путь от станции Проектная Западно-Сибирской железной дороги до шахты "Заречная", а именно: Объект "Железнодорожный металлический мост через р. Иня", Объект "Земляное полотно с верхним строением пути, в том числе водоотводные лотки", Объект "Проходная трансформаторная подстанция 6/0,4 кВ", Объект "Кабельные сети 0,4 кВ станции Заречная", Объект "Кабельные сети 6 кВ внешнего электроснабжения на станции Заречная", Объект "Сооружение кабельной линии 6 кВ от ТП "Спутник" до станции Заречная", Объект "Наружное освещение станции Заречная", Объект "Напольное устройство СЦБ на станции Заречная", Объект "Сети тепло-водо-снабжения к служебно-техническому зданию, совмещенному с постом ЭЦ на станции Заречная", Объект "Линейное устройство парковой связи на станции Заречная", Объект "Автомобильная дорога в районе станции Заречная", Объект "Служебно-техническое здание с постом ЭЦ на станции "Заречная", Объект "Земляное полотно и верхнее строение ж/д пути ст. Проектная до ст. Заречная от ПК 13+82 до ПК 44+05", Объект "Охраняемый переезд на ПК 30+55", Объект "Неохраняемый переезд на ПК 25+00", Объект "Путепровод тоннельного типа на ПК 44+05-ПК 44+53", Объект "Здание дежурного на охраняемом переезде на ПК 30+50", Объект "Пешеходный переход через подъездной путь в районе Объект "ВЛ 6 кВ электроснабжения переездов на подъездном пути ПК 44+53 до ПК 57+50", Объект "Кабель связи на участке пост ЭЦ станция Проектная - служебно-техническое здание станции Заречная ПК 13+82 до ПК 44+53", Объект "СЦБ на перегоне Проектная-Заречная от ПК 13+82 до ПК 44+53",Объект "Шумозащитное сооружение ПК 44+31-46, 47+45-47+53, 50+25-51+50, 52+50-54+40, 55+80-57+70, 60-61", Объект "ВЛ 6 кВ электроснабжения переездов на подъездном пути".

Согласно акту N 57 от 23.06.2010 (форма КС-14) обществом приняты у подрядчиков железнодорожные пути необщего пользования ОАО "Шахта Заречная" в постоянную эксплуатацию в объеме первого этапа работ (пункт 1 акта). При этом оформлены замечания по первому этапу работ и составлены акты рабочих комиссий, указывающие на наличие недоделок и замечаний по результатам обследования строящихся объектов путей необщего пользования, что свидетельствует о неготовности объектов к эксплуатации в полном объеме по состоянию на 23.06.2010.

Приказом Федерального Агентства железнодорожного транспорта "Об открытии ж/д станции Проектная" станция Проектная с 16.11.2010 открыта для выполнения грузовых операций по параграфу 3 Тарифного руководства N 4 на железнодорожном пути необщего пользования, принадлежащего ОАО "Шахта Заречная", получены разрешения на ввод объектов в эксплуатацию 08.12.2010, 20.10.2010 и 11.07.2011. По каждому объекту оформлены акты о передаче основных средств (сооружения) ОС-1 и карточки основных средств ОС-6, составленные и принятые к учету в 2011 году, в том же году получены свидетельства о государственной регистрации прав на объекты.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что предусмотренные техническим заданием работы не были закончены по состоянию на 23.06.2010 и на август 2010 года, до декабря 2010 года проводились дополнительные работы, согласно которым увеличивалась первоначальная стоимость вышеперечисленных объектов, следовательно, окончательная стоимость объектов не была сформирована.

Суд первой инстанции правомерно исходил из того, что поскольку законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет как основного средства с соблюдением условий, перечисленных в ПБУ 6/01 и Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, в том числе с доведением объекта до состояния готовности и возможности эксплуатации, то формирование первоначальной стоимости объекта является непременным условием включения объекта в состав основных средств и до формирования которой объекты не могут отвечать признакам основного средства.

Инспекция в жалобе указывает, что фактически эксплуатация осуществлялась с августа 2010 года.

Вместе с тем заявителем представлены в материалы дела достаточные доказательства, не опровергнутые инспекцией в порядке статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ, согласно которым до декабря 2010 года в полях "станция отправления", "штемпель станции отправления" фиксировалась "станция Ленинск-Кузнецкий-2", даже по тем позициям, по которым в августе-октябре 2010 года в реестрах ж/д накладных (синтетические сводные регистры) по графе "ж/д станция отправления" было указано "Л-Кузнецкий-2 ч/з проект", с декабря 2010 года в полях "станция отправления", "штемпель станции отправления" фиксировалась "станция Проектная, З.-Сиб. ж. д.", в связи с чем суд пришел к правильному выводу о том, что данные синтетических сводных регистров (реестры ж/д накладных), в которых по графе "ж/д станция отправления" указывалось "Проектная", однозначно не опровергают того, что продвижение вагонов с отправочных путей ст. Проектная фактически начато с декабря 2010 года.

Наличие выданных в соответствии со статьей 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации разрешении на ввод объектов в эксплуатацию само по себе не может рассматриваться в качестве безусловного доказательства, свидетельствующего о наличии у строящихся объектов указанных качеств завершенных строительством основных средств, поскольку данный документ удостоверяет иные характеристики объектов, а именно: их соответствие градостроительному плану земельного участка и проектной документации и выполнение строительства в соответствии с разрешением на строительство. Кроме того на объекты разных пусковых комплексов соответствующие разрешения на ввод в эксплуатацию датированы разными датами, утвержденными соответствующими Постановлениями Администрации Полысаевского Городского округа, в том числе: от 11.07.2011 N RU 42313000-61/2011 (18 объектов), от 20.10.2010 N RU 42313000-63/2010 (1 объект), от 08.12.2010 N RU 42313000-73/2010 (4 объекта). Указанные обстоятельства налоговым органом не исследовались, решение инспекции не содержит сведений о том, что налогоплательщик намеренно оттягивал момент получения разрешений на ввод объектов в эксплуатацию, в материалы дела не представлено доказательств получения заявителем дохода до оформления разрешений на ввод объектов в эксплуатацию.

При этом налоговый орган, не взирая на обязанность подтвердить свою позицию, уклонился от проведения встречных проверок (истребования документов, пояснений и т.п.), в том числе от Федерального Агентства железнодорожного транспорта, Сибирского Управления Государственного ж/д надзора в сфере транспорта, Кузбасского отделения ЗСЖД, ОАО "РЖД" (перевозчика), Администрации г. Полысаево, выдававшей разрешение на строительство и на ввод объектов в эксплуатацию в разрезе отдельных пусковых комплексов, от подрядчиков, принимавших участие в строительстве объектов, от разработчика проектной документации на строительство объектов, как и не инициировал осуществление иных мероприятий контроля (осмотр, экспертиза и т.п.).

Ссылка инспекции на показания одного свидетеля не опровергает указанные выше обстоятельства, так как допрос свидетеля проводился по прошествии 4 лет, свидетелю на обозрение первичные документы не представлялись, при этом указание свидетеля на то, что после подписания акта КС-14 в адрес ОАО "Шахта Заречная" формы КС-2 не предъявлялись, опровергается первичными документами от подрядчика, представленными с возражениями на акт налоговой проверки и в материалы настоящего дела (счетами-фактурами, справками о стоимости выполненных работ, актами о приемке выполненных работ, локальными сметами, исполнительной схемой, листами согласования, договорами строительного подряда).

Таким образом, суд первой инстанции верно указал, что вывод инспекции о признании объектов ("Железнодорожный металлический мост через р. Иня"; "Земляное полотно с верхним строением пути, в т.ч. водоотводные лотки"; "Проходная трансформаторная подстанция 6/0,4 кВ"; "Кабельные сети 0,4 кВ станции Заречная"; "Кабельные сети 6 кВ внешнего электроснабжения на станции Заречная"; "Сооружение кабельной линии 6 кВ от ТП "Спутник" до станции Заречная"; "Наружное освещение станции Заречная"; "Напольное устройство СЦБ на станции Заречная", "Сети тепло-водо-снабжения к служебно-техническому зданию, совмещенному с постом ЭЦ на станции Заречная"; "Линейное устройство парковой связи на станции Заречная"; "Автомобильная дорога в районе станции Заречная", "Служебно-техническое здание с постом ЭЦ на станции "Заречная", "Земляное полотно и верхнее строение ж/д пути ст. Проектная до ст. Заречная от ПК 13+82 до ПК 44+05", "Охраняемый переезд на ПК 30+55", "Неохраняемый переезд на ПК 25+00", "Путепровод тоннельного типа на ПК 44+05-ПК 44+53", "Здание дежурного на охраняемом переезде на ПК 30+50", "Пешеходный переход через подъездной путь в районе Объект "ВЛ 6 кВ электроснабжения переездов на подъездном пути ПК 44+53 до ПК 57+50", "Кабель связи на участке пост ЭЦ станция Проектная - служебно-техническое здание станции Заречная ПК 13+82 до ПК 44+53", "СЦБ на перегоне Проектная-Заречная от ПК 13+82 до ПК 44+53", "Шумозащитное сооружение ПК 44+31-46, 47+45-47+53, 50+25-51+50, 52+50-54+40, 55+80-57+70, 60-61", "ВЛ 6 кВ электроснабжения переездов на подъездном пути") в качестве основных средств с августа 2010 года и, как следствие, о необходимости их учета при определении налоговой базы по налогу на имущество до момента доведения данных объектов до состояния готовности и возможности эксплуатации, не соответствует положениям действующего законодательства.

Кроме того, как следует из решения, налоговым органом при исчислении налога на имущество организации за 2010 год применен размер стоимости объектов, сформированный на февраль и апрель 2011 года без правового обоснования такого подхода к формированию стоимости объектов, а при установлении факта излишне уплаченного налога на имущество организации за 2011 год по результатам оценки возражений налогоплательщика соответствующие перерасчеты вменяемых налоговых обязательств инспекцией не произведены, что также свидетельствует о том, что доначисление налога на имущество организации за 2010 год неправомерно.

Поскольку применительно к настоящей налоговой проверке инспекцией не определены реальные налоговые обязанности в пределах проверяемого периода 2010 года, что не соответствует целям и задачам налогового контроля в рамках проведения налоговой проверки, предусмотренным статьями 32, 82, 87, 89 НК РФ, в соответствии с требованиями которых доначисленная инспекцией по результатам проверки сумма налога должна соответствовать действительным налоговым обязательствам, которые определяются с учетом всех положений главы 30 НК РФ, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что инспекция документально не обосновала размер налога на имущество организации за 2010 год.

Суд апелляционной инстанции считает возможным применить в данной налоговой ситуации позицию, изложенную в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14 июля 2005 года N 9-П, согласно которой публично-правовая природа налоговых правоотношений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд.

С учетом этого, исходя из статьи 4 АПК РФ, положений главы 24 АПК РФ, в соответствии с которой арбитражный суд рассматривает дела о признании незаконными конкретных решений определенных органов, арбитражный суд не вправе подменять в данном случае налоговый орган с учетом его полномочий, предусмотренных НК РФ, и восполнять недостатки, допущенные при проведении проверки. То обстоятельство, что инспекция, неполно выяснив существенные для дела обстоятельства, приняла оспариваемое решение, прямо свидетельствует о его необоснованности в этой части.

С учетом изложенного, требование общества в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога на имущество организации в размере 4448506 руб., соответствующих сумм пени и штрафа правомерно удовлетворено судом первой инстанции.

Из материалов дела следует, что в пунктах 5.1, 5.2 решения налоговым органом установлено неправомерное представление стандартных вычетов по инвалидности по работникам Таранченко Т.С. и Демаковой Е.Ю. за период с 01.01.2010 по 01.05.2010.

Как следует из оспариваемого решения, проверяемым периодом по НДФЛ при проведении данной налоговой проверки являлся период с 01.06.2010 по 31.12.2011.

Ранее инспекцией также была проведена выездная налоговая проверка общества (решение инспекции N 83 от 30 декабря 2010), проверяемым периодом по НДФЛ в которой являлся период с 01.12.2008 по 31.05.2010.

По мнению общества, обстоятельства, связанные с наличием у налогоплательщика вменяемой недоимки, не относятся к проверяемому в рамках данной налоговой проверки периоду и инспекция неправомерно спорным решением предложила обществу удержать НДФЛ за 5 месяцев 2010 года в размере 2080 руб., 3250 руб. и доначислила соответствующие суммы пени.

Налоговый орган, обосновывая свою позицию, ссылается на нормы действующего налогового законодательства и приложение к акту проверки, согласно которому период доначисления начинается с июня 2010 года и сумма НДФЛ исчисляется нарастающим итогом с 01.01.2010.

В дополнении к жалобе от 16.06.2016 налоговый орган указывает на то, что граница проверки (01.06.2010) не имеет никакого значения, а пени начислены только с 07.07.2010.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ.

Согласно статье 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Согласно пункту 4 данной статьи в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Из анализа приведенных норм права следует, что налоговый орган не вправе путем проведения выездной налоговой проверки проверять деятельность налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) за период свыше трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

С учетом изложенного, суд первой инстанции, проанализировав обстоятельства и результаты проверки по НДФЛ, пришел к верному выводу, что поскольку НДФЛ за спорный период ранее проверялся инспекцией в рамках иной выездной проверки, то вменяемая недоимка за 5 месяцев с 01.01.2010 по 01.05.2010 не имеет отношения к спорному проверяемому периоду.

Пункт 15 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, на который ссылается апеллянт, не относится к спорной ситуации.

С учетом этого, руководствуясь положениями статьей 87, 89, 100, 101 НК РФ, апелляционный суд приходит к выводу о том, что задолженность, вменяемая инспекцией налоговому агенту, образовалась за пределами проверяемого в рамках данной налоговой проверки периода, при налоговый орган не лишен был возможности вменить ее по результатам предыдущей налоговой проверки, в связи с чем предложение удержать и перечислить соответствующую сумму налога у налогоплательщика и начисление пени налоговому агенту на данную задолженность по итогам данной проверки является неправомерным, влечет нарушения прав и законных интересов налогового агента.

С учетом изложенного, требование инспекции об обязании удержать дополнительно начисленные суммы НДФЛ в размере 2080 руб. и 3250 руб., и в части начисления соответствующих сумм пени неправомерно, в связи с чем суд первой инстанции обоснованно удовлетворил в указанной части требование общества.

Обжалуя решение суда первой инстанции в части выводов суда по доначислению инспекцией штрафа по статьям 123, 126 НК РФ в размере 492121,90 руб. по пункту 1.6 решения налогового органа и в части доначисления штрафа по статье 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ по пункту 6 статьи 226 НК РФ в размере 2866704,27 руб., налоговый орган в жалобе ссылается на то, что определенная инспекцией сумма штрафа соответствует тяжести и обстоятельствам вменяемых обществу правонарушений и не возлагает на последнего чрезмерного бремени по уплате штрафа.

Апелляционный суд не может согласиться с данными доводами налогового органа по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ (пункт 2 указанной статьи).

Пункт 3 статьи 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании НК РФ за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Здесь же указано, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются перечисленные в статье обстоятельства, а также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Пункт 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Таким образом, в силу прямого указания закона налоговый орган при рассмотрении дела о налоговом правонарушении должен устанавливать и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства, в связи с чем наличие смягчающих обстоятельств в обязательном порядке должно быть установлено и учтено налоговым органом при рассмотрении дела о налоговом правонарушении и применении налоговых санкций, то есть при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности.

При таких обстоятельствах, с учетом полномочий, предоставленных налоговому органу, инспекция, помимо соблюдения формальных требований НК РФ при рассмотрении дела о налоговом правонарушении при привлечении к ответственности, должна устанавливать размер налоговых санкций в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Как следует из оспариваемого решения инспекции и материалов настоящего дела, налоговым органом при принятии решения о привлечении к налоговой ответственности не в полном объеме установлены обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика.

Суд первой инстанции посчитал возможным уменьшить размер взыскиваемого штрафа по статьям 123, 126 НК РФ по пункту 1.6 оспариваемого решения в 3 раза, приняв во внимание тяжелое финансовое положение налогоплательщика, привлечение к ответственности впервые, а также изменение с 30.07.2013 судебной практики по взысканию с налогового агента неудержанной суммы НДФЛ с денежных средств, выплаченных иностранному лицу.

Также суд, принимая во внимание указанные обстоятельства и принцип справедливости и соразмерности совершенного деяния, уменьшил налоговые санкции, доначисленные по статье 123 НК РФ в размере 4300056,40 руб. за несвоевременное перечисление НДФЛ по пункту 6 статьи 226 НК РФ в 3 раза, признав, что доначисление штрафных санкций по статье 123 НК РФ в размере 2866704,27 руб. неправомерно.

В соответствии с разъяснениями в пункте 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

В связи с этим, суд первой инстанции, исследовав и оценив характер и обстоятельства совершенных правонарушений, принимая во внимание тяжелое финансовое положение общества, совершение правонарушения впервые и изменение судебной практики, учитывая, что данные обстоятельства не были учтены инспекцией при вынесении решения, пришел к правомерному выводу о возможности снижения размера налоговых санкций по статьям 123, 126 НК РФ в 3 раза

Указанные судом обстоятельства материалам дела не противоречат, инспекцией в жалобе предметно не оспорены.

Довод апелляционной жалобы налогового органа о том, что тяжелое финансовое положение не может рассматриваться в качестве смягчающего обстоятельства, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку указанное обстоятельство достоверно подтверждено материалами дела, не опровергнуто налоговым органом и в рассматриваемом случае может быть учтено при рассмотрении вопроса при применения смягчающих ответственность обстоятельств.

Суд первой инстанции, по мнению судебной коллегии, правильно квалифицировал все указанные заявителем смягчающие обстоятельства. Кроме того приведенные заявителем доводы со стороны деятельности общества свидетельствует об особой социальной значимости общества в своем регионе (общество является градообразующим предприятием в г. Полысаево).

При этом инспекцией не представлены в материалы дела доказательства, позволяющие сделать вывод о недобросовестном характере действий общества в сфере налогообложения, отсутствие умысла налогоплательщика на совершение правонарушений также подтверждается материалами дела.

Инспекция, возражая в жалобе против снижения налоговых санкций, не приводит мотивированных оснований против выводов суда первой инстанции, при этом формально обжалуя решение суда первой инстанции не учитывает, что в силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Тот факт, что в результате оценки доводов участвующих в деле лиц суд пришел к выводу о наличии смягчающих обстоятельств, не свидетельствует о нарушении судом норм процессуального права, в частности, установленного АПК РФ порядка оценки доказательств, так как оценка доказательств и результаты такой оценки находится в области судейского усмотрения, поскольку производится по внутреннему убеждению суда, основанному на надлежащем исследовании доказательств по делу.

Доказательства, имеющиеся в материалах дела, исследованы судом первой инстанции в соответствии с требованиями АПК РФ, существенных нарушений положений статей 10, 15, 65, 71, 168, 170 АПК РФ, повлекших возможность принятия иного судебного акта, а также обстоятельств, влекущих безусловную отмену судебного акта, апелляционным судом не установлено.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции, установив в порядке статей 112, 114 НК РФ и статьи 71 АПК РФ меру ответственности за совершение вышеназванного правонарушения и наличие смягчающих ответственность обстоятельств, правомерно принял во внимание принцип соразмерности, выражающий требования справедливости и предполагающий дифференциацию ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания, в связи с чем обоснованно произвел снижение размера штрафных санкций.

Определенная судом сумма штрафа соответствует тяжести и обстоятельствам вменяемых обществу правонарушений и не возлагает на последнего чрезмерного бремени по уплате штрафа, по мнению апелляционного суда, достаточна для реализации превентивного характера штрафных санкций.

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в оспариваемом решении обстоятельства инспекцией в части применения мер налоговой ответственности по статьям 123, 126 НК РФ не доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, не подтверждена, в связи с чем на основании части 2 статьи 201 АПК РФ суд первой инстанции пришел к верному выводу о незаконности оспариваемого решения и о нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя в указанной части.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва по отдельности, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в апелляционной жалобе обстоятельства инспекцией в рассматриваемой ситуации не доказаны.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, выводы суда первой инстанции о незаконности в указанной части оспариваемого решения и о нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.

Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение в обжалуемой части является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Апеллянт в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ от уплаты государственной пошлины освобожден, в связи с чем на основании статьи 110 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы государственная пошлина и судебные расходы с лиц, участвующих в деле, не взыскиваются.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 03 марта 2016 г. по делу N А27-9477/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

О.А. Скачкова

Судьи

Н.В. Марченко А.Ю. Сбитнев