Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 12 июля 2016 г. N 07АП-4561/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 ноября 2016 г. N Ф04-4996/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: дело направлено на новое рассмотрение, исковые требования удовлетворены, решение суда первой инстанции отменено

г. Томск

12 июля 2016 г.

Дело N А45-1238/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 06 июля 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 июля 2016 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Ходыревой Л.Е.,

судей: Павлюк Т.В., Хайкиной С.Н.

при ведении протокола судебного заседания до перерыва помощником судьи Левенко А.С. с применением средств аудиозаписи, после перерыва помощником судьи Лачиновой К.А. с применением средств аудиозаписи

при участии в заседании:

от заявителя: до перерыва - Белик С.Е. по доверенности от 08.09.2015 г. (сроком по 08.09.2016 г.), паспорт; после перерыва - без участия (извещен)

от заинтересованного лица: Ильина К.С. по доверенности от 13.01.2016 г. (сроком по 31.12.2016 г.), удостоверение

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного

общества "Кибернетические технологии" на решение Арбитражного суда Новосибирской

области от 29 марта 2016 г. по делу N А45-1238/2015 (судья Мануйлов В.П.)

по заявлению закрытого акционерного общества "Кибернетические технологии" (ОГРН 1105476010287, ИНН 5403319039, г. Новосибирск)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району, г. Новосибирска

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Кибернетические технологии" (далее - заявитель, Общество, ЗАО "Кибернетические технологии") обратилось в суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Кировскому району г. Новосибирска (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) с требованиями:

1. Признать недействительным решение от ог.04.2014 N 240 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 3 476 744 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 306 891,61 руб., привлечения к ответственности за неполную уплату налога по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 390 698 руб., уменьшения заявленного к возмещению из бюджета в завышенном размере налога на добавленную стоимость в сумме 613 344 руб.

2. Обязать ИФНС по Кировскому району г. Новосибирска устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ЗАО "Кибернетические технологии", возместив ему из федерального бюджета налог на добавленную стоимость в сумме 613 344 руб.

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 29 марта 2016 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, Общество обратилось с апелляционной жалобой в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Новосибирской области отменить, признать незаконным (недействительным) решение Инспекции ФНС России по Кировскому району г. Новосибирска от 07.04.2014 N 240 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления ЗАО "Кибернетические технологии" налога на добавленную стоимость в размере 3 476 744 рублей, начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 306 891,61 рублей, привлечения к ответственности за неполную уплату налога по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 390 698 рублей, и уменьшения заявленного к возмещению из бюджета в завышенном размере налога на добавленную стоимость в сумме 613 344 рублей. Обязать Инспекцию ФНС России по Кировскому району г. Новосибирска устранить допущенные нарушения прав и законных интересов закрытого акционерного общества "Кибернетические технологии" (ОГРН 1105476010287, ИНН 5403319039), возместив ему из федерального бюджета налог на добавленную стоимость в сумме 613 344 рублей.

В обоснование доводов жалобы Общество ссылается на следующие обстоятельства:

- поскольку Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки рассматриваемой налоговой декларации за 1 квартал 2013 года была подтверждена обоснованность применения заявителем налоговой ставки 0 процентов по операциям по реализации товаров на экспорт в размере 3 004 600 рублей и 750 000 рублей, постольку суммы налога, ранее исчисленные заявителем к уплате в бюджет с этих сумм в 3 и 4 кварталах 2011 года в размере, соответственно, 548 828 рублей и 135 000 рублей, подлежали вычету на основании пункта 10 статьи 171 НК РФ. При этом вычету они подлежали исключительно на основании документов, подтверждающих обоснованность применения заявителем налоговой ставки 0 процентов. Никаких иных документов, в том числе счетов-фактур и документов, подтверждающих принятие к учету соответствующих товаров, для вычета указанных сумм в соответствии с пунктом 10 статьи 171 и пунктом 3 статьи 172 НК РФ не требуется. Иные же налоговые вычеты в размере 524 842 рубля и 129 178 рублей, относящиеся к налоговой базе в размере 3 004 600 рублей и 750 000 рублей, обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которой Инспекцией была подтверждена, были не только заявлены к вычетам, но и одновременно с этим были восстановлены к уплате в бюджет, т.к. ранее - в 3 и 4 квартале 2011 года, эти суммы уже были заявлены к вычету в связи с отсутствием на тот момент полного пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. То есть фактически исчисленная в итоге сумма налога, оказалась неизменной.

Аналогично и по вычету в размере 363 809 рублей по налоговой базе в размере 2 078 000 рублей по операциям, обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов Заявителем была не подтверждена. Помимо заявления указанной суммы к вычету в проверяемой налоговой декларации за 1 квартал 2013 года указанная сумма, будучи принятой к вычету ранее в налоговой декларации за 1 квартал 2012 года, одновременно была восстановлена заявителем к уплате в бюджет. То есть фактически исчисленная в итоге сумма налога, оказалась неизменной.

В связи с неподтверждением заявителем обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по налоговой базе 2 078 000 рублей, Инспекцией заявителю обоснованно было отказано в вычетах лишь 374 040 рублей, ранее исчисленных к уплате в бюджет по налоговой ставке 18% в налоговой декларации за 1 квартал 2012 года. В отношении же всех иных вычетов, связанных с операциями по реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, на общую сумму 1 693 657 рублей (363 809 + 524 842 + 129 178 + 540 828 + 135 000 = 1 693 657), отказ Инспекции в их предоставлении является необоснованным, а решение суда, отказавшего в признании недействительным решения Налогового органа в этой части - незаконным;

- в проверявшейся налоговым органом уточненной налоговой декларации N 2 за 3 квартал 2014 года от 23.08.2014 в разделе 4 в столбце 5 заявителем были восстановлены к уплате в бюджет суммы "входного налога", ранее принятые к вычету в размере 524 842 рубля, 129 178 рублей, 363 809 рублей в уточненных налоговых декларациях за 3 и 4 кварталы 2011 года и 1 квартал 2012 года, и в том же размере эти вычеты были заявлены вновь в столбце 3 раздела 4 этой налоговой декларации.

Таким образом, в результате подлежащая к уплате в бюджет сумма налога не изменилась. Однако налоговым органом в рамках камеральной налоговой проверки заявителю было отказано в вычетах, обоснованность которых уже была проверена и подтверждена налоговым органом, причем проверена и подтверждена в рамках выездной налоговой проверки, что не может быть признано обоснованным;

- заявитель хоть и не представил в налоговый орган затребованные у него в рамках камеральной налоговой проверки документы, подтверждающие обоснованность вычетов "входного налога", относящихся к деятельности за 1 квартал 2013 года, в сумме 1 586 730 рублей, тем не менее, представил все необходимые документы, включая счета-фактуры, книги покупок и регистры бухгалтерского учета с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Новосибирской области, а затем и в суд. Тем не менее, должной оценки этим документам суд первой инстанции не дал, ограничившись лишь указанием на то, что эти документы заявитель ранее не представил в ходе камеральной налоговой проверки, что, по убеждению заявителя, не соответствует правовой позиции Конституционного Суда РФ, сформулированной в определении от 12.07.2006 N 267-О;

- суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговый орган обоснованно привлек заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа, увеличенного в два раза на основании пункта 4 статьи 114 и пункта 2 статьи 112 НК РФ, так как до привлечения к ответственности решением от 07.04.2014 N 240, оспариваемым по настоящему делу, заявитель ранее был привлечен к ответственности за аналогичное нарушение решением Налогового органа от 22.01.2014 N 52. Между тем, привлечен к ответственности за неполную уплату налога по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации за 2 квартал 2013 года заявитель был решением Инспекции N 52 от 22.01.2014 г., то есть решением, принятым после истечения сроков для уплаты налога за 1 квартал 2013 г. по рассматриваемой налоговой декларации, и даже после срока фактического представления заявителем этой налоговой декларации. Поэтому решение суда в указанной части противоречит правовой позиции о порядке применения пункта 2 статьи 112 и пункта 4 статьи 114 НК РФ, сформулированной Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 25.05.2010 N 1400/10.

Более подробно позиция Общества изложена в апелляционной жалобе и поддержана представителем в судебном заседании.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу и ее представители в судебном заседании просили оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Подробно доводы налогового органа изложены в отзыве на апелляционную жалобу.

Определением апелляционного суда от 08.06.2016 г. в целях полного и всестороннего исследования материалов дела, дополнительного изучения материалов дела и представления сторонами дополнительных письменных пояснений судебное разбирательство было отложено на 30.06.2016 г. на 10 час. 30 мин.

Инспекции предложено представить письменные пояснения относительно возможности, исходя из представленных Обществом в УФНС России и в материалы судебного дела документов, сопоставить налоговые вычеты, заявленные Обществом в проверяемом налоговом периоде, связанные с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а равно с сумм полученной налогоплательщиком предварительной оплаты, с суммами ранее исчисленного в предыдущих налоговых периодах НДС; письменные пояснения со ссылками на доказательства, содержащиеся в материалах дела, опровергающие позицию ЗАО "Кибернетические технологии" о подтверждении факта принятия на учет товаров по счетам - фактурам на сумму НДС 1 586 730 рублей; письменные пояснения относительно применения отягчающих обстоятельств с учетом доводов апеллянта относительно позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлениях от 25.05.2010 N 1400/10, от 09.12.2008 N 9141/08, от 01.04.2008 N 15557/07.

ЗАО "Кибернетические технологии" предложено представить подробные письменные пояснения со ссылками на конкретные документы, имеющиеся в материалах дела, подтверждающие факт принятия на учет товаров по счетам - фактурам на сумму заявленного НДС 1 586 730 рублей; письменные возражения в случае их наличия по представленным налоговым органом пояснениям.

После отложения в соответствии со статьей 18 АПК РФ в связи с очередным отпуском судьи Кривошеиной С.В. произведена замена состава суда, соответствующее определение имеется в материалах дела. В связи с заменой состава суда рассмотрение дела начато с самого начала.

До дня судебного заседания от заинтересованного лица поступили письменные пояснения с приложением дополнительных документов (копия жалобы от 05.09.2014 г. N 18 на решение от 07.04.2014 г. N 240, копия перечня прилагаемых документов).

Указанные выше пояснения заинтересованного лица приобщены к материалам дела в порядке статьи 81 АПК РФ, в том числе документы, приложенные к письменным пояснениям, в целях более полного и всестороннего рассмотрения дела и дачи оценки доводам сторон, при отсутствии на то возражений со стороны представителя заявителя, а равно принимая во внимание, что данный документ не является новым доказательством, имеется в деле, но не в полном объеме, без перечня прилагаемых документов.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал изложенные в апелляционной жалобе доводы, настаивал на ее удовлетворении. В порядке статьи 81 АПК РФ представил письменные возражения на объяснения ИФНС России по Кировскому району г. Новосибирска.

Представитель налогового органа в судебном заседании возражал против доводов апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на жалобу и в письменных пояснениях заинтересованного лица.

В порядке статьи 163 АПК РФ в судебном заседании был объявлен перерыв до 06 июля 2016 г. 11 час. 20 мин., после которого судебное заседание продолжено в том же составе суда.

До начала судебного заседания в апелляционный суд от заявителя в порядке статьи 81 АПК РФ поступили письменные объяснения по делу с расчетом оспариваемых заявителем сумм по эпизодам.

От налогового органа сопроводительным письмом поступили дополнительные документы (копия решения о привлечении к налоговой ответственности от 2201.2014 г. N 52, копия решения об отказе в возмещении полностью суммы НДС от 22.01.2014 г. N 1).

Учитывая необходимость оценки представленных налоговым органом документов в совокупности с другими имеющимися доказательствами, а также, исходя из того, что их не приобщение может привести к принятию необоснованного судебного акта (пункт 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009), суд апелляционной инстанции в целях полного и всестороннего исследования обстоятельств настоящего спора, руководствуясь частью 1, 2 статьи 268 АПК РФ, представленные заинтересованным лицом документы приобщил к материалам дела, принимая во внимание, что в документах, имеющихся в материалах дела, а равно в обжалуемом судебном акте имеется ссылка на решение о привлечении к налоговой ответственности от 2201.2014 г. N 52, положенное в основу применения отягчающих вину налогоплательщика обстоятельств, однако оно сторонами в дело не представлялось.

После перерыва представитель Инспекции поддержала доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и письменных пояснениях по делу; представитель Общества в судебное заседание не явился; на основании части 3 статьи 156 АПК РФ суд определил продолжить рассмотрение дела в отсутствие надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного заседания представителя апеллянта.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, письменных объяснений заявителя по делу, письменных возражений заявителя на объяснения Инспекции, отзыва на жалобу и письменных пояснений Инспекции по делу, заслушав представителей сторон, проверив в соответствии со статьей 268 АПК РФ законность и обоснованность решения суда первой инстанции, апелляционная инстанция считает его подлежащим отмене с учетом следующего.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки в связи с представлением ЗАО "Кибернетические технологии" второй уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, Инспекцией должным образом представителю проверяемого лица 04.09.2013 г. было вручено требование N 06-13/12217 от 02.09.2013 г. о представлении документов, необходимых для проведения камеральной налоговой проверки, а именно: счетов-фактур поставщиков товаров (работ, услуг), в отношении которых отнесены к вычету суммы НДС, книг покупок за налоговые периоды, в которых отражены суммы НДС, отнесенные к вычету на основании указанных счетов-фактур, регистров аналитического бухгалтерского учета, подтверждающих принятие на учет товаров (работ, услуг), в отношении которых отнесены к вычету суммы НДС, первичных учетных документов, подтверждающих фактическое получение от поставщиков товаров (работ, услуг), в отношении которых отнесены к вычету суммы НДС, транспортных, товаросопроводительных, других документов, подтверждающих перемещение товаров (работ, услуг) от продавцов к покупателю, а также письменных пояснений причин не представления документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, пунктом 2 статьи 1 Протокола от 11.12.2009 г. в обоснование правомерности применения налоговой ставки, предусмотренной пунктом 1 статьи 164 НК РФ, пунктом 1 статьи 1 Протокола от 11.12.2009 г.

В нарушение статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации в установленный законодательством срок требование налогового органа налогоплательщиком не исполнено.

В связи с отсутствием истребованных документов налоговый орган был лишен возможности в период камеральной налоговой проверки оценить документы на предмет их соответствия требованиям статей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации и провести необходимые контрольные мероприятия.

В связи с непредставлением счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), на основании которых отнесены к вычету суммы НДС; регистров бухгалтерского учета, подтверждающих принятие на учет товаров (работ, услуг) с приложением соответствующих первичных документов; книг покупок с отражением сумм НДС, отнесенных к вычету на основании указанных счетов-фактур, книг продаж за налоговые периоды, в которых отражены счета-фактуры по операциям реализации товаров в таможенной процедуре экспорта, по которым налоговая ставка 0 процентов не подтверждена, Инспекция пришла к выводу, что налогоплательщиком необоснованно отнесены к налоговым вычетам суммы НДС за 1 квартал 2013 г. в размере 4 464 128 руб..

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2013 г., представленной ЗАО "Кибернетические технологии", в которой налогоплательщик заявил право на возмещение из бюджета НДС в сумме 987 384 руб., Инспекцией вынесено решение от 07.04.2014 N 240 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно, в соответствии с пунктом 3 статьи 176 НК РФ, Инспекцией вынесено решение от 07.04.2014 г. N 06-11/4 об отказе в возмещении частично суммы НДС, которым налогоплательщику отказано в возмещении НДС в размере 987 384 руб.

Также Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату сумм налога в результате завышения налогового вычета в виде штрафа в размере 1 390 698 руб.

Указанное Решение Инспекции обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган. Одновременно с апелляционной жалобой Общество представило копии деклараций, счетов-фактур, книг продаж, книг покупок, первичные учетные документы.

Решением Управления ФНС по Новосибирской области от 31.12.2014 г. N 657 апелляционная жалоба ЗАО "Кибернетические технологии" на решение ИФНС России по Кировскому району г. Новосибирска от 07.04.2014 г. N 240 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа, ЗАО "Кибернетические технологии" обратилось в суд с заявлением к ИФНС по Кировскому району г. Новосибирска о признании недействительным решения от 07.04.2014 N 240 в оспариваемой части по основаниям, изложенным в заявлении.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно пункту 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Применение вычетов по НДС предусматривает приобретение товара (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом обложения по НДС, или для перепродажи; их оприходование (статьи 171, 172 НК РФ) и наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ.

Из содержания указанных норм следует, что применение налоговых вычетов обусловлено наличием их документального подтверждения; при этом, наличие счетов-фактур, соответствующих первичных документов, подтверждающих факт приобретения товаров (работ, услуг) и являющихся основанием принятия их к учету, является одним из условий для принятия сумм НДС к вычету.

Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, название статьи 172 НК РФ - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Следовательно, при соблюдении указанных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость, и указанное право возникает у налогоплательщика только в случае соблюдения установленных законом требований, как в отношении формы, так и содержания представленных налогоплательщиком документов с учетом требований к их полноте, непротиворечивости и достоверности, исходя из разъяснений, содержащихся в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", а равно Закона "О бухгалтерском учете".

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ.

При подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение НДС, налогоплательщик обязан представить документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.

Из пунктов 3 статьи 168 и 5.1 статьи 169 НК РФ следует, что при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Как следует из содержания пунктов 16 и 18 "Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС" (утратил силу 31.03.2012 г.), утвержденных Постановлением Правительства РФ N 914 от 02.12.2000 г., при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), продавцом составляется счет-фактура, который регистрируется в книге продаж.

При восстановлении в порядке, установленном пунктом 3 статьи 170 НК РФ, сумм налога на добавленную стоимость, принятых к вычету налогоплательщиком по сумме оплаты, частичной оплаты, перечисленной продавцу в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, счета-фактуры, на основании которых суммы налога приняты к вычету, подлежат регистрации в книге продаж на сумму налога, подлежащую восстановлению.

В соответствии с пунктом 4 "Порядка заполнения налоговой декларации по НДС", утвержденного Приказом Минфина РФ от 15.10.2009 г. N 104н, основанием для составления налоговой декларации по НДС являются книга продаж, книга покупок и данные регистров бухгалтерского учета налогоплательщика.

Таким образом, при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), в книге продаж также подлежат регистрации счета-фактуры, составленные налогоплательщиками - продавцами и выданные покупателям в соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ, при отгрузке (передаче) этих товаров (выполнении работ, оказании услуг).

При этом, согласно пункту 13 Правил, счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), регистрируются ими в книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученной суммы оплаты, частичной оплаты с указанием соответствующей суммы налога на добавленную стоимость.

Следовательно, налогоплательщик, претендующий на получение налоговых вычетов и возмещение налога, обязан выполнить вышеуказанные условия. Лишь в таком случае процедура реализации права на получение налоговых вычетов по НДС будет являться соблюденной.

Согласно п. 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 июля 2013 N 57, в силу п. 8 Постановления, регламентирующего порядок проведения камеральной налоговой проверки, при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение НДС, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Иного порядка подтверждения обоснованности вычета суммы налога, а также суммы налога заявленной к возмещению, указанных налогоплательщиком в налоговой декларации по НДС, законодательством РФ о налогах и сборах не установлено.

Как установлено судом и следует из материалов дела, предметом рассмотрения по настоящему делу является правомерность принятия Инспекцией решения по результатам камеральной налоговой проверки второй уточненной налоговой декларации по НДС, представленной Обществом 23.08.2014 г. за налоговый период 1 квартал 2013 г.

За указанный налоговый период налогоплательщиком неоднократно представлялись уточненные налоговые декларации.

В связи с представлением ЗАО "Кибернетические технологии" второй уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, Инспекцией должным образом представителю проверяемого лица 04.09.2013 г. вручено Требование N 06-13/12217 от 02.09.2013 г. о представлении документов, необходимых для проведения камеральной налоговой проверки, а именно: счетов-фактур поставщиков товаров (работ, услуг), в отношении которых отнесены к вычету суммы НДС, книг покупок за налоговые периоды, в которых отражены суммы НДС, отнесенные к вычету на основании указанных счетов-фактур, регистров аналитического бухгалтерского учета, подтверждающих принятие на учет товаров (работ, услуг), в отношении которых отнесены к вычету суммы НДС, первичных учетных документов, подтверждающих фактическое получение от поставщиков товаров (работ, услуг), в отношении которых отнесены к вычету суммы НДС, транспортных, товаросопроводительных, других документов, подтверждающих перемещение товаров (работ, услуг) от продавцов к покупателю, а также письменных пояснений причин не представления документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, пункта 2 статьи 1 Протокола от 11.12.2009 г. в обоснование правомерности применения налоговой ставки, предусмотренной пунктом 1 статьи 164 НК РФ.

В нарушение статьи 93 НК РФ в установленный законодательством срок требование налогового органа Обществом не исполнено.

В связи с отсутствием истребованных документов налоговый орган был лишен возможности в период камеральной налоговой проверки оценить документы на предмет их соответствия требованиям статей 171 и 172 НК РФ и провести необходимые контрольные мероприятия.

Как установлено судом и подтверждено материалами дела, в связи с непредставлением счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), на основании которых отнесены к вычету суммы НДС; регистров бухгалтерского учета, подтверждающих принятие на учет товаров (работ, услуг) с приложением соответствующих первичных документов; книг покупок с отражением сумм НДС, отнесенных к вычету на основании указанных счетов-фактур, книг продаж за налоговые периоды, в которых отражены счета-фактуры по операциям реализации товаров в таможенной процедуре экспорта, по которым налоговая ставка 0 процентов не подтверждена, налогоплательщиком не обоснованно отнесены к налоговым вычетам суммы НДС за 1 квартал 2013 г. в размере 4 464 128 руб., из них:

сумма налога, ранее исчисленная по операциям реализации товаров в таможенной процедуре экспорта, по которым налоговая ставка 0 процентов не подтверждена - 1 049 868 руб.;

сумма налога, ранее исчисленного с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг) в размере 1 827 530 руб.;

сумма налога, предъявленного налогоплательщику поставщиками при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащего вычету в размере 1 586 730 руб.;

сумма налога, ранее принятая к вычету по товарам (работам, услугам), по которым обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов ранее не была документально подтверждена, и включенная в предыдущие налоговые периоды в графу 4 раздела 6 декларации, и подлежащая уплате в бюджет в размере 1 017 829 руб.

Следовательно, выводы суда в указанной части со ссылкой на то, что нормы главы 21 НК РФ предусматривают в качестве условий для возмещения налога на добавленную стоимость не только исчисление данного налога в налоговой декларации, в которой сумма налоговых вычетов превышает сумму налога, исчисленную к уплате, но и подтверждение налоговых вычетов надлежащими документами путем своевременного представления их в

налоговый орган, следовательно, налогоплательщик, претендующий на получение налоговых вычетов и возмещение налога, обязан выполнить указанные условия, лишь в таком случае процедура реализации права на получение налоговых вычетов по НДС будет являться соблюденной, соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Довод Общества о том, что суммы налоговых вычетов во второй уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2013 г. заявлены в размере сумм, ранее принятых Инспекцией по результатам предшествующих камеральных налоговых проверки уточненных деклараций за аналогичные налоговые периоды, был предметом рассмотрения суда первой инстанции и получил надлежащею правовую оценку.

Как обоснованно отмечено судом первой инстанции, правомерность применения налоговых вычетов в последних уточненных налоговых декларациях по НДС не может обосновываться со стороны заявителя равенством сумм налога, заявленного ранее в декларациях за спорные налоговые периоды на основании уточненных деклараций, суммам налоговых вычетов, заявленным Обществом в последней уточненной декларации за аналогичный налоговый период. Законодательство о налогах и сборах такой возможности налогоплательщику не предоставляет.

Обоснованность применения налоговых вычетов по НДС не может вытекать из тождественности сумм налоговых вычетов, заявленных в последних уточненных налоговых декларациях, с суммами возмещенного ранее налога; иное противоречило бы положениям статей 171, 172, 176 НК РФ.

Поскольку заявителем документы, подтверждающие обоснованность применения заявленных им во второй уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2013 г. налоговых вычетов, не представлены, а также принимая во внимание правовую позицию, изложенную в пункте 3 Определения Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 N 930, вывод Арбитражного суда Новосибирской области о том, что Обществом не подтверждена обоснованность отнесения к налоговым вычетам суммы НДС в размере 4 464 128 руб. в связи с невыполнением обязательных условий для их получения, а именно: не подтверждение вычетов соответствующими первичными документами и счетами-фактурами является законным и соответствующим фактическим обстоятельствам дела.

При этом ссылка в апелляционной жалобе ЗАО "Кибернетические технологии" на то, что стоимость спорных товаров была отражена им в уточненных налоговых декларациях за 3 и 4 кварталы 2011 г. является несостоятельной, поскольку право на применение налоговых вычетов по НДС возникает только при наличии их документального подтверждения и не ставится в зависимость от исчисления и уплаты налога ранее, а также от подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 %.

Кроме того, в указанных заявителем декларациях отражена только часть заявленных в 1 квартале 2013 г. налоговых вычетов. Сумма налоговых вычетов в размере 363 800 руб. была заявлена в 1 квартале 2012 г. и не проверялась налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки. При этом документы, подтверждающие налоговый вычет в этой части налогоплательщиком также не представлены.

Доказательств обратного материалы дела не содержат.

В связи с чем позиция апеллянта о тождественности сумм налоговых вычетов во второй уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2013 г. с суммами, ранее принятыми Инспекцией по результатам предшествующих налоговых проверок, не нашла своего подтверждения.

Налоговый орган в любом случае в ходе проверки должен данный факт проверить, сопоставить счета-фактуры и заявленные суммы. Иного из положений налогового законодательства не следует.

Ссылка заявителя в апелляционной жалобе на пункт 5 статьи 93 НК РФ является несостоятельной, так как ограничение по истребованию у проверяемого лица документов, ранее представленных в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок, не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу.

При этом, первичные учетные и иные документы, относящиеся к указанным периодам, представлялись налогоплательщиком в инспекцию к предыдущим налоговым декларациям, в связи с чем судом первой инстанции обоснованно указано на отсутствие у налогоплательщика оснований (доказательств) утверждать, что основанием для заявления налоговых вычетов в последней декларации от 23.08.2014 за спорный период послужили те же хозяйственные операции (с теми же контрагентами, по поводу тех же товаров, работ, услуг) и те же счета-фактуры, явившиеся основанием для заявления налоговых вычетов во второй уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2013 г.

Принимая решение, суд первой инстанции, руководствуясь положениями статей 88, 166, 171, 172, 173, 176 НК РФ, правомерно исходил из того, что представление Обществом уточненной налоговой декларации по НДС с заявленными суммами налоговых вычетов, неоднократно изменявшимися по сравнению с предыдущими налоговыми декларациями за аналогичные периоды, должно сопровождаться представлением в установленном законом порядке со стороны заявителя подтверждающими их документами; представление Обществом первичных учетных и прочих документов в ходе камеральных налоговых проверок предыдущих налоговых деклараций, содержащих иные показатели, в том числе сумм налоговых вычетов за аналогичные налоговые периоды, не освобождает налогоплательщика от обязанности подтвердить правомерность заявленных налоговых вычетов в последующих уточненных декларациях.

Ссылка апеллянта на то, что налоговые вычеты по НДС заявлены Обществом в той же сумме, которая заявлялась им ранее, противоречит содержанию последней уточненной налоговой декларации по НДС, а утверждение о предоставлении подтверждающих документов ранее в налоговый орган носит общий характер, сделано без конкретизации и указания наименования, реквизитов и прочих идентифицирующих документы признаков, а также бездоказательно, поскольку реестры (описи) ранее представленных в налоговый орган документов заявителем в материалы дела не представлены.

Ссылка подателя жалобы на то, что судом не дана надлежащая оценка документам (счета-фактуры, книги покупок и т.д.), представленным в материалы дела, не соответствует действительности, поскольку как следует из материалов дела и содержания решения суда первой инстанции, исходя из анализа представленных Обществом копий счетов-фактур, а также первичных учетных документов, суд пришел к выводу о не подтверждении обоснованности применения налоговых вычетов, ранее исчисленных по операциям реализации товаров в таможенной процедуре экспорта, в сумме 1 049 868 руб., так как номера счетов-фактур не соответствуют номерам счетов-фактур, отраженным в книгах продаж и книге покупок. Таблица таких несоответствий приведена в решении УФНС от 31.12.2012 N 657 на странице 6. Данные несоответствия не опровергнуты заявителем надлежащими доказательствами.

Также не подтверждены вычеты суммы НДС, ранее исчисленного с сумм оплаты (частичной оплаты) и подлежащего вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг) в размере 1 827 530 руб. по счетам-фактурам N А0000000068 от 24.09.2012 на сумму 89 704 руб., N А0000000074 от 09.11.2012 на сумму 178 083 руб., N А0000000076 от 10.12.2012 на сумму 366 руб., N А0000000079 от 27.12.2012 на сумму 1 525 424 руб., N А000000001 от 10.01.2013 на сумму 1 396 руб., N А0000000003 от 24.01.2013 на сумму 29 659 руб. в связи с непредставлением регистров бухгалтерского учета за 2011-2012 годы, ЗАО "Кибернетические технологии" не подтверждено принятие на учет товаров по указанным выше счетам-фактурам, а, следовательно, обоснованность применения налоговых вычетов по НДС также не подтверждена.

В отношении факта принятия на учет товаров по счетам-фактурам на сумму НДС 1 586 730 руб. (в том числе, сумма налога по товарам, реализованным по ставке 0 процентов в размере 1 017 829 руб.) судом первой инстанции было установлено, что представленные ЗАО "Кибернетические технологии" с жалобой копии счетов-фактур, а также первичные учетные документы соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ.

Между тем, в связи с непредставлением регистров бухгалтерского учета за 2013 г. Обществом не подтверждено принятие на учет товаров по указанным счетам-фактурам, а, следовательно, обоснованность применения налоговых вычетов по НДС им также не подтверждена.

Так, пунктом 4 раздела I Приложения N 2 "Порядок заполнения налоговой декларации но налогу на добавленную стоимость" к Приказу Министерства финансов РФ от 15 октября 2009 г. N 104н установлено, что декларация составляется на основании книг продаж, книг покупок и данных регистров бухгалтерского учёта налогоплательщика, а в случаях, установленных Кодексом, - на основании данных регистров налогового учета налогоплательщика.

Регистр бухгалтерского учета является элементом организации бухгалтерского учета на предприятии; он предназначен для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

Обязательными реквизитами регистра бухгалтерского учета являются: наименование регистра; наименование экономического субъекта, составившего регистр: дата начала и окончания ведения регистра и (или) период, за который составлен регистр; хронологическая и (или) систематическая группировка объектов бухгалтерского учета; величина денежного измерения объектов бухгалтерского учета с указанием единицы измерения; наименования должностей лиц, ответственных за ведение регистра; подписи лиц, ответственных за ведение регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Согласно статье 314 НК РФ аналитическими регистрами налогового учета являются сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированные в соответствии с требованиями НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета. Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.

Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронной форме и (или) на любых машинных носителях.

Согласно статье 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

Формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Регистр бухгалтерского учета составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ, налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты налогов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В свою очередь, в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ, налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, предусмотренных Кодексом (в том числе и статьей 93 НК РФ), документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Также пункт 8 статьи 88 НК РФ устанавливает право налогового органа при подаче налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога, истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Ссылка подателя жалобы на представление регистров бухгалтерского учета с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Новосибирской области, а затем и в суд не соответствует действительности и опровергается материалами дела.

Так, в числе документов, представленных с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Новосибирской области, Обществом представлены: оборотно-сальдовые ведомости по счету 19.07 (по субсчетам, контрагентам, документам поступления) за 2011, 2012 гг., за 1 квартал 2013 г., оборотно-сальдовая ведомость 68.22 за 1 квартал 2013 г., анализ счета 19.07 за 1 квартал 2013 г., анализ счета 68.22 за 1 квартал 2013 г., регистры аналитического бухгалтерского учета за период с января 2011 г. по июль 2011 г. по номенклатурной группе "Беларусь МКС-НТ-2400-НТ" (оборотно-сальдовая ведомость по счету 20.01, анализ счета 20.01, карточка счета 20.01), регистры аналитического бухгалтерского учета за период с января 2011 г. по июль 2011 г. по номенклатурной группе "Ручная линия РЛ-НТ-1000 (оборотно-сальдовая ведомость по счету 20.01, анализ счета 20.01, карточка счета 20.01), регистры аналитического бухгалтерского учета за период с января 2011 г. по июль 2011 г. по номенклатурной группе "Беларусь СФС-НТ-16-12 Объедин. свароч.компания" (оборотно-сальдовая ведомость по счету 20.01, анализ счета 20.01, карточка счета 20.01), регистры аналитического бухгалтерского учета за период с января 2011 г. по июль 2011 г. по номенклатурной группе "Беларусь СФС-НТ-16-12 Объедин. Свароч.компания" (оборотно-сальдовая ведомость но счету 20.01, анализ счета 20.01 карточка счета 20.01), регистры аналитического бухгалтерского учета за период с июля 2011 г. по декабрь 2011 г. по номенклатурной группе "БеларусьАМСО-НТ-40-М ЭнергоСтройГарант" (оборотно-сальдовая ведомость по счету 20.01, анализ счета 20.01, карточка счета 20.01), регистры аналитического бухгалтерского учета за период с июля 2011 г. но декабрь 2011 г. по номенклатурной группе "Беларусь Комплект сменных электродов ЭнергоСтройГарант" (оборотно-сальдовая ведомость по счету 20.01, анализ счета 20.01, карточка счета 20.01).

В пояснениях апеллянт также ссылается, что представление карточек счетов 19 и 20 явилось достаточным.

Вместе с тем, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н в бухгалтерском учете счет 20 "Основное производство" предназначен для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания данной организации.

Счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" предназначен для обобщения информации об уплаченных (причитающихся к уплате) организацией суммах налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, а также работам и услугам. По дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" отражаются уплаченные (причитающиеся к уплате) организацией суммы налога по приобретенным материально-производственным запасам, нематериальным активам и основным средствам в корреспонденции со счетами учета расчетов.

Счета бухгалтерского учета 19, 20 не подтверждают постановку и принятие к учету товаров, (работ, услуг), по которым заявлены соответствующие вычеты.

Следовательно, вышеуказанные документы не имеют правового значения для подтверждение принятия на учет товаров (услуг), поскольку, как следует из пункта 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44п), имущество, приобретаемое организацией с целью перепродажи, и в бухгалтерском, и в налоговом учете учитывается в составе товаров.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи, предназначен счет 41 "Товары".

В соответствии с Планом счетов, Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, оприходованный товар отражается по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по стоимости их приобретения без учета налога на добавленную стоимость.

Более того, при оценке доводов апеллянта о подтверждении факта постановки на учет спорных товаров (работ, услуг) суд апелляционной инстанции исходит из отсутствия в деле каких-либо ведомостей, карточек счетов, анализов счета с целью проверки, что налогоплательщиком на учет приняты именно те товары, по которым заявлены вычеты с сопоставлением с товарами (работами, услугами), отраженными в счетах-фактурах. На такие доказательства Общество не ссылается. В силу положений части 2 статьи 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Таким образом, факт принятия товаров (работ, услуг) на учет не подтвержден регистрами бухгалтерского учета, а также иными документами.

Следовательно, вывод суда первой инстанции о не подтверждении Обществом факта принятия на учет товаров (работ, услуг) и не подтверждении налоговых вычетов на сумму НДС 1 586 730 руб., заявленных во второй уточненной декларации за 1 квартал 2013 г., соответствует фактическим обстоятельствам и подтвержден материалами дела.

Пунктом 1 статьи 122 НК предусмотрена налоговая ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

Обязанность налогового органа выявлять в ходе рассмотрения материалов проверки обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, закреплена в пункте 5 статьи 101 НК РФ.

В пункте 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.

В силу пункта 2 статьи 112 НК РФ обстоятельством, отягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.

Пунктом 3 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что лицо, с которого взыскан штраф, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции.

Как следует из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 25.05.2010 года N 1400/10, в соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ увеличение на 100 процентов размера штрафа допустимо только в случае, когда лицо, привлекаемое к ответственности с учетом отягчающего ответственность обстоятельства, совершило правонарушение после привлечения его к ответственности за аналогичное правонарушение.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, при вынесении решения N 240 от 07.04.2014 г. по результатам камеральной налоговой проверки установлены обстоятельства, отягчающие налоговую ответственность, а именно: решением N 52 от 22.01.2014 г., которым ЗАО "Кибернетические технологии" было привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате неправильного исчисления налога за 2 квартал 2013 г.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к выводу, что поскольку ранее заявитель привлекался к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ решением N 52 от 22.01.2014 г., а обжалуемое решение датировано 07.04.2014 г., применение пункта 4 статьи 114 НК РФ Инспекцией при привлечении заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ является правомерным.

Однако судом первой инстанции не учтено следующее.

Исходя из содержания п. 2 ст. 112 НК РФ, правовое значение в данном случае имеет установление факта именно совершения правонарушения после привлечения его к ответственности за аналогичное правонарушение.

Правонарушение по ст. 122 НК РФ заключается в занижении налоговой базы, ином неправильном исчислении налога или других неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу (п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57).

Моментом совершения налогового правонарушения (возникновения задолженности) в данном случае является срок, установленный Налоговым кодексом для уплаты соответствующего налога.

Статьей 174 НК РФ определено, что уплата налога на добавленную стоимость производится по итогам каждого налогового периода не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Рассматриваемая налоговая декларация (за налоговый период 1 квартал 2013 г.) была представлена Обществом 22.08.2013 г. и уплата налога по этой декларации должна была быть произведена заявителем в соответствии со статьей 174 НК РФ в срок до 20.04.2013 г.

Решением N 52 от 22.01.2014 г. ЗАО "Кибернетические технологии" было привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате неправильного исчисления налога за 2 квартал 2013 г.

Тогда как по рассматриваемому спору Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 с учетом пункта 2 статьи 112 и пункта 4 статьи 114 НК РФ связи с неуплатой в установленный НК РФ срок (до 20.04.2013 г.) налога за 1 квартал 2013 г., то есть за правонарушение, совершенное до принятия Инспекцией решения о привлечении его к ответственности за аналогичное правонарушение (до 22.01.2014 г.), более того решением N 52 от 22.01.2014 г. общество привлечено к ответственности за более поздний налоговый период - 2 квартал 2013 года.

Вместе с тем, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.12.2008 N 9141/08 по делу N А67-7511/05 суд подчеркнул, что штраф может быть увеличен только в том случае, когда правонарушение совершено после привлечения к ответственности за аналогичное нарушение. Однако взыскание штрафа в двойном размере за нарушение, допущенное в нашем случае- в 1 квартале 2013 года, возможно только за аналогичное правонарушение, совершенное до 1 квартала 2013 года, что налоговым органом не соблюдено.

Правонарушение, установленное обжалуемым решением налогового органа от 07.04.2014 года, не является повторным в том правоприменительном значении, которое установлено пунктом 2 статьи 112 НК РФ, так как повторность подразумевает собой совершение налогового правонарушения лицом, в отношении которого на момент совершения правонарушении установлен факт привлечения его ранее к налоговой ответственности.

Высший Арбитражный Суд РФ в Постановлении от 09.12.2008 года N 9141/08 также указал, что под повторностью в смысле статьи 112 Налогового кодекса подразумевается не повторность принятия налоговым органом решения о привлечении к ответственности, а повторность факта совершения правонарушения лицом. Вменяемое правонарушение для лица оказалось бы повторным при условии, если в течение года до его совершения привлекалось к налоговой ответственности за аналогичное правонарушение.

Тогда как до совершения правонарушения, ставшего основанием для принятия Инспекцией решения N 240 от 07.04.2014 г., ЗАО "Кибернетические технологии" не было привлечено к ответственности за аналогичное противоправное деяние, как этого требует пункт 2 статьи 112 НК РФ, следовательно, у Инспекции не имелось правовых оснований для взыскания с него сумм налоговых санкций, увеличенных на 40 процентов в силу пункта 4 статьи 114 НК РФ.

При таких обстоятельствах требования Общества в указанной части подлежат удовлетворению.

Учитывая изложенное, неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, отказ в удовлетворении требований ЗАО "Кибернетические технологии" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Новосибирска N 240 от 07.04.2014 г. в части привлечения ЗАО "Кибернетические технологии" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 695 349 руб., незаконен, что в силу пунктов 3, 4 части 1 статьи 270 АПК РФ является основанием для отмены решения суда первой инстанции и принятия нового судебного акта по основаниям, предусмотренным частью 2 статьи 269 АПК РФ, об удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований в части.

Поскольку заявленные ЗАО "Кибернетические технологии" требования удовлетворены в части, расходы заявителя по уплате государственной пошлины по первой и апелляционной инстанции в силу статьи 110 АПК РФ с учетом разъяснений, изложенных в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 N 7959/08, Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах", относятся на налоговый орган в полном объеме.

Руководствуясь статьей 110, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 29 марта 2016 года по делу N А45-1238/2015 отменить. Принять по делу новый судебный акт.

Требования закрытого акционерного общества "Кибернетические технологии" удовлетворить частично.

Признать недействительным как несоответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Новосибирска N 240 от 07.04.2014 года в части привлечения закрытого акционерного общества "Кибернетические технологии" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 695 349 рублей.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Новосибирска устранить допущенные нарушения прав и законных интересов закрытого акционерного общества "Кибернетические технологии".

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Новосибирска в пользу закрытого акционерного общества "Кибернетические технологии" в возмещение расходов на оплату государственной пошлины по первой и апелляционной инстанции 4 500 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев.

Председательствующий

Л.Е. Ходырева

Судьи

Т.В. Павлюк С.Н. Хайкина