Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20 июля 2016 г. N 04АП-2974/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17 ноября 2016 г. N Ф02-5994/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Чита

20 июля 2016 г.

Дело N А78-2540/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 13 июля 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 июля 2016 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Сидоренко В.А., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите и Инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по г. Москве на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 апреля 2016 года по делу N А78-2540/2016 по заявлению индивидуального предпринимателя Биктогирова Рашида Ривкатовича (ОГРН 304751811000033, ИНН 751800002401, место нахождения: Забайкальский край, г.Чита) о признании недействительными решений Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10) от 04.12.2015 N 16-06/18 и Управления Федеральной налоговой службы России по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550033739, ИНН 7536057354, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Анохина 63) от 19.02.2016 N2.14- 20/47-ИП/01900,

с привлечением к участию в деле в качестве заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по г. Москве (ОГРН 104717037180, ИНН 7717018935, место нахождения: 129226, г.Москва, ул. Сельскохозяйственная, д. 11, 4)

(суд первой инстанции: Минашкин Д.Е.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Алексеева В.М., представителя по доверенности от 16.11.2015; Мироновой И.В., представителя по доверенности от 29.09.2015;

от Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите - Селезнёвой Ю.О., представителя по доверенности от 02.12.2015; Шаховой Ю.А., представителя по доверенности от 30.03.2016; Филипповой Е.В., представителя по доверенности от 18.12.2015; Баранова Е.А., представителя по доверенности от 20.04.2016;

от Управления ФНС России по Забайкальскому краю - Филипповой Е.В., представителя по доверенности от 11.01.2016; Баранова Е.А., представителя по доверенности от 19.04.2016;

от ИФНС России N 17 по г. Москве - не было,

установил:

Индивидуальный предприниматель Биктогиров Рашид Ривкатович (далее - ИП Биктогиров Р.Р., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Забайкальского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (далее - налоговый орган, инспекция) с уточненным заявлением, принятым судом к рассмотрению по правилам статьи 159 АПК РФ, о признании недействительным решения N 16-06/18 от 04.12.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части неуплаты налога на доходы физических лиц за 2011 год в сумме 2207490 руб., налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в сумме 2682000 руб.; начисления пени в сумме 1845844,77 руб., из которых: по налогу на доходы физических лиц - 679312,04 руб., по налогу на добавленную стоимость - 1166532,73 руб.; наложения штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату НДФЛ в сумме 220749 руб.

Заявитель в ходе рассмотрения дела отказался от требования в части признания недействительным решения УФНС России по Забайкальскому краю от 19.02.2016 N 2.14-20/47-ИП/01900.

Заявителем при рассмотрении дела было подано ходатайство об исключении из искового заявления третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований - ООО "Орион", с устным пояснением об ошибочности его указания и о нецелесообразности участия данного общества в деле ввиду того, что его права и обязанности не будут затронуты итоговым судебным актом, рассмотренное и удовлетворенное судом в порядке статей 51 и 159 АПК РФ.

На основании определения от 06.04.2016, с учетом положений статей 46, 184, 185 АПК РФ, пункта 6 постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", судом к участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы N17 по г. Москве, в которой ИП Биктогиров Р.Р. с 26.11.2015 состоит на налоговом учете.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 27 апреля 2016 года заявленные предпринимателем требования удовлетворены.

Признано недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу РФ решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите N 16-06/18 от 04.12.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части НДС за 1 квартал 2011 года в размере 2682000 руб., пени по НДС в размере 1166532,73 руб.; НДФЛ за 2011 год в размере 2207490 руб., пени по нему - 679312,04 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за его неуплату - 220749 руб.

На Инспекцию Федеральной налоговой службы N 17 по г. Москве возложена обязанность устранить допущенное нарушение прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Биктогирова Рашида Ривкатовича.

Производство по делу в части заявления предпринимателя Биктогирова Р.Р. о признании недействительным решения УФНС России по Забайкальскому краю от 19.02.2016 N 2.14-20/47-ИП/01900 прекращено.

Межрайонная инспекция ФНС России N 2 по г. Чите и Инспекция ФНС России N 17 по г. Москве, не согласившись с решением суда первой инстанции, обжаловали его в апелляционном порядке, поставив вопрос об отмене решения суда первой инстанции и принятии нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований, по мотивам несоответствия выводов суда обстоятельствам дела, неполного выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела, применения судом норм права, не подлежащих применению.

По мнению налоговых органов, судом первой инстанции не учтено, что предметом налогообложения НДФЛ и НДС является реализация имущественных прав между предпринимателем и ООО "Энергожилстрой" по договору купли-продажи имущественных прав по аренде земельного участка от 04.02.2011, а не переуступка прав денежного требования между предпринимателем и ООО "Энергожилстрой" и ООО "Ристон", ИП Пушкаревой И.С., Чаусовой А.В., а также не операции займа между предпринимателем и ООО "Энергожилстрой" или между предпринимателем и ООО "Ристон", ИП Пушкаревой И.С., Чаусовой А.В.

Тот факт, что взаиморасчеты между сторонами договора купли-продажи имущественных прав по аренде земельного участка произведены путем взаиморасчетов с третьими лицами, не является основанием считать реализацию имущественных прав переуступкой прав денежных требований.

Ни выездной налоговой проверкой, ни судом первой инстанции не установлено заключение договора займа между предпринимателем и ООО "Энергожилстрой", следовательно, вывод суда о том, что заемные средства в силу норм гражданского законодательства носят возвратный характер, получение займа не может свидетельствовать о возникновении дохода у заемщика, не применим к рассматриваемому спору. В части налога на добавленную стоимость суд применяет нормы права, касающиеся уступки прав требования, а в части налога на доходы физических лиц - нормы права, касающиеся получения займа.

Судом по данному эпизоду не выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, поскольку не дана оценка содержанию зачетных писем между предпринимателем и ООО "Энергожилстрой", с участием третьих лиц ООО "Ристон", Ип Пушкаревой И.С., Чаусоввой А.В., из которых следует действительная природа происхождения средств, включенных в цепочку взаиморасчетов по договору купли-продажи от 04.02.2011, а также взаимоотношений всех лиц, участвующих в расчетах.

Предприниматель не оспаривал обстоятельств осуществления взаиморасчетов по зачетным письмам в счет исполнения договора купли-продажи имущественных прав от 04.02.2011.

Суд первой инстанции фактически переквалифицировал договор купли-продажи имущественных прав и обязанностей в договор переуступки прав денежных требований, поскольку применил к правоотношениям положения п.2, п.4 ст. 155 Налогового кодекса РФ и п.8 ст. 167 Налогового кодекса РФ (в части момента определения налоговой базы как день уступки), то есть, применил нормы права, не подлежащие применению. Между тем моментом определения налоговой базы по НДС в силу п.5 ст. 155 Налогового кодекса РФ является день передачи имущественных прав - 17.02.2011 (день государственной регистрации договора от 04.02.2011).

Оспаривая вывод суда первой инстанции в отношении включенных в состав профессиональных налоговых вычетов при исчислении НДФЛ за 2011 год сумм в размере 1 700 000 руб. и 400 000 руб., инспекция указывает, что исходя из "потоварного" порядка ведения книги учета доходов и расходов за 2011 год, в составе доходов учитывались только оплата реализованных товаров, с привязкой к ним соответствующих сумм расходов на приобретение, что свидетельствует о правильности вывода налогового органа о необходимости исключения из состава расходов за 2011 год суммы возвращенного ООО "Орион" аванса в размере 1700 000 руб. Также не подтвержден довод заявителя об ошибочном учете в составе доходов при определении налоговой базы по НДФЛ за 2011 год суммы поступившего от ООО "Медиком" займа в размере 6 000 000 руб. При проведении выездной налоговой проверки в отношении предпринимателя у инспекции не было оснований запрашивать все первичные документы, подтверждающие доходную часть, в связи с тем, что инспекция, проверив первичные документы, подтверждающие доходы предпринимателя, отраженные в книге учета доходов и расходов, в декларации по НДФЛ расхождений не установила.

Документы, подтверждающие включение спорных сумм в доход предпринимателя, не представлены.

В дополнении к апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 2 по г. Чите дополнительно привела пояснения о содержании зачетных писем от 23.03.2011 и от 31.07.2013.

В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция ФНС России N 17 по г. Москве поддержала доводы апелляционной жалобы Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите.

Межрайонная ИФНС России N 2 по г. Чите в отзыве на апелляционную жалобу Инспекции ФНС России N 17 по г. Москве указало на обоснованность ее доводов.

Управление ФНС России по Забайкальскому краю в отзывах поддержало доводы апелляционных жалоб налоговых инспекций.

Общество оспорило доводы апелляционных жалоб налоговых инспекций по мотивам, изложенным в отзыве, просило оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 08.06.2016, 11.06.2016.

Инспекция ФНС России N 17 по г. Москве явку своего представителя в судебное заседание не обеспечила, известила суд о возможности рассмотрения дела в отсутствие ее представителя.

В соответствии с частью 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела по существу.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании апелляционным судом на основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв до 17 час. 15 мин. 13 июля 2016 года, о чем размещена информация на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет"07.07.2016.

Представители Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите и Управления ФНС России по Забайкальскому краю доводы апелляционных жалоб поддержали, просили решение суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя.

В судебном заседании представители предпринимателя доводы апелляционных жалоб оспорили по мотивам, изложенным в отзыве, просили оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, проанализировав доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, изучив материалы дела, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в отношении предпринимателя инспекцией была проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт N 16-06/16 от 28.08.2015 и вынесено решение N 16-06/18 от 04.12.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, оставленное без изменения решением УФНС России по Забайкальскому краю от 19.02.2016 N 2.14-20/47-ИП/01900.

Предприниматель, считая решение инспекции нарушающим его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в соответствующей части.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об удовлетворении требований заявителя подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Судом установлено, что нарушений существенных условий процедуры проведения и рассмотрения материалов налоговой проверки либо таких нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, при проведении налоговой проверки допущено не было, ее материалы рассмотрены и оспариваемое решение принято в присутствии представителя надлежащим образом уведомленного налогоплательщика.

Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Как следует из решения инспекции, с учетом рассмотренных и частично принятых возражений предпринимателя, налоговой проверкой зафиксировано нарушение ИП Биктогировым Р.Р. положений п. 1 ст. 153, п. 1 ст. 154, пп. 3 п. 1 ст. 23, п. 3 ст. 210 Налогового кодекса РФ, выраженное в неучтении им в качестве выручки при исчислении НДС за 1 квартал 2011 года и в качестве дохода по НДФЛ за 2011 год полученных средств в размере 14900000 руб. от продажи имущественных прав и обязанностей по договору аренды земельного участка ООО "Энергожилстрой". Кроме того, в нарушение п. 1 ст. 221 Налогового кодекса РФ предпринимателем допущено необоснованное включение в состав профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ в 2011 году 1700000 руб. возвращенной ООО "Орион" предоплаты за медицинские товары, 400000 руб. документально неподтверждённых расходов.

Указанные обстоятельства послужили основанием для вывода инспекции о занижении налоговых баз по НДС за 1 квартал 2011 год на сумму 14900000 руб. и по НДФЛ от предпринимательской деятельности за 2011 год на сумму 16980695 руб., повлекшем неуплату НДС за 1 квартал 2011 года на 2682000 руб., НДФЛ за 2011 год на 2207490 руб., с начислением соответствующих пени и штрафа.

На основании пункта 1 статьи 143 и пункта 1 статьи 207 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц.

Суд апелляционной инстанции по первому эпизоду доначислений соглашается с судом первой инстанции, посчитавшим недоказанным налоговым органом наличия оснований для включения в состав доходов предпринимателя в 2011 году при исчислении НДФЛ и в состав выручки от реализации за 1 квартал 2011 года при исчислении НДС суммы в размере 14 900 000 руб., с последующим дополнительным вменением предпринимателю соответствующих налоговых обязательств, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом, на основании распоряжения Комитета по управлению имуществом Читинской области от 18.07.2008 N 1853/р, между ним (арендодатель) и ИП Биктогировым P.P. (арендатор) был заключен договор N 347/08 аренды земельного участка на территории г. Читы, государственная собственность на который не разграничена, с учетом дополнительных соглашений к договору (т. 1, л.д. 125, 128-141, т. 4, л.д. 4-23).

Согласно приведенному договору арендодатель передает, а арендатор принимает во временное владение и пользование земельный участок из категории земель населенных пунктов, местоположение которого установлено в соответствии с кадастровым паспортом земельного участка: Забайкальский край, г. Чита, ул. Коханского, 10 с кадастровым номером 75:32:030321:8, площадью 18860 кв.м., для строительства комплекса зданий Центра медицинских услуг. Договор заключен сроком до 01.07.2011, в соответствии с письмом от 23.09.2008 N 01/106/2008-470 прошел государственную регистрацию (т. 1, л.д. 136, 137, т. 4. л.д. 19).

Департаментом государственного имущества и земельных отношений Забайкальского края на основании заявления ИП Биктогирова P.P. по распоряжению N 6164/р от 17.11.2010 дано согласие арендатору земельного участка на передачу арендных прав и обязанностей по договору N 347/08 от 18.07.2008 третьему лицу - ООО "Энергожилстрой" в пределах срока действия договора (т. 1, л.д. 123-124, т. 4, л.д. 24-25).

По договору купли-продажи имущественных прав и обязанностей от 04.02.2011 заявитель (продавец) продает, а ООО "Энергожилстрой" (покупатель) приобретает имущественные права и обязанности арендатора, относящиеся к земельному участку, расположенному но адресу: Забайкальский край, г. Чита, ул. Коханского, 10, по договору N 347/08 от 18.07.2008 аренды земельного участка на территории г. Читы, государственная собственность на который не разграничена, в редакции дополнительного соглашения, а также комплекс имеющихся имущественных прав, связанных со строительством на данном земельном участке, подтвержденные документами, перечисленными в п. 1.2. договора. Кадастровый номер земельного участка -75:32:030321:8, площадь - 18860 кв.м. Земельный участок предоставлен для строительства комплекса зданий Центра медицинских услуг (т. 4, л.д. 32-36).

Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Забайкальскому краю произведена государственная регистрация договора купли-продажи имущественных прав и обязанностей от 04.02.2011 за N 75-75-01/009/2011-214 от 17.02.2011 (см. опись передачи документов инспекции от 26.04.2016).

В силу пункта 2.1. договора от 04.02.2011 цена имущественных прав и обязанностей, указанных в п. 1.1. договора, составляет 14900000 руб.

При этом пунктами 2.2.-2.2.4. договора определено, что покупатель оплачивает продавцу полную стоимость имущественных прав и обязанностей в следующем порядке:

* 4617000 руб. путем зачета встречных однородных требований с третьим лицом в течение пяти дней с момента государственной регистрации договора;

* 7930600 руб. путем зачета встречных однородных требований с третьим лицом в течение пяти дней с момента государственной регистрации договора:

* 1352400 руб. путем перечисления денежных средств на расчетный счет продавца в течение пяти дней с момента государственной регистрации договора;

* 1000000 руб. путем перечисления денежных средств на расчетный счет продавца в течение пятнадцати дней с момента государственной регистрации договора.

Право собственности на имущественные права и обязанности переходят к покупателю в момент государственной регистрации договора, и с этого момента покупатель становится арендатором по договору N 347/08 от 18.07.2008 (пункты 3.2. и 3.4. договора).

Как отражено на стр. 4-5 оспариваемого решения инспекции (т. 1, л.д. 62-63, т. 4, л.д. 80-81), и на что содержится указание на стр. 5-6 решения налогового управления (т. 1, л.д. 113-114), оплата стоимости отчужденных заявителем ООО "Энергожилстрой" имущественных прав по договору от 04.02.2011 в размере 14900000 руб. произведена путем зачета встречных требований с участием третьих лиц на основании писем (т. 4, л.д. 37-44) по следующим схемам, в том числе: в части суммы 4617000 руб.:

Кредитор Дебитор Наименование документа Сумма руб.)

Биктогиров P.Р.

ООО "Энергожилстрой"

Договор купли-продажи имущественных прав и обязанностей от 04.02.2011

4617000

ООО "Энергожилстрой"	ООО "Ристон"	Договор N 14 об инвестировании строительства квартиры от 01.11.2010 (квартира N 56)	2143260
ООО "Энергожилстрой"	ООО "Ристон"	Договор N 13 об инвестировании строительства квартиры от 01.11.2010 (квартира N 53)	2177280
ООО "Энергожилстрой"	ООО "Ристон"	Договор N 15 об инвестировании строительства квартиры от 01.11.2010 (квартира N 60)	296460
ООО "Ристон"	ИП Пушкарева Ирина Сергеевна	Договор купли-продажи нежилого помещения от 23.03.2011 помещение N 701	2367000
ООО "Ристон"	ИП Пушкарева Ирина Сергеевна	Договор - купли продажи нежилого помещения от 23.03.2011 помещение N 722	2250000
ИП Пушкарева Ирина Сергеевна	Биктогиров Рашид Ривкатович	Договор займа	4617000

в части суммы 7930600 руб.:

Кредитор Дебитор Наименование документа Сумма (руб.)

Биктогиров Рашид Ривкатович	ООО "Энергожилстрой"	Договор купли-продажи имущественных прав и обязанностей от 04.02.2011	7930600
ООО "Энергожилстрой"	Чаусова А. В.	Договор купли-продажи N 80 по адресу: г. Чита, ул. Красноармейская,54	3974800
ООО "Энергожилстрой"	Чаусова А. В.	Договор купли-продажи N 53 по адресу: г. Чита, ул. Красноармейская, 54	3955800
Чаусова А. В.	Биктогиров P.P.	Договор займа, письмо ИПБиктогирова P.P. от 22.03.2011	7930600

Оставшаяся часть платежа на сумму 2352400 руб. перечислена ООО "Энергожилстрой" ИП Пушкаревой И.С. по платежному поручению N 88 от 23.03.2011 с назначением "Оплата по договору купли-продажи имущественных прав и обязанностей с Биктогировым Pашидом Pивкатовичем от 04.02.2011 в счет погашения задолженности ИП Биктогирова P.P. перед ИП Пушкаревой по договору займа" (т. 4, л.д. 44).

Приведенные схемы взаиморасчетов с участием третьих лиц в спорных периодах не были поставлены под сомнение представителями заявителя в ходе судебного разбирательства, но ими приведено то, что операции по реализации земельных участков, тем более в счет погашения задолженности по договорам займа, не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость и налогом на доходы физических лиц, исходя из положений пп. 6 п. 2 ст. 146, пп. 15 п. 3 ст. 149, ст.ст. 209 и 210 Налогового кодекса РФ. Кроме того, по мнению предпринимателя, инспекцией при расчете доначисленного НДС неверно применена ставка по налогу (вместо расчетной ставки 18/118 применена ставка 18%).

Суд первой инстанции, признавая позицию заявителя ошибочной, правильно исходил из следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктом 2 статьи 153 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с подпунктами 5, 6 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса РФ к доходам от источников Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации имущества, выполнения работ, оказания услуг.

Согласно пункту 1 статьи 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

В силу положений пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала" Налогового кодекса Российской Федерации (статья 41 Налогового кодекса РФ).

Из пункта 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" следует, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

При применении указанного положения судам надлежит учитывать определения понятий "товары", "работы", "услуги", "реализация товаров (работ, услуг)", данные в пунктах 3, 4, 5 статьи 38 и в пункте 1 статьи 39 Кодекса, если иное содержание этих понятий не предусмотрено положениями главы 21 НК РФ.

В частности, необходимо принимать во внимание, что статья 148 Кодекса исходит из более широкого понятия услуг, включая в них аренду, передачу и предоставление патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав и ряд других гражданско-правовых обязательств.

В подпункте 6 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса РФ под операциями по реализации земельных участков (долей в них), освобождаемых от обложения НДС, понимаются сделки, предусматривающие переход права собственности на земельные участки (доли в них). При этом операции по передаче (отчуждению) в аренду земельных участков (имущественных прав) являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость в силу прямого указания подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ.

Суд первой инстанции, с учетом вышеприведенного правового регулирования, принимая во внимание, что по условиям договора от 04.02.2011, заключенного между ИП Биктогировым Р.Р. и ООО "Энергожилстрой", произошла сделка купли-продажи имущественных прав и обязанностей, по которому заявитель продает, а ООО "Энергожилстрой" приобретает имущественные права и обязанности арендатора, относящиеся к земельному участку, расположенному но адресу: Забайкальский край, г. Чита, ул. Коханского, 10, по договору аренды земельного участка N 347/08 от 18.07.2008, правильно признал ошибочной позицию предпринимателя о том, что в рассматриваемой ситуации имеет место реализация земельного участка, не попадающая под обложение НДС.

Ссылка ИФНС России N 17 по г. Москве в апелляционной жалобе на противоположные выводы суда не соответствует содержанию судебного акта.

Как следует из решения суда, суд первой инстанции, признавая в рассматриваемом случае необоснованным подход налогового органа по доначислению НДС за 1 квартал 2011 года и НДФЛ от предпринимательской деятельности за 2011 год с операции по отчуждению имущественных прав, исходил из следующего.

Как следует из материалов налоговой проверки и отражено инспекцией в оспариваемом решении, взаиморасчет между сторонами договора купли-продажи имущественных прав по аренде земельного участка от 04.02.2011 (ИП Биктогировым Р.Р. и ООО "Энергожилстрой") осуществлялся путем проведения зачетов встречных однородных требований с привлечением в цепочку таких расчетов третьих лиц, в том числе с использованием зачетных писем, а также произведением расчета с одним из займодавцев заявителя путем непосредственного перечисления денежных средств на расчетный счет первого (т. 4, л.д. 33, 37-44). При этом данный порядок был предусмотрен в договоре купли-продажи от 04.02.2011.

В силу пункта 2 статьи 155 Налогового кодекса РФ налоговая база при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

При передаче имущественных прав в случае, предусмотренном пунктом 2 статьи 155 НК РФ, момент определения налоговой базы определяется как день уступки денежного требования или день прекращения соответствующего обязательства, в случаях, предусмотренных пунктами 3 и 4 статьи 155 НК РФ, - как день уступки (последующей уступки) требования или день исполнения обязательства должником, а в случае, предусмотренном пунктом 5 статьи 155 НК РФ, - как день передачи имущественных прав (пункт 8 статьи 167 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 382 Гражданского кодекса РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

Согласно статье 409 Гражданского кодекса РФ (в редакции спорных периодов) по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами.

Статьей 410 Гражданского кодекса РФ (в редакции спорных периодов) закреплено, что обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

В соответствии с пунктом 1 статьи 807 Гражданского кодекса РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа (пункт 1 статьи 810 ГК РФ).

Согласно подпункту 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме. Аналогичным образом, в соответствии с положениями статьи 146 Налогового кодекса РФ, не является объектом налогообложения НДС возврат заемных денежных средств.

В соответствии со статьями 210, 237 Налогового кодекса РФ возникновение обязанности по уплате НДФЛ зависит от получения налогоплательщиком дохода от предпринимательской деятельности. Поскольку заемные средства в силу норм гражданского законодательства носят возвратный характер, получение займа, не может свидетельствовать о возникновении дохода у заемщика.

С учетом системного толкования приведенных норм суд первой инстанции правильно исходил из того, что режим оборота денежных средств, в том числе полученных налогоплательщиком в качестве займа, для последующего их вовлечения в расчеты за приобретаемые товары (работы, услуги) путем зачета встречных однородных требований или уступки требования, либо новации в целях придания им природы средств, полученных от реализации (извлечения дохода) при налогообложении, различен.

В этой связи законодателем в пункте 8 статьи 154 Налогового кодекса РФ установлено, что именно в зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со статьями 155 - 162 настоящей главы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода (выручки от реализации) на налоговом органе лежит бремя доказывания как самого факта его (её) получения, так и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода (выручки).

Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В нарушение установленных названной нормой права требований в мотивировочной части оспариваемого решения инспекции не приведены обстоятельства, подтверждающие выводы налогового органа о наличии оснований для доначисления НДС за 1 квартал 2011 года и НДФЛ от предпринимательской деятельности за 2011 год с операции по отчуждению имущественных прав.

Как следует из содержания решения инспекции, примененный инспекцией в рассматриваемом случае подход в расчете налоговых баз по НДС и НДФЛ от предпринимательской деятельности за спорные периоды в части вмененного дохода (реализации) на сумму 14900000 руб. сведен к взаимоотношениям сторон сделки на основании договора от 04.02.2011 по отчуждению имущественных прав и ее стоимостной оценки буквально, без принятия во внимание того обстоятельства, что расчет между ними осуществлялся с вовлечением в него третьих лиц, цепочка взаимоотношений между которыми контролирующим органом детально не проверена.

Договоры купли-продажи нежилых помещений, а также договоры займа между заявителем, ИП Пушкаревой И.С., ИП Чаусовой А.В., ссылка на которые содержится на стр. 4-5 оспариваемого решения, инспекцией при рассмотрении дела в суде первой инстанции в дело не представлены, доказательств их непосредственного исследования в ходе налоговой проверки не представлено, в акте проверки и оспариваемом решении результаты такого исследования не приведены.

Как правильно указал суд первой инстанции, налоговым органом в ходе судебного разбирательства не представлены доказательства истинной природы средств, вовлеченных в оборот при сделке купли-продажи имущественных прав заявителя и ООО "Энергожилстрой", а за основу получения предпринимателем экономической выгоды (дохода) и выручки от реализации в целях исчисления НДФЛ и НДС принято лишь буквальное содержание писем ИП Биктогирова Р.Р. и зачетных писем, исходя из того, что зачет производится по однородным требованиям.

Из системного толкования статей 82, 87, 89, 101 Налогового кодекса РФ следует, что налоговый орган может использовать при проведении налоговых проверок, а также при принятии решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности данные, полученные в ходе осуществления им иных мероприятий налогового контроля, в том числе и встречных проверок.

Между тем, налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки ИП Биктогирова Р.Р. не проведено мероприятий налогового контроля, направленных на установление действительной природы происхождения средств, включенных в цепочку взаиморасчетов по договору от 04.02.2011, а также взаимоотношений всех лиц, участвующих в них (ИП Биктогирова Р.Р., ООО "Энергожилстрой", ООО "Ристон", ИП Пушкаревой И.С., ИП Чаусовой А.В.).

Представленные в дело договоры об инвестировании строительства квартиры N N 13, 14 и 15 от 01.11.2010, заключенные ООО "Энергожилстрой" (застройщик) и ООО "Ристон" (инвестор), сами по себе могут свидетельствовать лишь о взаимоотношениях между приведенными лицами, без их увязки с деятельностью ИП Биктогирова Р.Р., поскольку доказательственной базы о последующем влиянии этих сделок на взаиморасчеты ООО "Ристон" и ИП Пушкаревой И.С. в части купли-продажи нежилых помещений NN 701 и 722, а также ООО "Энергожилстрой" и Чаусовой А.В. в части купли-продажи квартир NN 53 и 80 по ул. Красноармейская, 54, материалы дела не содержат.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы апелляционных жалоб налоговых инспекций, в дополнениях к апелляционной жалобе относительно взаимоотношений лиц по зачетным письмам от 23.03.2011 и от 31.07.2013, исходит из вышеприведенных мотивов, а также из следующего.

В силу требований части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность оспариваемого ненормативного правового акта проверяется арбитражным судом применительно к существовавшим на дату его принятия и установленным налоговым органом обстоятельствам. В силу конституционного принципа разделения властей, на суд не возлагается обязанность установления фактических налоговых обязательств.

Поскольку в оспариваемом решении инспекции не приведены обстоятельства, на которые налоговый орган дополнительно ссылается в подтверждение выводов налоговой проверки в суде апелляционной инстанции, у суда апелляционной инстанции отсутствуют правовые основания для их оценки, без учета содержания мотивировочной части решения инспекции. Данный правовой подход подтверждается постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27.06.2013 по делу N А78-7341/2012.

По этим же основаниям отклоняется ссылка инспекции в апелляционной жалобе на то, что судом не дана оценка содержанию зачетных писем

Доводы апелляционных жалоб инспекций по данному эпизоду не свидетельствуют о том, что судом первой инстанции не установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, и применены нормы права, не подлежащие применению.

По выводам налоговой проверки о необоснованном включении предпринимателем в состав профессиональных налоговых вычетов при исчислении НДФЛ от предпринимательской деятельности за 2011 год сумм в размере 1700000 руб. и 400000 руб., суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

В статье 210 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.

Согласно статье 221 Кодекса индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Кодекса.

В силу статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком и оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из содержания приведенных норм следует, что налогоплательщик при отнесении тех или иных сумм на затраты должен документально подтвердить эти затраты и их связь с производственной деятельностью.

В Налоговом кодексе РФ не установлен перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляется каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). При этом при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы, то есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. Во внимание должна приниматься достоверность представленных налогоплательщиком в подтверждение несения и размера этих затрат доказательств, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Подпунктами 3 и 9 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Возможность отнесения предпринимателем затрат в состав расходов (профессионального налогового вычета) установлена Приказом Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 "Об утверждении порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" от 13 августа 2002 года (далее - Порядок).

Согласно пункту 9 Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах:

1) наименование документа (формы);

2) дату составления документа;

3) при оформлении документа от имени:

юридических лиц - наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН;

индивидуальных предпринимателей - фамилия, имя, отчество, номер и дата выдачи документа о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, ИНН;

физических лиц - фамилия, имя, отчество, наименование и данные документа, удостоверяющего личность, адрес места жительства, ИНН, если он имеется;

4) содержание хозяйственной операции с измерителями в натуральном и денежном выражении;

5) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления (для юридических лиц);

6) личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету - фактуре, договору, торгово - закупочному акту, -должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

Первичные учетные документы (за исключением кассового чека) должны быть подписаны индивидуальным предпринимателем (пункт 10 Порядка N 86н/БГ-3-04/430).

Из содержания оспариваемого решения инспекции следует, что в нарушение п. 1 ст. 221 Налогового кодекса РФ предпринимателем допущено необоснованное включение в состав профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ в 2011 году 1700000 руб. возвращенной ООО "Орион" предоплаты за медицинские товары. При этом налоговый орган исходил из того, что сумма, поступившая на счет заявителя в 2011 году от указанного общества, несмотря на ее возврат предпринимателю в этом же периоде, отражена им в регистре прочих расходов книги учета доходов и расходов, и отнесена в затратную часть при исчислении НДФЛ, а в доходной части книги учета доходов и расходов заявителя указанная сумма не учтена (т. 2, л.д. 20-26, т. 4, л.д. 71-76, 128-138, т. 5, л.д. 15-37).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по договорам поставки N N 1 и 2 от 11.01.2011, заключенным между ООО "Орион" (поставщик) и ИП Биктогировым Р.Р. (покупатель), первый обязался поставлять, а второй - принимать и оплачивать товары медицинского назначения (т. 4, л.д. 26-30).

В счет исполнения приведенных договоров обществом произведена предварительная оплата в размере 1700000 руб. на основании платежных поручений N N 72 от 04.02.2011 (300000 руб.), 111 от 18.02.2011 (500000 руб.), 121 от 28.02.2011 (600000 руб.), 151 от 04.03.2011 (300000 руб.).

Между тем, на основании письма от 05.09.2011 N 95 ООО "Орион" отказалось от получения товара и просило вернуть перечисленные в качестве предоплаты за товары медицинского назначения денежные средства (т. 2, л.д. 10-13, 14, т. 5, л.д. 5-9).

Платежными поручениями N N 2037 от 08.09.2011, 2056 от 13.09.2011, 2092 от 15.09.2011, 2256 от 10.10.2011 и 2594 от 24.11.2011 ИП Биктогиров Р.Р. возвратил полученную от ООО "Орион" предоплату за товары медицинского назначения в общей сумме 1700000 руб. (т. 2, л.д. 15-19, т. 5, л.д. 10-14, 32-35).

В ходе судебного разбирательства от заявителя в материалы дела поступила расшифровка доходов за 2011 год, справка об оборотах по расчетному счету предпринимателя за период с 01.01.2011 по 31.12.2011, показатели валового дохода предпринимателя за январь-декабрь 2011 года (т. 2, л.д. 27-142).

Суд первой инстанции, оценив документы по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их совокупности, пришел к обоснованному выводу, что в составе суммы показателей доходов заявителя за февраль и март 2011 года отражены поступления от ООО "Орион" в размере 300000 руб., 500000 руб., 600000 руб. и 300000 руб., всего на сумму 1700000 руб. (т. 2, л.д. 35, 38, 40, 42).

Данные поступления включены в итоговые месячные показатели дохода ИП Биктогирова Р.Р. за февраль 2011 года (7864346,27 руб.) и за март 2011 года (17000386,23 руб.), которые, в свою очередь, аккумулированы в годовом доходе заявителя на сумму 158156663,71 руб. (в т.ч. НДС - 10214509,48 руб.), задекларированном в расчете формы 3-НДФЛ по коду строки 030 за 2011 год (158156663,71 руб. минус 10214509,48 руб. = 147942154 руб.) - т. 2, л.д. 23, т. 5, л.д. 28.

Соответственно, вывод налоговой проверки относительно того, что сумма в размере 1700000 руб., полученная предпринимателем от ООО "Орион" в 2011 году и возвращенная им в этом же периоде, излишне заявлена в составе расходов предпринимателя по причине ее отсутствия в его доходах, правильно признан судом первой инстанции необоснованным.

Довод апелляционных жалоб инспекций о том, что книга учета доходов и расходов заявителя за 2011 год была представлена на проверку потоварно, и соответствующей операции, связанной с авансовым поступлением средств от ООО "Орион", в ней не отражено, был предметом рассмотрения суда первой инстанции и обоснованно им отклонен, поскольку не опровергает содержательности показателей дохода по итогу этого налогового периода и их соотносимости с задекларированными заявителем сведениями при исчислении НДФЛ.

Судом установлено, что из содержания книг учета доходов и расходов предпринимателя за февраль и март 2011 года, представленных налоговому органу на проверку (см. опись инспекции о передаче документов от 19.04.2016), действительно усматривается, что обороты за приведенные месяцы отражены заявителем по видам реализуемых товаров, а из представленной предпринимателем в дело помесячной расшифровки доходов за 2011 год, следует, что в ней валовый доход заявителя сведен по первичным документам - приходным кассовым ордерам и платежным поручениям (т. 2, л.д. 29-142).

Между тем, налоговым органом не опровергнут факт того, что перечисленные в расшифровках доходов заявителя первичные кассовые и банковские документы не были в действительности направлены на поступление в адрес заявителя средств по тем наименованиям товаров, которые были приведены в представленных им книгах учета доходов и расходов на проверку.

Как правильно указал суд первой инстанции, в ходе мероприятий налогового контроля эти обстоятельства под сомнение не ставились, хотя налоговый орган, с учетом представленных на проверку документов обладал информацией и о реализованных предпринимателем товарах, и о поступлениях наличных средств в его кассу, и безналичных средств на его расчетный счет за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 (т. 1, л.д. 26-27), а потому оснований утверждать, что спорные операции не нашли своего действительного отражения в учете заявителя, не имеется.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы апелляционных жалоб инспекции, не усматривает какого-либо взаимоисключения между книгой учета доходов и расходов заявителя, представленной на проверку, и ее расшифровкой, представленной предпринимателем в материалы дела, и содержащей ссылки на платежные документы по суммам, в итоге нашедшим свое отражение в налоговом учете предпринимателя.

Относительно суммы расходов в размере 400000 руб. (строка 239 книги учета доходов и расходов - зачисление по п/п N 643 от 29.03.2011), учтенных ИП Биктогировым Р.Р. при исчислении НДФЛ за 2011 год, представители заявителя в ходе судебного разбирательства согласились с выводами налоговой проверки, указав на ошибочность ее учета в составе профессиональных налоговых вычетов (аудиопротокол с/з от 19.04-26.04.2016).

Материалы дела не содержат документального подтверждения обоснованности включения заявителем рассматриваемой суммы в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ спорного периода (т. 4, л.д. 76).

Суд первой инстанции признал данное обстоятельство как признанное стороной и не требующее дальнейшего доказывания по правилам статьи 70 АПК РФ, соглашаясь с позицией налоговой проверки в данной части.

Суд первой инстанции по эпизоду исключения из состава доходов заявителя излишне заявленной суммы в размере 6000000 руб. за 2011 год по взаимоотношениям с ООО "Медиком" правильно исходил из следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по договору беспроцентного займа от 09.11.2011, заключенному между ООО "Медиком" (займодавец) и ИП Биктогировым Р.Р. (заемщик), первый передает в собственность денежные средства в размере 6000000 руб., а второй обязуется их возвратить по истечении срока, указанного в пункте 1.2. договора. Согласно приведенному пункту договора заем предоставляется сроком на три года. Пунктом 1.3. договора определено, что проценты на сумму займа не уплачиваются (т. 2, л.д. 143-144).

На основании платежных поручений N N 475 от 09.11.2011, 500 от 10.11.2011, 519 от 11.11.2011 займодавец перечислил заемщику сумму в размере 6000000 руб. по договору беспроцентного займа от 09.11.2011 (т. 2, л.д. 145-147).

С учетом расшифровки доходов за 2011 год, справки об оборотах по расчетному счету предпринимателя за период с 01.01.2011 по 31.12.2011, показателей валового дохода предпринимателя за январь-декабрь 2011 года, а также показателей налоговой декларации предпринимателя по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2011 год (т. 2, л.д. 20-142), судом первой инстанции установлено, что в составе показателей доходов заявителя за ноябрь 2011 года отражены поступления от ООО "Медиком" по приведенным платежным поручениям в общем размере 6000000 руб. (т. 2, л.д. 122).

Данные поступления включены в итоговые месячные показатели дохода ИП Биктогирова Р.Р. за ноябрь 2011 года (14738224,07 руб.), которые, в свою очередь, аккумулированы в годовом доходе заявителя на сумму 158156663,71 руб. (в т.ч. НДС - 10214509,48 руб.), задекларированном в расчете формы 3-НДФЛ по коду строки 030 за 2011 год (158156663,71 руб. минус 10214509,48 руб. = 147942154 руб.) - т. 2, л.д. 23, 27, т. 4, л.д. 71-73, т. 5, л.д. 28.

Довод инспекции, приведенный также при апелляционном обжаловании, о невозможности исследования данной суммы как излишне учтенного предпринимателем в 2011 году дохода по причине отсутствия операций, связанных с поступлением заемных средств заявителю от ООО "Медиком" в его книге учета доходов и расходов за ноябрь 2011 года, представленной на проверку, обоснованно отклонен судом первой инстанции, в связи с отсутствием доказательств взаимоисключения книги учета, содержащей потоварные значения, расшифровкой книги учета, содержащей платежные документы, свидетельствующие о поступлениях средств предпринимателю, задекларированных им.

С учетом положений статей 209, 210, 212, 216 и 223 Налогового кодекса РФ при определении НДФЛ в отношении доходов, полученных индивидуальным предпринимателем от осуществления деятельности в текущем налоговом периоде, учету в составе его доходов подлежат все суммы денежных средств, поступившие в распоряжение налогоплательщика в указанном налоговом периоде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 807 Гражданского кодекса РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа (пункт 1 статьи 810 ГК РФ).

В соответствии со статьями 210, 237 Налогового кодекса РФ возникновение обязанности по уплате НДФЛ зависит от получения налогоплательщиком дохода от предпринимательской деятельности, а поскольку заемные средства в силу приведенных норм гражданского законодательства носят возвратный характер, получение займа, не может свидетельствовать о возникновении дохода у заемщика.

При таком правовом регулировании и установленных по делу обстоятельствах судом первой инстанции сделан мотивированный вывод, что учет предпринимателем в составе дохода, подлежащего обложению НДФЛ за 2011 год суммы в размере 6000000 руб., по его заемным отношениям с ООО "Медиком", произведен излишне.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о том, что при признании необоснованными позиций налогового органа, определивших необходимость увеличения налоговой базы заявителя за спорный период на 14900000 руб. (по эпизоду с ООО "Энергожилстрой") и 1700000 руб. (по эпизоду с ООО "Орион"), с учетом исключения из состава доходов предпринимателя 6000000 руб. (по эпизоду с ООО "Медиком"), и правильным исключением инспекцией из состава расходов 400000 руб. (по эпизоду п/п N 643 от 29.03.2011), дополнительно вмененного предпринимателю обязательства по НДФЛ за 2011 год на 2207490 руб. не возникает, так как исчисленное налоговой проверкой отклонение налоговой базы в сумме 16980695 руб. (стр. 38 оспариваемого решения), приведшее к доначислению налога в размере 2207490 руб. (16980695 руб.*13%) полностью поглощается необоснованно учтенной налоговым органом суммой 16600000 руб. (14900000 руб.+1700000 руб.) в совокупности с исключенной судом из состава доходов заявителя суммой в размере 6000000 руб., образуя отрицательный результат на сумму -5619305 руб. (16600000 руб. плюс 6000000 руб. минус 16980695 руб.).

Следовательно, дополнительное вменение заявителю к уплате НДФЛ за 2011 год на сумму 2207490 руб., пени по нему - 679312,04 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за его неуплату в размере 220749 руб., не обоснованно, что послужило основанием для удовлетворения судом требований заявителя.

В связи с изложенным, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую оценку суда в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подтверждены имеющимися в деле доказательствами.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб, доводы которых проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Учитывая, что из содержания апелляционной жалобы, адресованной УФНС России по Забайкальскому краю (т. 1, л.д. 117-122), не следует, что предпринимателем были заявлены соответствующие доводы о допущенных налоговым органом нарушениях при проведении выездной налоговой проверки, судом первой инстанции обоснованно не учитывались такие доводы заявителя, приведенные при обжаловании решения инспекции в суде.

В ходе судебного разбирательства судом первой инстанции установлено, что предприниматель с 26.11.2015 состоит на налоговом учете в ИФНС России N 17 по г. Москве, в связи с чем, и с учетом пункта 6 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", она была привлечена к участию в деле в качестве заинтересованного лица, на которое с учетом результатов рассмотрения настоящего дела правомерно возложена обязанность по совершению необходимых действий, связанных с устранением допущенных нарушений прав и законных интересов предпринимателя.

Из судебного акта также следует, что производство по делу в части заявления предпринимателя Биктогирова Р.Р. о признании недействительным решения УФНС России по Забайкальскому краю от 19.02.2016 N 2.14-20/47-ИП/01900 прекращено в связи с заявленным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отказом предпринимателя от данного требования.

Заявители апелляционных жалоб, иные участвующие в деле лица, мотивированных возражений относительно данной части судебного акта не привели, судом апелляционной инстанции оснований для признания необоснованными выводов суда первой инстанции о наличии оснований для принятия отказа заявителя от части требований и прекращения производства по делу в части не установлено.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения считает, что основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 апреля 2016 года по делу N А78-2540/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Забайкальского края.

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

В.А. Сидоренко Д.В. Басаев