Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 августа 2016 г. N 11АП-8656/16

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: решение суда первой инстанции изменено

г.Самара

18 августа 2016 г.

Дело N А65-489/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 15 августа 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 18 августа 2016 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Филипповой Е.Г., судей Поповой Е.Г., Семушкина В.С.,

при ведении протокола судебного заседания Плехановой А.А., с участием:

от общества с ограниченной ответственностью "МАТИРОС" - представителя Розова А.П. (доверенность от 12.01.2016),

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани - представителя Динесенко А.А. (доверенность от 22.12.2015),

от третьего лица: Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан - представителей Салаховой Г.Т. (доверенность от 09.10.2015), Тимергалиевой Г.А. (доверенность от 10.05.2016),

рассмотрев в открытом судебном заседании 15 августа 2016 года апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "МАТИРОС"

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 17 мая 2016 года по делу N А65-489/2016 (судья Путяткин А.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "МАТИРОС" (ОГРН 1081690004021, ИНН 1658096141), Республика Татарстан, г.Казань, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани, Республика Татарстан, г.Казань, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г.Казань,

о признании недействительным решения N 2.11-0-36/14 от 18 сентября 2015 года в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "МАТИРОС" (далее - ООО "МАТИРОС", заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани (далее - инспекция, налоговый орган) N 2.11-0-36/14 от 18 сентября 2015 года в части взыскания с общества налога на прибыль в сумме 2 851 266 руб., НДС в сумме 1 833 391 руб. и соответствующих пеней и штрафов.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, в порядке ст.51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - УФНС России по Республике Татарстан).

Заявитель уточнил заявленные требования, просил признать незаконным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани N 2.11-0-36/14 от 18 сентября 2015 года в части взыскания налога на прибыль в размере 1 054 438 руб. (п.2.1.4 решения) и НДС в сумме 948 994 руб. (п.2.2.2 решения) по эпизоду привлечения обществом подрядчика - ООО "Твиарно", соответствующих сумм штрафов и пени; взыскания налога на прибыль в размере 982 663 руб. (п.2.1.5 решения) и НДС в сумме 884 396 руб. (п.2.2.3 решения) по эпизоду привлечения обществом подрядчика - ООО "ДД Арт Групп", соответствующих сумм штрафов и пени; взыскания налога на прибыль в размере 814 165 руб. (п.2.1.6 решения) по эпизоду о принятии к расходам затрат на привлечение подрядчиков, которые по мнению налогового органа не сданы заказчику, соответствующих сумм штрафов и пени (т.5, л.д.72).

Уточнение заявленных требований принято арбитражным судом на основании ст.49 АПК РФ.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 17 мая 2016 года в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе ООО "МАТИРОС" просит решение суда отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на недоказанность получения обществом необоснованной налоговой выгоды. Расхождение в датах первичных документов, оформленных между обществом и подрядчиками, и документов, составленных обществом и заказчиком, заявитель объясняет необходимостью снижения предпринимательских рисков, возможным предъявлением претензий к подрядчикам в случае выявления недостатков в выполненных ими работах. Заявитель ссылается на то, что налогоплательщик самостоятельно определяет учетную политику, в связи с чем вправе определить перечень расходов, которые относятся к косвенным расходам. По мнению заявителя, выводы налогового органа по его взаимоотношениям с контрагентами ООО "Твиарно" и ООО "ДД Арт Групп" противоречат как фактическим обстоятельствам взаимоотношений между ООО "МАТИРОС" с ООО "Твиарно" и ООО "ДД Арт Групп", так и налоговому законодательству, арбитражной практике.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемого решения суда.

На основании ч.5 ст.158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 20 июля 2016 года рассмотрение дела было отложено на 15 час 00 мин 15 августа 2016 года в связи с необходимостью дополнительного исследования материалов дела с учетом приведенных в судебном заседании доводов сторон.

Определением суда от 15 августа 2016 года в составе суда, рассматривающего данное дело, произведена замена судьи Драгоценновой И.С. на судью Семушкина В.С. в связи с ее нахождением в очередном ежегодном отпуске, после чего рассмотрение дела было начато заново.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления общества.

Представители налоговых органов возражали против удовлетворения апелляционной жалобы и просили оставить решение суда без изменения.

Проверив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный апелляционный суд считает, что обжалуемый судебный акт следует отменить в части в связи с несоответствием выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела и неправильным применением норм материального права.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по налогам и сборам за период с 01 января 2011 года по 31 декабря 2013 года.

По окончании выездной налоговой проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки N 2.11-0-35/13 от 28 июля 2015 года (т.3, л.д.17-55), на который заявителем представлены возражения (т.5, л.д.74-79).

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией принято оспариваемое решение N 2.11-0-36/14 от 18 сентября 2015 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д.25-87; т.2, л.д.104-150; т.3, л.д.1-16).

Указанным решением налоговый орган доначислил налогоплательщику налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц в общей сумме 4 757 127 руб., привлек налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной ст.224, 252, 262 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в общей сумме 1 049 464 руб., начислил пени по налогу на прибыль, НДС и НДФЛ в размере 738 425 руб.

Общество указанное решение обжаловало в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы в УФНС России по Республике Татарстан (т.5, л.д.80-87), решением которого N 2.14-0-18/029911@ от 22 декабря 2015 года по апелляционной жалобе решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани N 2.11-0-36/14 от 18.09.2015 оставлено без изменения (т.1, л.д.88-91, т.3, л.д.76-79).

Основанием доначисления сумм налогов послужили выводы инспекции о включении заявителем в 2013 году в расходы и вычеты по налогу на добавленную стоимость затрат по приобретению ТМЦ, оказанию услуг от подрядчиков ООО "Твиарно" и ООО "ДД Арт Групп" при наличии признаков нереальности хозяйственных операций с данными контрагентами, принятии к расходам затрат на привлечение подрядчиков ООО "ЦСТ", ООО "Рубикон", ЗАО "Центр", ООО "Телеком инжиниринг", ООО "СтримКом Техно", ООО "Мастер Трейд", ООО "Наяда - РТ".

Заявитель ссылается на то, что все требования для применения спорных налоговых вычетов, установленных НК РФ, им выполнены, он действовал добросовестно при заключении сделок, проявил должную меру осмотрительности, перед заключением сделок были проверены наличие государственной регистрации контрагента и постановка на налоговый учет, сделки со спорным контрагентом были исполнены реально, расчеты осуществлялись путем перечисления денежных средств через банковские организации, в документах (договорах, актах, накладных, счетах-фактурах) расшифровки фамилий руководителя соответствуют сведениям, которые содержатся в Едином государственном реестре юридических лиц.

Согласно ст.246 НК РФ общество в проверяемый период являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Как следует из ст.247 НК РФ, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается: 1) для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В силу ст.248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); 2) внереализационные доходы. При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

В силу положений ст.252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Также общество в проверяемый период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость исходя из статьи 143 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171, пунктом 1 статьи 172 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Исходя из положений пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

В силу статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные или выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Пунктами 1 и 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона N 129-ФЗ.

Указанный Федеральный закон N 129-ФЗ утратил силу с 01 января 2013 года в связи с принятием Федерального закона от 06 декабря 2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 402-ФЗ).

В то же время ст.9 Федерального закона N 402-ФЗ также предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Из вышеуказанных правовых норм следует, что документы, представляемые налогоплательщиком для подтверждения правомерности предъявления сумм налога на добавленную стоимость к вычету, должны содержать сведения, позволяющие впоследствии налоговому органу определить достоверность осуществления хозяйственной операции. При этом необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

Таким образом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям закона, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных нрав и свобод других налогоплательщиков. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок.

Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления нрав налогоплательщиком.

Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ N 53, для получения налоговой выгоды недостаточно лишь представления всех предусмотренных законом документов, необходимо, чтобы перечисленные документы отвечали критерию достоверности, полноты и непротиворечивости, а действия налогоплательщика - критерию экономической целесообразности и осмотрительности. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из системного анализа норм, установленных главой 7 АПК РФ, следует, что обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе, а налогоплательщик, в свою очередь, обязан доказать что указанные обстоятельства экономически оправданы, либо представить суду доказательства отсутствия данных обстоятельств. Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о нереальности хозяйственных операций заявителя с контрагентом ООО "Твиарно".

Налоговый орган в ходе проведения выездной проверки собрал доказательства того, что сведения, содержащиеся в представленных обществом документах по взаимоотношениям с ООО "Твиарно" неполны, недостоверны и противоречивы, а также установил отсутствие реальных хозяйственных операций с данной организацией и направленность действий общества по указанным взаимоотношениям исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Как следует из оспариваемого решения и не отрицается заявителем, обществом в проверяемый период заключены договоры на выполнение строительно - монтажных и проектных работ в том числе с ОАО "Сбербанк России" (заказчик).

Между ОАО "Сбербанк России" (заказчик), ОАО "Жилищная инвестиционная компания" (технический заказчик) и ООО "МАТИРОС" (генеральный подрядчик) 07 декабря 2012 года заключен договор подряда N 6670-р, согласно условиям которого заказчик поручает, а генеральный подрядчик принимает обязательство по выполнению работ на объекте - "корпоративный блок Приволжского отделения N 6670", расположенном по адресу: г.Казань, пр.Победы, д.62/4" (т.4, л.д.2-11). Стоимость работ в силу п. 6.1 договора определена в размере 28 791 809,98 руб.

В последующем, ООО "МАТИРОС" заключило следующие договоры с ООО "Твиарно" на выполнение работ на объектах заказчика.

Между ООО "МАТИРОС" (заказчик) и ООО "Твиарно" (подрядчик) 02 октября 2013 года заключен договор подряда N 12 на выполнение электромонтажных работ и запуск итальянского оборудования на объекте "Сбербанк Проспект Победы" (т.1, л.д.100-102). Стоимость работ по указанному договору составила 405 914,29 руб., в том числе НДС 61 919,23 руб. ООО "Твиарно" выставлен счет-фактура N 00000132 от 30 декабря 2013 года на вышеуказанную сумму (т.1, л.д.92), между сторонами составлен акт о приемке выполненных работ N 1 от 30 декабря 2013 года на вышеуказанную сумму (т.1, л.д.93-98) и справка о выполненных работах N 1 от 30 декабря 2013 года на вышеуказанную сумму (т.1, л.д.99).

Между ООО "МАТИРОС" (заказчик) и ООО "Твиарно" (подрядчик) 28 ноября 2013 года заключен договор подряда N 25 на выполнение работ по монтажу кабельных трасс для мультимедийного оборудования на объекте "Корпоративно-инвестиционный центр (КИЦ), ОПЕРУ флагманского формата отделения "Банк Татарстан" N 8610, г.Казань, ул.Бутлерова, д.44" (т.1, л.д.138-140). Стоимость работ по указанному договору составила 5 733 453,62 руб., в том числе НДС 874 594,62 руб. ООО "Твиарно" выставлен счет-фактура N 00000129 от 09 декабря 2013 года на вышеуказанную сумму (т.1, л.д.103), между сторонами составлен акт о приемке выполненных работ N 19 от 09 декабря 2013 года на вышеуказанную сумму (т.1, л.д.104-136) и справка о выполненных работах N 19 от 09.12.2013 на вышеуказанную сумму (т.1, л.д.137).

Между ООО "МАТИРОС" (заказчик) и ООО "Твиарно" (подрядчик) 01 декабря 2013 года заключен договор подряда N 20 на выполнение работ о демонтажу и монтажу электрооборудования на объекте "Парковка капитальный ремонт "Казанский международный лингвистический центр института филологии и искусства, Республика Татарстан, г.Казань, Татарстан, 2" (т.1, л.д.148-150). Стоимость работ по указанному договору составила 81 815,18 руб., в том числе НДС 12 480,28 руб. ООО "Твиарно" выставлен счет-фактура N 00000131 от 27 декабря 2013 года на вышеуказанную сумму (т.1, л.д.141). Между сторонами составлен акт о приемке выполненных работ N 1 от 27 декабря 2013 года на вышеуказанную сумму (т.1, л.д.142-146) и справка о выполненных работах N 1 от 27 декабря 2013 года на вышеуказанную сумму (т.1, л.д.147).

Инспекцией установлено, что представленные заявителем документы не подтверждают факта реальности вышеуказанных хозяйственных сделок, поскольку общество лишь оформляло документы с использованием реквизитов данной организации и создавало видимость сделки без фактического осуществления ее участниками соответствующих хозяйственных операций. При этом оформление операций с данным контрагентом в бухгалтерском учете налогоплательщика не свидетельствует об их реальности, а подтверждает лишь формальный учет хозяйственных операций.

Между тем в налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуации формального наличия права на получение налоговых выгод.

Исходя из оспариваемого решения и материалов налоговой проверки, ООО "МАТИРОС" выполненные подрядной организацией (ООО "Твиарно") работы заказчику (ОАО "Сбербанк России") не сдало, заказчику данные работы не предъявлены и им не оплачены.

Также руководителем и учредителем ООО "Твиарно" с 15 февраля 2012 года является Сатарова Ю.О., которая в ходе допроса ее налоговым органом пояснила, что в период 2011 - 2013 годах и далее работает в ООО "Матирос" инженером - дизайнером, одновременно является учредителем и директором 3 юридических лиц, в том числе ООО "Твиарно", в котором работают 3 человека.

В то же время согласно данным налогового органа в 2012 и 2013 годах среднесписочная численность ООО "Твиарно" составила 1 человек (т.3, л.д.161), в 2013 году сведения по форме 2-НДФЛ представлены на 2 сотрудников. Имущество и транспорт у данного общества отсутствуют.

В результате проведенного инспекцией анализа расчетного счета ООО "Твиарно" в АКБ "Ак Барс" установлено, что за 2013 год на счет общества поступило 9 864 635 руб., в том числе от ООО "МАТИРОС" 8 513 000 руб., перечислено контрагентам 9 438 612 руб., в том числе с назначением платежа за выполненные работы в сумме 3 650 000 руб., остальные денежные средства списаны с назначением платежа за расчетно-кассовое обслуживание, по договорам займа, за материалы, электрооборудование, оборудование. При этом анализом движения денежных средств по расчетному счету ООО "Твиарно" налоговым органом установлено, что расходов, связанных со списанием денежных средств на обслуживание либо аренду помещений, оплату телефонных переговоров, коммунальных платежей, аренду транспортных средств, заработной платы, других расходов, связанных с управленческой и коммерческой деятельностью, не осуществлялось.

Таким образом, выполненные от имени ООО "Твиарно" работы не сданы заказчику (ОАО "Сбербанк России"), учредитель и руководитель ООО "Твиарно" является работником ООО "МАТИРОС", основная доля денежных средств, поступивших на счет общества, поступила также от ООО "МАТИРОС", ООО "Твиарно" не обладало трудовыми ресурсами, материально-технической базой, не имело имущества и транспортных средств, не несло управленческих расходов.

Как усматривается из вышеуказанных и иных материалов дела, собранные в ходе налоговой проверки налоговым органом доказательства в совокупности свидетельствуют о том, что хозяйственные операции заявителя с ООО "Твиарно" фактически не осуществлялись, представленные обществом документы были оформлены лишь с целью получения им налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы по налогу на прибыль и получение налоговых вычетов. Налоговый орган при таких обстоятельствах обоснованно пришел к выводу о неправомерном, в нарушение ст.252, 313, 318, 319 НК РФ, включении в состав расходов документально не подтвержденных расходов за 2013 год на сумму 5 272 189 руб.

По мнению арбитражного суда первой инстанции, данные доводы налогового органа подтверждаются совокупностью материалов дела и заявителем не опровергнуты.

Довод налогоплательщика о возможности привлечения персонала, основных и транспортных средств и прочих ресурсов на основании договоров аутсорсинга либо иных гражданско-правовых договоров отклонен арбитражным судом как носящий предположительный характер. Налоговым органом в ходе проверки установлено отсутствие у контрагента не только указанных ресурсов, но и соответствующих затрат, исходя из анализа расчетного счета ООО "Твиарно".

Заявителем решение налогового органа оспаривается также в части выводов инспекции относительно доначисление налога на прибыль и неправомерности предъявления к вычету сумм НДС по счетам - фактурам, оформленным от имени ООО "ДД Арт Групп".

Налоговый орган в ходе проведения выездной проверки собрал доказательства того, что сведения, содержащиеся в представленных обществом документах по взаимоотношениям с ООО "ДД Арт Групп", неполны, недостоверны и противоречивы, а также установил отсутствие реальных хозяйственных операций с данной организацией и направленность действий общества по указанным взаимоотношениям исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

ООО "МАТИРОС" заключило следующие договоры с ООО "ДД Арт Групп" на выполнение работ:

Между ООО "ДД Арт Групп" (исполнитель) и ООО "МАТИРОС" (заказчик) 11 сентября 2013 года заключен договор субподряда N 006 на изготовление и установку картин в отделении "Банка Татарстан" N 8610 по адресу: г.Казань, ул.Бутлерова, д.44 (т.2, л.д.10-13). Стоимость работ по указанному договору составила 704 731,50 руб., в том числе НДС 107 501,42 руб. ООО "ДД Арт Групп" выставлен счет-фактура N 8 от 01.10.2013 на вышеуказанную сумму (т.2, л.д.7), между сторонами составлен акт о приемке выполненных работ N 3 от 01 октября 2013 года на вышеуказанную сумму (т.2, л.д.8) и справка о выполненных работах N 3 от 01 октября 2013 года на вышеуказанную сумму (т.2, л.д.9).

Между ООО "ДД Арт Групп" (исполнитель) и ООО "МАТИРОС" (заказчик) 11 октября 2013 года заключен договор субподряда N 007 на изготовление и монтаж декоративных элементов отделки в отделении "Банка Татарстан" N 8610 по адресу: г.Казань, ул.Бутлерова, д.44 (т.2, л.д.20-25). Стоимость работ по указанному договору составила 4 309 081 руб., в том числе НДС 657 317,44 руб. ООО "ДД Арт Групп" выставлен счет-фактура N 9 от 01 октября 2013 года на вышеуказанную сумму (т.2, л.д.1), между сторонами составлен акт о приемке выполненных работ N 5 от 28 ноября 2013 года на вышеуказанную сумму (т.2, л.д.2-3) и справка о выполненных работах N 5 от 28.11.2013 на вышеуказанную сумму (т.2, л.д.4).

Между ООО "ДД Арт Групп" (исполнитель) и ООО "МАТИРОС" (заказчик) 20 октября 2013 года подписано дополнительное соглашение N 01 к договору субподряда N 007 о дополнении работ по изготовлению и монтажу декоративных элементов отделки в отделении "Банка Татарстан" N 8610 по адресу: г.Казань, ул.Бутлерова, д.44 (т.2, л.д.20-25). Стоимость дополнительных работ по указанному соглашению составила 805 500 руб., в том числе НДС 122 872,89 руб. ООО "ДД Арт Групп" выставлен счет-фактура N 10 от 28 ноября 2013 года на сумму 3 279 881 руб., в том числе НДС 500 320,83 руб. (т.2, л.д.14), между сторонами составлен акт о приемке выполненных работ N 4 от 01 октября 2013 года на вышеуказанную сумму (т.2, л.д.15-18) и справка о выполненных работах N 4 от 01.10.2013 на вышеуказанную сумму (т.2, л.д.19).

Между ООО "ДД Арт Групп" (исполнитель) и ООО "МАТИРОС" (заказчик) 01 ноября 2013 года заключен договор субподряда N 008 на изготовление и монтаж декоративных элементов отделки в отделении "Банка Татарстан" N 8610 по адресу: г.Казань, ул.Бутлерова, д.44 (т.5, л.д.63-66). Стоимость работ по указанному договору составила 1 007 600 руб., в том числе НДС 153 701,70 руб. ООО "ДД Арт Групп" выставлен счет-фактура N 14 от 07 ноября 2013 года на вышеуказанную сумму (т.5, л.д.49), между сторонами составлен акт о приемке выполненных работ N 5 от 07 ноября 2013 года на вышеуказанную сумму (т.5, л.д.50-51) и справка о выполненных работах N 5 от 07 ноября 2013 года на вышеуказанную сумму (т.5, л.д.52).

Инспекцией установлено, что представленные заявителем документы не подтверждают факта реальности вышеуказанных хозяйственных сделок, поскольку общество лишь оформляло документы с использованием реквизитов данной организации и создавало видимость сделки без фактического осуществления ее участниками соответствующих хозяйственных операций. При этом оформление операций с данным контрагентом в бухгалтерском учете налогоплательщика не свидетельствует об их реальности, а подтверждает лишь формальный учет хозяйственных операций.

Исходя из оспариваемого решения и материалов налоговой проверки, ООО "МАТИРОС" выполненные подрядной организацией (ООО "ДД Арт Групп") работы заказчику (ОАО "Сбербанк России") не сдало, заказчику данные работы не предъявлены и им не оплачены.

Руководителем и учредителем ООО "ДД Арт Групп" является Четвериков Э.Ю., который в ходе допроса налоговым органом пояснил, что в период 2011 - 2013 годах в его подчинении работало 10 человек, которых он нанимал.

В то же время, согласно данным налогового органа, в 2013 году численность работников ООО "ДД Арт Групп" составляла 1 человек (т.3, л.д.160), иных работников у организации нет. Имущество и транспорт у данного общества отсутствуют.

Анализом расчетного счета ООО "ДД Арт Групп" в АКБ "Спурт" установлено, что за 2013 год на счет общества поступило 14 235 728 руб., в том числе от ООО "МАТИРОС" 12 085 912 руб., перечислено контрагентам 13 616 746 руб. При этом анализом движения денежных средств по расчетному счету ООО "ДД Арт Групп" налоговым органом установлено, что расходов, связанных со списанием денежных средств на обслуживание либо аренду помещений, оплату телефонных переговоров, связи, коммунальных платежей, аренду транспортных средств, заработной платы, других расходов, связанных с управленческой и коммерческой деятельностью, не осуществлялось.

Таким образом, выполненные от имени ООО "ДД Арт Групп" работы не сданы заказчику (ОАО "Сбербанк России"), основная доля денежных средств, поступивших на счет общества, поступила также от ООО "МАТИРОС", ООО "Твиарно" не обладало трудовыми ресурсами, материально-технической базой, не имело имущества и транспортных средств, не несло управленческих расходов.

Как усматривается из вышеуказанных и иных материалов дела, собранные в ходе налоговой проверки налоговым органом доказательства в совокупности свидетельствуют о том, что хозяйственные операции заявителя с ООО "ДД Арт Групп" фактически не осуществлялись, представленные обществом документы были оформлены лишь с целью получения им налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы по налогу на прибыль и получение налоговых вычетов. Налоговый орган при таких обстоятельствах обоснованно пришел к выводу о неправомерном, в нарушение ст.252, 313, 318, 319 НК РФ, включении в состав расходов документально не подтвержденных расходов за 2013 год на сумму 4 914 163 руб.

По мнению арбитражного суда первой инстанции, данные доводы налогового органа подтверждаются совокупностью материалов дела и заявителем не опровергнуты.

Довод налогоплательщика о возможности привлечения персонала, основных и транспортных средств и прочих ресурсов на основании договоров аутсорсинга либо иных гражданско-правовых договоров отклоняется арбитражным судом как носящий предположительный характер.

Налоговым органом в ходе проверки установлено отсутствие у контрагента не только указанных ресурсов, но и соответствующих затрат исходя из анализа расчетного счета ООО "ДД Арт Групп".

В ходе судебного разбирательства заявителем представлены акты о приемке ОАО "Сбербанк" от ООО "МАТИРОС" выполненных работ N 39 от 16 сентября 2013 года на сумму 5 733 453,62 руб. (т.5, л.д.124-165), N 43 от 16 сентября 2013 года на сумму 2 214 890,17 руб. (т.6, л.д.7-15), N 49 от 02 декабря 2014 года на сумму 1 309 674,65 руб. (т.6, л.д.41-45), товарная накладная N 73 от 30 октября 2013 года на сумму 2 340 743,13 руб. (т.6, л.д.23-24).

Как указано заявителем, указанные работы, принятые ОАО "Сбербанк", выполнены субподрядчиками ООО "Твиарно" и ООО "ДД Арт Групп" (т.5, л.д.88).

Вместе с тем в ходе налоговой проверки указанные документы налогоплательщиком не представлялись, не приобщались они и к апелляционной жалобе в УФНС России по Республике Татарстан.

Согласно п.78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 июля 2013 года N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. При этом в силу пункта 8 статьи 101 Кодекса в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов. В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

Кроме того, представленные обществом акты о приемке ОАО "Сбербанк" от ООО "МАТИРОС" выполненных работ N 39 от 16 сентября 2013 года на сумму 5 733 453,62 руб., N 43 от 16 сентября 2013 года на сумму 2 214 890,17 руб., N 49 от 02 декабря 2014 года на сумму 1 309 674,65 руб., товарная накладная N 73 от 30 октября 2013 года на сумму 2 340 743,13 руб., датированы сроком более ранним, чем акты о приемке выполненных работ и справки о выполненных работах, подписанных между заявителем и контрагентами ООО "Твиарно" и ООО "ДД Арт Групп". В то же время, исходя из сути подрядных и субподрядных правоотношений, указанные работы должны были быть сданы от ООО "Твиарно" и ООО "ДД Арт Групп" в адрес ООО "МАТИРОС", и лишь затем от ООО "МАТИРОС" в адрес ОАО "Сбербанк России", а не наоборот.

Арбитражный суд также отметил, что представленные документы доводов налогового органа, изложенных в оспариваемом решении, о нереальности хозяйственных операций с ООО "Твиарно" и ООО "ДД Арт Групп" по причине невозможности выполнения данными контрагентами работ, не опровергают.

Таким образом, указанные документы не могут быть положены в обоснование вывода о незаконности оспариваемого решения налогового органа.

Разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Указанная позиция изложена в Определении СК по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 03 февраля 2015 года N 309-КГ14-2191 по делу N А07-4879/2013.

В связи с изложенным судом первой инстанции сделан вывод о том, что заявителем не была проявлена должная осмотрительность и заботливость при выборе контрагентов ООО "Твиарно" и ООО "ДД Арт Групп".

Пунктом 7 постановления Пленума ВАС РФ N 53 предусмотрено, что, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. Поскольку инспекцией представлены доказательства того, что в действительности реальность операций не подтверждена, кроме как оформлением документов от имени контрагентов, налоги в бюджет не уплачивались, схема взаимодействия указывает на не добросовестность участников хозяйственных операций, суд первой инстанции не может ограничиться проверкой формального соответствия представленных обществом документов требованиям законодательства, а должен произвести оценку всех представленных в материалы дела доказательств в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Также необходимо отметить, что в пункте 10 постановления Пленума ВАС РФ N 53 разъяснено, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик, вступая во взаимоотношения с данным контрагентом, действовал без должной осмотрительности и осторожности. Вступая в правоотношения с контрагентом, налогоплательщик свободен в выборе партнеров и должен проявить такую степень осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений. Негативные последствия выбора партнеров не могут быть переложены на бюджет. Материалами налоговой проверки установлено, что заявителем не представлены достаточные доказательства соблюдения осмотрительности и осторожности. Само по себе заключение сделки с организацией, имеющей ИНН, банковские счета и юридический адрес, что может свидетельствовать о ее регистрации в установленном законе порядке, не является безусловным основаниям для получения налоговой выгоды. В случае недобросовестности контрагентов налогоплательщик в любом случае несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности применения налоговой выгоды либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы.

Аналогичная позиция выражена в постановлении ФАС Поволжского округа от 21 февраля 2013 года по делу N А65-11650/2012.

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности юридического лица, но и полномочий лиц, действующих от их имени, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.

Заявитель не представил доказательств, свидетельствующих о ведении деловых переговоров, принятии мер по установлению и проверке деловой репутации контрагента, выяснение адресов и телефонов офисов, и других действий. Заявитель не привел доводов в обоснование выбора ООО "Твиарно" и ООО "ДД Арт Групп" с учетом того, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, квалифицированного персонала) и опыта.

Таким образом, доводы заявителя не опровергают выводов инспекции, изложенных в оспариваемом решении, и не свидетельствуют о незаконности данного решения.

Суд апелляционной инстанции, соглашаясь с вышеуказанными выводами суда первой инстанции, не находит достаточных оснований для их переоценки.

Доводы апелляционной жалобы о недоказанности получения обществом необоснованной налоговой выгоды в этой части суд апелляционной инстанции отклоняет, исходя из того, что они не опровергают установленных судом первой инстанции обстоятельств, которые подтверждены совокупностью доказательств, собранных налоговым органом и представленных в материалы дела.

Вместе с тем в части п.2.1.6 оспариваемого решения инспекции, в соответствии с которым заявителю начислен налог на прибыль в размере 814 165 руб. (решения) по эпизоду, связанному с выполнением работ по реконструкции административной части здания отделения "Банк Татарстан" N 8610 ОАО "Сбербанк России" по адресу: г.Казань, ул.Бутлерова, 44, об отнесении к расходам затрат на привлечение подрядчиков, которые, по мнению налогового органа, не сданы заказчику, соответствующих сумм штрафов и пени, суд апелляционной инстанции пришёл к следующим выводам:

Как видно из материалов дела, ООО "МАТИРОС" в целях выполнения работ на объектах заказчика заключило с ООО "ЦСТ" договор субподряда N 6 от 01 августа 2013 года на монтаж дополнительных защитных окон и устройству зоны "24" на сумму 413 108,86 руб.; с ООО "Рубикон" - договор N 1/08-13 от 05 августа 2013 года на ремонт светопрозрачных конструкций на сумму 712 748,80 руб.; с ЗАО "Центр" - договор N 1285-13 от 04 июня 2013 года на работы по монтажу СКС на сумму 516 816,35 руб.; с ООО "Телеком инжиниринг" - договор N ТИ-257/2 от 27 мая 2013 года на выполнение работ по монтажу и пуско-наладке системы пневматической почты на сумму 49 944,46 руб.; с ООО "СтримКом Техно" - договор 240/106 от 30 октября 2013 года на монтаж системы автоматизации пожарных насосов, клапанов на сумму 969 312,88 руб.; с ООО "Мастер Трейд" - договор на паркетные работы на сумму 471 967 руб.; с ООО "Наяда-РТ" - договор N 68 от 08 августа 2013 года на монтаж трансформируемой перегородки на сумму 360 000 руб.

На выполненные работы указанными контрагентами выставлены счета-фактуры, составлены акты выполненных работ и справки о выполненных работах, выполненные ООО "Рубикон", ЗАО "Центр", ООО "Телеком инжиниринг", ООО "СтримКом Техно", ООО "Наяда - РТ" работы, исходя из представленных заявителем документов, сданы заказчику (т.6, л.д.7-15, 25-88).

При этом налоговым органом из представленных обществом документов установлено, что указанные работы приняты заказчиком ранее, чем они приняты ООО "МАТИРОС".

Вместе с тем судом первой инстанции не учтено, что расхождение в датах подписания или составления актов вызвано спецификой взаимоотношений между генеральным заказчиком и подрядчиком, а также подрядчиком и его субподрядчиками. Учитывая, что генеральный подрядчик отвечает перед заказчиком за качество и полноту выполнения работ, их соответствие смете и условиям договора подряда, по окончании работ подрядчиком их результат сначала сдается генеральным подрядчиком заказчику и только после его приемки подписывается составленный подрядчиком акт выполненных работ. Указанный порядок сдачи генеральным подрядчиком строительных работ заказчику в случае их выполнения подрядчиком (полностью или частично) является общепризнанным обычаем делового оборота в сфере строительства, позволяет минимизировать риски генподрядчика в части ответственности за все работы, выполненные в том числе и подрядчиком, перед заказчиком (вне зависимости от количества субподрядчиков).

По утверждению заявителя, принятие работ у подрядчика по акту без возражений (без предварительной сдачи их заказчику) может повлечь дополнительные расходы в виде отказа заказчика подписать акт у генерального подрядчика с необходимостью исправить недостатки самостоятельно при невозможности переложении этой обязанности на субподрядчика ввиду принятии у него работ.

Таким образом, учитывая фактическое выполнение работ, что налоговым органом не опровергнуто, отсутствие у налогового органа каких-либо претензий к подрядчикам, само по себе расхождение в датах первичных документов, подписанных обществом и его подрядчиками, и документов, составленных обществом и заказчиком, не может являться основанием для отказа в принятии затрат налогоплательщика в расходах, учитываемых при налогообложении налогом на прибыль.

Статьей 318 НК РФ установлен порядок определения суммы расходов на производство и реализацию.

В силу пункта 1 названной статьи расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся: материальные затраты, определяемые в соответствии с подп.1 и 4 п.1 ст.254 Кодекса (затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), и затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика); расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ (пункт 2 статьи 318 Кодекса).

Статья 319 НК РФ определяет порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных. Под незавершенным производством (далее - НЗП) согласно пункту 1 названной статьи в целях главы 25 Кодекса понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

Учетная политика общества на 2013 год утверждена приказом генерального директора от 31 декабря 2012 года (т.2, л.д.73-78). Указанный в учетной политике ООО "Матирос" за 2011-2013 годы порядок предусматривает распределение прямых расходов на НЗП и на реализованные (выполненные и принятые заказчиком) в соответствии с п.1 ст.254 НК РФ.

В то же время выбор организации метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть обоснован технологическим процессом и экономически оправдан.

В данном случае, по мнению налогового органа, субподрядные работы, относящиеся на конец налогового периода к незавершенному производству, подлежат включению в состав прямых расходов следующего налогового периода при реализации данных работ заказчику.

Вместе с тем данные доводы налогового органа не соответствуют налоговому законодательству.

Как было указано выше, согласно абзацу 5 пункта 1 статьи 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В письме Минфина России от 29 ноября 2011 года N 03-03-06/1/785 также указано, что налогоплательщик вправе самостоятельно определить обоснованный перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), которые относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода, по мере реализации продукции, работ, услуг. Порядок распределения прямых расходов должен быть отражен в учетной политике организации. На это обращено внимание в письме Минфина России от 07 февраля 2011 года N 03-03-06/1/79.

Следовательно, налогоплательщик вправе отнести спорные затраты к косвенным. Данный вывод согласуется с позицией ВАС РФ, отраженной в определении от 24 октября 2011 года N ВАС-13107/11 по делу N А75-5651/2010.

Также и Минфин России в письме от 13.11.2010 N 03-03-05/251 отметил, что затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, предусмотренные подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, могут относиться к косвенным расходам, поскольку изъяты в статье 318 НК РФ из перечня прямых расходов.

Заявитель в ходе налоговой проверки представил налоговому органу приказы об утверждении учетной политики за весь проверяемый период (на 2011, 2012, 2013 годы). В соответствии с Положениями об учетной политике в целях налогового учета по организации ООО "Матирос" за 2011-2013 годы:

"3.5. Перечень прямых расходов для целей исчисления налога на прибыль: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации.

3.6. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.

Основание: п.1 п.2 ст.318 НК РФ.

Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 205 настоящего Кодекса, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, В полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Основание: ст.320 НК РФ".

Таким образом, установленная заявителем учетная политика в части определения прямых и косвенных расходов для целей исчисления налога на прибыль нормам НК РФ не противоречит.

При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в проверяемый период правомерно уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль на суммы затрат но привлечению субподрядных организаций, включив данные затраты в косвенные расходы налогового периода их осуществления.

В связи с изложенным оспариваемое решение инспекции не соответствует законодательству и нарушает права заявителя в части взыскания налога на прибыль в размере 814 165 руб. по эпизоду, связанному с выполнением работ по реконструкции административной части здания отделения "Банк Татарстан" N 8610 ОАО "Сбербанк России" по адресу: г.Казань, ул.Бутлерова, 44 (п.2.1.6 решения).

На основании п.3 ч.1, п.3 ч.2 ст.270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение суда от 17 мая 2016 года следует отменить в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани N 2.11-0-36/14 от 18 сентября 2015 года в части начисления налога на прибыль в размере 814 165 руб., соответствующих пеней и штрафов (п.2.1.6 решения). В указанной части заявление ООО "МАТИРОС" удовлетворить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани N 2.11-0-36/14 от 18 сентября 2015 года в части начисления налога на прибыль в размере 814 165 руб., соответствующих пеней и штрафов (п.2.1.6 решения).

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 17 мая 2016 года по делу N А65-489/2016 оставить без изменения.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины за подачу заявления апелляционной жалобы относятся на налоговый орган.

В соответствии с п.23 постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" при частичном удовлетворении требования неимущественного характера, в том числе имеющего денежную оценку (например, требования о присуждении компенсации за нарушение права на исполнение судебного акта в разумный срок), расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу. В этой связи надлежит взыскать с инспекции в пользу ООО "МАТИРОС" судебные расходы по уплате госпошлины в размере 4500 рублей, в том числе 3000 рублей - за подачу заявления, 1500 рублей - за подачу апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 110, 112, 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 17 мая 2016 года по делу N А65-489/2016 отменить в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани N 2.11-0-36/14 от 18 сентября 2015 года в части начисления налога на прибыль в размере 814 165 руб., соответствующих пеней и штрафов (п.2.1.6 решения). В указанной части заявление общества с ограниченной ответственностью "МАТИРОС" удовлетворить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани N 2.11-0-36/14 от 18 сентября 2015 года в части взыскания налога на прибыль в размере 814 165 руб., соответствующих пеней и штрафов (п.2.1.6 решения).

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 17 мая 2016 года по делу N А65-489/2016 оставить без изменения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани в пользу общества с ограниченной ответственностью "МАТИРОС" судебные расходы по уплате госпошлины в размере 4500 (Четыре тысячи пятьсот) рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

Е.Г. Филиппова

Судьи

Е.Г. Попова В.С. Семушкин