Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 сентября 2016 г. N 19АП-5481/16

г. Воронеж

30 сентября 2016 г.

Дело N А08-1145/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 23 сентября 2016 года.

В полном объеме постановление изготовлено 30 сентября 2016 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Скрынникова В.А.,

судей : Осиповой М.Б.,

Ольшанской Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Дмитриевой Ю.А.,

при участии в судебном заседании:

от закрытого акционерного общества "Осколцемент": Барякина Н.И., представитель по доверенности N 12 от 01.01.2016 выдана сроком по 31.12.2016; Гарипова Е.В., представитель по доверенности N 2 от 11.01.2016 выдана сроком по 31.12.2016;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области: Черемисин А.О., представитель по доверенности N 14-20/006746 от 01.07.2016 выдана сроком до 31.12.2017.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области на решение Арбитражного суда Белгородской области от 19.07.2016 по делу N А08-1145/2016 (судья Сапронова Е.В.), принятое по заявлению закрытого акционерного общества "Осколцемент" (ОГРН 1023102358245, ИНН 3128000313) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области (ОГРН 1043109215050, ИНН 3128001998) о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.09.2015 N 16,

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество "Осколцемент" (далее - ЗАО "Осколцемент", Общество, налогоплательщик обратилось в Арбитражный суд Белгородской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области (Межрайонная ИФНС России N 4 по Белгородской области, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.09.2015 N 16.

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 19.07.2016 по делу N А08-1145/2015 требования ЗАО "Осколцемент" удовлетворены.

Решение Межрайонной ИФНС России N 4 по Белгородской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.09.2015 N 16 признано недействительным в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 283 733 руб., начисления пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 41 511 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 34 693 руб., а также в части доначисления налога на прибыль в размере 510 632 руб.

Межрайонная ИФНС России N 4 по Белгородской области, не согласившись с вынесенным судебным актом, обратилась с апелляционной жалобой (с учетом уточненной апелляционной жалобы), в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных ЗАО "Осколцемент" требований отказать.

В обоснование апелляционной жалобы Межрайонная ИФНС России N 4 по Белгородской области ссылается на то, что Общество в 2012-2013 необоснованно включало в состав косвенных расходов при исчислении налога на добычу полезных ископаемых стоимость выполненных подрядными организациями ООО "Строитель" и ООО "Дорстроймеханизация" работ по выборке глины из карьера.

По мнению налогового органа, отнесение Обществом вышеуказанных работ в состав косвенных расходов является экономически необоснованным, так как такой механизм распределения затрат не обусловлен технологическим процессом на предприятии.

При этом, как считает инспекция, стоимость выполненных подрядными организациями ООО "Строитель" и ООО "Дорстроймеханизация" работ по выборке глины из карьера подлежали включению в состав прямых расходов в соответствии со статьями 272, 318, 319 Налогового кодекса Российской Федерации.

Перечень прямых и косвенных расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) подлежал определению налогоплательщиком в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации ("Налог на прибыль организаций").

Как указывает налоговый орган, налоговое законодательство, предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, налогоплательщик вправе отнести отдельные затраты, связанные производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам.

В представленном суду апелляционной инстанции посредством системы "Мой арбитр" отзыве ЗАО "Осколцемент" возражает против доводов апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным и просит суд оставить решение Арбитражного суда Белгородской области без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

ЗАО "Осколцемент" указывает на то, что расходы Общества на оплату работ ООО "Строитель" и ООО "Дорстроймеханизация" по добыче глины нельзя отнести к затратам на приобретение сырья или материалов на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку предметом заключенных ЗАО "Осколцемент" с названными контрагентами договоров является выполнение работ (оказание услуг) по добыче глины.

При этом спорные расходы, как указывает Общество, прямо поименованы в составе материальных расходов в подпункте 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации как расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями.

Общество указывает, что расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями не соответствуют понятию прямых расходов, предусмотренных положениями Налогового кодекса Российской Федерации, так как относятся к расходам, предусмотренным подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, прямо исключенным из состава прямых расходов. Кроме того, в Положении об учетной политике ЗАО "Осколцемент" затраты организации на работы (услуги) сторонних организаций в перечне прямых расходов не предусмотрены.

По мнению ЗАО "Осколцемент", возможность включения расходов на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями в состав прямых расходов статьей 318 Налогового кодекса Российской Федерацией не предусмотрена, поэтому они относятся к косвенным расходам.

Изучив материалы дела, заслушав представителей налогового органа и налогоплательщика, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Межрайонная ИФНС России N 4 по Белгородской области с 24.09.2014 по 20.05.2015 была проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Осколцемент" на основании решения заместителя начальника инспекции от 24.09.2014 N 23 по всем налогам и сборам за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.

Результаты проверки отражены в акте налоговой проверки от 17.07.2015 N 14 (т. 1 л.д. 31-48).

По итогам рассмотрения акта, возражений налогоплательщика и материалов проверки налоговым органом принято решение о привлечении ЗАО "Осколцемент" к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.09.2015 N 16 (т. 1 л.д. 9-30), в соответствии с которым ЗАО "Осколцемент" привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 46 738 руб., Обществу начислены пени за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых в размере 41 511 руб.

Указанным решением ЗАО "Осколцемент" также предложено уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 283 733 руб. и недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 510 632 руб.

Основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих сумм пеней и привлечения к ответственности, а также для доначисления налога на прибыль организаций послужил, как следует из решения налогового органа, вывод инспекции о занижении налогоплательщиком суммы прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых.

Решение Межрайонной ИФНС России N 4 по Белгородской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.09.2015 N 16 было обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области от 14.12.2015 N 220 (исх. N 06-18-13047) апелляционная жалоба Общества частично удовлетворена, решение Межрайонной ИФНС России N 4 по Белгородской области изменено в части исчисления размера штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и поручено инспекции осуществить перерасчет сумм штрафа с учетом решения УФНС России по Белгородской области (т. 1 л.д. 24-30).

Межрайонной ИФНС России N 4 по Белгородской области на основании вышеуказанного решения УФНС России по Белгородской области произведен перерасчет суммы штрафа по налогу на добычу полезных ископаемых, которая составила 34 693 руб. (т. 5 л.д. 1-2).

Не согласившись с решением налогового органа, полагая, что оно противоречит действующему законодательству и нарушает права и законные интересы налогоплательщика ЗАО "Осколцемент" обратилось в арбитражный суд с заявлением, в котором просило признать указанное решение инспекции недействительным.

Удовлетворяя заявленные ЗАО "Осколцемент" требования суд первой инстанции исходил из того, что включение Обществом в состав косвенных расходов затрат на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, предусмотрено положением об учетной политике организации и соответствует нормам налогового законодательства.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции обоснованными и соответствующими действующему законодательству по следующим основаниям.

Правовое регулирование отношений, связанных с взиманием налога на добычу полезных ископаемых, осуществляется на основании норм главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр или извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства.

Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 НК РФ (подпункт 1 пункта 2 статьи 336 НК РФ).

Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 НК РФ, содержащей три различных способа ее оценки - исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий (пункт 1), исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого (пункт 2) и исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (пункт 3), кроме того, в данной статье указывается порядок применения каждого из этих способов.

Законодатель в отношении такого способа оценки налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых, как способ, основанный на расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, указал, что расчетная стоимость определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета с применением того порядка признания доходов и расходов, который налогоплательщик применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций (пункт 4 статьи 340 НК РФ).

Как установлено судом первой инстанции, ЗАО "Осколцемент" в силу статьи 334 НК РФ в спорный период являлось плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

Из материалов дела следует, что между ЗАО "Осколцемент" (заказчик) и ООО "Строитель" (подрядчик) был заключен договор подряда от 02.12.2011 N 2011/19 (т.2 л.д.7-10). Согласно п.1.1 договора подрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика работы, указанные в п.1.2 договора и сдать их результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат выполненных работ и оплатить его. Пунктом 1.2 договора предусмотрено, что подрядчик обязуется выполнить следующие работы: выборку глины в карьере глин N 3 ЗАО "Осколцемент"; транспортировку глины в объеме 120 000 м3 с карьера глин N 3 на склад заказчика; складирование глины в объеме 120 000 м3 на складе заказчика с использованием бульдозера подрядчика. На основании п.1.3 договора наименование и объемы конкретных работ указываются в локальном сметном расчете N1 от 02.12.2011, подписанном обеими сторонами. Смета является неотъемлемой частью договора. Общая стоимость работ составляет 16 992 024,78 рублей, включая НДС 18% - 2 592 003,78 руб., согласно смете N 1 от 02.12.2011 из расчета стоимости 1 м3 - 120 руб./м3 без НДС (п.2.1 договора).

ЗАО "Осколцемент" (заказчик) и ООО "Строитель" (подрядчик) также был заключен договор подряда от 23.04.2012 N 2012/2 (т.2 л.д.3-6), согласно п.1.1 которого подрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика работы, указанные в п.1.2 договора и сдать их результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат выполненных работ и оплатить его. Пунктом 1.2 договора предусмотрено, что подрядчик обязуется выполнить следующие работы: выборку глины в объеме 160 000 м3 (по целику) в карьере глин N 3 ЗАО "Осколцемент"; транспортировку глины в объеме 160 000 м3 (по целику) с карьера глин N3 на склад заказчика; складирование глины в объеме 160 000 м3 (по целику) на складе заказчика с использованием бульдозера подрядчика. Согласно п.1.3 договора наименование и объемы конкретных работ указываются в локальном сметном расчете N 1 от 23.04.2012, подписанном обеими сторонами. Смета является неотъемлемой частью договора. Общая стоимость работ составляет 21 712 000,00 рублей, включая НДС 18% - 3 312 000,00 руб., согласно смете N1 от 23.04.2012, из расчета стоимости 1 м3 - 115 руб./м3 без НДС (п.2.1 договора).

Во исполнение указанных договоров подряда ООО "Строитель" выполнило работы (оказало услуги) в 2012 году на сумму 32 800 000 рублей, НДС - 5 904 000 руб., всего на сумму 38 704 000 руб., что подтверждается актами о сдаче-приемке выполненных работ (оказанных услуг): N 6а от 31.01.2012, N 13 от 29.02.2012, N 23 от 31.03.2012, N 64а от 30.06.2012, N 80 от 31.07.2012, N 90 от 31.08.2012, N 104 от 30.09.2012, N 122 от 31.10.2012, N128 от 26.11.2012.

03.12.2012 между ЗАО "Осколцемент" (заказчик) и ООО "Строитель" (подрядчик) был заключен договор подряда N 2013/1 (т.2 л.д. 16-19). Согласно п.1.1 договора подрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика работы, указанные в п.1.2 договора и сдать их результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат выполненных работ и оплатить его. Пунктом 1.2 договора предусмотрено, что подрядчик обязуется выполнить следующие работы: выборку глины в объеме 432 400 м3 (по целику) в карьере глин N 3 ЗАО "Осколцемент"; транспортировку глины в объеме 432 400 м3 (по целику) с карьера глин N3 на склад заказчика; складирование глины в объеме 432 400 м3 (по целику) на складе заказчика с использованием бульдозера подрядчика. Согласно п.1.3 договора наименование и объемы конкретных работ указываются в локальном сметном расчете N 1 от 03.12.2012, подписанном обеими сторонами. Смета является неотъемлемой частью договора. Общая стоимость работ составляет 58 676 680,00 рублей, включая НДС 18% - 8 950 680,00 руб., согласно смете N 1 от 03.12.2012, из расчета стоимости 1 м3 - 115 руб./м3 без НДС (п.2.1 договора).

Кроме того, между ЗАО "Осколцемент" (заказчик) и ООО "Дорстроймеханизация" (подрядчик) заключен договор подряда от 09.08.2013 N 2013/50 (т.2 л.д.104-106), в соответствии с п.1.1 которого подрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика работы, указанные в п.1.2 договора и сдать их результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат выполненных работ и оплатить его. Пунктом 1.2 договора предусмотрено, что подрядчик обязуется выполнить следующие работы: выборку глины в объеме 170 000 м3 (по целику) в карьере глин N 3 ЗАО "Осколцемент"; транспортировку глины в объеме 170 000 м3 (по целику) с карьера глин Nи3 на склад заказчика; складирование глины в объеме 170 000 м3 (по целику) на складе заказчика с использованием бульдозера подрядчика. Наименование и объемы конкретных работ указываются в локальном сметном расчете N 1 от 09.08.2013, подписанном обеими сторонами. Смета является неотъемлемой частью договора (п.1.3 договора). Общая стоимость работ составляет 20 060 024,24 рублей, включая НДС 18% - 3 060 003,70 руб., согласно смете N 1 от 09.08.2013, из расчета стоимости 1 м3 - 100 руб./м3 без НДС (п.2.1 договора).

Во исполнение указанных договоров подряда ООО "Строитель" и ООО "Дорстроймеханизация" выполнили работы (оказали услуги) в 2013 году на сумму 66 726 000 руб., НДС - 11 812 680 руб., всего на сумму 78 538 680 руб., что подтверждается актами о сдаче-приемке выполненных работ (оказанных услуг): N 10 от 31.01.2013, N21 от 28.02.2013, N 36 от 31.03.2013, N 50 от 30.04.2013, N 67 от 31.05.2013, N 85 от 30.06.2013, N 110 от 31.07.2013, N 135 от 31.08.2013, N 156 от 30.09.2013, N 180 от 31.10.2013, N 190 от 30.11.2013, N 203 от 31.12.2013.

Стоимость выполненных работ (оказанных услуг) налогоплательщик включал в состав косвенных расходов при исчислении налога на добычу полезных ископаемых на основании Положения об учетной политике Общества для целей налогового учета на 2012 и 2013 годы.

Согласно Положению об учетной политике Общества оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (т. 1 л.д. 49-66).

Доходы и расходы признаются налогоплательщиком по методу начисления в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактического поступления/выплаты денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

К прямым расходам на основании Положения об учетной политике для целей налогового учета относятся, в частности, расходы на приобретение сырья, в том числе алюминатное сырье (глина, бокситы), расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства.

К косвенным расходам относятся все иные расходы, связанные с производством и реализацией.

В соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых включаются как прямые, так и косвенные расходы, связанные с добычей полезных ископаемых.

Как предусмотрено вышеуказанной нормой, в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого, налогоплательщик определяет оценку стоимости добытых полезных ископаемых исходя из их расчетной стоимости.

В пункте 4 статьи 340 НК РФ предусмотрен перечень расходов, которые налогоплательщик учитывает при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, а именно: 1) материальные расходы, определяемые в соответствии со статьей 254 НК РФ, за исключением материальных расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки, упаковки и иной подготовки (включая предпродажную подготовку), при реализации добытых полезных ископаемых (включая материальные расходы, а также за исключением расходов, осуществленных налогоплательщиком при производстве и реализации иных видов продукции, товаров (работ, услуг)); 2) расходы на оплату труда, определяемые в соответствии со статьей 255 НК РФ, за исключением расходов на оплату труда работников, не занятых при добыче полезных ископаемых; 3) суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном статьями 256 - 259.2 НК РФ, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых; 4) расходы на ремонт основных средств, определяемые в порядке, установленном статьей 260 НК РФ, за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей полезных ископаемых; 5) расходы на освоение природных ресурсов, определяемые в соответствии со статьей 261 НК РФ; 6) расходы, предусмотренные подпунктами 8 и 9 статьи 265 НК РФ, за исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых; 7) прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 НК РФ.

При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Остаток незавершенного производства определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 НК РФ. При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 НК РФ. При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

Как установлено судом первой инстанции, Общество определяло налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых, что не оспаривается налоговым органом.

При этом указанная стоимость определялась Обществом на основании данных налогового учета с применением порядка признания расходов по методу начисления.

Порядок определения расходов по методу начисления предусмотрен статьей 272 НК РФ, согласно которой, расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и, исходя из условий сделок.

Датой осуществления материальных расходов признается, в частности, дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера (пункт 2 статьи 272 НК РФ).

В целях определения расчетной стоимости добытых полезных ископаемых в силу пункта 4 статьи 340 НК РФ прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода, который определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 319 НК РФ под незавершенным производством (далее - НЗП) понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Из вышеуказанной нормы следует, что для отнесения работ в незавершенное производство необходимо установление факта частичного выполнения работ.

Налоговым органом не представлено доказательств, что ООО "Строитель" и ООО "Дорстроймеханизация" выполнили работы частично.

Напротив, как следует из материалов дела, Общество признавало спорные расходы в налоговых периодах по дате подписания актов о сдаче - приемке выполненных работ, что не оспаривается налоговым органом. В связи с чем, отсутствовали основания для включения выполненных работ в незавершенное производство.

Таким образом, Общество обоснованно определяло расчетную стоимость добытого полезного ископаемого с учетом стоимости выполненных подрядными организациями работ.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда первой инстанции о необоснованном включении налоговым органом в расчетную стоимость добытой глины отраженных на счете 26 бухгалтерского учета "Общехозяйственные расходы" расходов, относящихся к содержанию администрации Общества, поскольку указанные расходы не связаны непосредственно с добычей глины.

Из материалов дела также следует, что Обществу доначислен налог на прибыль организаций в размере 510 632 руб.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ налогоплательщики, определяющие доходы и расходы по методу начисления при исчислении налога на прибыль организаций, подразделяют осуществленные ими в течение отчетного (налогового) периода расходы на производство и реализацию на прямые и косвенные.

Из содержания указанной нормы следует, что к прямым расходам, связанным с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), могут быть отнесены материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда, а также суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Для целей налогообложения отличие между прямыми и косвенными расходами заключается в различном порядке отнесения их к расходам на производство и реализацию: сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода; прямые расходы относятся к расходам текущего (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимость которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ (пункт 2 статьи 318 НК РФ).

Следует отметить, что статьей 318 НК РФ из перечня прямых расходов прямо изъяты предусмотренные подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

Приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, являются материальными расходами, однако пункт 1 статьи 318 НК РФ не относит данные расходы к прямым расходам.

В связи с этим, затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, могут быть включены в состав косвенных расходов.

Из смысла статей 252, 318 НК РФ следует, что налогоплательщик самостоятельно решает вопрос об отнесении тех или иных затрат к прямым расходам, учитывая специфику производства, особенности технологического процесса, и закрепляет расчет распределения прямых расходов в учетной политике организации.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что расходы на приобретение работ (услуг) по выборке глины, выполняемые сторонними организациями применительно к рассматриваемому спору не соответствуют понятию прямых расходов, предусмотренных НК РФ, так как относятся к расходам, предусмотренным подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, прямо исключенным из состава прямых расходов.

Поскольку рассматриваемые расходы предусмотрены подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, возможность включения данных расходов в состав прямых расходов не предусмотрена статьей 318 НК РФ, указанные расходы согласно положению об учетной политике не включены в перечень прямых расходов организации, поэтому они могут быть отнесены к косвенным расходам, и в силу пунктов 1 и 2 статьи 272 НК РФ, пункта 2 статьи 318 НК РФ сумма таких расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Также налоговым органом не представлено доказательств невозможности отнесения спорных расходов к косвенным расходам.

Судом апелляционной инстанции также учтено, что в силу пункта 1 статьи 319 НК РФ спорные работы не могут быть отнесены к незавершенному производству в силу того, что факт их выполнения подтвержден актами сдачи - приемки выполненных работ.

Таким образом, Общество обоснованно определяло расчетную стоимость добытого полезного ископаемого с учетом стоимости выполненных подрядными организациями работ.

В силу вышеизложенного, судом первой инстанции обоснованно удовлетворены требования налогоплательщика о признании решения налогового органа недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций.

Судом апелляционной инстанции учтено, что ссылка налогового органа на судебную практику, является несостоятельной, поскольку предметом рассмотрения споров по приведенной судебной практике, являются иные обстоятельства.

Обстоятельства рассматриваемого дела установлены судом первой инстанции правильно.

Выводы, сделанные судом, соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Иное толкование налоговым органом положений налогового законодательства Российской Федерации не свидетельствует об их неправильном применении судом.

Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

С учетом изложенного, решение Арбитражного суда Белгородской области от 19.07.2016 по делу N А08-1145/2016 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 4 по Белгородской области без удовлетворения.

Вопрос о распределении государственной пошлины судом не решается, поскольку в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах.

руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Белгородской области от 19.07.2016 по делу N А08-1145/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

В.А. Скрынников

Судьи

М.Б. Осипова Н.А. Ольшанская