Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18 октября 2016 г. N 09АП-44801/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 26 января 2017 г. N Ф05-20982/15 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Москва

18 октября 2016 г.

Дело N А40-81712/15

Резолютивная часть постановления объявлена 11.10.2016.

Постановление изготовлено в полном объеме 18.10.2016.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи М.С. Сафроновой,

судей О.Г. Мишакова, Г.Н. Поповой,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Р.Е. Занездровым,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "Новая Табачная Компания" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 19.07.2016 по делу N А40-81712/15, принятое судьей А.Н. Нагорной, по заявлению ООО "Новая Табачная Компания" (ИНН 5013053714) к ФНС России; Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 о признании недействительными решений,

при участии в судебном заседании:

от ООО "Новая Табачная Компания" - Тимошкин Ю.В., дов. от 07.07.2016., Щербаков Н.А., дов. от 02.09.2016,

от АО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" - Владимирова Т.В., дов. от 08.02.2016,

от ФНС России - Ушакова Н.Р., дов. от 31.08.2016,

от МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - Бурмистрова А.О., дов. от 20.09.2016,

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 12.08.2015, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2015 заявление ООО "Новая Табачная Компания" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - инспекция) о признании недействительным требования от 15.04.2015 N 23 "Об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 15.04.2015" в части предъявления к уплате налога на прибыль организаций в общей сумме 185 598 715 руб. и пени в общем размере 72 618 107 руб. оставлено без рассмотрения, отказано в удовлетворении заявления общества о признании недействительным решения Федеральной налоговой службы России (далее - ФНС России) от 02.04.2015 N 2-4-06/002 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" по п. 2.1.2. в части доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций за 2010 г. в размере 113 881 649 руб., пени в размере 40 433 030 руб. и пункту 2.2.2 в отношении доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в размере 71 717 065 руб., пени в размере 32 185 077 руб.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 05.04.2016 состоявшиеся судебные акты отменены в части отказа в удовлетворении требований ООО "Новая Табачная Компания" о признании недействительным решения ФНС России от 02.04.2015 N 2-4-06/002 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" по пункту 2.2.2 в отношении доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в размере 71 717 065 руб., пени в размере 32 185 077 руб., дело в этой части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

При новом рассмотрении дела решением от 19.07.2016 Арбитражный суд г. Москвы повторно отказал обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения ФНС России от 02.04.2015 N 2-4-06/002 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" по пункту 2.2.2 в отношении доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в размере 71 717 065 руб., пени в размере 32 185 077 руб.

Не согласившись с решением суда, ООО "Новая Табачная Компания" обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Через канцелярию суда поступил отзыв ФНС России, в котором она просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

АО "Торговая Компания "Мегаполис" также представлен отзыв, в котором оно просит решение суда отменить, требования ООО "Новая Табачная Компания" удовлетворить.

В судебном заседании представитель налогоплательщика доводы апелляционной жалобы поддержал по мотивам, изложенным в ней, просил отменить решение суда.

Представители налогового органа возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, считая ее необоснованной, просили решение суда оставить без изменения.

Представитель АО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" доводы апелляционной жалобы поддержал, просил отменить решение суда.

Законность и обоснованность решения суда судом апелляционной инстанции проверены в соответствии со ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, отзывов, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда.

Из материалов дела следует, что Федеральной налоговой службой проведена повторная выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2010.

По результатам проведенной проверки составлен акт от 12.02.2015 N 2-4-08/038дсп. По результатам рассмотрения повторной выездной налоговой проверки и с учетом возражений общества, Федеральной налоговой службой принято оспариваемое решение.

15.04.2015 инспекцией на основании указанного решения в адрес общества выставлено требование N 23 об уплате налога, сбора, пени штрафа по состоянию на указанную дату.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы ФНС России о нарушении обществом положений пунктов 2-4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год.

В ходе контрольных мероприятий Федеральной налоговой службой установлено, что в 2007 году между обществом (заемщик) и ЗАО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" (заимодавец) были заключены договоры займа N 3-367 от 24.12.2007 и N 3-320 от 26.09.2007.

Согласно договору займа от 24.12.2007 N 3-367 общество получило заем на сумму 65 000 000 руб. с начислением процентов из расчета 10 процентов годовых за время фактического пользования заемными средствами. Срок возврата займа - до 24.12.2008 года; процентов - в течение 30 календарных дней с момента возврата всей суммы займа. Дополнительными соглашениями от 09.01.2008 б/н, от 09.12.2011 N 4 сумма займа увеличена до 3 913 700 000 руб., срок возврата займа продлен до 24.12.2012.

Согласно договору займа от 26.09.2007 N 3-320 общество получило заем на сумму 3 890 000 000 руб. с начислением процентов из расчета 10 процентов годовых за время фактического пользования заемными средствами. Срок возврата займа - до 18.09.2010; процентов - не позднее дня возврата всей суммы займа. Дополнительным соглашением от 26.09.2011 б/н срок возврата займа продлен до 26.09.2012.

На основании пункта 1 статьи 269 НК РФ сумму начисленных процентов по полученным займам в 2010 году в размере 569 408 245 руб. общество отнесло к внереализационным расходам по налогу на прибыль организаций.

Однако из анализа представленных к проверке документов, Федеральной налоговой службой установлено, что задолженность заявителя по указанным договорам является контролируемой, в связи с чем, налоговым органом сделан вывод о том, что при исчислении суммы процентов, которые могут быть включены в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль, подлежат применению правила, установленные пунктом 2 статьи 269 НК РФ.

Правомерность применения к рассматриваемым правоотношениям общества и ЗАО "Торговая Компания "Мегаполис" положений пункта 2 статьи 269 НК РФ (пункт 2.1.2 решения Федеральной налоговой службы) подтверждена вступившими в законную силу судебными актами по данному делу - решением Арбитражного суда г. Москвы от 12.08.2015 и постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2015, оставленными без изменения в указанной части постановлением Арбитражного суда Московского округа от 05.04.2016.

При новом рассмотрении данного дела в части выводов ФНС России по пункту 2.2.2 оспариваемого решения "Исполнение обязанностей налогового агента" арбитражный суд первой инстанции, руководствуясь правовой позицией, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 18.03.2016 N 305-КГ-15-14263 по делу N А40-87775/2014 (по спору между обществом и инспекцией по тем же основаниям, но за иной налоговый период - 2011 год), учитывая позицию Арбитражного суда Московского округа, изложенные в постановлении от 05.04.2016 по данному делу, на основании представленных в материалы дела доказательств, доводов и возражений сторон, пришел к законному и обоснованному выводу о наличии оснований для применения к спорным правоотношениям положений пункта 4 статьи 269 НК РФ.

Правомерность вывода арбитражного суда первой инстанции подтверждают следующие обстоятельства.

Как следует из определения Верховного Суда Российской Федерации от 18.03.2016 N 305-КГ 15-14263 по делу N А40-87775/2014, последствием отнесения задолженности по долговому обязательству к контролируемой является то, что в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ сумма процентов, признаваемая в соответствии с пунктом 2 данной статьи избыточной, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации. Однако возникновение обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов иностранной организации, включая налог с дивидендов, обусловлено их реальной выплатой в пользу иностранной организации -получателя дохода.

Приняв во внимание указанную позицию Верховного Суда российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции в постановлении от 05.04.2016 по настоящему делу указал, что судами не был исследован вопрос наличия или отсутствия обстоятельств, которые бы указывали на скрытую выплату дивидендов обществом в пользу иностранной компании.

Суд кассационной инстанции также отметил, что судами первой и апелляционной инстанций не устанавливались обстоятельства, касающиеся вопроса расходования третьим лицом (ЗАО "Торговая компания "Мегаполис") полученных процентов по спорным договорам займа.

При новом рассмотрении данного дела судом первой инстанции установлено, что в период с 2009 по 2011 гг. ЗАО "ТК "Мегаполис" предоставило своей материнской компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED заемные денежные средства на общую сумму свыше 22 млрд. руб., что подтверждается ответом компетентного органа Республики Кипр от 14.10.2014 N IR 3.10.45.2/A V172 Р974 на международный запрос ФНС России, направленный в ходе проведения повторной выездной налоговой проверки, а также банковскими выписками ЗАО "ТК "Мегаполис".

Указанные займы предоставлены путем фактического перечисления денежных средств с расчетных счетов ЗАО "ТК "Мегаполис" на расчетные счета компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED. При этом нормами законодательства о налогах и сборах не предусмотрено обложение налогом у источника выплаты денежных средств, переданных в качестве займа.

Таким образом, в результате предоставления ЗАО "ТК "Мегаполис" своей материнской компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED заемных денежных средств у последней имелась обязанность по их возврату путем фактического перечисления на расчетные счета ЗАО "ТК "Мегаполис" в банках на территории Российской Федерации.

Однако возврат заемных денежных средств в размере 7 008 300 000 руб. был осуществлен в форме зачета задолженности ЗАО "ТК "Мегаполис", возникшей перед материнской компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED в результате принятия в октябре 2013 года на внеочередном собрании акционеров ЗАО "ТК "Мегаполис" решения об уменьшении уставного капитала организации путем приобретения части собственных размещенных акций (т. 5 л.д. 67-93).

Во исполнение указанного решения 11.11.2013 между компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (продавец) и ЗАО "ТК "Мегаполис" (покупатель) заключен договор купли-продажи акций последнего, согласно которому продавец обязуется передать акции и все права в собственность покупателя, а покупатель обязуется принять акции и уплатить продавцу соответствующую сумму.

Вместе с тем, ранее, в сентябре 2009 года на внеочередном общем собрании акционеров ЗАО "Торговая Компания "Мегаполис" принято решение об увеличении уставного капитала указанной организации путем размещения дополнительных акций по закрытой подписке, в связи с чем произведена дополнительная эмиссия 390 000 шт. обыкновенных именных бездокументарных акций номинальной стоимостью 1 000 руб. каждая.

Выпущенные акции в полном объеме приобретены компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Кипр) акционером ЗАО "Торговая Компания "Мегаполис" по цене 17 970 руб. за акцию (общая стоимость составила акций 7 008 300 000 руб.) (т. 5 л.д. 67-93).

Таким образом, фактически договором купли-продажи акций от 11.11.2013 ЗАО "ТК "Мегаполис" (покупатель) осуществило обратный выкуп собственных акций у своей материнской компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED, избежав тем самым фактического возврата на территорию Российской Федерации ранее перечисленных ей заемных денежных средств.

При этом предоставлению указанных займов предшествовала передача компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED в адрес ЗАО "ТК "Мегаполис" 90% доли в уставном капитале ООО "НТК", оцененной по состоянию на 01.07.2009 согласно отчету о рыночной стоимости в размере 7 009 545 000 руб. (т. 1 л.д. 114-150, т. 2 л.д. 11- 91).

Результатом всех перечисленных хозяйственных операций явилось то, что ЗАО "ТК "Мегаполис", предоставив обществу в период с 2007 по 2009 гг. по указанным договорам займа сумму 7 803 700 000 руб., получает в 2009 году от иностранной материнской компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED в обмен на собственные акции долю в уставном капитале общества эквивалентную по стоимости (согласно отчету оценщика) сумме займа и начисленных процентов.

Таким образом, иностранная компания MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED, избежав прямого вложения в уставной капитал общества и осуществив приобретение акций ЗАО "ТК "Мегаполис" путем их обмена на долю в уставном капитале общества, фактически продолжила косвенно владеть заявителем с долей участия в нем более 90% (через владение акциями ЗАО "ТК "Мегаполис").

В свою очередь последующий выкуп в 2013 году ЗАО "ТК "Мегаполис" у материнской иностранной компании собственных акций (на сумму эквивалентную сумме займа, выданного обществу), оплаченный путем зачета встречных обязательств, позволил иностранной компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED не производить фактический возврат денежных средств в адрес заимодавца - ЗАО "ТК "Мегаполис", оставаясь при этом собственником активов общества и третьего лица.

Установив перечисленные обстоятельства, арбитражный суд первой инстанции, пришел к обоснованному выводу о том, что подобное построение бизнеса обществом и его аффилированными лицами направлено на скрытое распределение дивидендов в адрес материнской иностранной компании, что материалами дела подтвержден факт злоупотребления обществом нормами права в целях получения возможности за счет долговых обязательств корректировать налоговую базу, уменьшать налоговые обязательства, а также иметь возможность вывода капитала из страны, принадлежащего в конечном итоге иностранной материнской компании.

Помимо изложенного арбитражным судом рассмотрен и обоснованно отклонен довод общества о том, что следствием доначисления недоимки по налогу на прибыль с доходов иностранных организаций будет являться двойное налогообложение одной и той же суммы процентов: первоначально как внереализационного дохода заимодавца и повторно как дохода, приравненного в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной компании, в отношении которой существует контролируемая задолженность, а также рассмотрен и отклонен довод заявителя о том, что применение пункта 4 статьи 269 НК РФ в случае выплаты процентов между российскими компаниями приводит к потерям бюджета.

На основании установленных обстоятельств, а также исходя из общепринятого в международной практике толкования норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения, посвященных корректировке прибыли ассоциированных предприятий, приведенного в комментариях Организации экономического сотрудничества и развития к Типовой модели Конвенции по налогам на доход и капитал, в соответствии с которыми налоговые органы вправе обложить налогом скрытые выплаты дивидендов, осуществляемые в виде процентов у источника выплаты (подпункт "Ь" пункта 3 комментария к статье 9), арбитражный суд первой инстанции пришел к законному и обоснованному к выводу о том, что общество правомерно признано (согласно пункту 2.2.2 оспариваемого решения) налоговым агентом иностранной организации в отношении перечисленных сумм процентов, переквалифицированных в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ в дивиденды.

Не соглашаясь с перечисленными выводами суда первой инстанции, общество в апелляционной жалобе приводит ряд обстоятельств, которые, по его мнению, свидетельствуют о незаконности и необоснованности обжалуемого решения суда.

Общество указывает, что судом не учтено, что в случаях установления обстоятельств скрытой выплаты дивидендов правовая позиция Верховного Суда Российской Федерации, сформулированная в определении от 18.03.2016 N 305-КГ-15-14263 по делу N А40-87775/2014, не допускает возложения на российскую организацию - заемщика обязанности налогового агента.

Указанный довод апелляционной жалобы фактически сводится к несогласию общества с толкованием арбитражным судом кассационной инстанции и арбитражным судом первой инстанции правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в названном определении.

По мнению заявителя, основополагающими разъяснениями Верховного Суда Российской Федерации являются следующие выводы: пункт 4 статьи 269 НК РФ содержит правовую неопределенность; не указывает основания возникновения статуса налогового агента у российских организаций; не должен истолковываться способом, приводящим к двойному налогообложению, а возложение на российскую организацию - заемщика обязанности налогового агента при выплате процентов по контролируемой задолженности в результате выдачи займа другой российской организацией не основано на законе.

В свою очередь, по утверждению заявителя, часть мотивировочной части названного определения Верховного Суда Российской Федерации, которая касается установления скрытого распределения дивидендов не имеет обязательной силы для последующих дел и не влияет на основной вывод Верховного Суда Российской Федерации о незаконности возложения на российскую организацию - заемщика обязанности налогового агента при выплате процентов по контролируемой задолженности другой российской организации.

Подобное толкование правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации противоречит и тексту названного определения, и его правовому смыслу.

В действительности, отменяя принятые по делу N А40-87775/2014 судебные акты апелляционной и кассационной инстанций, Верховный Суд Российской Федерации на странице 8 названного определения указал, что предложенное налоговым органом и поддержанное судами апелляционной и кассационной инстанции толкование положений пункта 4 статьи 269 Налогового кодекса не может быть признано приемлемым, поскольку не отвечает требованиям определенности законно установленного налога и способно привести к двойному налогообложению выплаченных сумм как доходов иностранной организации, и одновременно, доходов российской организации - заимодавца.

В свою очередь, толкование положений пункта 4 статьи 269 НК РФ, с которым не согласился Верховный Суд Российской Федерации, отражено на странице 5 указанного определения: такая обязанность (налогового агента при выплате процентов по займу) возлагается на выплачивающих проценты лиц во всех без исключения случаях, когда соответствующая задолженность по долговым обязательствам признается контролируемой.

Исходя из указанного толкования нормы пункта 4 статьи 269 НК РФ, Верховный Суд Российской Федерации пришел к следующим выводам, устанавливая правило о налогообложении соответствующих сумм выплаченных процентов в режиме дивидендов, пришел к выводу о том, что пункт 4 статьи 269 Налогового кодекса самостоятельно не определяет основания возникновения статуса налогового агента у российских организаций (страница 7 определения); возникновение обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов иностранной организации, включая налог с дивидендов, обусловлено их реальной выплатой в пользу иностранной организации - получателя дохода (страница 8 определения); само по себе перечисление денежных средств между российскими организациями, в капитале которых участвует одна и та же иностранная организация, не свидетельствует о скрытом поступлении в ее пользу дивидендов (страница 10 определения).

Таким образом, вопреки утверждению заявителя, Верховный Суд Российской Федерации в названном определении сформулировал правовую позицию именно по вопросу определения условия, при котором норма пункта 4 статьи 269 НК РФ подлежит применению в случае наличия контролируемой задолженности перед российской организацией, и таким условием является установление факта скрытой и реальной выплаты дивидендов в пользу иностранной организации - получателя дохода.

В свою очередь, толкование правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, предложенное заявителем, в принципе исключает возможность применения пункта 4 статьи 269 НК РФ к случаям наличия контролируемой задолженности между российскими организациями.

На основании изложенного довод апелляционной жалобы общества о том, что при повторном рассмотрении данного дела арбитражным судом первой инстанции применение пункта 4 статьи 269 НК РФ произведено в истолковании, расходящимся с правовым смыслом этой нормы, выявленным Верховным Судом Российской Федерации, является необоснованным.

В силу абзаца 2 пункта 15 части 2 статьи 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего дело.

При новом рассмотрении данного дела арбитражный суд первой инстанции в полном соответствии с нормами арбитражного процессуального законодательства исполнил указания суда кассационной инстанции.

Так, арбитражный суд кассационной инстанции в постановлении от 05.04.2016 по данному делу указал, что при первичном рассмотрении данного дела судами не был исследован вопрос наличия или отсутствия обстоятельств, которые бы указывали на скрытую выплату дивидендов обществом в пользу иностранной компании.

Суд кассационной инстанции также отметил, что судами первой и апелляционной инстанций не устанавливались обстоятельства, касающиеся вопроса расходования третьим лицом (ЗАО "Торговая компания "Мегаполис") полученных процентов по спорным договорам займа, в связи с чем в соответствии с представленными ему полномочиями сделал вывод о том, что указанные обстоятельства подлежат установлению при новом рассмотрении данного дела арбитражным судом первой инстанции.

При этом, как следует из текста названного постановления суда кассационной инстанции, толкование судом кассационной инстанции правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 18.03.2016 по делу N А40-87775/2014, совпадает с ее толкованием арбитражным судом первой инстанции при новом рассмотрении данного дела, которое общество в апелляционной жалобе считает неверным.

Вместе с тем, ранее (в частности, в письменных объяснениях от 19.05.2016) общество прямо указывало, что предметом доказывания по настоящему делу является вопрос расходования третьим лицом полученных процентов по спорным договорам займа.

Общество указывает, что судом первой инстанции проигнорировано данное ВС РФ разъяснение по вопросу о том, что поддержанное судами в деле N А40-87775/2014 прежнее толкование п.4 ст. 269 НК РФ не отвечает требованиям определенности законно установленного налога и способно привести к двойному налогообложению.

В апелляционной жалобе общество утверждает, что позиция (занятая ранее судами в деле N А40-87775/2014, а также в данном деле до отмены принятых судебных актов и направления дела на новое рассмотрение) о том, что положения статьи 269 НК РФ сами по себе не приводят к двойному налогообложению, в связи с чем могут применяться без ограничения, признана ошибочной Верховным Судом Российской Федерации, поскольку подобное толкование не отвечает требованиям определенности законно установленного налога и способно привести к двойному налогообложению,

Тем не менее, по мнению заявителя, арбитражным судом первой инстанции в обжалуемом решении воспроизведена указанная выше неверная аргументация судов апелляционной и кассационной инстанций, содержащаяся в отмененных судебных актах по делу N А40-87775/2014, без учета правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации.

Как указывалось, толкование нижестоящих судов положений пункта 4 статьи 269 НК, с которым не согласился Верховный Суд Российской Федерации, заключалось в том, что обязанность налогового агента при выплате процентов по займу возлагается на выплачивающих проценты лиц во всех без исключения случаях, когда соответствующая задолженность по долговым обязательствам признается контролируемой.

Верховный Суд Российской Федерации, в свою очередь, в названном определении сформулировал правовую позицию именно по вопросу определения условия (конкретного случая) при котором норма пункта 4 статьи 269 НК РФ подлежит применению в случае наличия контролируемой задолженности перед российской организацией, и таким условием (случаем) является установление факта скрытой и реальной выплаты дивидендов в пользу иностранной организации - получателя дохода.

Таким образом, выводы Верховного Суда Российской Федерации, изложенные в названном определении, в том числе, и вывод о том, что предложенное налоговым органом и поддержанное судами апелляционной и кассационной инстанции толкование положений пункта 4 статьи 269 Налогового кодекса способно привести к двойному налогообложению, сделан с учетом основополагающего обстоятельства - отсутствие в деле N А40-87775/2014 обстоятельств, которые указывали бы на скрытую выплату дивидендов в пользу иностранной компании.

Вместе с тем, установление факта скрытой выплаты дивидендов в адрес иностранной материнской компании через российскую организацию - заимодавца (посредством выплаты ей процентов по контролируемой задолженности), фактически обязывает налоговый орган применить к спорным правоотношениям положения пункта 4 статьи 269 НК РФ.

Данный вывод прямо следует из текста определения Верховного Суда Российской Федерации по делу N А40-87775/2014, где отражено, что пункт 4 статьи 269 Налогового кодекса применяется в целях пресечения ухода иностранных организаций от налогообложения в Российской Федерации в тех случаях, когда под видом процентов им выплачиваются дивиденды и, как следствие, налог у источника выплаты не удерживается (в силу установленных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения пониженных ставок налога при выплате процентов ила полного освобождения данных выплат от налогообложения).

Изложенное, в частности, вытекает из общепринятого в международной практике толкования норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения, посвященных корректировке прибыли ассоциированных предприятий, приведенного в комментариях Организации экономического сотрудничества и развития к Типовой модели Конвенции по налогам на доход и капитал, в соответствии с которыми налоговые органы вправе обложить налогом скрытые выплаты дивидендов, осуществляемые в виде процентов у источника выплаты (подпункт "Ь" пункта 3 комментария к статье 9).

Таким образом, право налогового органа обложить налогом у источника выплаты скрытые дивиденды, осуществляемые в виде процентов, прямо определено нормами международных соглашений, международной практикой их толкования и подтверждено Верховным Судом Российской Федерации, в том числе и в названном определении.

Кроме того, в силу положений статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налогов.

Таким образом, целью налоговой проверки является установление фактических налоговых обязательств налогоплательщика перед бюджетом.

О необходимости выявления подлинного экономического содержания соответствующей операции и исходя из выявленного содержания определять объем прав и обязанностей налогоплательщика, указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.

Кроме того, в пункте 3 названного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации закреплены общие принципы противодействия злоупотреблениям в налоговых правоотношениях, определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в том числе, в тех случаях, когда те или иные операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом. Далее в пункте 7 названного постановления указано, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей ситуации.

Таким образом, указанное постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации ориентирует правоприменителя на осуществление в целях налогообложения реконструкции отношений между хозяйствующими субъектами в соответствии с действительным экономическим смыслом этих отношений.

Из изложенного следует, что в случае, когда налоговым органом получены доказательства того, что налогоплательщик под видом процентных выплат по контролируемой задолженности в адрес аффилированного лица (в том числе и российской организации), в действительности осуществляет выплату дивидендов в адрес иностранной компании - владельца, налоговый орган в силу вышеприведенных норм законодательства о налогах и сборах Российской Федерации, норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения, а также правовых позиций высших судебных инстанций, обязан опередить действительные налоговые обязательства налогоплательщика исходя из истинного смысла совершенной им хозяйственной операции, путем применения положений пункта 4 статьи 269 НК РФ.

На основании изложенного вывод арбитражного суда первой инстанции о том, что доначисление обществу недоимки по налогу на прибыль с доходов иностранных организаций не повлечет двойного налогообложения, является законным и обоснованным.

Указанный вывод арбитражного суда первой инстанции подтверждается следующими нормами законодательства о налогах и сборах.

Положения главы 25 НК РФ, в которых проводится принцип налогообложения налогом на прибыль о "зеркальности доходов и расходов", учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, тем не менее содержат специальные нормы, представляющие собой исключение из указанного принципа и по указанной причине имеющие правовой приоритет, в соответствии с которыми данное правило не применяется (приоритет специальной нормы над общей).

В частности, такими исключениями являются положения статьи 264 НК РФ в отношении нормирования затрат на рекламу, а также рассматриваемые положения статьи 269 НК РФ, определяющие порядок нормирования процентов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций. В связи с чем неучет в составе расходов одной организации затрат, отраженных в качестве доходов у другой организации, не может рассматриваться в качестве двойного налогообложения.

Более того, налогообложение налогом на прибыль является индивидуально определенным, порядок определения доходов, подлежащих налогообложению у одного лица, не может определять порядок учета в составе расходов затрат другого лица и наоборот.

Согласно позиции Минфина России, изложенной в письме от 30.08.2012 N 03-03-05/72, при наличии контролируемой задолженности доходы - расходы по долговому обязательству между российскими организациями могут учитываться в следующем порядке.

У заемщика во внереализационных расходах (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ) учитываются расходы в виде процентов по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ, но не более фактически начисленных процентов. У заимодавца во внереализационных доходах учитываются доходы только в виде процентов (пункт 6 статьи 250 НК РФ), рассчитанные в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ. Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 статьи 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным заемщиком иностранной организации. Следовательно, указанная разница не учитывается ни в расходах заемщика (пункт 1 статьи 270 НК РФ), ни в доходах заимодавца. Проценты, приравненные в целях налогообложения к дивидендам, признаются доходами иностранной организации и облагаются по налоговой ставке 15 процентов (с учетом положений международного соглашения об избежании двойного налогообложения с государством - местом постоянного нахождения иностранной организации)".

Таким образом, положения статьи 269 НК РФ сами по себе не приводят к двойному налогообложению, в связи с чем подлежат применению без каких-либо ограничений.

В силу прямого указания пунктов 2-4 статьи 269 НК РФ заявителю было необходимо не только нормировать проценты, начисленные по контролируемой задолженности и отраженные обществом в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, но и исполнить обязанность налогового агента в отношении суммы выплаченных процентов, приравниваемых в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Кипр). "

Учитывая изложенное, спорные суммы процентов по контролируемой задолженности должны подлежать налогообложению как дивиденды, выплаченные иностранному лицу, что предполагает их исключение и из состава доходов заимодавца и из расходов общества.

Общество в жалобе ссылается на то, что суммы процентов, приравненные к дивидендам, подлежат исключению из доходов российской заимодавца, арбитражный суд первой инстанции не указал, какое положение НК РФ позволят заимодавцу произвести такое исключение.

Общество также утверждает, что применение пункта 4 статьи 269 НК РФ к выплате процентов между российскими организациями ведет к уменьшению поступлений в бюджет Российской Федерации, что полностью противоположно цели указанной нормы, направленной на пресечение ухода от налогообложения и его минимизации.

Заявитель указывает на незаконность и необоснованность вывода суда первой инстанции о том, что общая сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет обществом и ЗАО "ТК "Мегаполис" по операциям предоставления займов равна нулю. По мнению общества, данный вывод суда сделан в отсутствии каких - либо доказательств и арифметического расчета. Кроме того, заявитель утверждает, что при таком подходе суд должен был выяснить вопрос наличия переплаты у третьего лица.

Довод апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции не указал, какое положение НК РФ позволяет заимодавцу произвести исключение из состава доходов спорные проценты по контролируемой задолженности, является необоснованным и противоречит тексту обжалуемого решения суда первой инстанции, поскольку, как указывалось, формулируя указанный вывод, арбитражный суд первой инстанции руководствовался положениями подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ, пункта 6 статьи 250 НК РФ, пункта 2 статьи 269 НК РФ, пункта 1 статьи 270 НК РФ (аналогичная аргументация приведена в письме Минфина России от 30.08.2012 N 03-03-05/72).

Утверждение общества о том, что суд первой инстанции для обоснования вывода о том, что общая сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет обществом и заимодавцем по операциям предоставления процентных займов, равна нулю, должен был установить состояние расчетов с бюджетом третьего лица и на основании полученных сведений произвести соответствующий расчет, является необоснованным.

Предметом настоящего спора является проверка законности и обоснованности решения Федеральной налоговой службы, приятного по результатам проведенной повторной выездной налоговой проверки заявителя, в рамках которой осуществлена проверка полноты и правильности исчисления им налогов и сборов за 2010 год.

Проверка полноты и правильности исчисления налогов ЗАО "ТК "Мегаполис" Федеральной налоговой службой не осуществлялось, а, следовательно, вывод о правильности (неправильности) формирования состава внереализационных расходов для исчисления налога на прибыль ЗАО "ТК "Мегаполис", Федеральной налоговой службой не формулировался.

Следовательно, доводы об учете третьим лицом в составе доходов спорных процентов по контролируемой задолженности, не только не входят в предмет рассмотрения данного спора, но и выходят за его пределы.

В свою очередь, вывод арбитражного суда первой инстанции о том, что общая сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет обществом и заимодавцем по операциям предоставления процентных займов, равна нулю, не имеет никакого отношения к установлению налоговых обязательств третьего лица.

Данный вывод сформулирован судом первой инстанции по результатам рассмотрения довода общества о том, что в случае, если выплаты производятся по договору займа между двумя российскими организациями, суммы процентов включаются в полном объеме в доход заимодавца в соответствии с пунктом 6 статьи 271 НК РФ и облагаются налогом по ставке 20%.

В свою очередь максимальная ставка налога на прибыль для дивидендов, полученных иностранной организацией от источника в Российской Федерации, установленная НК РФ, равна 15%.

Следовательно, по мнению общества, при квалификации выплаты в качестве процентов, сумма налога к уплате в бюджет будет выше, чем в случае квалификации этой суммы в качестве дивидендов.

Рассмотрев данные доводы заявителя, арбитражный суд первой инстанции, руководствуясь положениями Главы 25 НК РФ, в которых приводится принцип налогообложения налогом на прибыль о "зеркальности доходов и расходов", пришел к законному и обоснованному выводу о том, что общая сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет обществом и заимодавцем по операциям предоставления процентных займов, равна нулю.

В свою очередь, заявление общества о том, что указанный вывод арбитражного суда первой инстанции, подлежит исключению из мотивировочной части вынесенного решения, поскольку суд не мог прийти к данному выводу не установив состояние расчетов третьего лица с бюджетом, является незаконным и не подлежит удовлетворению, поскольку, как указывалось, арбитражный суд первой инстанции не делал выводов (и не мог сделать с учетом предмета данного спора) относительно налоговых обязательств третьего лица.

Указанный вывод арбитражного суда первой инстанции сделан применительно к конкретным хозяйственным операциям, а не налогообложению третьего лица в целом.

Вывод о том, что общая сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет обществом и заимодавцем по операциям предоставления процентных займов, равна нулю, приводился судами первой и апелляционной инстанции в принятых по данному делу судебных актах при первоначальном рассмотрении данного дела и не истолковывался обществом как вывод, устанавливающий налоговые обязательства третьего лица.

Общество указывает, что произведенной судом квалификации процентов в качестве дивидендов компании "Мегаполис Холдингз (Оверсис) Лимитед" препятствуют установленные в решении Арбитражного суда г. Москвы от 28.01.2015 по делу N А40-87775/2015 факты получения ЗАО "ТК "Мегаполис" заемных средств от российских финансовых учреждений, которые впоследствии были перенаправлены обществу. Соответственно, выплата обществом процентов в адрес ЗАО "ТК "Мегаполис" корреспондировала исполнению аналогичной обязанности последнего перед собственными займодавцами.

В обоснование указанного довода общество в апелляционной жалобе указывает, что в решении Арбитражного суда г. Москвы от 28.01.2015 по делу N А40-87775/2015 установлены факты, являющиеся преюдициальными для данного дела, которые, по мнению заявителя, подтверждают факт отсутствия дополнительной капитализации общества в форме предоставления займа, а его предоставление обусловлено разумными экономическими причинами и целями делового характера.

Фактические обстоятельства финансово - хозяйственной деятельности общества, отраженные на странице 11 апелляционной жалобы, а именно, создание общества для закупки и реализации табачной продукции; приобретение обществом долей в уставном капитале двух российских юридических лиц и заключение для целей этого приобретения кредитного договора с независимым банком; досрочное расторжение кредитного договора и заключение спорных договоров займа с третьим лицом; соответствие ставки займа с третьим лицом рыночному уровню), которые, по утверждению заявителя, являются преюдициальными (поскольку установлены Арбитражным судом г. Москвы в решении от 28.01.2015 по делу N А40-87775/2015), не были учтены арбитражным судом первой инстанции при принятии обжалуемого решения, в действительности были установлены и оценены в решении Арбитражного суда г. Москвы от 12.08.2015 по настоящему делу, вступившим в законную силу в части (по пункту 2.1.2 решения ФНС России), оставленной без изменения постановлением Арбитражного суда Московского округа от 05.04.2016.

Как верно указано заявителем в апелляционной жалобе, общество при первоначальном рассмотрении настоящего дела в суде первой инстанции ссылалось на ряд причин, которые, по его утверждению, побудили его вступить в заемные отношения с ЗАО "ТК "Мегаполис" и которые, по его мнению, подтверждали то, что получение данных займов обусловлено разумными экономическими причинами и целями делового характера.

Арбитражный суд первой инстанции при первоначальном рассмотрении данного дела, в полном соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, исследовав представленные в материалы судебного дела доказательства, рассмотрев доводы и возражения сторон, пришел к законному и обоснованному выводу (поддержанному судами апелляционной и кассационной инстанций по настоящему делу), что перечисленные обстоятельства свидетельствуют о том, что у сторон по спорным договорам займа (в первую очередь у заимодавца - ЗАО "Торговая Компания "Мегаполис") не было реального намерения обеспечить свои риски, связанные с неисполнением обществом своих обязательств по возврату основной суммы долга и начисленных процентов. Данное обстоятельство объясняется тем, что интересы займодавца были гарантированы тем, что материнская компания, займодавец и заемщик - общество входят в группу компаний, а заемные денежные средства направлены на инвестирование деятельности общества, фактическим владельцем которого является иностранная материнская компания, (страница 11 решения Арбитражного суда г. Москвы от 12.08.2015, страницы 8-9 постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2015, страница 7 постановления Арбитражного суда Московского округа от 05.04.2016 по настоящему делу).

Таким образом, обстоятельства финансово - хозяйственной деятельности общества, а также причины заключения спорных договоров займа и условия их исполнения действительно установлены вступившими в законную силу судебными актами по настоящему делу (в части пункта 2.1.2 решения ФНС России), а, следовательно, не подлежат повторному доказыванию при повторном рассмотрении настоящего дела в части пункта 2.2.2 оспариваемого решения. Таким образом, ссылка общества на вступившие в законную силу судебные акты по делу N А40-87775/2014 является необоснованной.

Заявитель утверждает, что решением Арбитражного суда г. Москвы от 28.01.2015 по делу N А40-87775/2014 установлено, что в рассматриваемом случае скрытое распределение дивидендов под видом выплаты процентов отсутствует, поскольку заемные средства получены заимодавцем в рамках целевых кредитов от российских финансовых учреждений. Данное обстоятельство, по мнению общества, является преюдициальным и должно было быть учтено судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела.

Однако данные доводы общества являются необоснованными в силу следующих обстоятельств.

Действительно, на странице 14 названного решения суда отражено, что спорные займы были предоставлены ЗЛО "ТК "Мегаполис" из заемных средств, полученных в рамках кредитного договора N 3871/3872 от 26.09.2007 и кредитного договора N 3871/3880 от 27.09.2007 от ОАО "Сбербанк".

Однако из буквального прочтения текста названного решения следует, что данное обстоятельство арбитражным судом не проверялось. Суд лишь констатировал, что ЗАО "ТК "Мегаполис" пояснило указанное обстоятельство, однако результаты оценки данного довода третьего лица со ссылками на доказательства, имеющиеся в материалах дела, в решении суда не отражены, следовательно, утверждение общества о том, что данное обстоятельство установлено арбитражным судом, не соответствует действительности.

Довод заявителя о том, что указанное обстоятельство является преюдициальным для рассмотрения настоящего дела, также является необоснованным, поскольку Федеральная налоговая служба и инспекция являются разными лицами, а, следовательно, положения статьи 69 АПК РФ не применимы к рассматриваемому спору.

В ходе рассмотрения настоящего дела ни общество, ни третье лицо на указанные обстоятельства не ссылались, соответствующие доказательства в материалы судебного дела не представляли, в связи с чем арбитражный суд первой инстанции в полном соответствии с требованиями части 1 статьи 168 АПК РФ установил и оценил те доводы и обстоятельства, на которые ссылались стороны по настоящему делу.

Кроме того, доводы общества о заключении третьим лицом кредитных договоров N 3871/3872 от 26.09.2007 и N 3871/3880 от 27.09.2007 с ОАО "Сбербанк" не опровергают вывод суда первой инстанции о скрытом распределении дивидендов в адрес иностранной "материнской" компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Республика Кипр).

Как следует из условий названных кредитных договоров их заключение обусловлено целью предоставления обществу займов для погашения задолженности перед АО "Банк Турам Алем". При этом названные кредитные договоры заключены сроком на 2 месяца. В тоже время спорные договоры займа с лицом, заключены сроком до сентября и декабря 2012 года (то есть более 5 лет).

В указанный период (2007 год) общество и ЗАО "ТК "Мегаполис" являлись "сестринскими" компаниями, имея общего учредителя - MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Республика Кипр), с долями участия более 90%.

Таким образом, заключение третьим лицом названных кредитных договоров с ОАО "Сбербанк" явилось следствием необходимости срочного финансирования деятельности своей "сестринской" компании,

В свою очередь, третье лицо, осуществив возврат заемных денежных средств в адрес ОАО "Сбербанк", в течение 5 лет оставалось кредитором общества по спорным договорам займа, получая начисленные от общества проценты, конечным получателем которых, являлась иностранная "материнская" компания MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Республика Кипр), получая скрытые дивиденды от участия (прямого и косвенного) в капитале общества путем оформления договоров займа с ЗАО "ТК "Мегаполис". При этом, как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами судебного дела, фактический возврат денежных средств MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Республика Кипр) в адрес ЗАО "ТК "Мегаполис" не произведён, а погашение займов осуществлялось путем зачета встречных обязательств.

Кроме того, утверждение заявителя о том, что выплата обществом процентов в адрес ЗАО "ТК "Мегаполис" корреспондировала исполнению аналогичной обязанности последнего перед собственными заимодавцами, прямо противоречит представленным в материалы настоящего судебного дела доказательствам.

Так в решении арбитражного суда первой инстанции подробно отражены результаты оценки, представленных обществом документов, которые, по его мнению, подтверждали факт расходования третьим лицом, процентов, полученных от общества по спорным договорам займа на текущую деятельность третьего лица.

Исследовав представленные обществом документы, арбитражный суд первой инстанции установил, что перечисляемые заявителем средства формировали входящий остаток по счету, который последовательно расходовался в том числе и на выплаты в адрес MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED с назначением платежа "выдача займа" и "оплата доли в УК".

Каких - либо перечислений от третьего лица в адрес собственных заимодавцев (в том числе и российских финансовых учреждений), не производилось.

На основании изложенного, доводы общества, изложенные в пункте 4 апелляционной жалобы, являются незаконными, документально не подтвержденными,

Заявитель указывает, что в период выплаты обществом процентов по займам у ЗАО "ТК "Мегаполис" отсутствовало какое - либо денежное обязательство перед иностранной материнской компанией.

В апелляционной жалобе общество указывает на то, что ссылка суда первой инстанции на договор купли - продажи акций от 11.11.2013 (из которого возникла денежная обязанность ЗАО "ТК "Мегаполис" перед иностранной материнской компанией) сделана без учета того, что указанный договор был заключен спустя три года после выплаты обществом процентов по спорным договорам займа. В свою очередь, общество не могло знать о том, что третье лицо спустя три года потратит полученные проценты на выплаты в адрес иностранной материнской компании.

По мнению общества, оценка корпоративных решений, принятых в отношении третьего лица его акционером (MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED), связанных с увеличением в 2009 году и уменьшением в 2013 году уставного капитала ЗАО "ТК "Мегаполис", а также юридические действия и сделки, совершенные последним во исполнение таких решений, и их налоговые последствия, могли подлежать оценке в рамках налоговой проверки самого третьего лица, а не путем применения пункта 4 статьи 269 НК РФ к выплатам по займам, предоставленным обществу за счет заемных средств, полученных Третьим лицом в рамках целевых кредитов от иных лиц.

Кроме того, общество утверждает, что в последовательности юридических событий, установленной судом первой инстанции, отсутствует прямая и непосредственная связь. По мнению заявителя, суд первой инстанции не разъяснил, какое значение для вывода о скрытом распределении дивидендов имеет каждое из этих событий, а также не установлена цель всей их совокупности.

Как указывалось, арбитражный суд первой инстанции по результатам рассмотрения доводов и возражений сторон, а также исследования представленных в материалы судебного дела доказательств, пришел к выводу о том, что совокупность последовательных действий (страницы 5-7 обжалуемого решения суда) общества и его аффилированных лиц была направлена на скрытое распределение дивидендов в адрес "материнской" иностранной компании.

Кроме того, арбитражный суд первой инстанции также пришел к выводу о доказанности факта злоупотребления обществом нормами права в целях получения возможности за счет долговых обязательств корректировать налоговую базу, уменьшать налоговые обязательства, а также иметь возможность вывода капитала из страны, принадлежащего в конечном итоге иностранной материнской компании.

Таким образом, довод заявителя о том, что судом первой инстанции не установлена цель всей совокупности юридических событий, совершенных обществом, третьим лицом и иностранной материнской компании, не соответствует фактическим обстоятельствам и тексту обжалуемого решения арбитражного суда.

Кроме того, при рассмотрении данного дела арбитражным судом первой инстанции принято во внимание, что ни в ходе проведения повторной выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения данного дела в арбитражном суде, ни обществом и ни третьим лицом не приведены возражения по существу установленных обстоятельств.

В обжалуемом решении судом указано, что несогласие общества с выводами Федеральной налоговой службы об установлении обстоятельств скрытой выплаты дивидендов в адрес иностранной материнской компании, носило лишь формальный характер по мотиву неотносимости доказательств (ряд обстоятельств выходят за пределы проверяемого периода - 2010 года).

Однако судом сделан обоснованный вывод о том, что подобный формальный подход к рассмотрению обстоятельств, установленных в ходе проведения повторной выездной налоговой проверки, недопустим, поскольку проведение анализа экономических взаимоотношений участников группы компаний общества, участие в капитале, анализ финансовых потоков, договорных обязательств и уставных отношений в группе компаний, в том числе и за проверяемый период, было необходимо для установления в конечном итоге факта скрытой выплаты дивидендов.

Неоднократные ссылки общества в апелляционной жалобе на то обстоятельство, что денежные средства, предоставленные ему по спорным договорам займа, ранее были получены третьим лицом у российских кредитных организаций в рамках целевых кредитов, не свидетельствуют о незаконности обжалуемого решения арбитражного суда первой инстанции, поскольку ни общество, ни третье лицо в ходе рассмотрения данного дела на указанные обстоятельства не ссылались, доказательства в подтверждение указанных обстоятельств в материалы судебного дела не представляли, указанные обстоятельства не опровергают вывод суда первой инстанции о скрытом распределении дивидендов, сформулированный на основании имеющихся в деле доказательств.

Вместе с тем, судом первой инстанции в полном объеме исследованы представленные обществом документы, подтверждающие, по его мнению, факт расходования третьим лицом процентов, полученных от общества по спорным договорам займа на текущую деятельность третьего лица (оценка данных документов отражена на странице 9 обжалуемого решения).

По результатам изучения и оценки названных документов арбитражный суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что обществом и третьим лицом не представлены доказательства, свидетельствующие о том, что денежные средства, перечисленные обществом в адрес третьего лица, использовались на текущую деятельность последнего.

Более того, арбитражный суд пришел к выводу о том, что имеющиеся в деле доказательства опровергают доводы общества и третьего лица о расходовании данных денежных средств исключительно на текущую деятельность.

Таким образом, арбитражный суд первой инстанции правильно установил и оценил именно те доводы и обстоятельства, на которые ссылались стороны по настоящему делу.

Общество указывает, что суд безосновательно соотнёс и неверно назвал эквивалентными общую сумму займов, выданных ЗАО "ТК "Мегаполис" обществу по спорным договорам займа в размере 7 803 780 000 руб. и стоимость доли в уставном капитале общества, которая принадлежала MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED в размере 7 008 300 000 руб., не приняв во внимание, что спорные заемные отношения имели самостоятельную цель, а разница между суммой выданных займов и стоимостью приобретённой доли участия составила значительную величину - 795 480 000 руб.

Как обоснованно указывает налоговый орган, в ходе рассмотрения настоящего дела в арбитражном суде первой инстанции, общество, в числе прочих доводов, указывало на необходимость применения к спорным правоотношениям положений статьи 269 НК РФ, в редакции Федерального закона N 25-ФЗ от 15.02.2016.

Заявитель утверждал, что новая редакция статьи 269 НК РФ не вводит новых правил, а направлена лишь на устранение неопределенности в применении данной нормы, в связи с чем, действие указанной редакции возможно распространить на правоотношения общества и ЗАО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" (заимодавец), поскольку последний в течение всего проверяемого периода не имел непогашенной задолженности по сопоставимым долговым обязательствам перед иностранной "материнской" компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Республика Кипр),

Отклоняя данный довод общества, арбитражный суд первой инстанции обоснованно указал, что положения Федерального закона N 25-ФЗ от 15.02.2016 не распространяются на правоотношения, возникшие до его принятия.

Вместе с тем, арбитражный суд первой инстанции, в полном соответствии с требованиями части 1 статьи 168 и пункта 2 части 4 статьи 170 АПК РФ, в обжалуемом решении указал мотивы, по которым отверг заявленный обществом довод об отсутствии у ЗАО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" непогашенной задолженности по сопоставимым долговым обязательствам перед иностранной "материнской" компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED (Республика Кипр).

Так, судом указано, что вне зависимости от невозможности применения к рассматриваемым правоотношениям положений Федерального закона N 25-ФЗ от 15.02.2016 установленные фактические обстоятельства по настоящему делу, свидетельствуют о том, что условие, установленное данным Федеральным законом, при котором задолженность российской компании перед сестринской российской компанией не признается контролируемой, а именно, отсутствие у российской организации -заимодавца в течение отчетного (налогового) периода непогашенной задолженности по сопоставимым долговым обязательствам перед иностранным лицом, обществом не соблюдено.

Данный вывод суда является законным и обоснованным, поскольку названным Федеральным законом внесены изменения в положения статьи 269 НК РФ, в соответствии с которыми, в частности, непогашенная задолженность налогоплательщика - российской организации по долговому обязательству перед российской организацией (взаимозависимой с иностранным лицом - участником налогоплательщика) не признается контролируемой при одновременном выполнении следующих условий: долговое обязательство возникло перед российской организацией, являющейся в соответствии с НК РФ налоговым резидентом Российской Федерации в течение всего отчетного (налогового) периода; российская организация, перед которой возникло долговое обязательство, в течение отчетного (налогового) периода не имеет непогашенной задолженности по сопоставимым долговым обязательствам перед названным выше иностранным лицом.

На основании представленных в дело доказательств арбитражный суд первой инстанции установил, что ЗАО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" имело перед иностранной компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED обязательство по договору купли - продажи собственных акций от 11.11.2013 в размере эквивалентном сумме займа, выданного обществу.

Довод апелляционной жалобы о невозможности признать задолженность ЗАО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" перед иностранной компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED эквивалентной задолженности общества по спорным договорам займа, поскольку разница между суммой выданных займов и стоимостью приобретённой доли участия составила значительную величину - 795 480 000 руб., не может быть признан обоснованным в силу следующего.

В процентном соотношении сумма задолженности ЗАО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" перед иностранной компанией MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED составляет 90% от общей суммы задолженности общества по спорным договорам займа с ЗАО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС". Таким образом, разница между названными долговыми обязательствами в размере 795 480 000 рублей, которую общество именует значительной величиной составляет лишь 10% от суммы задолженности Заявителя по спорным договорам займа.

Таким образом, арбитражный суд первой инстанции пришел к законному и обоснованному выводу об эквивалентности названных долговых обязательств.

Одновременно судом первой инстанции установлено, что часть денежных средств, полученных от общества в счет погашения задолженности и процентов по спорным договорам займа, ЗАО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" перечисляло в адрес компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED под видом заемных денежных средств, что подтверждается банковской выпиской последнего, а также сведениями, отражёнными в таблице, представленной обществом в материалы судебного дела совместно с пояснениями от 12.07.2016 (т. 11 л.д.42-45).

В связи с этим, арбитражный суд первой инстанции правильно указал, что положения статьи 269 НК РФ не должны применяться формально, без установления всех фактических обстоятельств и действий группы компаний, свидетельствующих о злоупотреблении налогоплательщиками своими правами с целью уклонения от уплаты сумм налогов на территории Российской Федерации.

Общество указывает, что налоговым органом допущены существенные нарушения прав налогоплательщика, выразившиеся в непредставлении ему совместно с актом повторной выездной налоговой проверки ответа компетентных органов Республики Кипр от 14.10.2014 N IR 3/10/45/2/А VI72 Р974. Кроме того, по утверждению общества, вывод арбитражного суда первой инстанции о предоставлении ЗАО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" своей материнской компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED в период с 2009 по 2011 год заемных денежных средств на общую сумму свыше 22 млрд. рублей документально не подтвержден.

Ссылаясь на недоказанность указанных обстоятельств, общество не учитывает следующее.

Факт предоставления ЗАО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" своей материнской компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED в период с 2009 по 2011 год заемных денежных средств на общую сумму свыше 22 млрд. рублей, с момента получения обществом акта повторной выездной налоговой проверки до подачи настоящей апелляционной жалобы, не оспаривался ни самим обществом, ни третьим лицом - ЗАО "ТК "Мегаполис".

Как было указано, несогласие общества с выводами Федеральной налоговой службы об установлении перечисленных обстоятельств носило лишь формальный характер по мотиву неотносимости доказательств (ряд обстоятельств выходят за пределы проверяемого периода - 2010 года).

Аналогичная позиция, в том числе и относительно фактов заключения ЗАО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" со своей материнской компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED договоров займа, отражена в письменных пояснениях третьего лица (т. 11 л.д. 2 - 5). Так, на странице 3 письменных пояснений указано, что фактические обстоятельства хозяйственной деятельности третьего лица в 2009 г. и 2013 г. не имеют правового значения для разрешения настоящего спора по существу.

В возражениях на акт повторной выездной налоговой проверки, представленных обществом в Федеральную налогового службу, также отсутствуют претензии к комплекту документов, являющихся приложением к акту проверки.

В свою очередь, арбитражный суд первой инстанции, учитывая отсутствие возражений со стороны общества и третьего лица, относительно указанных обстоятельств, обоснованно пришел к выводу о том, что изложенные в тексте оспариваемого решения сведения о выдаче ЗАО "Торговая Компания "МЕГАПОЛИС" своей материнской компании MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED в период с 2009 по 2011 год заемных денежных средств, являются документально подтвержденными.

Таким образом, указанные доводы общества не могут служить основанием для отмены обжалуемого решения арбитражного суда первой инстанции.

На основании изложенного доводы апелляционной жалобы являются необоснованными.

Выводы суда сделаны на основании надлежащего установления обстоятельств спора, правильного применения норм материального и процессуального права.

Решение суда законно и обоснованно. Оснований для его отмены нет.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 19.07.2016 по делу N А40-81712/15 оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО "Новая Табачная Компания" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.С. Сафронова

Судьи

О.Г. Мишаков Г.Н. Попова