Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 24 октября 2016 г. N 03АП-5800/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27 февраля 2017 г. N Ф02-273/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Красноярск

24 октября 2016 г.

Дело N А33-1251/2016

Резолютивная часть постановления объявлена "12" октября 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен "24" октября 2016 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Юдина Д.В.,

судей: Морозовой Н.А., Севастьяновой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Маланчик Д.Г.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "Медведь-СеверАвто"): Белущенко С.В., представитель по доверенности от 15.01.2016; Хабарова А.А., представителя по доверенности от 11.02.2016 N 11; Гребенюк Г.А., представителя по доверенности от 11.02.2016 N 11; Щербань Н.А., представителя по доверенности от 29.02.2016 N 13;

от ответчика (Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска): Бранченко С.И., представителя по доверенности от 01.08.2016; Гилевой Т.Б., представителя по доверенности от 11.01.2016 N 04/01; Кулагиной С.В., представителя по доверенности от 12.10.2016 N 04/51,

рассмотрев апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Красноярска

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "28" июля 2016 года по делу N А33-1251/2016, принятое судьей Щёлоковой О.С.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Медведь-СеверАвто" (далее - заявитель, общество, ООО "Медведь-СеверАвто") (ИНН 2465214094, ОГРН 1082468048156, г.Красноярск, дата регистрации 10.10.2008) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска (далее - ответчик, Инспекция, налоговый орган) (ИНН 2465087248, ОГРН 1042442640206, г. Красноярск, дата регистрации 26.12.2004) о признании недействительным решения от 29.09.2015 N 2.14-24 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:

- доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2011-2013 годы в размере 5 729 730 рублей;

- уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 2011 -2013 годы в сумме 7 488 948 рублей;

- доначисления и предложения уплатить пени за несвоевременную уплату в бюджет НДС в размере 2 895 936 рублей 53 копейки;

- привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), за несвоевременную уплату в бюджет НДС в виде штрафа в сумме 197 939 рублей.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от "28" июля 2016 года заявление удовлетворено.

Решение Инспекции от 29.09.2015 N 2.14-24 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" признано недействительным в части:

- доначисления и предложения уплатить НДС за 2011-2013 годы в размере 5 729 730 рублей;

- уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 2011-2013 годы в сумме 7 488 948 рублей;

- доначисления и предложения уплатить пени за несвоевременную уплату в бюджет НДС в размере 2 895 936 рублей 53 копейки;

- привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, за несвоевременную уплату в бюджет НДС в виде штрафа в сумме 197 939 рублей.

На Инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "Медведь-СеверАвто".

С Инспекции в пользу ООО "Медведь-СеверАвто" взыскано 3000 рублей судебных расходов на уплату государственной пошлины.

ООО "Медведь-СеверАвто" из федерального бюджета возвращено 6000 рублей государственной пошлины.

Не согласившись с данным решением, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на следующие обстоятельства:

- суд первой инстанции пришел к необоснованному выводу о том, что в силу специфики приобретаемых обществом товаров заявитель в момент их приобретения не мог определить вид хозяйственной операции, в которой они будут использоваться в дальнейшем и, соответственно, определить направление отнесения "входного" НДС (на стоимость товаров либо на налоговые вычеты), отраженного в счетах-фактурах;

- судом неверно определен круг отношений, регулируемых абзацем 4 пунктом 4 статьи 170 Кодекса. Данная ошибка суда в определении круга отношений, регулируемых абзацем 4 пункта 4 статьи 170 Кодекса, явилась следствием нарушения правил толкования положений пункта 4 статьи 170 Кодекса и необоснованного неиспользования судом общепризнанных способов толкования;

- суд первой инстанции неправомерно использовал расширительное толкование положений пункта 4 статьи 170 Кодекса, одновременно не применив ни один из общеизвестных способов толкования (грамматический, логический, систематический, телеологический и другие); из буквального и грамматического толкования следует, что имеет правовое значение именно признак фактического использования товара, а не возможного (потенциального) использования приобретенных товаров;

- логическое толкование норм права и иные способы толкования также указывают на наличие в выводах суда ошибки в определении квалифицирующего признака, для определения круга отношений, регулируемых каждым из абзацев пункта 4 статьи 170 Кодекса;

- налоговый орган настаивает на том, что юридическое лицо, реализуя правомочия собственника по распоряжению имуществом, может определять направление использования имущества в любой момент времени (в том числе в момент приобретения), обособляя его от другого имущества и закрепляя его за тем или иным видом экономической деятельности. Иной подход, означал бы, что лицо, в момент приобретения имущества ограничено в своем праве собственника, и данное ограничение сохраняется до самого момента, когда возникнет необходимость использования имущества (отпуска запчастей и расходных материалов в производство либо реализацию);

- примененное судом толкование абзаца 4 пункта 4 статьи 170 Кодекса также противоречит и ряду норм налогового законодательства, а также ряду норм законодательства о бухгалтерском учете имеющих приоритет в применении;

- пунктом 3 статьи 170 Кодекса предусмотрены случаи, когда "входной" НДС, в момент приобретения принятый к вычету, подлежит восстановлению к уплате в бюджет. Данный пункт не содержит никаких оснований для освобождения от данной обязанности, в том числе связанных с порядком ведения бухгалтерского учета в организации (с избранным налогоплательщиком порядком учета движения материальных запасов - по средней себестоимости или по фактической себестоимости приобретения), с порядком принятия сумм к вычету (в полном объеме или в части). Следовательно, соответствующая обязанность по восстановлению НДС возлагается и на те организации, которые совмещают виды хозяйственных операций, облагаемые и необлагаемые НДС, а также операции, облагаемые НДС, и операции, облагаемые ЕНВД;

- в судебном акте не установлено, что толкование понятия "используемые" как "фактически использованные", приводит к нарушению каких-либо норм права, либо порождает правовую неопределенность, либо так определяет круг регулируемых отношений, что он становится несуществующим;

- только на том основании, что товар потенциально может использоваться обществом в хозяйственных операциях, как облагаемых, так и необлагаемых НДС, общество необоснованно получает право относить "входной" НДС по приобретенным товарам на налоговые вычеты даже в тех случаях, когда товар фактически используется для необлагаемых операций, а на стоимость товаров - в случаях, когда товар фактически используется в облагаемых операциях;

- налоговый о рган исходит из того, что объективно существуют у организации такие хозяйственные операции, которые связаны сразу со всеми (или хотя бы более чем с одной) видами хозяйственных операций (облагаемыми НДС, необлагаемыми НДС, облагаемыми ЕНВД). Соответственно, используемая в этих операциях одна единица товара, фактически одновременно относится ко всем (или не менее чем к двум) видам деятельности;

- выбранный обществом метод учета (по средней себестоимости, а не по себестоимости приобретения) приводит к тому, что на конец каждого квартала по всем товарно-материальным ценностям (в том числе приобретенным в текущем квартале), списанным в течение квартала в производство и реализацию, стоимость становится усредненной (в разрезе номенклатуры), а связи межу конкретными единицами ТМЦ и счетами-фактурами на их приобретение, утрачиваются;

- в ходе проведения налоговой проверки налоговый орган не отказал обществу в праве на вычет по НДС в полном объеме, доначислил суммы НДС, исходя из данных бухгалтерского и налогового учета.

В представленном дополнении к апелляционной жалобе налоговый орган указал на то, что общество вопреки требованиям законодательства о налогах и сборах не обособило имущество, обязательства и хозяйственные операции, которые оно намерено использовать в рамках видов деятельности, облагаемых ЕНВД, не вело их раздельный учет. Данное нарушение фактически привело к неверному исчислению обществом сумм налога на прибыль, по причине включения в состав расходов неверно исчисленного налога на добавленную стоимость.

Налоговый орган настаивает на том, что избранный обществом порядок учета хозяйственных операций, при котором не обособленно имущество, неиспользуемое в деятельности облагаемой НДС, не позволяет надлежащим образом исчислить НДС, в том числе произвести его "восстановление" в бюджет. У налогоплательщика отсутствуют субсчета к счетам учета имущества, а также отсутствуют операции по переводу имущества на эти субсчета, в связи с чем нельзя определить сумму налога по каждой единице товара.

По мнению ответчика судом не принято во внимание, что основаниями для применения положений статьи 170 Кодекса являются конкретные хозяйственные операции, отраженные в бухгалтерском учете, по переводу имущества в виды деятельности, облагаемые ЕНВД либо в виды деятельности, включающие необлагаемые НДС (освобожденные от налогообложения НДС) операции.

Заявитель представил отзыв, дополнения к нему, в которых с жалобой и дополнениям к ней не согласился. Представители заявителя в судебном заседании поддержали доводы, приведенные в отзыве и в дополнениях.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Медведь-СеверАвто" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.

В ходе проверки выявлены нарушения в части исчисления НДС, выразившиеся в завышении налоговых вычетов на основании неправильного распределения "входного" налога между видами деятельности, облагаемыми и не облагаемыми налогом - нарушение порядка, предусмотренного статьей 170 Кодекса.

По результатам проверки составлен акт от 18.08.2015 N 2.14-22 (вручен руководителю организации 20.08.2015).

Налогоплательщиком представлены возражения на акт выездной налоговой проверки.

При участии представителей общества 29.09.2015 состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки (протокол N 284).

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика налоговым органом вынесено решение от 29.09.2015 N 2.14-24 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", на основании которого, в том числе:

- доначислен НДС в сумме 5 753 879 рублей;

- начислена пеня по НДС в сумме 2 913 011 рублей 87 копеек;

- уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 7 488 948 рублей;

- применена ответственность по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 199 191 руб. (с учётом уменьшения штрафа в 6 раз на основании статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации).

Решение Инспекции от 29.09.2015 N 2.14-24 обжаловано организацией в вышестоящий налоговый орган (апелляционная жалоба от 05.11.2015).

Управлением Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю по результатам рассмотрения апелляционной жалобы вынесено решение от 11.01.2016 N 2.12-13/00037, которым апелляционная жалоба удовлетворена частично, решение N 2.14-24 признано необоснованным в части.

С учетом результатов апелляционного обжалования в решение N 2.14 -24 внесены изменения:

- доначислен НДС в сумме 5 753 879 рублей;

- начислена пеня по НДС в сумме 2 895 936 рублей 53 копеек;

- уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 7 488 948 рублей;

- применена ответственность по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в сумме 197 939 рублей.

Полагая, что решение Инспекции от 29.09.2015 N 2.14-24 в оспариваемой части противоречит требованиям законодательства и нарушает его права, заявитель обратился в Арбитражный суд Красноярского края с вышеуказанным требованием.

Исследовав представленные доказательства, заслушав представителей сторон и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 29.09.2015 N 2.14-24, вынесенного в порядке статьи 101 Кодекса, обществом соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 138 Кодекса о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд апелляционной инстанции, проверив процедуру проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в отношении общества, пришел к выводу о ее соблюдении и отсутствии оснований для признания решения Инспекции от 29.09.2015 N 2.14-24 недействительным в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса.

Приведенные в отзыве на апелляционную жалобу доводы о наличии соответствующих оснований в связи с нарушением налоговым органом пункта 8 статьи 101 Кодекса, выраженных в неотражении в оспариваемом решении Инспекции документов, в том числе счетов-фактур, на основании которых было выявлено нарушение при исчислении НДС и принятии его к вычету, отклоняются судом апелляционной инстанции.

Из материалов дела следует, что поводом для доначисления обществу оспоренных им сумм НДС послужил вопрос о порядке учета хозяйственных операций по видам деятельности, осуществляемых обществом.

Налоговый орган произвел начисление, основываясь на данных оборотно-сальдовых ведомостей, что само общество не оспаривает, указывает на данное обстоятельство в отзыве на апелляционную жалобу (страница 8).

При этом налоговым органом в оспариваемом решении при описании вмененного налогоплательщику нарушения приведены суммы определенной по результатам проверки налоговой базы по НДС, суммы налога, исчисленной пропорционально стоимости отгруженных товаров в результате оптовой торговли, суммы неправомерно заявленного вычета по НДС, суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей восстановлению.

Решение и акт проверки также содержат ссылку на приложения, в которых произведено распределение сумм НДС от поступления товаров по полученным счетам-фактурам (в разрезе по кварталам). Приложения содержат ссылки на исследованные в ходе проверки документы, данные о доле выручки, определенные на основании регистров бухгалтерского учета.

Из материалов дела следует, что ООО "Медведь-СеверАвто" в 2011, 2012 годах, в 1 квартале 2013 года осуществляло различные виды деятельности, которые находились как на общем режиме налогообложения: оптово-розничную торговлю автомобилями, оптовую реализацию автомобильных запчастей, комиссионную торговлю автомобилями и запчастями, а также торговлю по агентским договорам, реализацию гарантийных услуг по ремонту автомобилей, торговлю автотранспортными средствами через агентов. Помимо данных видов деятельности общество осуществляло розничную торговлю автомобильными запчастями, реализацию услуг по техническому обслуживанию, ремонту и мойке автомобилей, которые подлежали обложению единым налогом на вмененный доход (далее - ЕНВД).

Налоговый орган в ходе проведения проверки установил, что, осуществляя указанные виды деятельности и, соответственно, являясь плательщиком НДС, общество при исчислении НДС должно было вести раздельный учет хозяйственных операций, выделяя операции, освобожденные от налогообложения данным налогом в силу подпункта 13 пункта 2 статьи 149 Кодекса (услуги гарантийного ремонта, освобождаемые от НДС), и операции, подлежащие обложению ЕНВД (услуги по ремонту автотранспортных средств, оказываемых населению и, соответственно, не отнесенные к гарантийным обязательствам).

Сторонами вышеуказанные обстоятельства не оспариваются. Существо спора заключается в порядке учета сумм НДС, уплаченных в отношении товарно-материальных ценностей, которые приобретались обществом и использовались им для указанных видов деятельности. Налоговый орган настаивает на том, что обществом применен неверный порядок учета, не позволяющий определить в отношении каких конкретно товарно-материальные ценностей подлежал исчислению налог в связи с их использованием в облагаемой налогом деятельности, а в отношении каких нет. Налоговый орган также настаивает на том, что нормами права в данной ситуации предусмотрена только возможность определения сумм налога при непосредственном факте использования товара. В случае же использования товара в деятельности, не подлежащей обложению НДС (освобожденной от уплаты налога), принятые к вычету суммы налога подлежат восстановлению в порядке части 3 статьи 170 Кодекса. Вместе с тем примененный обществом порядок учета, как настаивает налоговый орган, ведет к неверному исчислению налога на прибыль организаций, так как при исчислении данного налога будет учтена (или не учтена) стоимость приобретения (стоимость имущества), которое фактически не должна быть учтена или наоборот должна.

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.

Согласно пункту 4 статьи 149 Кодекса в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 настоящей статьи.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, перешедшими на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, осуществляется аналогично порядку, предусмотренному абзацем первым пункта 4.1 настоящей статьи.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что положениями статьи 170 Кодекса установлено три варианта расчета налогооблагаемого и необлагаемого оборота для налогоплательщиков, осуществляющих как облагаемые, так и освобожденные от налогообложения операции:

- для товаров (работ, услуг), используемых для операций, не облагаемых НДС - абзац 2 пункта 4 статьи 170 Кодекса;

- для товаров (работ, услуг), используемых для операций, облагаемых НДС - абзац 3 пункта 4 статьи 170 Кодекса;

- для товаров (работ, услуг), используемых для операций как облагаемых, так и освобожденных от налогообложения - абзац 4 пункта 4 статьи 170 Кодекса.

В силу прямого указания, содержащегося в пункте 4 названной статьи, пропорция, указанная в абзаце четвертом пункта 4 статьи 170 Кодекса, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период. При этом определение пропорции осуществляется, в том числе с учетом того, что по основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или во втором месяце квартала, налогоплательщик вправе определять пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных за месяц товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Из приведенных норм следует, что законодательство о налогах и сборах предусматривает несколько вариантов при исчислении НДС и, соответственно, налога на прибыль организаций, когда налогоплательщиком осуществляется облагаемая и не облагаемая НДС деятельность. При этом законодатель прямо предусмотрел возможность именно пропорционального определения суммы НДС и право на вычет, в случае одновременного осуществления облагаемой и не облагаемой НДС деятельности.

Вместе с тем, как верно отметил суд первой инстанции, законодательством о налогах и сборах вопрос о порядке пропорционального определения сумм налога и вычетов не урегулирован.

Суд апелляционной инстанции находит необоснованными доводы ответчика о том, что обществом не обеспечен учет, при котором нельзя однозначно отследить использование каждого приобретенного товара, поскольку указанное прямо противоречит норме, устанавливающей пропорциональное определение налога и налогового вычета, исходя из стоимости отгруженных товаров. В свою очередь отсутствие указания на то, каким именно образом, в каком порядке должно быть произведено пропорциональное определение не означает возможность исключения определения именно пропорции, а не прямое отслеживание каждой единиц товара, на котором фактически настаивает ответчик.

Согласно позиции общества оно изначально не имело возможности разграничить, для какого вида деятельности будет использована та или иная запасная часть, поскольку не могло при приобретении конкретной товарной материальной ценности определить его дальнейшие использование (в облагаемой или не облагаемой НДС виде деятельности).

В соответствии с разделом 3 Приказа об учетной политике общества ведение раздельного учета осуществлялось в следующем порядке. Суммы НДС, предъявленные поставщиками и учитываемые на счете 19, в отношении товаров используемых для осуществления операций, облагаемых налогом, принимаются к вычету в полном объеме. Суммы налога, предъявленные поставщиками и учитываемые на счете 19, по товарам используемым как для операций, облагаемых налогом, так и освобожденных от налогообложения, принимаются к вычету пропорционально стоимости отгруженных товаров, облагаемых и не облагаемых налогом, к общей стоимости товаров (работ, услуг). Сумма налога, рассчитанная исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), необлагаемых налогом, к общей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) относится к стоимости этих товаров.

Суд апелляционной инстанции установил и в оспариваемом решении Инспекции отражено, что порядок учета поступающего обществу и реализованного им товара осуществлялся следующим образом. Поступающий товар приходуется обществом на счет 41 "Товары" в разрезе групп товаров. Отгруженный товар переводился со счета 41 на счет 10 "Материалы". Выручка от реализации товаров (работ, услуг) отражена на счете 90 "Продажи" (субсчет 90.01 "Выручка" минус 90.03 "НДС"), в том числе: субсчета 90.01.1 "Выручка от деятельности по ОСНО по статьям "Гарантийные обязательства", "Реализация комиссионного товара", "Реализация собственных товаров"; 90.01.2 "Выручка по отдельным видам деятельности особым порядком налогообложения (ЕНВД)".

Размер выручки по счету 90 (в разрезе по субсчетам) определялся на основании первичных документов, карточками счетов 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с дебиторами и кредиторами", книгами продаж.

Общество для учета "входного" НДС вело аналитический учет по счету 19 "НДС по приобретенным ценностям" в размере субсчетов: 19.01 "НДС при приобретении основных средств, 19.02 "НДС при приобретении нематериальных активов", 19.03 "НДС при приобретении материально-производственных запасов", 19.04 "НДС при приобретении услуг", 19.09 "НДС по ОСНО". Сумма входного НДС, приходящаяся на покупные товары, запасные части распределялась в конце каждого налогового периода пропорционально доле выручки по общей системе налогообложения к общему доходу общества, в случае, когда они использовались в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, в том числе по счету 19.03 "НДС при приобретении материально-производственных запасов".

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что использованный обществом порядок учета "входного" НДС и его дальнейшие принятие к вычету не противоречит нормам главы 21 Кодекса.

Более того, использованная методика соответствует использованному законодателем понятию пропорционального определения операций при исчислении НДС.

Как отмечено выше, нормами права не определен порядок составления пропорции, при этом сама пропорция подлежит составлению с учетом того, как операции с суммами налога используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг).

Доводы налогового органа, основанные на буквальном, системном и иных видах толкования, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку противоречия, на которые указывает налоговый орган, в том числе неправомерное принятие к вычету НДС в отношении тех операций, которые не подлежали налогообложению (были освобождены от него), противоречия при исчислении налога на прибыль организаций отсутствуют.

Использование пропорции при принятии сумм налога к вычету относится именно к числу тех случаев, когда предполагается необходимость установить соотношение (в данном случае цель использования), а не конкретное использование каждого приобретенного товара, о чем фактически необоснованно заявляет налоговый орган.

При этом налоговым органом согласно оспариваемому решению не были доначислены суммы налога на прибыль организаций по соответствующему основанию.

По указанным основаниям суд апелляционной инстанции также отклоняет довод налогового органа о том, что заявитель должен был в момент поступления товаров принимать НДС к вычету, а по мере реализации - восстанавливать по ТМЦ, использованным в деятельности по ЕНВД. НДС по ТМЦ (автозапчасти), использованным при выполнении гарантийных работ подлежал восстановлению в налоговом периоде, в котором запчасти использованы при выполнении гарантийных работ.

Такая методика соответствует положениям абзаца 2 пункта 4 статьи 170 Кодекса и необходима в случаях, когда имеется возможность отнесения ТМЦ к одному из видов деятельности - оптовая продажа либо розничная реализация, однако ее применение не соотносится с обстоятельствами настоящего спора. Обратного налоговым органом не доказано. Использование порядка с последующим восстановлением сумм налога в силу того же буквального толкования пункта 4 статьи 170 Кодекса осуществляется наряду и с равной степенью возможности с порядком пропорционального определения операций. Иное толкование, по существу, исключает возможность реализации положений абзаца 4 пункта 4 статьи 170 Кодекса.

Именно положения абзаца 4 пункта 4 статьи 170 Кодекса соответствуют обстоятельствам настоящего спора, поскольку обществом осуществляется сразу несколько видов деятельности, в том числе не подлежащие обложению НДС.

Ссылка ответчика на то, что применение пропорции возможно только в случае одновременного использования приобретенного товара (работы, услуги) как в облагаемой, так и не облагаемой деятельности не основана на нормах права. По оценке суда апелляционной инстанции данная позиция основана не на ограничительном толковании права, а носит предположительный и надуманный характер.

Противоречия учетной политики общества при определении сумм НДС к вычету отсутствуют. Определение налога осуществляется пропорционально, как это и было закреплено обществом.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган неправомерно произвел доначисление обществу НДС за 2011-2013 годы в размере 5 729 730 рублей, произвел уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 2011 -2013 годы в сумме 7 488 948 рублей, а также доначислил обществу пени и привлек его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Следовательно, решение Инспекции от 29.09.2015 N 2.14-24 подлежит признанию недействительным в оспоренной обществом части в соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, основания для его отмены в порядке статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражным судом апелляционной инстанции не установлены.

В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Кодекса ответчик освобожден от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "28" июля 2016 года по делу N А33-1251/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Д.В. Юдин

Судьи

Н.А. Морозова Е.В. Севастьянова