Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 октября 2016 г. N 19АП-331/15

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 1 февраля 2017 г. N Ф10-2173/15 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти в связи с просрочкой исполнения обязательств, по уплате налогов

Вывод суда: в удовлетворении требования отказано, жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции изменено

г. Воронеж

18 октября 2016 г.

Дело N А35-1029/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 20 сентября 2016 года.

В полном объеме постановление изготовлено 18 октября 2016 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Скрынникова В.А.,

судей : Ольшанской Н.А.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Дмитриевой Ю.А.,

при участии в судебном заседании:

от Управления Федеральной налоговой службы по Курской области: Гридасовой Н.И., заместителя начальника правового отдела по доверенности N 08-17/00059 от 12.01.2016;

от акционерного общества "Курский электроаппаратный завод": Булавиновой О.В. - представителя по доверенности N 3334/16/2 от 13.08.2016 выдана сроком до 31.12.2017,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Курской области на решение Арбитражного суда Курской области от 16.06.2016 по делу N А35-1029/2014 (судья Кузнецова Т.В.), принятое по заявлению акционерного общества "Курский электроаппаратный завод" (ОГРН 1024600941936, ИНН 4629003691) к Управлению Федеральной налоговой службы по Курской области (ОГРН 1044637043384, ИНН 4632048580) об оспаривании в части решения N 05-51/1 от 08.11.2013 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения",

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Курский электроаппаратный завод" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Курской области (далее - УФНС России по Курской области, Управление, налоговый орган) о признании недействительным решения N 05-51/1 от 08.11.2013 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части: доначисления и предложения уплатить суммы неуплаченных налогов: а) налога на добавленную стоимость в сумме 1802749 руб., в том числе: за 4 квартал 2010 года в сумме 1509082 руб.; за 2 квартал 2011 года в сумме 293667 руб. (п.п. 1 п. 1, п.п. 1 п. 4 резолютивной части решения); б) налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 12210764 руб., в том числе: в федеральный бюджет в сумме 1221076 руб.; в бюджет субъекта РФ в сумме 10989688 руб. (п.п. 2 п. 1, п.п. 1 п. 4 резолютивной части решения); налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 326297 руб., в том числе в федеральный бюджет в сумме 32630 руб.; в бюджет субъекта РФ в сумме 293667 руб. (п.п. 3 п. 1, п.п. 1 п. 4 резолютивной части решения); привлечения ЗАО "Курский электроаппаратный завод" к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ за не представление налогоплательщиком документов в установленный срок в виде наложения штрафа в размере 25700 руб. и предложения его уплатить (п.п. 1 п. 2, п.п. 2 п. 4 резолютивной части решения); начисления и предложения уплатить пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) по состоянию на 08.11.2013: по налогу на добавленную стоимость в размере 483324,32 руб.; по налогу на прибыль (федеральный бюджет) в размере 356572,16 руб.; по налогу на прибыль (бюджет субъектов РФ) в размере 3222348,07 руб. (п. 3, п.п. 3 п. 4 резолютивной части решения); предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в части оспариваемых сумм налогов, пени, штрафов (п. 5 резолютивной части решения) (с учетом уточнений, принятых арбитражным судом).

Решением Арбитражного суда Курской области от 10.12.2014, оставленным без изменения постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 марта 2015, заявление ЗАО "Курский электроаппаратный завод" удовлетворено в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1802749 руб. (4 кв. 2010 г., 2 кв. 2011 г.), налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 12210764 руб., в том числе: в федеральный бюджет в сумме 1221076 руб.; в бюджет субъекта РФ в сумме 10989688 руб. (п.п.2 п.1, п.п.1 п.4 резолютивной части решения); налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 326297 руб., в том числе : в федеральный бюджет в сумме 32630 руб.; в бюджет субъекта РФ в сумме 293667 руб. (п.п.3 п.1, п.п.1 п.4 резолютивной части решения); соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ в размере 24000 руб.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 29 июля 2015 решение Арбитражного суда Курской области и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по настоящему делу в части удовлетворения заявления общества отменены, дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции. В остальной части судебные акты оставлены в силе.

Арбитражным судом Центрального округа проведена замена закрытого акционерного общества "Курский электроаппаратный завод" на правопреемника - акционерное общество "Курский электроаппаратный завод".

При новом рассмотрении акционерное общество "Курский электроаппаратный завод" (далее - АО "КЭАЗ", Общество) уточнило ранее заявленные требования. С учетом уточнения общество просило признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Курской области N 05-51/1 от 08.11.2013 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления и предложения уплатить суммы неуплаченных налогов:

- налог на прибыль за 2010 г. в размере 10534006 руб. в связи с выводом налогового органа о занижении выручки от реализации административного здания литер А по адресу: г.Курск, ул.Энгельса, д.115;

- налог на прибыль за 2010 г. в размере 1676758 руб. и за 2011 г. в размере 326297 руб., НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 1509082 руб. и за 2 квартал 2011 г. в сумме 293667 руб. в связи с выводом налогового органа о занижении налоговой базы для исчисления налога на прибыль организаций и НДС от реализации нежилых зданий литеры В6, В7, В12, В19, А14 расположенных по адресу: г.Курск, ул.Энгельса, д.115;

Кроме того, Обществом оспаривалось начисление и предложение уплатить пени по налогу на добавленную стоимость в размере 483 324,32 руб.; по налогу на прибыль (ФБ) в размере 356572,16 руб.; по налогу на прибыль (бюджет субъектов РФ) в размере 3222348,07 руб.

Решение Управления Федеральной налоговой службы по Курской области N 05-51/1 от 08.11.2013 в части привлечения к ответственности по ст.126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 25700 руб. с учетом данного уточнения Обществом не оспаривалось.

Уточненные требования удовлетворены судом первой инстанции частично.

Решение Управления Федеральной налоговой службы по Курской области N 05-51/1 от 08 ноября 2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части: доначисления и предложения уплатить суммы неуплаченных налогов:

- налога на добавленную стоимость в сумме 1802749 руб., в том числе: за 4 квартал 2010 года в сумме 1509082 руб.; за 2 квартал 2011 года в сумме 293 667 руб. (п.п.1 п.1, п.п.1 п.4 резолютивной части решения);

- налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 10465637 руб., в том числе: в федеральный бюджет в сумме 1046564 руб.; в бюджет субъекта РФ в сумме 9419073 руб. (п.п. 2 п.1, п.п.1 п.4 резолютивной части решения);

- налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 326297 рублей, в том числе в федеральный бюджет в сумме 32630 руб.; в бюджет субъекта РФ в сумме 293667 руб. (п.п.3 п.1, п.п. 1 п.4 резолютивной части решения);

- начисления и предложения уплатить пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) по состоянию на 08.11.2013 года: по налогу на добавленную стоимость в размере 483324,32 руб.; по налогу на прибыль (федеральный бюджет) в размере 302434,3 руб.; по налогу на прибыль (бюджет субъектов РФ) в размере 2763701,36 руб. (п. 3, п.п.3 п.4 резолютивной части решения).

В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Управление не согласилось с вынесенным судебным актом в части удовлетворения требований общества и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в данной части отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований АО "КЭАЗ" в данной части.

В обоснование апелляционной жалобы, Управление ссылается на получение АО "КЭАЗ" необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций и НДС при реализации объектов недвижимости, полагая, что сумма налогов была занижена налогоплательщиком за счет необоснованного включения в цепочку перепродавцов, взаимозависимых с Обществом лиц, а также за счет занижения цены реализации объектов.

При этом, Управление считает необоснованными выводы суда первой инстанции о неправомерном неучете налоговым органом при исчислении суммы заниженного налога на прибыль по операции реализации административного здания литер А по адресу: г.Курск, ул.Энгельса, д.115 расходов на ремонт здания, произведенный ИП Борисовой М.С.

Налоговый орган полагает, что стоимость ремонта не подлежит учету при исчислении налоговых обязательств, вменяемых Обществу, поскольку ИП Борисова М.С. не участвовала в цепочке по перепродаже здания и является самостоятельным налогоплательщиком.

Также Управление считает, что налоговым органом при определении финансового результата, полученного по спорной сделке, доходы, установленные по результатам повторной налоговой проверки (147179000 руб.) были уменьшены на стоимость здания, по которой оно было реализовано ЗАО "КЭАЗ" в адрес ИП Ходиной Л.В. и ИП Ломакина С.С. (19635000 руб.), а также из цены реализации был исключен НДС, который должно было бы исчислить ЗАО "КЭАЗ" при реализации здания напрямую конечному покупателю (19455864,41 руб.). При этом ИП Харабажиу И.И., от реализации здания конечному покупателю НДС не исчислял, поскольку государственный контракт от 10.12.2010 N 10-12 с УФНС России по Курской области был заключен им как физическим лицом. Другие расходы, связанные с реализацией спорного здания (начисленная амортизация, стоимость приобретения), были учтены Обществом самостоятельно в общем порядке.

Кроме того, Управление полагает необоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисления налоговым органом НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 1509082 руб. и за 2 квартал 2011 года в сумме 293667, налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 1676759 руб. и за 2011 год в сумме 326297 руб. в отношении реализации нежилых зданий литеры А14, В6, В7, В12, В19, расположенных по адресу: г. Курск, ул. Энгельса, д. 115. По мнению Управления, поскольку налогоплательщиком в качестве метода признания доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций выбран метод начислений, отсутствие оплаты за приобретенные нежилые здания не имеет значения в целях определения налоговой базы по НДС и налогу на прибыль организаций.

Также Управление ссылается на правомерность проведения мероприятий налогового контроля в соответствии с п. 2 ст. 40 НК РФ, в отношении правильности применения цен по сделкам реализации нежилых зданий между Обществом и ИП Левицким В.М., Харабажиу И.И., поскольку контрагенты Общества являются взаимозависимыми по отношению к ЗАО "КЭАЗ" (члены совета директоров).

В представленном суду апелляционной инстанции отзыве Общество возражало против доводов Управления, указывая на законность и обоснованность судебного акта, а также на отсутствие оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Сторонами ходатайство о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявлялось, соответствующих возражений не заявлено, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Курской области от 16.06.2016 лишь в обжалуемой части, т.е. в части удовлетворенных требований Общества.

Рассмотрение дела откладывалось.

В судебном заседании 13.09.2016 объявлялся перерыв до 20.09.2016.

Изучив материалы дела, заслушав представителей налогового органа и налогоплательщика, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что апелляционная жалоба Управления подлежит частичному удовлетворению.

Как следует из материалов дела, УФНС России по Курской области в порядке контроля вышестоящего налогового органа за деятельностью ИФНС РФ по г. Курску (решение от 18.06.2013 N 05-61/7), была проведена повторная выездная налоговая проверка ЗАО "КЭАЗ" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты НДС, налога на прибыль организаций, водного налога, НДФЛ, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога за период с 01.10.2010 по 31.12.2011, по итогам которой был составлен акт N 05-50/1 от 28.08.2013.

ЗАО "КЭАЗ" были представлены возражения на акт проверки. По результатам рассмотрения акта (с учетом возражений), материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, проведенных на основании решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, было принято решение N 05-51/1 от 08.11.2013 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Налогоплательщику был до начислен НДС в сумме 21258613 руб., в том числе: за 3 квартал 2010 года в сумме 19455864 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 1509082 руб., за 2 квартал 2011 года в сумме 293667 руб.; налог на прибыль организаций за 2010 год в размере 23294386 руб., за 2011 год в сумме 326297 руб.

Также налогоплательщику были начислены пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) по состоянию на 08.11.2013 в общей сумме 11653465,61 руб. и предложено внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием принятия данного решения послужил вывод налогового органа о том, что ЗАО "КЭАЗ" получило необоснованную налоговую выгоду в виде занижения налоговой базы по налогу на прибыль организации и НДС по операции реализации административного здания литер А по адресу: г.Курск, ул.Энгельса, д.115 путем использования схемы с участием взаимозависимых и подконтрольных лиц, в качестве промежуточного звена в цепочке посредников, через которые ЗАО "КЭАЗ" фактически осуществило перераспределение денежных потоков с целью минимизации налоговых обязательств по сделкам от продажи здания.

Кроме того, основанием для спорных доначислений послужили выводы Управления о занижении Обществом выручки от реализации недвижимого имущества нежилых зданий, расположенных по адресу: г. Курск, ул. Энгельса, 115, литер А14 - Харабажиу И.И., литеры В6, В7, В12, В19 - индивидуальному предпринимателю Левицкому В.М.

Не согласившись с решением Управления, Общество обратилось в Федеральную налоговую службу России с апелляционной жалобой, в которой ссылалось на незаконность привлечения к ответственности, доначисления налога и пени, просило отменить обжалуемое решение.

Рассмотрев апелляционную жалобу ЗАО "КЭАЗ" на решение УФНС РФ по Курской области от 08.11.2013 N 05-51/1 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", заместитель руководителя ФНС РФ принял решение N СА-4-9/450@ от 16.01.2014 об оставлении апелляционной жалобы ЗАО "КЭАЗ" без удовлетворения.

Полагая, что решение УФНС России по Курской области от 08.11.2013 N 05-51/1 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" не соответствует требованиям законодательства и нарушает его права и законные интересы, Общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным в части.

По эпизоду, связанному с реализацией нежилого здания литер А по адресу: г.Курск, ул.Энгельса, д.115, Управлением были доначислены: налог на прибыль в размере 21617627 руб. за 2010 год и соответствующие пени, а также налог на добавленную стоимость в сумме 19455864 руб. за 3 квартал 2010 года и соответствующие пени.

Общество, с учетом уточнения, при новом рассмотрении оспаривало доначисления по налогу на прибыль в сумме 10534006 руб. и пени, начисленные на указанную сумму в размере 3058092,66 руб.. Сумма доначисленного по данному эпизоду налога на добавленную стоимость в сумме 19455864 руб. за 3 квартал 2010 года и соответствующие пени Обществом не оспаривались как при первоначальном, так и при новом рассмотрении.

Оспариваемая сумма налога на прибыль 10534006 руб. определена Обществом исходя из суммы неправомерно неучтенных Управлением расходов: налоговые платежи участников сделок по перепродаже здания и расходы на ремонт здания, произведенный ИП Борисовой М.С., которые, по мнению Общества, Управление обязано было дополнительно учесть, вменяя Обществу получение дохода от реализации спорного имущества по цене сделки, где покупателем значится Управление.

Таким образом, на сумму неучтенных в составе расходов налоговых платежей участников сделок по перепродаже здания налог на прибыль составил - 1745127 руб., а на сумму расходов на ремонт здания, произведенный ИП Борисовой М.С., - 8788879 руб.

При новом рассмотрении суд первой инстанции отказал Обществу в удовлетворении его требования в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 1745127 руб. и начисленных на данную сумму пеней, придя к выводу о том, что в составе расходов по операции реализации здания литер А не должны учитываться налоговые платежи участников сделок по его перепродаже.

В данной части Общество решение суда в апелляционном порядке не оспаривает, возражения против частичного рассмотрения (в части жалобы Управления) так же не заявлены.

Соответственно, Управление применительно к данному эпизоду оспаривает решение суда первой инстанции в части признания недействительным оспариваемого решения по налогу на прибыль по операции реализации здания литер А в сумме 8788879 руб. и соответствующие данной сумме пени.

Таким образом, с учетом заявленных Обществом и затем уточненных требований, требований апелляционной жалобы Управления, отсутствием возражений общества относительно пересмотра судебного акта в обжалуемой части, с учетом положений части 5 статьи 268 АПК РФ, применительно к эпизоду реализации здания литер А проверке в апелляционном порядке подлежит правомерность доначисления и предложения уплатить налог на прибыль за 2010 год в сумме 8788879 руб. и соответствующие данной сумме пени.

Оценив правомерность удовлетворения требований Общества в данной части, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба Управления в данной части подлежит удовлетворению.

Удовлетворяя требования общества в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль за 2010 год в сумме 8788879 руб. и соответствующие данной сумме пени, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что при исчислении налоговых обязательств общества по операции по реализации здания литер А выручка от его реализации неправомерно не уменьшена на расходы по ремонту здания, произведенному ИП Борисовой М.С., в связи с чем неправомерно доначислен налог на прибыль в сумме 8788879 руб.

Вместе с тем, судом первой инстанции не учтено следующее.

В силу ст. 246 НК РФ российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций, регулирование данного налога осуществляется в соответствии с нормами гл. 25 НК РФ.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно ст. 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

В подпункте 1 пункта 1 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В соответствии со статьей 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В силу п. 6 ст. 274 НК РФ для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ на момент реализации или совершения внереализационных операций.

В силу п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В пункте 2 статьи 40 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, а также при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

При этом, основанием для соответствующих доначислений является доказанный налоговым орган факт отклонения цены товаров, работ, услуг по сделке в сторону повышения или понижения, более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров.

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 ст. 40 НК РФ. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (пункт 4 статьи 40 Кодекса).

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации (п. 5 ст. 40 НК РФ).

Пунктом 9 статьи 40 НК РФ установлено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии -однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

В силу п. 11 ст. 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

В соответствии со ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Таким образом, обосновывая доначисления, производимые налоговым органом по основаниям ст. 40 НК РФ налоговый орган обязан доказать наличие взаимозависимости между участниками сделки, факт влияния взаимозависимости на условия сделки, а также факт отклонения цены товаров, работ, услуг по сделке в сторону повышения или понижения, более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, принадлежащее ЗАО "КЭАЗ" на праве собственности четырехэтажное нежилое (административное) здание литер "А" площадью 5199,2 кв.м., расположенное по адресу: г. Курск, ул. Энгельса, д. 115 (свидетельство о государственной регистрации 46-АГ N 190234, выданным 15.04.2008) по договору купли-продажи N 1 от 12.08.2010 ЗАО "КЭАЗ" было реализовало индивидуальному предпринимателю Ходиной Любови Васильевне 1/2 доли в общем имуществе, в размере 9817500 руб. и индивидуальному предпринимателю Ломакину Сергею Сергеевичу 1/2 доли в общем имуществе, в размере 9817500 руб.

Переход права к вышеуказанным лицам подтверждается выданными свидетельствами о государственной регистрации прав от 21.09.2010 серия 46-АЗ N 078942, от 21.09.2010 серия 46-АЗ N 078941.

ИП Ломакиным С.С. 24.12.2010 произведена оплата по договору от 12.08.2010 в сумме 9817500 руб. путем безналичного перевода денежных средств на расчетный счет N 40702810433020100607 в ОАО Сбербанк России Курское отделение N 8596 ЗАО "КЭАЗ".

ИП Ходиной Л.В. 24.12.2010 произведена оплата по договору от 12.08.2010 в сумме 9817500 руб. путем безналичного перевода денежных средств на расчетный счет N 40702810433020100607 в ОАО Сбербанк России Курское отделение N 8596 ЗАО "КЭАЗ".

28.10.2010 согласно договору купли-продажи имущества N 1/СН ИП Ходина Л.В. и ИП Ломакин С.С. реализовали нежилое здание литер "А" площадью 5199,2 кв.м. по адресу: г. Курск ул. Энгельса, 115, Харабажиу Ивану Ивановичу за 100000000 руб.

Харабажиу И.И. была произведена оплата по вышеуказанному договору ИП Ходиной Л.В. 24.12.2010 и 31.12.2010 соответственно в суммах 31650000 руб., 10000000 руб. путем безналичного перевода денежных средств на расчетный счет N 40802810133020103930810 в ОАО Сбербанк России Курское отделение N 8596.

Также 24.12.2010 и 31.12.2010 Харабажиу И.И. была произведена оплата по вышеуказанному договору ИП Ломакину С.С. в суммах 31650000 руб., 18350000 руб. путем безналичного перевода денежных средств на расчетный счет N 40802810033000005051810 в ОАО Сбербанк России Курское отделение N 8596.

10.12.2010 между Харабажиу И.И. и УФНС России по Курской области был заключен государственный контракт N 10-12 на приобретение административного здания для дальнейшей передачи на праве оперативного управления ИФНС России по г. Курску (далее - Контракт). Из данного государственного контракта следует, что УФНС России по Курской области приобретает для ИФНС России по г. Курску в федеральную собственность недвижимое имущество - административное здание, общей площадью 5199,2 м2, расположенное по адресу: г. Курск, ул. Энгельса, 115 литер А, стоимостью 147179000 руб. (без НДС). Продавец - Харабажиу И.И., согласно контракту, обязуется передать здание по акту приема-передачи в срок до 25.12.2010. К Контракту прилагаются: копия свидетельства о праве собственности; копия кадастрового паспорта; копия технического задания (п. 8.3.). Сторонами также были подписаны дополнительные соглашения N 1 к Контракту от 24.12.2010 и N 2 от 20.05.2011 (т. 15, л.д. 133-134). По акту приема-передачи от 17.12.2010 административное здание с кадастровым номером 46:29:02:00:00:115:0:000 общей площадью 5199,2 кв.м., расположенное по адресу: г. Курск, ул. Энгельса, 115, было передано Продавцом Покупателю в лице руководителя УФНС России по Курской области.

Управлением в ходе проведенной проверки было установлено, что в период с 22.04.2008 по 29.01.2010 ЗАО "КЭАЗ" в лице генерального директора Канунникова А.В. осуществляло переписку с УФНС России по Курской области (от 22.04.2008 исходящий N 05-25/005338, от 22.05.2008 N 18-394, от 29.01.2010 N 06-266, от 22.07.2010 N 04-07), в которой подтверждало свою заинтересованность в продаже административного здания по адресу: г. Курск, ул. Энгельса, 115, площадью 5199,2 м2 на следующих условиях: стоимость 1 м2 составляет 24110 рублей, расходы на реконструкцию здания составят 27000200 руб. К данному письму прилагался Отчет от 2008 года N 08/08-1 ООО "Курская универсальная биржа +". Согласно данному отчету ООО "Курская универсальная биржа +" произвело оценку рыночной стоимости недвижимого имущества четырехэтажного здания литер "А", площадью 5199,2 м2, расположенного по адресу: г. Курск, ул. Энгельса, 115, - составившую по состоянию на 04.08.2008 - 147909318 руб. с НДС или 125346880 руб. без НДС из расчета 24108,9 рублей за 1 м2.

Управлением в рамках повторной выездной налоговой проверки проведен анализ выписок о движении денежных средств по расчетным счетам, открытым в кредитных учреждениях, ИП Ломакина С.С., ИП Ходиной Л.В., ООО "ТПП "ЭЛЕКА", ИП Борисовой М.С., Харабажиу И.И., ИП Канунниковой Л.А.

В результате анализа Управлением установлено, что основная масса денежных средств, полученных Харабажиу И.И. от УФНС России по Курской области в размере 145441300 руб. в 2010 г. и 1737700 руб. в 2011 г., в результате транзитных операций по перечислению денежных средств через счета взаимозависимых и подконтрольных лиц, была зачислена на расчетный счет ООО "Торговый дом "Электроаппарат" (39746734,4 руб.) и ЗАО "КЭАЗ" (97041131,7 руб.), а также уплачена в виде налогов, возникших по операциям промежуточных перечислений данных средств Ходиной Л.В., Ломакиным С.С, Борисовой М.С. на общую сумму 8725638 руб.

Управлением сделан вывод о том, что в распоряжении ЗАО "КЭАЗ" и взаимозависимого лица ООО "ТД "Электроаппарат" оказались денежные средства в общей сумме 145515504,1 рублей (97041131,7 + 39746734,4 + 8725638) или 98,9% от общей суммы перечисленной УФНС России по Курской области. Оставшиеся 1,1% или 1666495,9 руб. остались на счетах участников данной схемы.

Управление пришло к выводу, что установленные обстоятельства свидетельствуют о получении ЗАО "КЭАЗ" необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций путем привлечения взаимозависимых лиц и подконтрольных организаций: ИП Ходиной Л.В., ИП Ломакина С.С, Харабажиу И.И., ООО ТПП "ЭЛЕКА", ИП Борисовой М.С., ООО "Перспектива", ИП Канунниковой Л.А., ООО "ТД "Электроаппарат".

Основанием для признания ИП Ходиной Л. В. взаимозависимым лицом по отношению к ЗАО "КЭАЗ", а также для признания ее промежуточным звеном в цепочке посредников, через которые ЗАО "КЭАЗ", совместно с другими участниками схемы, осуществляло перераспределение денежных потоков с целью минимизации налоговых обязательств по сделке от продажи здания, по мнению налогового органа, послужило следующее.

Так, согласно сведениям по форме 2-НДФЛ, представленным ЗАО "КЭАЗ" в ИФНС России по г. Курску, Ходина Л.В. получала доход в периоде с 2006 г. по 2010 г. Основным видом деятельности ИП Ходиной Л.В., зарегистрированной в качестве индивидуального предпринимателя 24.05.2007, является сдача в наем собственного недвижимого имущества. Согласно представленной 24.02.2011 налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 год, удельный вес дохода от данной сделки составил 83,5% от общей суммы отраженного в декларации дохода (59851057 руб.).

Как видно из материалов дела, основанием для признания ИП Ломакина С. С. взаимозависимым лицом по отношению к ЗАО "КЭАЗ", а также для признания ее промежуточным звеном в цепочке посредников, через которые ЗАО "КЭАЗ", совместно с другими участниками схемы, осуществляло перераспределение денежных потоков с целью минимизации налоговых обязательств по сделке от продажи здания, по мнению налогового органа, послужило следующее.

Так, при анализе движения денежных средств по расчетному счету ИП Ломакина С.С. в ОАО Сбербанк России налоговым органом было установлено снятие денежной наличности по чекам в 2010 - 2011 г.г. с расчетного счета ИП Ломакина С.С. Малежиковой М. В., которая согласно сведениям по форме 2-НДФЛ, представленным в ИФНС России по г. Курску, являлась работником в 2010 г. - ЗАО "КЭАЗ", ЗАО "УК "Элат", ООО "Финсервис", в 2011 г. - ЗАО "КЭАЗ", ЗАО "УК "Элат", ИП Борисовой М.С.

Согласно представленной 02.02.2011 г., налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 год удельный вес дохода от данной сделки составил 87,2% от общей суммы отраженного в декларации дохода (57331137 руб.).

Так же, как указал налоговый орган, для индивидуальных предпринимателей Ходиной Л.В. и Ломакина С.С. сделки по приобретению и реализации нежилого здания носили разовый характер.

Как видно из материалов дела, согласно сведениям из ЕГРЮЛ Ломакин С.С. с 25.08.2010 по 02.11.2010 являлся руководителем ООО "ТПП "ЭЛЕКА", а с 03.11.2010 по 30.10.2011 руководителем являлся Левицкий Владислав Михайлович.

Согласно выписке из протокола годового общего собрания акционеров от 18.06.2009 N 27 Левицкий Владислав Михайлович с 18.06.2009 является членом совета директоров ЗАО "КЭАЗ".

Согласно сведениям из ЕГРЮЛ Левицкий Владислав Михайлович с 08.09.2004 является владельцем 40% акций ЗАО "УК "ЭЛАТ" - единоличного исполнительного органа ЗАО "КЭАЗ".

ООО "Торгово-производственное предприятие "ЭЛЕКА" (при реорганизации 23.11.2011 изменило наименование в ООО "Маркес") зарегистрировано 25.08.2010 в ИФНС России по г. Курску, по адресу: г. Курск, ул. 50 Лет Октября, д. 144, оф.7 и снято с учета в ИФНС России по г. Курску 23.11.2011 в связи с изменением юридического адреса. Последняя отчетность предоставлялась за полугодие 2011 года (декларация по налогу на прибыль) в ИФНС России по г. Курску. Сведения о транспортных средствах в базе данных ЕГРЮЛ отсутствуют, среднесписочная численность организации составляет за 2010 год - 0 чел.; 2011 год - 0 чел., перечисления за электроэнергию, коммунальные услуги, аренду помещения, заработную плату не производилось.

Налоговый орган, делая вывод о взаимозависимости ООО "Перспектива", ИП Канунниковой Лидии Анатольевны, ООО "Торговый дом Электроаппарат" с ЗАО "КЭАЗ", об использовании их в качестве промежуточного звена в целях минимизации налоговых обязательств по сделке от продажи здания по адресу: г. Курск ул. Энгельса, 115 литер "А", при перечислении денежных средств исходил из следующего.

Общество с ограниченной ответственностью "Перспектива" (при реорганизации 23.05.2012 изменило наименование ООО "Партнер") зарегистрировано 21.06.2006 в ИФНС России по г. Курску. ООО "Перспектива" снято с учета 23.05.2012 в связи с изменением юридического адреса. Последняя отчетность предоставлялась за 2011 г. в ИФНС России по г. Курску, предоставлялась нулевая налоговая отчетность, расчетный счет ООО "Перспектива" закрыт 20.07.2011, по месту регистрации не находится, сведения об имуществе, транспортных средствах в базе данных ЕГРЮЛ отсутствуют, среднесписочная численность организации составляет 1 человек, перечисления за электроэнергию, коммунальные услуги, аренду помещения, заработную плату не производилось.

Учредителем ООО "Перспектива" в периоде с 25.09.2008 по 09.02.2011 являлась Канунникова Лидия Анатольевна. Согласно сведениям ЕГРЮЛ с 08.09.2004 Канунникова Л.А. является владельцем 60% акций ЗАО "УК "ЭЛАТ" - единоличного исполнительного органа ЗАО "КЭАЗ", матерью Канунникова А.В.

В ходе мероприятий налогового контроля ОАО "Сбербанк России" Курское отделение N 8596 представлен договор с приложениями от 25.03.2009 N 1-КБ о предоставлении услуг с использованием системы "Клиент-Сбербанк", из которого следует, что адрес места установки автоматизированного рабочего места "Клиента" ИП Канунниковой Л.А. является адрес местонахождения ЗАО "КЭАЗ".

Согласно сведениям из ЕГРЮЛ руководителем ООО "Перспектива" с 31.12.2008 по 11.04.2012 являлся Харабажиу И. И. Согласно выписке из протокола годового общего собрания акционеров N 27 от 18.06.2009 Харабажиу Иван Иванович с 18.06.2009 является членом совета директоров ЗАО "КЭАЗ".

При анализе движений денежных средств по расчетному счету ООО "Перспектива" установлено, что на расчетный счет ООО "Перспектива" поступают и списываются только заемные средства (ЗАО "КЭАЗ", ООО "ТД Электроаппарат", Канунникова Л.А.).

ООО "Торговый дом Электроаппарат" (при реорганизации изменило наименование ООО "Курский электроаппаратный завод") зарегистрировано 12.08.2002 в ИФНС России по г. Курску (юридический адрес: г. Курск, ул. Луначарского, 8). Учредителем ООО "ТД "Электроаппарат" является ЗАО "КЭАЗ" с долей участия 1,17% и ЗАО "УК "ЭЛАТ" (единоличный исполнительный орган ЗАО "КЭАЗ") с долей участия 96,17%. ООО "ТД "Электроаппарат" является основным покупателем продукции, производимой ЗАО "КЭАЗ".

Приведенные обстоятельства также нашли свое отражение и подтверждение в Постановлении о прекращении уголовного преследования и уголовного дела от 23.06.2014 в отношении Канунникова А.В., Харабажиу И.И., Ходиной Л.В., Левицкого В.М., Канунниковой Л.А., Борисовой М.С., Ломакина С.С., возбужденного по признакам ч.4 ст.159 УК РФ и п. "б" ч.2 ст.199 УК РФ по факту совершения мошеннических действий по приобретению УФНС России по Курской области административного здания для нужд ИФНС России по г.Курску и уклонению от уплаты налогов.

В этой связи суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что у налогового органа имелись основания для того, чтобы осуществить в отношении общества контроль цен по сделке реализации здания литер А, определив цену реализации на основе рыночной цены в порядке ст.40 НК РФ.

В силу п.п. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В п. 3 ст. 40 НК РФ закреплено, что в случаях, предусмотренных п. 2 указанной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При этом налоговый орган должен определить их рыночную стоимость с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ, а также обычных при заключении сделок между не взаимозависимыми лицами надбавок к цене или скидок.

Пунктом 10 ст. 40 НК РФ предусмотрено, что при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

В основу расчета доначисления налога на прибыль налоговым органом положена общая стоимость приобретения здания УФНС России по Курской области - 147179000 рублей.

Данная сумма была уменьшена Управлением на стоимость здания, по которой оно было реализовано АО "КЭАЗ" в адрес ИП Ходиной Л.В. и ИП Ломакина С.С. (19635000 руб.), а также из цены реализации конечному покупателю был исключен НДС в размере 19455864,41 руб., который должен был исчислить АО "КЭАЗ".

При расчете налоговым органом также учитывался отчет N 08/08-1 ООО "Курская универсальная биржа +" о величине рыночной стоимости спорного имущества.

Тот факт, что по состоянию на 12.08.2010 (дата заключения договора купли-продажи между ЗАО "КЭАЗ" и ИП Ходиной Л.В., ИП Ломакиным С.С), и по состоянию на момент заключения государственного контракта N 10-12 от 10.12.2010 прошло более шести месяцев со дня составления отчета (08.08.2008) на правильность расчета рыночной цены не повлиял. Доказательства обратного в материалах дела отсутствуют.

Более того, в Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 29 июля 2015, которым были отменены решение Арбитражного суда Курской области и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по настоящему делу, было отмечено, что в уточнении заявления, которое было принято судом к рассмотрению, Общество не оспаривало правильность определения налоговым органом дохода Общества по данной сделке. Более того, начисление налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в полном размере (19455864,41 руб.) Обществом не оспаривалось. Контррасчет доначислений, представленный Обществом в суд и признанный судами правильным, основывался лишь на необходимости уменьшения установленной налоговым органом доходной части на иные расходы, не учтенные налоговым органом в ходе проверки.

При обращении в арбитражный суд лицо само определяет способ своей защиты, пределы и полноту обжалования ненормативного правового акта государственного органа.

Учитывая позицию Общества при новом рассмотрении, отсутствие каких-либо возражений при рассмотрении вопроса о пределах рассмотрения при повторном рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции, суд апелляционной инстанции также пришел к выводу о том, что правильность определения выручки (рыночной цены реализации) обществом не оспаривается.

Общество, с учетом не обжалования им решения суда 1 инстанции по результатам повторного рассмотрения, отсутствием соответствующих возражений применительно к рассмотрению дела в суде апелляционной инстанции не согласно с тем, что определенная налоговым органом стоимость реализации здания литер А не была уменьшена на сумму расходов на ремонт здания, произведенный ИП Борисовой М.С.

Суд апелляционной инстанции при повторном рассмотрении пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для учета указанных затрат при определении налоговой базы по реализации спорного здания, руководствуясь при этом следующим.

В соответствии с п.п.1 п.1 ст.268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 настоящего Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу настоящей главы, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

В соответствии с п.2 ст.257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Определение налоговым органом стоимости сделки исходя из рыночной цены, не изменяет порядка определения и учета в целях налогообложения расходов, связанных с реализацией имущества.

Как следует из материалов дела, между Харабажиу И.И. и ИП Борисовой Мариной Сергеевной был заключен договор строительного подряда от 21.12.2010 N 1 на выполнение ремонтно-строительных работ здания, расположенного по адресу: г. Курск, ул. Энгельса, 115, литер "А" в срок с 25.12.2010 по 30.06.2011 на сумму 46 800 000 руб.

Таким образом, ремонтно-строительные работы выполнены в период, когда спорное здание было реализовано АО "КЭАЗ" и новым собственником стал Харабажиу И.И.

В этой связи, стоимость улучшений здания могло увеличить первоначальную стоимость у Харабажиу И.И. в том случае, если у последнего имелась обязанность по учету приобретенного имущества в качестве амортизируемого.

В любом случае, произведенные улучшения, произведенные иными налогоплательщиками после выбытия основного средства, не могли повлиять на порядок определения первоначальной стоимости спорного объекта у АО "КЭАЗ".

Обществом 2.09.2016 г. при повторном рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции представлены документы о приобретении спорного здания (копия договора N 2 от 3.04.2008 г. с актом приема-передачи от 3.04.2008 г., копия свидетельства о государственной регистрации права собственности от 15.04.2008 г., копия платежного поручения N 2507 от 29.04.2008, копия справки-подтверждения от 5.05.2008 г.), а также документы бухгалтерского учета (копия акта формы ОС-1а от 30.04.2008 г. N ОАО00000523, копия ведомости амортизации за период 2009 г. и январь-ноябрь 2010 г.), из которых видно, что после приобретения спорное здание было принято к учету по первоначальной стоимости (18660835,69 руб.), до момента реализации в отношении данного объекта начислялась амортизация.

Сформированная с учетом амортизации остаточная стоимость учтена самим обществом при определении налоговых обязательств за 2010 год. Доказательства обратного отсутствуют.

При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовала обязанность по учету в составе расходов АО "КЭАЗ" за 2010 год стоимости ремонтно-строительных работ, произведенных ИП Борисовой М.С.

Оспариваемая по данному эпизоду (в рамках повторного рассмотрения в суде апелляционной инстанции) сумма налогов составила: налог на прибыль в сумме 8788879 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 2545308 руб. Сумма пени определена Управлением, спор по сумме отсутствует.

Решение суда первой инстанции в данной части подлежит отмене, в удовлетворении требований АО "КЭАЗ" в данной части надлежит отказать.

Удовлетворяя требования налогоплательщика по эпизоду занижения Обществом дохода от реализации нежилых зданий литеры А14, В6, В7, В12, В19, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган не доказал наличие законных оснований для применения к рассматриваемой реализации положений ст.40 НК РФ, а также нарушил предусмотренную данной статьей процедуру определения рыночной цены сделки.

Оценивая правомерность действий налогового органа применительно к рассматриваемому эпизоду суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

По данному эпизоду АО "КЭАЗ" оспаривается налог на прибыль за 2010 г. в размере 1676758 руб. и за 2011 г. в размере 326297 руб., НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 1509082 руб. и за 2 квартал 2011 г. в сумме 293667 руб. а также соответствующие суммы пени.

Как указывалось выше, в определенных случаях налоговый орган вправе осуществить контроль за соответствием цены сделки (ст.40 НК РФ).

При этом, обосновывая доначисления, производимые по основаниям ст. 40 НК РФ налоговый орган обязан доказать наличие взаимозависимости между участниками сделки, факт влияния взаимозависимости на условия сделки, а также факт отклонения цены товаров, работ, услуг по сделке в сторону повышения или понижения, более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела ЗАО "КЭАЗ" произвело продажу нежилых зданий по адресу: г. Курск ул. Энгельса, д. 115:

ИП Левицкому В. М. по договору от 27.10.2010 N 1-СП купли-продажи имущества, дополнительному соглашению от 01.12.2010 N1, актам о приеме-передаче зданий имущества от 01.12.2010 за подписью со стороны ЗАО "КЭАЗ" Иванова Я. В., в количестве 5 объектов: литер Б1, б, площадью 58,6 м2 стоимостью 599 250,00 руб., литер В6 площадью 442,5 м2 стоимостью 114 905,00 руб., литер В 7 площадью 1593,6 м22 стоимостью 611 320,00 руб., литер В12 площадью 213,8 м2 стоимостью 179 430,00 руб., литер "В" 19 площадью 37,1 м2 стоимостью 5 806,20 руб. общей стоимостью 1510 711,20 руб., в том числе НДС 230 447 руб.;

Харабажиу И.И. по договору от 05.04.2011 N 05/04/11 купли продажи имущества, акту о приеме-передаче здания от 05.04.2011, за подписью со стороны ЗАО "КЭАЗ" Иванова Я.В., в количестве 1 объекта: литер "А14" площадью 216,3 м2 стоимостью 355 829, 93 руб., в том числе НДС 54 279, 14 руб.

Из представленных в ходе проверки актов о приеме -передаче зданий сооружений от 05.04.2011 N ОАО00000003, от 01.12.2010 N ОАО00000026, от 01.12.2010 N ОАО00000025, от 01.12.2010 NОАО00000027, от 01.12.2010 N ОАО00000028, от 01.12.2010 N ОАО00000024 остаточная стоимость нежилых зданий составляла: литер Б1, б, площадью 58,6 м2 стоимостью 492 679,44 руб., литер В6 площадью 442,5 м2 стоимостью 95 409,36 руб., литер В 7 площадью 1593,6 м2 стоимостью 507 601,07 руб., литер В12 площадью 213,8 м2 стоимостью 148 987,08 руб., литер "В" 19 площадью 37,1 м2 стоимостью 0,03 руб., литер "А14" площадью 216,3 м2 стоимостью 197 519,77 руб.

Основанием для признания Харабажиу И.И., Иванова Я. В., Левицкого В.М. взаимозависимыми с ЗАО "КЭАЗ" лицами послужили выписки из протокола годового общего собрания акционеров ОАО "Электроаппарат" от 18.06.2009 N 27, согласно которой Харабажиу Иван Иванович, Иванов Ярослав Владимирович, Левицкий Владислав Михайлович с 18.06.2009 г. являются членами совета директоров ЗАО "КЭАЗ".

Управлением в рамках повторной выездной налоговой проверки постановлением от 18.06.2013 N 1 была назначена экспертиза по определению рыночной стоимости недвижимого имущества, нежилых зданий литер А14 по состоянию на 05.04.2011,а также литер Б 1, б, литер В6, литер В7, литер В12, литер В19, расположенных по адресу: г. Курск, ул. Энгельса, 115, по состоянию на 27.10.2010.

По поставленным вопросам в результате исследования сделаны следующие выводы относительно рыночной стоимости недвижимого имущества: литер А14 по состоянию на 05.04.2011 составляла 2 280 984 рубля, с учетом НДС; литер Б1,б по состоянию на 27.10.2010 составляла 308030 рублей, с учетом НДС; литер В6 по состоянию на 27.10.2010 составляла 1 292 983 рубля, с учетом НДС; литер В7 по состоянию на 27.10.2010 составляла 6 678 219 рублей, с учетом НДС; литер В12 по состоянию на 27.10.2010 составляла 2 542 849 рублей, с учетом НДС; литер В19 по состоянию на 27.10.2010 составляла 290 282 рубля, с учетом НДС.

По мнению Управления с учетом заключения эксперта от 04.07.2013 N 25-Э/06/13 предельное отклонение цены реализации нежилых зданий от расчетной цены по сделкам составило: Литер А14 - 541,03 %, Литер В6 - 1025,26%, Литер B7 - 992,43 %, Литер B12 - 1317,18%, Литер В19 - 4899,52 %

Налоговым органом на основании п. 3 статьи 40 НК РФ проведен перерасчет для целей налогообложения дохода от реализации нежилых зданий литер А14, литер В6, литер В7, литер В12, литер В19, который определен как разница между ценой указанной экспертом и ценой фактической реализации, разница составила 11818 025,87 руб.

На основании чего налоговым органом был сделан вывод о том, что ЗАО "КЭАЗ" в целях исчисления налога на прибыль организаций занизило доходы от реализации нежилых зданий литеры А14, В6, В7, В12, В19, и, соответственно, налоговую базу для исчисления налога на прибыль организаций за 2010 год по нежилым зданиям литер В6, В7, В12, В19 на сумму 8 383 790 руб. (9 892 872 руб. -1 509 082 руб. (НДС)), за 1 полугодие 2011 года по нежилому зданию А14 на сумму 1 631 486 руб. (1 925 154 руб. - 293 668 руб. (НДС)).

Также, по мнению налогового органа, ЗАО "КЭАЗ" в 4 квартале 2010 г. необоснованно занизило налоговую базу для исчисления налога на добавленную стоимость от реализации нежилых зданий литеры В6, В7, В12, В19 на сумму 8 383 790 руб. и, соответственно, налог на добавленную стоимость в сумме 1509082 руб.; во 2 квартале 2011 г. необоснованно занизило налоговую базу для исчисления налога на добавленную стоимость от реализации нежилого здания литер А14 на сумму 1 631 486 и соответственно налог на добавленную стоимость, подлежащий к уплате в бюджет на сумму 293 667 руб.

Признавая незаконным решение налогового органа в части доначислений по приведенному эпизоду суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Из содержания спорного решения Управления следует, что основанием для применения положений ст.40 НК РФ применительно к вышеприведенным сделкам послужили выводы налогового органа о взаимозависимости Левицкого В.М., Харабажиу И.И. и Иванова Я.В - представителя ЗАО "КЭАЗ".

Как правильно отметил суд первой инстанции спорные сделки Левицкого В.М., Харабажиу И.И. заключались не Ивановым Я.В., а Обществом.

Представитель Общества по доверенности Иванов Я.В. ни стороной, ни выгодоприобретателем по сделкам купли-продажи объектов недвижимости не являлся, а действовал в качестве уполномоченного представителя ЗАО "КЭАЗ", т.е. от имени и в интересах организации (продавца).

В этой связи, суд апелляционной инстанции полагает, что наличие либо отсутствие взаимозависимости, а так же ее влияние на результат сделки, следует рассматривать и оценивать применительно к участникам сделки, то есть Левицкого В.М., Харабажиу И.И.(покупатели) и ЗАО "КЭАЗ" (продавец).

В соответствии с п.1 ст.81 Федерального закона от 26.12.1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" сделки (в том числе заем, кредит, залог, поручительство), в совершении которых имеется заинтересованность члена совета директоров (наблюдательного совета) общества, лица, осуществляющего функции единоличного исполнительного органа общества, в том числе управляющей организации или управляющего, члена коллегиального исполнительного органа общества или акционера общества, имеющего совместно с его аффилированными лицами 20 и более процентов голосующих акций общества, а также лица, имеющего право давать обществу обязательные для него указания, совершаются обществом в соответствии с положениями настоящей главы.

Указанные лица признаются заинтересованными в совершении обществом сделки в случаях, если они, их супруги, родители, дети, полнородные и неполнородные братья и сестры, усыновители и усыновленные и (или) их аффилированные лица являются стороной, выгодоприобретателем, посредником или представителем в сделке;

Таким образом, в случае, если член совета директоров общества является стороной сделки с обществом, то в силу закона он признается лицом, заинтересованными в совершении обществом сделки.

Согласно выписке из протокола годового общего собрания акционеров ОАО "Электроаппарат" от 18.06.2009 N 27, Харабажиу Иван Иванович и Левицкий Владислав Михайлович с 18.06.2009 г. являются членами совета директоров ЗАО "КЭАЗ".

Они же являлись стороной (покупателем) по договору от 27.10.2010 N 1-СП купли-продажи имущества с ЗАО "КЭАЗ" в отношении объектов: литер Б1, б, литер В6, литер В 7, литер В12, литер "В" 19 и по договору от 05.04.2011 N 05/04/11 купли продажи имущества, акту о приеме-передаче здания от 05.04.2011 и ЗАО "КЭАЗ" в отношении объекта литер "А14".

В этой связи, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Харабажиу Иван Иванович и Левицкий Владислав Михайлович, будучи членами совета директоров общества являлись взаимозависимыми с обществом лицами и имели возможность влияния на результаты спорных сделок.

Следовательно, налоговый орган вправе был осуществить контроль цен спорных сделок по правилам ст.40 НК РФ.

Ссылка Общества на то, налоговый орган не представил доказательств взаимозависимости, и возможности влияния на результаты сделок, судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку указанное прямо вытекает из положений п.1 ст.81 Федерального закона от 26.12.1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах".

Оценивая правильность определения Управлением рыночных цен по спорным сделкам, суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

В соответствии с пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ определены три метода, с помощью которых в целях контроля над ценами сделок может определяться рыночная цена товаров (работ, услуг), а именно: по цене сделок с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами); метод цены последующей реализации; затратный метод. При этом указанные методы должны применяться последовательно и лишь при невозможности использования указанных методов налоговый орган мог назначить экспертизу в порядке ст. 95 НК РФ.

В пункте 9, 10 статьи 40 НК РФ приведены методы определения рыночной цены для целей налогообложения, применяемые последовательно.

В первую очередь должна использоваться информация о заключенных на момент реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщика сделках на идентичный (однородный) товар (работу, услугу) в сопоставимых условиях, таких как количество (объемы) поставляемых товаров (работ, услуг), сроки исполнения обязательств по поставке, особенности оплаты и другие условия, которые могут оказать влияние на рыночную цену сделки.

Вторым методом определения рыночной цены является метод последующей реализации, при котором рыночная цена товаров определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат. При этом второй способ может быть применен при отсутствии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) информации о сделках с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами), отсутствии предложения на рынке идентичных (однородных) товаров, а также невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, впоследствии реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Таким образом, применение конкретного метода определения рыночной цены не является произвольным, производится из определенных условий и должно быть обосновано налоговым органом.

Пунктом 11 статьи 40 НК РФ установлено, что при определении рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 18.01.2005 года N 11583/04 указал, что официальные источники информации не могут использоваться без учета положений пунктов 4-11 статьи 40 НК РФ, т.е. они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

В силу изложенного, Управление в целях определения рыночной стоимости имущества должно было совершить действия по проверке правильности применения цен по сделкам на основании статьи 40 НК РФ, в том числе запросить необходимую информацию: об имуществе в Управлении Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Курской области; о среднем уровне рыночных цен, сложившихся на территории Курской области в 2010, 2011 г.г. при продаже объектов недвижимости за 1 м 2, с перечислением объектов недвижимости и земельных участков, приложением технических паспортов и указанием основных характеристик - в Курской торгово-промышленной палате, в Территориальном органе Федеральной службы государственной статистики по Курской области, и только при условии неполучения указанной информации и обоснование невозможности проверки правильности применения цен в порядке статьи 40 НК РФ, Управление вправе назначить экспертизу в порядке статьи 95 НК РФ.

Вместе с тем, Управление не отразило в оспариваемом решении и не представило в материалы дела доказательства принятия необходимых мер в соответствии с пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ для получения информации о рыночной цене объекта недвижимости, и проверке правильности применения цен по сделкам.

В нарушение положений п.п. 4-9 ст. 40 НК РФ налоговым органом не мотивирована позиция и не представлено доказательств в части "взаимодействия спроса и предложения", "сопоставимости экономических (коммерческих) условий", установления "рынка товаров (работ, услуг)", "идентичности/однородности товаров", факта "наличия сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми", не определен "момент реализации" и наличие "разумных условий, которые могут оказывать влияние на цены".

Информацию о том, имелась ли у ЗАО "Курский электроаппаратный завод" (ОАО "Электроаппарат") возможность продать указанные объекты недвижимого имущества за цену, превышающую ту, которая указана в договорах купли-продажи, налоговый орган не исследовал.

В то же время, как видно из материалов дела, налогоплательщик реализовал объекты недвижимости по той цене, за которую приобрел в 2008 году, в связи с чем, для ЗАО "КЭАЗ" данная стоимость являлась рыночной.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что заключение эксперта, исходя из которого налоговым органом были доначислены налог на прибыль и налог на добавленную стоимость по сделкам купли-продажи объектов недвижимости между обществом и Левицким В.М., между обществом и Харабажиу И.И., не может служить надлежащим доказательством достоверности определения рыночной стоимости недвижимого имущества, нежилых зданий литер А14, Б1 б, В6, В7, В12, В19.

Как следует из оспариваемого решения Управления, налоговым органом в рамках проверки правильности применения цен по сделкам было принято решение о назначении и проведении экспертизы по определению рыночной стоимости недвижимого имущества, нежилых зданий литер А14, Б1 б, В6, В7, В12, В19, экспертиза поручена негосударственному эксперту Луценко Татьяне Сергеевне.

По результатам проведения экспертизы, было подготовлено заключение N 25-3/06/13 от 04.07.2013 г. Из материалов дела видно, что заключение эксперта составлено с нарушением статьи 11 Федерального закона от 29.071998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", а именно в заключении отсутствует конкретная информация по ценообразующим факторам, использовавшимся при определении стоимости (с указанием на открытые источники информации), что не позволяет признать полученное значение размера рыночной стоимости недвижимого имущества соответствующим рыночным ценам.

В соответствии с подпунктом "ж" пункта 8 ФСО N 3 вне зависимости от вида объекта оценки в отчете об оценке должны содержаться следующие разделы: анализ рынка объекта оценки, а также анализ других внешних факторов, не относящихся непосредственно к объекту оценки, но влияющих на его стоимость. В разделе анализа рынка должна быть представлена информация по всем ценообразующим факторам, использовавшимся при определении стоимости, и содержаться обоснование значений или диапазонов значений ценообразующих факторов.

Кроме того, в разделе 3 Федерального стандарта оценки "Общие понятия оценки, подходы к оценке и требования к проведению оценки (ФСО N 1)", утвержденного Приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 20.07.2007 года N 256, перечислены подходы к оценке - затратный, сравнительный и доходный, а в пункте 6 раздела 2 указано, что итоговая стоимость объекта оценки определяется путем расчета стоимости объекта оценки при использовании подходов к оценке и обоснованного оценщиком согласования (обобщения) результатов, полученных в рамках применения различных подходов к оценке. Оценщик при проведении оценки обязан использовать затратный, сравнительный и доходный подходы к оценке или обосновать отказ от использования того или иного подхода (пункт 20 раздела 4 названного Федерального стандарта).

Из материалов дела видно, что при оценке недвижимого имущества три подхода не применены в отношении ни одного объекта недвижимости. Кроме того, отказ от применения каких-либо подходов в отношении имущества оценщиком не обоснован.

Однако, как следует из заключения эксперта, оценщиком были применены только два подхода: сравнительный и затратный подходы, при этом стоимость затратным подходом была определена по всем объектам недвижимости, а сравнительным подходом только 3 объекта из 6. а именно: Б1б, В6, В7. Таким образом, расчет рыночной стоимости по объектам недвижимости литер А14, В12 и В19 были определены только исходя из проверки стоимости одним подходом - затратным, что является нарушением п.20 Федерального стандарта оценки N 1, поскольку экспертом не обоснован отказ в применении всех подходов и достаточности использования одного подхода в целях определения рыночной стоимости имущества.

В соответствии с п. 9. ст. 40 НК РФ при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках, возможность использования взамен оценки спроса и предложения каких-либо коэффициентов статьей 40 НК РФ не предусмотрена.

Как следует из отчета, предложения объектов - аналогов датировано во втором квартале 2013 года, предложения по состоянию на 2010 и 2011 года оценщиком при подготовке отчета не рассматривались и не исследовались, что свидетельствует о проведении оценки не в соответствии с установленной ст. 40 НК РФ процедурой определения рыночной цены.

Кроме того, как следует из заключения, экспертом использована информация о событиях, произошедших после даты оценки - 27.10.2010 года и 05.04.2011 года, что в силу п. 19 ФСО N 1 недопустимо и свидетельствует о допущенных нарушениях при проведении оценки.

Таким образом, использованная оценщиком информация касается только цены продажи, которая предлагается продавцом уже после даты оценки, а не на момент реализации объектов недвижимости, содержит выводы о рыночной стоимости объектов продажи, а не о рыночной цене однородных товаров, как того требуют положения статьи 40 НК РФ, при этом данные о фактической цене реализации объектов недвижимости в отчете оценщика отсутствуют. Следовательно, такая оценка не отражает рыночной стоимости однородного объекта, а выводы оценщика не могут быть использованы при определении рыночной цены объектов как несоответствующие положениям ст. 40 НК РФ.

Кроме того, недостоверность отчета экспертизы, проведенной негосударственным экспертом Луценко Т.С., в связи с нарушением экспертом федеральных стандартов оценки, подтверждена Аналитической запиской N 14/04-006/Р/77/1 от 21.05.2014 г. некоммерческого партнерства "Сообщество оценочных компаний "СМАО".

Ввиду изложенного, суд первой инстанции правомерно признал незаконным решение Управления в указанной части. Оснований для переоценки установленных судом первой инстанции обстоятельств по данному эпизоду судом апелляционной инстанции не установлено.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

В соответствии с п. 25 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 28.05.2009 г. N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, поданной на часть решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт, в резолютивной части которого указывает выводы относительно обжалованной части судебного акта. Выводы, касающиеся необжалованной части судебного акта, в резолютивной части судебного акта не указываются.

Так же судом апелляционной инстанции не принимается довод Управления о допущенных судом первой инстанции нарушениях при разрешении вопроса о распределении госпошлины.

Как разъяснено в п.23 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах", при частичном удовлетворении требования неимущественного характера, в том числе имеющего денежную оценку, расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Курской области от 16.06.2016 по делу N А35-1029/2014 в части признания недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Курской области N 05-51/1 от 08.11.2013 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 8788879 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 2545308 руб. следует отменить.

В удовлетворении требований акционерного общества "Курский электроаппаратный завод" в указанной части отказать.

В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Курской области от 16.06.2016 по делу N А35-1029/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Курской области - без удовлетворения.

Учитывая, что в соответствии с п.п. 1.1 п. 1 ст. 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, вопрос о взыскании государственной пошлины с Управления, как заявителя апелляционной жалобы, апелляционным судом не разрешается.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Курской области удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Курской области от 16.06.2016 по делу N А35-1029/2014 в части признания недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Курской области N 05-51/1 от 08.11.2013 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 8788879 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 2545308 руб. отменить.

В удовлетворении требований акционерного общества "Курский электроаппаратный завод" в указанной части отказать.

В остальной обжалуемой части Решение Арбитражного суда Курской области от 16.06.2016 по делу N А35-1029/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Курской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

В.А. Скрынников

Судьи

Н.А. Ольшанская М.Б. Осипова