Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 декабря 2016 г. N 11АП-16284/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 13 апреля 2017 г. N Ф06-19312/17 настоящее постановление отменено

г. Самара

22 декабря 2016 г.

Дело N А55-11701/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 19 декабря 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 22 декабря 2016 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Корнилова А.Б.,

судей Филипповой Е.Г., Сергеевой Н.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Яковлевой Е.А.,

с участием:

от ИП Берестнева Юрия Владимировича - Берестнев Ю.В., паспорт,

от ИФНС по Кировскому району г. Самары - Федорова Е.А., дов. от 29 августа 2016 г.,

от Управления ФНС по Самарской области - Федорова Е.А., дов. от 25 марта 2016 г.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы ИФНС по Кировскому району г. Самары и Управления ФНС по Самарской области на решение Арбитражного суда Самарской области от 30.09.2016 года по делу N А55-11701/2016 (судья Мехедова В.В.)

по заявлению ИП Берестнева Юрия Владимировича

к ИФНС по Кировскому району г. Самары,

с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора - Управления ФНС по Самарской области

о признании незаконным решения,

УСТАНОВИЛ:

Предприниматель Берестнев Юрий Владимирович обратился в Арбитражный суд Самарской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, в котором просит признать незаконным решение Инспекции ФНС по Кировскому району г. Самары N 267 от 26.02.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 30.09.2016 года заявленные требования удовлетворены.

В апелляционных жалобах ИФНС по Кировскому району г. Самары и Управление ФНС по Самарской области просят суд апелляционной инстанции решение Арбитражного суда Самарской области от 30.09.2016 года по делу N А55-11701/2016 отменить и принять по делу новый судебный акт.

В судебном заседании представитель подателей жалоб их доводы поддержала, просила апелляционные жалобы удовлетворить.

Предприниматель Берестнев Юрий Владимирович напротив, считая решение суда верным, просил в удовлетворении жалобы отказать и оставить решение суда без изменения.

Проверив законность и обоснованность принятого по делу судебного акта в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав доводы апелляционной жалобы и материалы дела, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела ИФНС России по Кировскому району г. Самары (далее - Инспекция) 26.02.2016 г. по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц по форме 3-НДФЛ за 2014 год, представленной 17.08.2015 г. вынесено решение N 267 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) НДФЛ в виде штрафа в размере 134 291 руб. Установлена недоимка по НДФЛ в сумме 671 455 руб., а также начислены пени в сумме 45.239,28 руб.

Заявитель не согласился с принятым решением Инспекции и представил в УФНС России по Самарской области апелляционную жалобу. Решением УФНС по Самарской области N 03-15/10121@ апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, оспариваемое решение Инспекции ФНС по Кировскому району г. Самары N 267 от 26.02.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ИП Берестнева Ю.В. без изменения.

При принятии судебного акта, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующих обстоятельств.

Оспаривая решение Инспекции ФНС по Кировскому району г. Самары N 267 от 26.02.2016 заявитель указывает, что применение налогоплательщиком установленного статьей 221 НК РФ профессионального налогового вычета в отношении доходов, полученных от деятельности в качестве арбитражного управляющего за 2014 год, с учетом правовой позиции, изложенной в Определении Верховного Суда РФ от 14.09.15 по делу NА31-13485/2013, является законным.

Заинтересованное лицо считает доводы заявителя со ссылкой на Определение Верховного Суда РФ от 14.09.15 по делу N АЗ 1-13485/2013, в частности, о том, что арбитражный управляющий, не утративший после 01.01.2011 г. статус индивидуального предпринимателя, вправе на применение упрощенной системы налогообложения ввиду отсутствия в налоговом законодательстве нормы, устанавливающей прямой запрет на применение арбитражным управляющим упрощенной системы налогообложения, за периоды, предшествующие утвержденному Президиумом Верховного Суда Российской Федерации обзора судебной практики N 2 за 2015 год от 26.06.2015 г., несостоятельными, поскольку они не относятся к рассматриваемому случаю ввиду того, что речь не идет о возможности применения Заявителем специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения, а о применении профессионального налогового вычета в размере 20%, который не предоставляется арбитражному управляющему, поскольку его деятельность не является предпринимательской.

Из материалов проверки следует, что 17.08.2015 г. Берестневым Ю.В. представлена уточненная налоговая декларация (кор. N 1) по налогу на доходы физических лиц по форме 3-НДФЛ за 2014 год.

По уточненной налоговой декларации 3-НДФЛ заявленная сумма дохода составляет 26 075 124 руб. 31 коп., сумма налоговых вычетов - 5 165 033 руб. 74 коп., сумма расходов, принимаемая в уменьшение полученных доходов - 244 573 руб. 32 коп., налоговая база - 20.665.517 руб. 25 коп., общая сумма налога, исчисленная к уплате - 2 686 517 руб., общая сумма налога, удержанная у источника выплаты - 700 руб., сумма фактически уплаченных авансовых платежей - 176 480 руб., сумма налога, подлежащая уплате в бюджет - 2 509 337 руб.

В налоговой декларации Берестнев Ю.В. на титульном листе указывает код налогоплательщика 750 - арбитражные управляющие и в листе В "Доходы полученные от предпринимательской, адвокатской деятельности и частной практики" код вида деятельности 4 - деятельность арбитражного управляющего.

Сумма дохода от деятельности арбитражного управляющего составила 25 825 168 руб. 71 коп., сумма расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета в пределах норматива - 5 165 033 руб. 74 коп.

Инспекция при вынесении оспариваемого решения ссылалась на следующие обстоятельства и нормы закона.

Федеральным законом от 30.12.2008 г. N 296-ФЗ в статью 20 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" были внесены изменения, вступившие в действие с 1 января 2011 г., согласно которым арбитражным управляющим признается Гражданин Российской Федерации, являющийся членом одной из саморегулируемых организаций арбитражных управляющих.

Арбитражный управляющий является субъектом профессиональной деятельности и осуществляет регулируемую настоящим Федеральным законом профессиональную деятельность, занимаясь частной практикой.

Арбитражный управляющий вправе заниматься иными видами профессиональной деятельности и предпринимательской деятельностью при условии, что такая деятельность не влияет на надлежащее исполнение им обязанностей, установленных настоящим Федеральным законом. Арбитражный управляющий вправе быть членом только одной саморегулируемой организации.

Из приведенных норм следует, что с 1 января 2011 г. разграничена профессиональная деятельность арбитражных управляющих и предпринимательская деятельность, и установлено, что регулируемая законодательством о банкротстве деятельность арбитражных управляющих не является предпринимательской деятельностью.

Поскольку до указанной даты деятельность арбитражного управляющего приравнивалась к предпринимательской, арбитражные управляющие могли применять упрощенную систему налогообложения, в том числе и по доходам, получаемым за исполнение своих обязанностей в рамках Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)", и в этом случае освобождались от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц в отношении доходов от деятельности по арбитражному управлению.

В связи с изменением статуса арбитражных управляющих от индивидуального предпринимателя к субъекту профессиональной деятельности, занимающемуся частной практикой, с 1 января 2011 г. полученное арбитражным управляющим вознаграждение за осуществление регулируемой Федеральным законом "О несостоятельности (банкротстве)" профессиональной деятельности не является доходом от предпринимательской деятельности.

Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 208 и статье 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц для физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации - являются, в частности, доходы, получаемые в результате осуществления ими деятельности в Российской Федерации. Пунктом 3 ст. 210 НК РФ предусмотрено, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 227 НК РФ следует, что физические липа, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату налога в соответствии с названной статьей производят по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Из содержания ст. 221 НК РФ следует, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют, в частности налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 НК РФ, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов обшей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Пунктом 1 ст. 252 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу статьи 20 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" в редакции, действующей с 1 января 2011 г., арбитражные управляющие отнесены к лицам, занимающимся частной практикой, их доходы, полученные начиная с 1 января 2011 г. от деятельности в качестве арбитражного управляющего, облагаются налогом на доходы физических лиц в порядке, установленном главой 23 НК РФ.

Профессиональные налоговые вычеты указанным лицам предоставляются в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности.

Если налогоплательщики (предприниматели) не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов от общей суммы доходов, полученной от предпринимательской деятельности (п. 1 ст. 221 НК РФ).

Из общего смысла вышеуказанных норм НК РФ и Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" следует что, применение профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от общей суммы доходов, полученной от предпринимательской деятельности, не распространяется на адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, частнопрактикующих нотариусов, арбитражных управляющих и других лиц, занимающихся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, но не имеющих статуса индивидуального предпринимателя и не внесенных в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей. Указанные налогоплательщики могут получить профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с получением доходов от занятия частной практикой.

Таким образом, арбитражные управляющие имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов согласно абз. 1 п. 1 ст. 221 НК РФ, но лишь в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Следовательно, по мнению налогового органа, Берестнев Ю.В., осуществляя в 2014 году профессиональную деятельность в качестве арбитражного управляющего, непосредственно связанную с получением доходов от занятия частной практикой, являясь индивидуальным предпринимателем на общей системе налогообложения (с 11.08.2014 г.), представил в Инспекцию налоговую декларацию по НДФЛ за 2014 год, в которой уменьшил полученные доходы на сумму 5 165 033,74 руб., необоснованно применив профессиональный вычет в размере 20 % общей от суммы доходов, поскольку не подтвердил расходы, направленные на получение дохода от предпринимательской деятельности и указанные действия образуют состав налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ.

Изложенная выше правовая позиция закреплена в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 за 2015 год (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 26.06.2015), в котором указано, что Федеральный закон "О несостоятельности (банкротстве) разграничивает профессиональную деятельность арбитражных управляющих и предпринимательскую деятельность.

Кроме того, данная позиция отражена также в Определении Верховного Суда РФ от 14.09.15 от 14.09.2015 г. N 301-КГ15-5301, на которое ссылается заявитель. В данном Определении Верховного Суда РФ указано, что с 01.01.2011 Федеральный закон "О несостоятельности (банкротстве)" разграничивает профессиональную деятельность арбитражных управляющих и предпринимательскую деятельность, установив, что регулируемая законодательством о банкротстве деятельность арбитражных управляющих не является предпринимательской деятельностью.

В связи с чем, налоговый орган считает, что полученное арбитражным управляющим после 01.01.2011 вознаграждение за осуществление регулируемой Федеральным законом "О несостоятельности (банкротстве)" профессиональной деятельности не является доходом от предпринимательской деятельности и не может облагаться единым налогом в рамках упрощенной системы налогообложения.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 227 НК РФ установлено, что плательщиками налога на доходы физических лиц являются нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, - по суммам доходов, полученных от такой деятельности.

Таким образом, по мнению налогового органа, доходы заявителя, полученные от профессиональной деятельности в качестве арбитражного управляющего, признаются доходами от занятия частной практикой и облагаются налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.

Между тем, заявитель в обоснование своих доводов, ссылается на тот факт, что принимая обжалуемое решение, налоговый орган не учел правовую позицию общеобязательного к применению Определения Верховного Суда РФ от 14.09.2015 г. по делу N A31-13485/2013, согласно которому, арбитражный управляющий, зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя, вправе применять специальный режим налогообложения за периоды, предшествующие утвержденному Президиумом ВС РФ Обзору судебной практики ВС РФ N 2 за 2015 г., содержащий выводы Верховного Суда Российской Федерации, сформулированные в указанном Инспекцией определении (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 26.06.2015).

Из Определения Верховного Суда РФ от 14.09.2015 г. по делу N A31-13485/2013 следует, что на применение правовой позиции высшей судебной инстанции, определяющей смысл нормативного регулирования, распространяются общие принципы действия норм права во времени, в пространстве и по кругу лиц, в частности, вытекающая из статьи 54 (часть 1) Конституции Российской Федерации недопустимость придания обратной силы нормам, ухудшающим положение лиц, на которых распространяется их действие.

Исходя из конституционных принципов равенства и справедливости, а также формальной определенности правовых норм и допустимых пределов придания закону обратной силы, учитывая специфику регулируемых правом общественных отношений и недопустимость ухудшения положения налогоплательщика, являющегося подчиненной (слабой) стороной в публичных правоотношениях, Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации указала, что на основании общих принципов правового регулирования и правоприменения, вытекающих из статей 19 (части 1 и 2), 46, 54 (часть 1) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации, признание за арбитражным управляющим права применения режима налогообложения индивидуального предпринимателя (соответственно, и профессионального налогового вычета) за 2014 год основано на положениях законодательства, практика применения которых определена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.03.2014 N 17283/13, содержащем указание на возможность пересмотра судебных актов арбитражных судов по делам со схожими обстоятельствами в порядке, установленном пунктом 5 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что применение заявителем установленного статьей 221 НК РФ профессионального налогового вычета в отношении доходов, полученных от деятельности в качестве арбитражного управляющего за 2014 год, с учетом правовой позиции, изложенной в Определение Верховного Суда РФ от 14.09.2015 г. по делу N A31-13485/2013, является законным.

Кроме того, заявитель ссылается на тот факт, что до настоящего времени действующее (не отмененное иными письмами), размещенное на официальном сайте налоговой службы в сети интернет по адресу www.nalog.ru разъяснительное письмо Минфина России от 10.10.2014 г. N 03-11-09/51051, согласно которому "Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики, рассмотрев письмо об отмене письма ФНС России от 26.03.2012 N ЕД-4-3/4964 по вопросу применения упрощенной системы налогообложения арбитражными управляющими, зарегистрированными в качестве индивидуального предпринимателя и получающими доходы только от частной практики, осуществляемой в соответствии с Федеральным законом от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", сообщает, что по вышеуказанному вопросу следует руководствоваться постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 4 марта 2014 г. N 17283/13".

В свою очередь, Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 4 марта 2014 г. N 17283/13 указывает на право арбитражного управляющего, имеющего статус индивидуального предпринимателя, исчислять налог на доходы, полученные от профессиональной деятельности в качестве арбитражного управляющего, как от предпринимательской деятельности (соответственно, и на установленный статьей 221 НК РФ налоговый вычет).

Заявитель также отмечает, что при заполнении налоговой декларации как за 2014 г. так и за 2015 г. используя программу "Налоговая декларация 2015 г. Версия 1.2.0., скачанную с официального сайта в сети интернет по адресу www.nalog.ru программа автоматически считает 20% налоговый вычет при том, что лицо указывает, что является арбитражным управляющим и получает доходы только от данного вида деятельности.

Суд первой инстанции правомерно посчитал, что доводы налогового органа о непредставлении заявителем пояснений и документального подтверждения профессиональной деятельности по его требованию при проведении камеральной проверки, не являются основанием для вынесения решения о привлечении заявителя к налоговой ответственности и указанных выше обстоятельствах.

С учетом изложенного, требования заявителя были обоснованно судом первой инстанции удовлетворены.

Положенные в основу апелляционной жалобы доводы являлись предметом исследования арбитражным судом при рассмотрении спора по существу и им дана надлежащая оценка.

Выводы арбитражного суда первой инстанции соответствуют доказательствам, имеющимся в деле, установленным фактическим обстоятельствам дела и основаны на правильном применении норм права.

Сведений, опровергающих выводы суда, в апелляционной жалобе не содержится.

Нарушений процессуального закона, влекущих безусловную отмену обжалуемого судебного акта, не установлено. Оснований для отмены решения суда не имеется.

Руководствуясь ст.ст. 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 30.09.2016 года по делу N А55-11701/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

А.Б. Корнилов

Судьи

Е.Г. Филиппова Н.В. Сергеева